Decisión nº 1634 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 18 de Octubre de 2013

En fecha 16 de abril de 2007, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, procedió a imponer sanciones conforme al segundo aparte de los artículos 101 y 102 del Código Orgánico Tributario, determinándose la concurrencia de infracciones tributarias de acuerdo a lo establecido en el artículo 81 eiusdem, ordenándose emitir las planillas de liquidación que a continuación se detallan:

Ejercicio fiscal Planilla de liquidación N° Fecha Sanción U.T Monto Bs.

08-2005 020562 16-04-2007 150 5.644.800,00

12-2004 020563 16-04-2007 66,5 2.502.528,00

03-2005 020564 16-04-2007 25 940.800,00

06-2005 020565 16-04-2007 23 865.536,00

09-2004 020566 16-04-2007 23 865.536,00

11-2005 020567 16-04-2007 22 827.904,00

11-2004 020568 16-04-2007 21 790.272,00

09-2005 020569 16-04-2007 20,5 771.456,00

05-2005 020570 16-04-2007 19,5 733.824,00

10-2005 020571 16-04-2007 19,5 733.824,00

04-2005 020572 16-04-2007 19,5 733.824,00

02-2005 020573 16-04-2007 14 526.848,00

07-2005 020574 16-04-2007 13,5 508.032,00

01-2006 020575 16-04-2007 12,5 470.400,00

03-2006 002627 16-04-2007 12,5 470.400,00

08-2004 020576 16-04-2007 12 451.584,00

10-2004 020577 16-04-2007 11 413.952,00

01-2005 020578 16-04-2007 10,5 395.136,00

12-2005 020579 16-04-2007 10 376.320,00

En fecha 17 de marzo de 2008, el ciudadano P.P.L., en su carácter de Presidente de la contribuyente TOPOGRAFÍA BRUNO, S.A., asistido por el Licenciado José Luis Blanco, inscrito en el Colegio de Contadores Públicos bajo el N° 7.516, consignó Recurso Jerárquico contra la Resolución N° 30162 y sus respectivas planillas.

En fecha 29 de junio de 2010, mediante Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2010-000287, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se declaró SIN LUGAR el Recurso Jerárquico, confirmando en consecuencia la Resolución N° 30162, y sus respectivas planillas, excepto las correspondientes a los períodos 12-2004 y 08-2005, por un monto de (Bs. 2.502.528,00) y (Bs. 5.644.800,00), respectivamente, anulándolas y ordenando así la emisión de dos nuevas planillas de liquidación por la cantidad de 133 U.T. para el período 12-2004, y 19,5 U.T. para el período 08-2005, quedando de la siguiente manera las planillas de liquidación:

Ejercicio fiscal Planilla de liquidación N° Fecha Sanción U.T. Monto Bs.

08-2005 -------------- -------------- 19,5 733.824,00

12-2004 -------------- -------------- 133 5.005.056,00

03-2005 020564 16-04-2007 25 940.800,00

06-2005 020565 16-04-2007 23 865.536,00

09-2004 020566 16-04-2007 23 865.536,00

11-2005 020567 16-04-2007 22 827.904,00

11-2004 020568 16-04-2007 21 790.272,00

09-2005 020569 16-04-2007 20,5 771.456,00

05-2005 020570 16-04-2007 19,5 733.824,00

10-2005 020571 16-04-2007 19,5 733.824,00

04-2005 020572 16-04-2007 19,5 733.824,00

02-2005 020573 16-04-2007 14 526.848,00

07-2005 020574 16-04-2007 13,5 508.032,00

01-2006 020575 16-04-2007 12,5 470.400,00

03-2006 002627 16-04-2007 12,5 470.400,00

08-2004 020576 16-04-2007 12 451.584,00

10-2004 020577 16-04-2007 11 413.952,00

01-2005 020578 16-04-2007 10,5 395.136,00

12-2005 020579 16-04-2007 10 376.320,00

Así, el 17 de septiembre de 2010, el ciudadano P.P.L., en su carácter de Presidente de la contribuyente TOPOGRAFÍA BRUNO, S.A., asistido por la abogada T.M.P.Q., inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 134.897, interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2010-000287, de fecha 29 de junio de 2010.

