Decisión nº 015-2010 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 12 de Abril de 2010

En fecha 11 de septiembre de 2003, fallece la ciudadana B.D.L.T.M.D.P..

El 12 de mayo de 2004, el único heredero de la prenombrada presenta Declaración sucesoral primitiva, y el impuesto autoliquidado el 03 de mayo de 2004; y, posteriormente, el 09 de mayo de 2005, la Administración Tributaria dictó Resuelto Nº RCA.DR.CS.2005 001546, contentivo de la determinación de diferencias en el impuesto pagado de Bs. 18.496.738,40, cuya notificación se materializó el 27 junio de 2005; siendo pagado 03 de abril de 2007.

Así, el 27 de abril de 2007, el ente tributario emitió Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/CS/2007-002384, -notificada el 14 de mayo de 2007-, mediante la cual, calculó intereses moratorios en Bs. 10.328.190,29, aplicó la sanción del 10% sobre el impuesto sucesoral omitido y el 1% por el retardo en el pago del tributo equivalente a la cantidad de Bs. 1.849.673,84 y Bs. 184.967,38. Cantidades todas canceladas el 14 de mayo de 2007, de conformidad con lo previsto en los artículos 66, 175 y 110 del Código Orgánico Tributario, respectivamente.

Posteriormente, con ocasión de la fiscalización practicada a la prenombrada comunidad sucesoral, las autoridades fiscales levantaron Acta de Reparo Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/AVA/2008-2654-000570 de fecha 08 de septiembre 2008, donde constató un incremento al patrimonio neto hereditario, por la cantidad de Bs. 267.413,21, arrojando, nuevamente, una diferencia de impuesto determinado de Bs. 66.853,30. Reparo este al que se allanó la recurrente y los días 23 y 26 de septiembre de 2008, presentó declaración sustitutiva y procedió al pago exigido.

Luego, con fundamento en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital (SENIAT), dicta la Resolución de Aceptación Total del reparo y pago del tributo Omitido Nº RCA-DF-2009 0014 de fecha 11 de febrero 2009 y notificada el 27 de abril 2009, cuyo contenido versa sobre la multa impuesta, de 270,66 Unidades Tributarias, equivalentes a la unidad tributaria vigente para el momento del pago e intereses moratorios, en Bs. 66.440,91. Acto administrativo este último que constituye el objeto de impugnación de la presente causa.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. - De la recurrente:

   La representación judicial de la Sucesión de B.D.L.T.M.D.P., en el escrito recursivo, destacó como punto previo que si bien pagó y presentó declaración sucesoral sustitutiva, no está de acuerdo con el reparo formulado, amén de indicar que el mismo se efectuó pasado los cuatro años que establece el Código Orgánico Tributario en su artículo 55.

   Por otra parte, difiere de los intereses moratorios calculados, por cuanto los mismos se determinaron en contravención flagrante con la jurisprudencia vinculante emanada de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia.

   Asegura, que la aplicación del artículo 94 del prenombrado Código, es totalmente contraria a los principios del derecho, pues al cancelar la multa con el valor de la unidad tributaria para la fecha del pago, se estaría en presencia de ultra actividad debido, a su parecer, a originarse un incremento automático del castigo, por un hecho imputable a la Administración Tributaria y violatoria de principios y garantías constitucionales, tales como la irretroactividad de la norma.

2. - De la Administración Tributaria.

   La representación de la República al consignar escrito de informes sostuvo que en el caso de marras no operó la prescripción de la acción fiscalizadora de cobro del ente tributario, ya que, en fecha 08 de Septiembre de 2008, la Sucesión B.D.L.T.M.D.P., fue notificada del Acta Fiscal Nº SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-AVA-2008-2654-000570, emplazándosele para que dentro de los quince (15) días hábiles siguientes, procediera a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el impuesto resultante, lapso este que se inició el 9 de septiembre de 2008 y culminó el 29 de septiembre de 2008.