III

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

La contribuyente TOPOGRAFÍA BRUNO, S.A., señala en su escrito recursorio los argumentos que a continuación se exponen:

I) Inmotivación de las sanciones:

En cuanto a la emisión de facturas incumpliendo requisitos, la Administración Tributaria no deja constancia, ni expresamente se registra en la

Resolución primitiva, de la existencia de hechos concretos, que a su juicio la llevan a la conclusión sobre el incumplimiento señalado. Por lo que indica, que se esta en presencia de simples afirmaciones, sin el aporte de razonados elementos de convicción que determinen hechos u omisiones constatados y cuál es específicamente el incumplimiento por el que se les esta sancionando.

Alega así, que la motivación de los actos administrativos tiene como finalidad poner en conocimiento de los administrados las razones de hecho y de derecho que han servido de base a la forma del acto (…) Bastará que de su contenido se desprenda claramente su fundamentación para que puedan reputarse motivados, por lo que indica que de la Resolución no se desprende claramente su fundamentación, ya que no se sabe por qué la Administración Tributaria considera y afirma que dichas facturas omiten los requisitos exigidos por las normas y disposiciones legales, entre otras cosas.

Continua indicando que, no se trata de que la Resolución primigenia deba contener un estudio detallado y analítico de todo en cuanto concierte al acto; pero sí es necesario mencionar, expresamente, cuál de los requisitos exigidos o información impresa de carácter material fue omitido en la emisión de las facturas. Todo ello en razón de que, tanto en el artículo 57 de la Ley del IVA como el artículo 2 de la Resolución 320, contienen una pluralidad de requisitos mínimos y generales que deben contener las facturas. Por lo tanto, constituye vicio de inmotivación, por insuficiente e impreciso, el hecho de mencionar de manera genérica los artículos en comento.

En cuanto a la improcedencia de las multas, indicó, que si bien es cierto que la Resolución sancionatoria carece de una fundamentación precisa y específica, sobre la causa que dio origen a las multas, es en el texto de la Resolución N° 000287 emanada del superior jerárquico donde sí se expresa cuál es dicho motivo, y asienta lo siguiente:

….Esta Alza.A. observa del Acta de Recepción… que para el momento de la visita fiscal la funcionaria actuante deja constancia expresa de lo siguiente: “facturas de venta…” puede leerse:

(omissis)

Del mismo modo se observa en el mencionado ítem 14 referente a:

¿Cumple con los requisitos? Facturas: NO. Detalle: No indica condición de la operación desde la imprenta.

Ahora bien, es necesario destacar que las referidas actas gozan de legitimidad, en el sentido de que fue emitida por u (sic) funcionario competente para ello y veracidad por cuanto en ella se deja constancia de los hechos observados por el funcionario actuante al momento de su práctica fiscal

(páginas 13 y 14)”

Así mismo refirió que la Resolución menciona y transcribe, parcialmente el contenido de una Sentencia tribunalicia de fecha 07-07-1983; y concluye de modo siguiente:

…En este sentido, se observa de copias simples de las facturas emitidas por la empresa TIPOGRAFÍA BRUNO, S.A., correspondientes a los períodos verificados…que tal y como lo dejó plasmado la fiscal actuante para el momento de la visita fiscal, la contribuyente no cumple con el requisito exigido para la emisión de facturas…de señalar la condición de pago (contado o crédito), tal y como lo establece específicamente el artículo 2 literal p de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999…

(Página 14).

Se observa entonces que la infracción que se penaliza, se fundamenta en que las facturas emitidas por su representada, NO INDICAN DESDE LA IMPRENTA la condición de la operación (contado o crédito). Haciendo abstracción de que tal situación NO FUE EXPRESAMENTE indicada en la Resolución primitiva. Procediendo de seguida a rebatir el mencionado argumento de la Alzada en los siguientes términos:

Indicó, que en las facturas emitidas no es obligante para las empresas que estas lleven la impresión tipográfica de dicha condición. El artículo 11 de la Resolución 320 señala taxativamente la información que debe ser impresa por las imprentas en el cuerpo de las facturas y en ninguna parte de sus tres numerales es requisito obligatorio imprimir, desde la imprenta, la información señala en el literal “p” –artículo 2- ejusdem.

Al respecto señaló que, si bien la Resolución 320 incluye dentro de su artículo 2 literal “p” la mención de la condición de la operación como un requisito a ser cumplido, no es menos cierto que el parágrafo segundo de dicho artículo no penaliza con multas su omisión, ya que tal disposición reza:

“…las operaciones soportadas en facturas o documentos equivalentes, no generarán crédito fiscal cuando las mismas sean falsas o no fidedignas y además cuando no cumplan los requisitos establecidos en el literal... “p”… sin perjuicio de las normas establecidas en la Ley, su Reglamento y esta Resolución que exceptúen total o parcialmente, disminuyan o atenúen el cumplimiento de dicho requisitos. En los demás casos, el incumplimiento de los requisitos establecidos en los literales de este artículo, no mencionados anteriormente, sólo acarreará sanción…” (Subrayados y negritas del apoderado de la contribuyente).

En este sentido, no imprimir en la factura la información fijada por el literal “p”, sólo trae como consecuencia el no generar crédito fiscal al adquirente y sustrae dicha omisión de cualquier sanción.

Así mismo indicó, que en la aplicación de la Resolución N° 320, debe tomarse en cuenta la norma establecida en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que disminuye el cumplimiento de dichos requisitos tal y como regula el artículo 57, el cual establece un mínimo de requisitos que deben contener las facturas y en ninguno de ellos aparece el señalado como incumplido (NO INDICAR LA CONDICIÓN DE LA OPERACIÓN). Por lo que esgrime que las multas impuestas en base al numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, son ilegales e improcedentes; ya que la norma sublegal que preceptúa el requisito contenido en el literal “p” artículo 2 de la Providencia N° 320, al mismo tiempo, despenaliza al emisor de las facturas por su incumplimiento.

Respecto a que los libros de compra-venta no cumplen con los requisitos, reiteró los argumentos vertidos en los párrafos anteriores, referentes a la no motivación de la Resolución primigenia N° 30162.

Adicionalmente señaló que la multa se les impuso a tenor de l dispuesto en el artículo 2 del Código Orgánico Tributario, el cual dice:

…Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes…

Y que se indica en la Resolución sancionatoria, que incumplieron los requisitos del IVA, contraviniendo lo previsto en los artículos 56 de la Ley del IVA y 72, 75, 76 y 77 del Reglamento. Dichos artículos preceptúan: 1- obligación de llevar un libro de compras y otro de ventas; y 2- el registro cronológico y sin atraso tanto de las compras como de las ventas, dejando constancia en cada caso de 5 datos o registros de información.

Así, indicó que la Administración Tributaria no deja constancia, ni expresamente se registra en la Resolución; de la existencia de hechos concretos que a su juicio llevan a la conclusión sobre el incumplimiento señalado. Estando así en presencia de simples afirmaciones, que en modo alguno podrán ser objetivamente comprobadas, sin el aporte de razonados elementos de convicción que determinen hechos u omisiones constatados y cuál es específicamente el incumplimiento por el que se les sanciona.

Tal falta de definición de la o las causales invocadas por la Resolución y presuntamente violadas por la empresa, alude el representante legal de la contribuyente, que no le permite ejercer una adecuada defensa, ya que del texto de la Resolución no se puede saber el tipo de falta, y por tanto su representada no puede presumirla.

Alega entonces que la motivación es un elemento formal de validez del acto, por lo que la inmotivación del acto administrativo lo vicia de radical e insanable nulidad, siendo así improcedente la pretensión de la Administración de sancionar a su representada con Bs. 812,50 por falta de motivación.

Por otra parte señaló una serie de argumentos de manera complementaria contra la Resolución, así indicó que de la lectura de la Resolución denegatoria N° 000287, se puede deducir que la misma da por sentado que las denominadas “actas” de requerimiento, verificación inmediata y fundamentalmente la de recepción, gozan de legitimidad y veracidad, porque fueron emitidas por un funcionario competente y porque en ellas se dejó constancia de los hechos observados.

De tal apreciación difiere el representante de la contribuyente, ya que, el “Acta fiscal que constituye el medio con que cuenta la Administración para llevar a conocimiento de los contribuyentes las pretensiones fiscales en su contra y, sobre todo, porque los reparos contenidos en el Acta Fiscal gozan de una presunción de veracidad…”; NADA TIENE QUE VER, jurídicamente con las denominadas “actas” de requerimiento, verificación inmediata y de recepción.

En efecto, el Acta Fiscal a la que hace referencia la sentencia de fecha 07-07-1983, no es otro instrumento sin o el ACTA DE REPARO, a la que expresamente hace mención el Código Orgánico Tributario en sus artículos 183 y 184. Esta ACTA DE REPARO y su contenido sí goza de una presunción de veracidad y hace plena fe mientras no se pruebe lo contrario. Y esta acta de reparo se levanta en los procedimientos de verificación y determinación.