   Así, en fechas 23 y 26 de septiembre de 2008, la contribuyente presentó la declaración sustitutiva y los pagos correspondientes a la aceptación total del reparo, efectuando los pagos del impuesto determinado por la fiscalización; es por ello, estima, no hay lugar para hablar de la figura de prescripción, de acuerdo a lo establecido en el artículo 61 numeral 2 del Código Orgánico Tributario.

   Defendió la representación de la República la aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, en los términos expuestos en el acto recurrido y se acogió al criterio declarado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 01108 de fecha 29 de julio de 2009, caso CORPOMEDIOS G.V. INVERSIONES, C.A. Vs. CONATEL.

   Respecto a los intereses moratorios, aseguró el recurrido, que la Administración Tributaria actuó conforme a lo dispuesto en el Artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente, la falta de pago de la obligación tributaria dentro del lapso establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo, la obligación de pagar Intereses Moratorios, desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda; equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes. Fundamentado en ello, la Gerencia Regional de Tributos Internos procede a calcular los Intereses Moratorios desde la fecha máxima para la presentación de la Declaración hasta la fecha del último día del mes a que corresponda la última tasa activa promedio publicada por el Banco Central de Venezuela.

   IV

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Una vez analizadas las actas y demás recaudos que conforman el expediente en cuestión, observa esta Sentenciadora que la controversia se circunscribe a dilucidar la legalidad o no de la sanción impuesta a la recurrente de conformidad a lo previsto en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y la exigibilidad de los intereses moratorios calculados.

   Prescripción:

   Sin embargo, como punto previo, debe referirse al alegato propuesto por la parte actora sobre la prescripción de la acción de cobro desplegada por la Administración Tributaria, pues excede el lapso establecido en el Código Orgánico Tributario en su artículo 55, para tales efectos. Por su parte, la representación de la República difiere de ese planteamiento y señala una serie de actos interruptivos que impiden la consumación de los cuatro (4) años contemplados en ese dispositivo.

   Bajo este contexto, resulta pertinente acotar que la prescripción no es más que el modo de adquirir un derecho o liberarse de una obligación por el transcurso del tiempo, es así que la misma puede ser extintiva o adquisitiva y encuentra la fuente originaria, en el ordenamiento jurídico nacional, en el artículo 1.952 del Código Civil.

   Ahora bien, en el Código Orgánico Tributario, la figura en referencia se encuentra pautada en el artículo 55, el cual dispone:

   Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:

   1. El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.

   2. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de libertas.

   3. El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos.

   En la misma medida el artículo 61 eiusdem, prevé:

   La prescripción se interrumpe, según corresponda:

1. Por cualquier acción administrativa, notificada al sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, fiscalización y determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo por cada hecho imponible.

2. Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al reconocimiento de la obligación tributaria o al pago o liquidación de la deuda.

3. Por la solicitud de prórroga u otras facilidades de pago.

4. Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo.

5. Por cualquier acto fehaciente del sujeto pasivo que pretenda ejercer el derecho de repetición o recuperación ante la Administración Tributaria, o por cualquier acto de esa Administración en que se reconozca la existencia del pago indebido, del saldo acreedor o de la recuperación de tributos.

   Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente al día siguiente de aquél en que se produjo la interrupción.

1. Parágrafo Único: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae a la obligación tributaria o pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a las multas y a los respectivos accesorios

   En concordancia con la normativa transcrita, encuentra esta Sentenciadora si el inicio del lapso in conmento parte del 01 de enero de 2004, de acuerdo a lo establecido en el numeral 1 del artículo 60 del Código Orgánico Tributario, el 1º de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el hecho imponible, el mismo finalizaría el 11 de septiembre de 2008, No obstante, existe una serie de actuaciones realizadas por las partes en sede administrativa, las cuales es preciso revisar con la finalidad de verificar la temporalidad del ente tributario en el ejercicio su acción de cobro, a saber:

    11 de septiembre de 2003, apertura de la sucesión (folio 87).