Mientras que por el contrario, en los procedimientos de verificación del cumplimiento de los deberes formales, previsto en el Código Orgánico Tributario, no se contempla en modo alguno, que el incumplimiento de cualquiera de esos deberes pueda legalmente hacerse constar en un “acta” de requerimiento, verificación inmediata y de recepción y pretender investir a éstas de gozar de legitimidad y veracidad. Es en el cuerpo de la Resolución sancionatoria donde expresa y específicamente tiene que dejarse constancia de la violación de la norma alegada por la Administración Tributaria.

Así, el artículo 173 del Código Orgánico Tributario es muy claro, al expresar:

En los casos que se verifique el incumplimiento de deberes formales…La Administración Tributaria impondrá la sanción respectiva mediante resolución que se notificará al contribuyente…

(subrayado de la contribuyente).

Por lo que indica, para concluir, que intentar equiparar las denominadas “actas” de requerimiento, verificación inmediata y de recepción, con el ACTA DE REPARO, en cuanto a sus efectos jurídicos frente al contribúyete (sic) se refiere, constituye una inadecuada interpretación de la sentencia aludida (07-07-1983).

IV

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL

I) En relación al alegato de inmotivación de las sanciones aplicadas; considera que, en el caso concreto por ser las actas de requerimiento, de verificación inmediata y de recepción actos de mero trámite, se excluye la obligación de motivar, no siendo así para el acto administrativo definitivo, que en caso de autos lo constituye la Resolución N° 30162, la cual está suficientemente motivada toda vez que señala tanto los hechos que dieron origen a la actuación administrativa, traducidos en las siguientes situaciones fácticas infraccionales:

a) Emitir facturas y/o documentos equivalentes sin cumplir con los requisitos exigidos, correspondientes a los períodos de imposición de agosto a Diciembre de 2004; enero a diciembre de 2005; y enero de 2006.

b) Tener en su establecimiento los libros de compra y venta del Impuesto al Valor Agregado sin cumplir con los requisitos exigidos para los mencionados períodos de imposición, así como las normas jurídicas sobre las cuales se fundamentó la administración, es decir, los artículos 54, 56 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado; 63, 64, 65, 66, 67, 68, 69, 72, 75, 76 y 77 de su Reglamento; 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 de fecha 28/12/1999 y los artículos 81, 94, 101 y 102 del Código Orgánico Tributario.

En virtud de lo anterior, el acto administrativo está motivado y su fundamentación es precisa y específica, adaptada al procedimiento establecido en la norma en concordancia con los hechos ocurridos, cumpliendo con los extremos establecidos en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y así solicitó fuera declarado.

2) En cuanto a la improcedencia de las multas impuestas: indicó, que se puede evidenciar, de las actas de inspección que, la contribuyente no cumplió con el requisito exigido para la emisión de facturas y/o documentos equivalentes, de señalar la condición de pago (contado o crédito) tal como lo establece el artículo 2 literal p de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999, lo cual va en contra de lo previsto en el artículo 145 (numeral 2) del Código Orgánico Tributario. En tal sentido esgrime que se evidencia la procedencia de las sanciones aplicadas y así solicitó que fuera declarado.

3) En cuanto al ilícito referido a tener en el establecimiento los libros de compra/venta del Impuesto al Valor Agregado sin cumplir con los requisitos exigidos, el recurrente aduce que: si llevaba los registros en dichos libros para los períodos de imposición señalados en el acto administrativo impugnado y que los mismos cumplían con los requisitos exigidos; pero es menester señalar que, en el presente caso, de la revisión del expediente administrativo, como ya se había indicado, específicamente en el Acta de Recepción N° RCA-DF-VDF-2006-522-01 de fecha 15-03-2006, se observó que en el ítem 15 referente al cumplimiento o no los requisitos del libro y/o relación de ventas, se puede leer:

¿Cumplen con los requisitos?

Libro y/o relación de ventas: si___ NO__x__

En el libro de compras en algunos meses no coloca N° de facturas y RIF, en el libro de ventas existen saltos de facturas, no lleva una cronología, igualmente el resumen de compras y ventas no se encuentra elaborado desde Agosto 2004 hasta Marzo 2005

.

Es decir, en las copias de los libros de compras y ventas de la contribuyente TIPOGRAFÍA BRUNO, S.A., correspondientes a los meses de enero, febrero, marzo, abril, noviembre y diciembre de 2005; enero, febrero y marzo de 2006, se puede apreciar claramente que la contribuyente, no cumplió con los requisitos exigidos, incurriendo así en el ilícito formal previsto en el artículo 102 (numeral 2) Código Orgánico Tributario, razón por la cual considero, la procedencia de la sanción aplicada en este caso y así solicitó que fuera declarado.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por el representante legal de la contribuyente y por la representación fiscal, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

i) Si el acto recurrido adolece del vicio de inmotivación.

ii) Si son o no procedente las multas impuestas con respecto a las facturas y los libros contables.

Una vez delimitada la litis, observa este Tribunal que la contribuyente, alega el vicio de inmotivación en cuanto a la Resolución primigenia al momento de determinar las sanciones por incumplimiento de deberes formales con respecto a las facturas y por incumplimiento de los requisitos en cuanto a los libros de compra-venta, razón por la que este Tribunal entra a conocer dicho alegato.

Al respecto observa este Tribunal que, de la lectura del contenido del acto administrativo definitivo recurrido (Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2010-000287 de fecha 29 de junio de 2010), en lo que atañe a la inmotivación alegada por la contribuyente en el recurso jerárquico, se señala únicamente –tal como se evidencia al folio 23, 24 y 25 del expediente judicial– lo que a continuación se transcribe:

En cuanto al incumplimiento del deber formal relacionado con el hecho de emitir facturas y/o documentos equivalentes, el recurrente sostiene que el acto administrativo recurrido se encuentra inmotivado por cuando considera que del texto de la Resolución no se puede apreciar con exactitud el o los requisitos incumplidos impidiéndole a su representada el ejercicio de su derecho a la defensa y aportar elementos y argumentos específicos o concretos a su favor.

Al respecto, esta Alza.A. expone que, la motivación de todo acto administrativo definitivo implica la expresión de las razones de hecho y de derecho que originan la actuación administrativa, tal y como lo prevén lo artículos 9 y 18 (numeral 5) de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Este requisito de carácter formal tiene por finalidad resguardar el derecho a la defensa del destinatario del acto así como permitir el control de la legalidad del mismo por parte de los órganos encargados de realizar tal actividad.

Disponen los citados artículos con relación a la motivación de los actos administrativos lo siguiente:

Artículo 9.- “Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite, o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto”.

Artículo 18.- “Todo acto administrativo deberá contener:

(omissis)

5.-Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes

. (Negrillas de esta Gerencia).

Concatenando los anteriores artículos, puede observarse que la motivación es un requisito de validez al cual están sujeto los proveimientos administrativos de carácter o efectos particulares (Resolución de Imposición de Sanción), exceptuándose… los de mero trámite (actas de requerimiento, de verificación inmediata y de recepción)…

Esta obligación de motivar los actos consiste en determinar tanto los fundamentos de hecho como los de derecho… así como las razones que hubieren sido alegadas… por el interesado.

Pero es necesario hacer notar que no es esencial que la motivación se haga un estudio detallado y analítico de todo en cuanto concierne en el acto, pues es suficiente que en el mismo se haga una breve referencia tanto de los hechos como de los fundamentos legales del mismo.

omissis

Aplicando todo lo precedente… al caso que se analiza, es forzoso concluir que por ser las actas de requerimiento, de verificación inmediata y de recepción, actos de mero trámite, se excluye la obligación de motivar, no siendo así para el acto administrativo definitivo, que en el caso de autos, lo constituye la Resolución N° 30162 (Decisiones desde la 1/19 a la 19/19), todas de fecha 16-04-2007, la cual se encuentra suficientemente motivada, toda vez que señala tanto los hechos que dieron origen a la actuación administrativa, traducidos en las siguiente situaciones fácticas infraccionales: I) Emitir facturas y/o documentos equivalentes sin cumplir con los requisitos exigidos, correspondientes a los períodos de imposición de Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 2004; Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 2005; Enero de 2006 y II) Tener en su establecimiento los Libros de Compra/Venta del Impuesto al Valor Agregado sin cumplir con los requisitos exigidos para los mencionados períodos de imposición, así como las normas jurídicas sobre las cuales se fundamentó la Administración, es decir, los artículos 54, 56 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado; 63, 64, 65, 66, 67, 68, 69, 72, 75, 76 y 77 de su Reglamento; 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 de fecha 28/12/1999, publicada en Gaceta Oficial N° 36.859 de fecha 29/12/1999; 81, 94, 101 y 102 del Código Orgánico Tributario”. (Subrayado del Tribunal).