    03 de mayo de 2004: planilla de autoliquidación (folio 77)

    12 de mayo 2004, presentación de la Declaración Sucesoral Primitiva (folio 80 -86).

    09 de mayo de 2005: Resuelto Nº RCA.DR.CS.2005 001548: 9 de mayo 2005. (folio 103)

    27 junio de 2005: Notificación de Resuelto Nº RCA/DR/CS/2005/001548. (folio 191)

    03 de abril de 2007. Contribuyente consigna planilla de pago de los montos liquidados en el Resuelto Nº RCA/DR/CS/2005/001548 (folio 208).

    27 de abril de 2007: Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/CS/2007-002384, (Multa 10% tributo omitido, intereses moratorios) (folio 125)

    14 de mayo de 2007. Notificación y cancelación de la Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/CS/2007-002384.

    08 de septiembre de 2008: Acta de Reparo Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/AVA/2008-2684 (señalada en la Resolución No. RCA-DF-2009 0014, recurrida)

    23 y 26 de septiembre de 2008. Aceptación y pago del Acta de Reparo anteriormente descrita, por parte de la contribuyente

    11 de febrero 2009.Resolución de Aceptación Total del reparo y pago del tributo Omitido Nº RCA-DF-2009 0014.

    27 de abril 2009. Notificación de la Resolución Objeto del presente recurso.

   Como se aprecia, con suma claridad y sin necesidad de realizar un análisis o cómputo riguroso, se concluye que desde el momento en que acaeció el hecho imponible, el 11 de septiembre de 2003, hasta la fecha de notificación del acto administrativo objeto de revisión, el 27 de abril de 2009, coexisten una serie de actuaciones, tanto de la parte actora como de la Administración Tributaria, que han continuado e interrumpido sucesivamente el lapso de acción de la que dispone el ente tributario para exigir el cobro del impuesto sucesoral de autos; en consecuencia se desestima el alegato de la recurrente en este segmento. Así se decide.

   Multa:

   Asienta la apoderada de la Sucesión que la aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, es totalmente contraria a principios del derecho, tales como la irretroactividad de la norma, ya que de cancelar la multa con el valor de la unidad tributaria para la fecha del pago, se estaría en presencia de ultra actividad de la norma.

   En este sentido, es oficioso traer a los autos, incluso aportada por la misma parte actora, la Sentencia N° 1426, emanada de la Sala Politico Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Caso: THE WALT DISNEY COMPANY, S.A., en el que expuso el siguiente criterio:

   De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001 (parágrafo segundo del artículo 94 del COT), previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.

   Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).” (Paréntesis inicial del Tribunal)

   Este Tribunal, en consonancia con el criterio jurisprudencial transcrito, ratifica, que la norma, estatuida o prevista en el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, no representa ninguna ultra actividad, como sostiene la recurrente; por lo tanto, las cantidades exigidas en la Resolución No. RCA-DF-2009 0014, de la aceptación total del reparo y pago del tributo omitido, deberán ser pagadas conforme a la unidad tributaria vigente al 11 de febrero de 2009, es decir, a la fecha de emisión del referido acto administrativo, equivalente a Bs.F 55,00 (G.O. No. 39.127 del 26 de febrero de 2009), cada una. Así se decide.

   Intereses Moratorios:

   La recurrente rechazó los intereses que le fueren atribuidos en el acto administrativo objeto de estudio pues, a su entender, los mismos se liquidaron en contravención flagrante con la jurisprudencia vinculante emanada de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia.

   En este sentido, cabe destacar que a través de la sentencia No. 1490 de fecha 13 de julio de 2007, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia,. Caso: Telcel C.A., -incluso aportada por la recurrente-, se pronunció en cuanto a la exigibilidad y cálculo de los intereses moratorios, señalando lo siguiente:

   (…) esta Sala Constitucional, en su decisión del 26 de julio de 2000, reiteró el criterio de la “exigibilidad” de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria.