Ahora bien, este Tribunal observa que de la trascripción de la Resolución decisoria del Recurso Jerárquico, se evidencia que dicho acto administrativo definitivo al indicar porque considera motivada la Resolución primigenia, se puede deducir que dicha Resolución, no señala en modo expreso las razones que a juicio de la Administración Tributaria, llevaron a la conclusión sobre los motivos en que se fundamentó para sancionar a la contribuyente por el incumplimiento de los deberes formales, y en consecuencia a formular un reparo por la cantidad de Bs. 27.882,00 (429 U.T.) en el caso de las facturas y Bs. 812, 50 (12,5 U.T.) en el caso de los Libros de Compra-Venta, no especifica cuales fueron las infracciones cometidas, ya que de su contenido no se deriva claramente su fundamentación.

Sin embargo, en criterio de nuestro M.T.d.J., la motivación puede encontrarse en los antecedentes del acto administrativo definitivo, es decir, en los actos de trámite o preparatorios que dieron lugar a su emisión. El criterio quedo expuesto en los siguientes términos:

Ha sostenido esta Corte en reiterada jurisprudencia, que el vicio de inmotivación, como vicio de forma, sólo produce la nulidad del acto cuando el interesado realmente no ha tenido posibilidad evidente de conocer las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta el acto que lo afecta; y que la motivación del acto debe estar contenida en el acto mismo o en sus antecedentes que sean conocidos por el administrado. Así, una sentencia de la Corte Suprema de Justicia, Sala Político Administrativa, de fecha 13-06-85, en la cual se resumen los más importantes pronunciamientos sobre la motivación de los actos administrativos, expresa lo siguiente : ‘Que la motivación tiene por objeto, además de preservar el acto administrativo de la arbitrariedad del funcionario, hacer del conocimiento de la persona afectada las causas de ese acto, para que pueda ejercer su derecho a la defensa, en caso de que le perjudique ; que la motivación al menos con anterioridad a la vigencia de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y para los casos por ella regidos no necesariamente debe contenerse en el acto administrativo siempre y cuando el interesado haya tenido la posibilidad evidente de conocer esas razones de hecho y de derecho en que se fundamenta dicho acto ; que puede ser anterior o concomitante, pero nunca posterior al acto mismo, que puede sólo remitirse a la norma jurídica de cuya aplicación se trate, si su supuesto es unívoco o simple, es decir, si no puede prestarse a dudas por parte del interesado.

(Sentencia de fecha 21 de febrero de 1991 de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, caso: R.J.Y. vs. República (Ministerio de Justicia), tomada de la Revista de Derecho Público, Nº 23, p. 138).

Como se aprecia de la jurisprudencia transcrita, el vicio de inmotivación sólo produce la nulidad del acto que se encuentra afectado por él, cuando su destinatario realmente no ha tenido la posibilidad evidente de conocer las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta, pudiendo la motivación o exteriorización del elemento causa del proveimiento administrativo estar contenida en el acto mismo o en sus antecedentes, esto es, en los actos de trámites que desembocan en la manifestación de voluntad de la Administración, la cual se exterioriza a través de un acto definitivo susceptible de crear, modificar o extinguir una situación jurídica individual o general, y que se encuentran recogidos en el procedimiento administrativo que se erige como cauce formal del iter procedimental.

Observa este Juzgador que, la Administración Tributaria en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2010-000287, de fecha 29 de junio de 2010, mediante la cual se decidió el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, hace referencia a que, por estar en presencia de un procedimiento de verificación, el mismo se impulsa o inicia con las actas de requerimiento, de recepción y de verificación inmediata, las cuales a criterio de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, encuadran en la clasificación de actos preparatorios, en razón de que preceden a la decisión final de un procedimiento administrativo, por lo que en función a ello, la Administración concluye que los hechos que el funcionario autorizado hace constar en las actas de inspección se refieren a hechos concretos y que pueden ser objeto de directa percepción.

Siendo así, la Resolución en su parte motiva, trae a colación información sustraída del expediente administrativo, reseñando lo que el fiscal autorizado plasmó en el acta de recepción (folios 29, 30 y 31 del expediente judicial), y así cita lo siguiente:

“En este sentido, esta Alza.A. observa del Acta de Recepción N° RCA-DF-VDF-2006-552-01 de fecha 15-03-2006, (folio 09 del expediente administrativo específicamente en el ítem 14) que para el momento de la visita fiscal la funcionaria actuante deja expresa constancia de lo siguiente: “Facturas de ventas, tickets o documentos equivalente”. Puede leerse:

Observaciones:

Emite facturas como comprobante de la venta o prestación del servicio elaborada por al Imprenta autorizada (Tipografía Bruno, S.A.) se revisaron los periodos desde Agosto 2004 hasta Enero 2006

.

Del mismo modo, se observa en el mencionado ítem 14 referente a:

¿Cumple con los requisitos?

Facturas SI___ NO √ .

Detalle: “No indica condición de la operación, desde la imprenta”

Ticket SI___ NO √ .

Ahora bien, es necesario destacar que las referidas actas gozan de legitimidad, en el sentido de que fue emitida por un funcionario competente para ello y veracidad por cuanto en ella se deja constancia de los hechos observados por el funcionario actuante al momento de su práctica fiscal.

omissis

(…)Se observa de copias simples de las facturas emitidas por la empresa TIPOGRAFÍA BRUNO, S.A., correspondientes a los períodos verificados y que corren insertas a los folios del 120 al 157 del expediente administrativo, que tal y como lo dejó plasmado la fiscal actuante para el momento de la visita fiscal, la contribuyente no cumple con el requisito exigido para la emisión de facturas y/o documentos equivalentes, de señalar la condición de pago (contado o crédito), tal y como lo establece específicamente el artículo 2 literal p de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999… lo cual va en contra de lo dispuesto en los artículos 145 (numeral 2) del Código Orgánico Tributario(…)

omissis

Así pues, esta Instancia Administrativa considera necesario aclarar al recurrente que el incumplimiento constatado en las facturas fue comprobado y se dejó plena constancia del mismo en el momento de la visita fiscal, pues en el procedimiento de verificación no sólo es objeto de estudio la documentación entregada una vez efectuado el requerimiento sino también la revisada durante la visita fiscal, pues es obligación del funcionario (…) señalarle al contribuyente que debe acatar la obligación, así como dejar constancia del ilícito cometido (…), y en el caso bajo estudio el fiscal actuante cumplió con ello tal como quedó demostrado en el Acta de Recepción (…)

Del texto trascrito se observa, que al señalar la Alza.A. lo descrito en las actas de requerimiento que cursan en el expediente administrativo, se expresa de manera clara cuál fue la infracción cometida por el contribuyente subsanando de alguna manera el hecho de que la Resolución primigenia no fuese explicita, garantizando así el derecho a la defensa del contribuyente.

Sin embargo, este Tribunal evidencia de la revisión exhaustiva de las actas procesales que conforman el presente expediente judicial que, en el auto a través del cual este Juzgado procedió a dar entrada el presente recurso contencioso tributario, se ordenó oficiar al Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de que se remitiera el expediente administrativo de la contribuyente TIPOGRAFÍA BRUNO, S.A., advirtiendo este Tribunal que la Administración Tributaria, no presentó dicho expediente, a pesar de habérsele requerido en fecha 23 de septiembre de 2010, tal como se observa del folio 117 y 121 del expediente judicial.

En este orden, cabe destacar la importancia que reviste el expediente administrativo en materia probatoria, lo cual ha sido reconocido tanto por la doctrina patria como por la jurisprudencia:

Así, la doctrina patria ha establecido que el expediente administrativo es un medio de prueba especial y esencial, que debe contener todas y cada una de las pruebas que han de coadyuvar a formar criterio al sentenciador, “pruebas estas que serán, a su vez, el instrumento que permitirá evaluar si se ha incurrido en inmotivación o falso supuesto o no, a la hora de controlar la legalidad del acto administrativo”. (BLANCO URIBE, A. Libro homenaje a la M.d.I.V.D.V., Ediciones FUNEDA, Caracas, 1998, p.426).

Por otro lado, también destaca la doctrina nacional que “el principio conforme al cual la carga de la prueba corresponde normalmente al accionante, no es absoluto y admite, según lo ha sostenido la jurisprudencia patria, las siguientes excepciones: cuando se alega la incompetencia del autor del acto y cuando no se remite el expediente administrativo”. (FRAGA PITTALUGA, L. La Defensa del Contribuyente Frente a la Administración Tributaria, Ediciones FUNEDA, Caracas, 1998, p.201).

Ciertamente la presentación de los antecedentes administrativos, constituye el cumplimiento de la carga probatoria que le corresponde a la Administración Tributaria, considerándose que ante su incumplimiento se hacen operativas a favor del solicitante de la exhibición, las presunciones señaladas o los alegatos esgrimidos.