   Por todos los motivos expuestos precedentemente y de conformidad con las jurisprudencias citadas en la presente decisión, esta Sala declara ha lugar la revisión solicitada por los apoderados judiciales de Telcel, C.A. En consecuencia, anula la decisión objeto de revisión, dictada el 11 de octubre de 2006 por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia y se declara la improcedencia de los intereses moratorios cargados a la contribuyente -solicitante- para los períodos fiscales comprendidos en los años 1999, 2000, primer, segundo y tercer trimestre de 2001. Así se declara.

   (Subrayado del Tribunal)

   Del fallo supra transcrito se evidencia que, bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario (1994), para que se causaran los intereses moratorios era requisito necesario la “exigibilidad” de la obligación, es decir, que los intereses moratorios se causaban desde la oportunidad en que la obligación adquiría firmeza bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firme los Recursos interpuestos.

   Ahora bien, este Órgano Jurisdiccional observa que en el presente caso, la liquidación de los intereses moratorios por parte de la Administración Tributaria, surgió por el incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de la sucesión B.D.L.T.M.D.P. en materia de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., acaecidas bajo la normativa aplicable en la materia pautada en el Artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente (2001), que establece:

   La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en veinte por ciento (20 %), aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

   A los efectos indicados, la tasa será la máxima activa bancaria fijada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria deberá publicar dicha tasa dentro de los diez (10) días continuos anteriores al inicio del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto se aplicará la última tasa máxima activa bancaria que hubiera publicado la Administración.

   Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial.

   De la norma supra transcrita se advierte de manera diáfana el supuesto en que el contribuyente está obligado a pagar intereses de mora cuando ocurra extemporaneidad en el pago de la obligación tributaria. Establece también dicha norma, que esos accesorios se causarán de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, para reforzar tal afirmación, valga aportar la Sentencia Nº 0191, dictada el 09 de marzo de 2009, también emanada de la Sala Constitucional, en la que se decidió lo siguiente:

   En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.

   Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.

   Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001

   .

   Del criterio jurisprudencial transcrito, el cual fue ratificado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia a través de Sentencia Nº 01376 del 30 de septiembre de 2009, se advierte que a raíz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, el requisito de “exigibilidad de la obligación tributaria” para que se causaren los intereses moratorios fue suprimido del contenido del Artículo 66 que regula la materia de los intereses moratorios.

   Por lo tanto, la obligación tributaria sucesoral de autos, luego de verificaciones y fiscalizaciones practicadas por la Administración Tributaria fue suficientemente cancelada el 23 y 26 de septiembre de 2008, es decir, 1576 y 1579 días después que venció el lapso legalmente establecido para la extinción, por pago, de la primera; en consecuencia, considera este Tribunal que los intereses moratorios calculados a la recurrente en los términos expuestos en el acto administrativo recurrido, son válidos y ajustados a derecho. Así se declara.

   IV

   DECISIÓN

   En base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana B.A.P.N., actuando en su carácter de apoderada de la SUCESIÓN B.D.L.T.M.D.P., contra la Resolución Nº RCA-DF-2009 0014 de fecha 11 de febrero de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se impuso a la mencionada sucesión la obligación de pagar la cantidad de 270,66 Unidades Tributarias, con el valor que estuviere vigente para el momento del pago, por concepto de multa y Bs. 63.440,91, por intereses moratorios; y, en virtud de la presente decisión válida y de plenos efectos.

   Esta sentencia tiene apelación en relación a la cuantía.

   Publíquese, Regístrese y Notifíquese a la ciudadana Procuradora General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y a la recurrente.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los doce (12) días del mes de abril del 2010.- Años 199º de la Independencia y 151º de la Federación.

   LA JUEZA,

   M.Y.C..

   LA SECRETARIA,

   K.U..

   La anterior se publicó en su fecha siendo las 11:58 a.m.

   LA SECRETARIA,

   K.U..

   MYC/apu.- Asunto No. AP41-U-2009-000317.-