Al respecto, la jurisprudencia ha señalado:

...en el caso de autos, la instancia inferior sancionó a quien no debía, es decir, quien incumplió una obligación que la ley le impone fue a la Administración y sin embargo con tal proceder se castigó al recurrente quien, por cierto, la ley no le exige que tenga -como lo sostiene el fallo apelado- que ‘provocar la actuación del sustanciador del proceso a fin de recabar’ el expediente administrativo, sino que es el Tribunal a quien la ley le otorga la facultad de poder solicitar el envío de dicho expediente y es, igualmente, la ‘autoridad administrativa’ la que tiene la obligación de atender a tal solicitud (orden); por ende si ésta –la administración- incumple tal deber, además de las responsabilidades en que pueda incurrir por incumplimiento tanto de obligación legal (sic) como de requerimiento judicial (sic), debe también soportar, en consecuencia, los efectos negativos que su inactividad produjo y no cargárselos a la parte recurrente como equivocadamente hizo la sentencia apelada....

. (CPCA, 25/03/80). (FRAGA PITTALUGA, L., La Defensa del Contribuyente Frente a la Administración Tributaria, Ediciones FUNEDA, Caracas, 1998, p.203)

Concatenado al tema probatorio que representa el expediente administrativo cuando se alega el vicio de inmotivación tenemos también que, normalmente el vicio en la motivación da origen a la violación del derecho a la defensa, pues si en efecto, la Administración dicta un acto, por ejemplo, sancionatorio o revocatorio, sin motivarlo, su destinatario no tendría cómo defenderse, quedando así indefenso ante la Administración y ante los propios Tribunales, donde no podrá fundamentar realmente sus alegatos de defensa, porque no se le han comunicado suficientemente los motivos del acto impugnado. Siendo así en importante resaltar que tal derecho es de rango Constitucional y está contenido específicamente en el artículo 49 numeral 1 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en cual reza lo siguiente:

Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas y, en consecuencia:

1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso (…)

En consecuencia, este Tribunal declara procedente el alegado esgrimido por la representación de la contribuyente sobre la inmotivación, debido a que como base fundamental en materia probatoria y más aun cuando en el caso de autos la Resolución impugnada sostiene sus argumentos remitiendo al contenido del expediente administrativo, el cual no fue consignado en la presente causa por la representación fiscal, resulta forzoso para este Juzgador declarar la inmotivación de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2010-000287, de fecha 29 de junio de 2010, y de la Resolución N° 30162 (Decisiones desde la 1/19 a la 19/19) de fecha 16 de abril de 2007, anulando así las referidas Resoluciones, en base a lo establecido en los artículos 18 numeral 5 y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el artículo 49 numeral 1 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se decide.

En virtud de haberse declarado la nulidad de los actos administrativos recurridos, este Tribunal considera inoficioso entrar a conocer el resto de los puntos controvertidos. Así se declara.

IV

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano P.P.L., titular de la cédula de identidad Nº 6.106.713, actuando en su carácter de representante legal de la contribuyente TIPOGRAFÍA BRUNO S.A., debidamente asistido por la abogada T.M.P.Q., inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 134.897.

En consecuencia: SE ANULA el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2010-000287, de fecha 29 de junio de 2010, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto por la representación de la recurrente contra la Resolución Nº 30162, de fecha 16 de abril de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por lo que se confirmó la Resolución N° 30162 y en consecuencia sus planillas de liquidación por el monto de DIEZ MILLONES OCHOCIENTOS SETENTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS CUARENTA Y OCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs.10.875.648,00), ahora (Bs.10.875,64), por concepto de multas, así mismo, las nuevas planillas de liquidación por el monto de CINCO MILLONES SETECIENTOS TREINTA Y OCHO MIL OCHOCIENTOS OCHENTA SIN CÉNTIMOS (Bs. 5.738.880,00), ahora (Bs.5.738,88), por concepto de multas.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuradora General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, a la ciudadana Fiscal General de la República, a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la accionante TIPOGRAFÍA BRUNO, S.A.

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro m.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los dieciocho (18) días del mes de octubre de dos mil trece (2013).

El Juez Temporal,

J.L.G.R.

La Secretaria Temporal,

Y.M.B.A.

En el día de despacho de hoy dieciocho (18) del mes de octubre de dos mil trece (2013), siendo las tres y veinte de la tarde (3:20 pm), se publicó la anterior sentencia.

La Secretaria Temporal,

Y.M.B.A.

ASUNTO NUEVO: AP41-U-2010-000464

JLGR/YMBA/MDC