Decisión nº 1406 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 12 de Abril de 2012

En fecha 30 de junio de 2009, la Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del estado Miranda, levantó Acta Fiscal Nº D.A.T.-G-A-F:1.086-270-209, mediante la cual realizó un procedimiento de fiscalización y determinación a la contribuyente SHOGUN MOTORS C.A., relacionada con el Impuesto sobre Actividades Económicas, causadas por las actividades económicas realizadas durante los ejercicios fiscales, 2006, 2007, 2008 además de verificar el deber formal de presentación de la declaración estimada del ejercicio fiscal 2009.

La Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao procedió a emitir la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº L/281.08/2010, con ocasión al Acta Fiscal N D.A.T.-G.A.F.-1.088-270-2009, de fecha 03 de junio de 2009, en la cual se determinó de Oficio el Impuesto Sobre Actividades Económicas correspondiente a los ejercicios fiscales 2006, 2007 y 2008.

En fecha 16 de septiembre de 2010, la representación judicial de la contribuyente SHOGUN MOTORS C.A., ejerció recurso contencioso tributario contra la Resolución Culminatoria N° L/281.08.201 dictada por la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda.

II

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

La representación judicial de la contribuyente SHOGUN MOTORS, C.A., señala en su escrito recursorio los argumentos que se exponen a continuación:

(…) partió esencialmente la funcionaria fiscal actuante de la errada premisa de que los ingresos brutos a ser estimados como Base Imponible del referido Impuesto, en lo que respecta a ventas de vehículos nuevos aplicados al GRUPO VI; del vigente Clasificador de Actividades Anexo a la Ordenanza Sobre Actividades Económicas, lo son las cantidades en las que se produce la venta al consumidor final de los vehículos marca MITSUBISHI que efectuó mi representada durante los ejercicios fiscales reparados, inobservado entonces la respetable funcionaria fiscal como el acto aquí recurrido expresos precedentes jurisprudenciales que sobre la materia tiene asentado en forma pacífica, univoca e inveterada el Tribunal Supremo de Justicia para el caso de los Concesionarios Exclusivos de Venta de vehículos nuevos (como resalta ser mi representada) toda vez que tales Concesionarios de Venta al detal de vehículos Automotores quedan sujetos por la va contractual con las empresas fabricantes, a un margen de comercialización QUE UNILATERAL,OBJETIVA Y PRECEDENTEMENTE es impuesto por dichos fabricantes, en cuya razón solo al margen de utilidad bruta contractualmente establecido obtenido por las ventas, es lo que debe servir de Base Imponible para la declaración y liquidación del Impuesto sobre Actividades Económicas, en lo que se refiere a la actividad económica de venta de vehículos que es clasificado en la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas como GRUPO VI, con alícuota porcentual anual sobre ingresos brutos de 1,25%, siendo irrelevante ser agente comisionista o no, dado que ello JAMAS FUE NUESTRA DEFENSA NI NUESTRO ARGUMENTO DEFENSIVO EN SEDE ADMINISTRATIVA, sino que sencillamente la naturaleza jurídica del vínculo contractual que disciplina la comercialización de vehículos automotores nuevos entre la empresa fabricante, sus concesionarios de venta y al consumidor final ya han sido objeto de precisa y clara determinación por parte de nuestro mas Alto Tribunal.

De igual manera continua alegando:

(…) Que la ligereza con la que la funcionaria fiscal analizó las fuentes documentales que dice haber apreciado, la llevaron a materializar una serie de erradas apreciaciones, al no advertir que los ingresos brutos obtenidos por mi representada efectivamente fueron declarados completamente en cada uno de los períodos fiscales objeto de investigación fiscal, tal como puede apreciarse al contraste que se haga de los anexos a las declaraciones voluntarias que para los ejercicios 2006 al 2008 ambos inclusive, presentó mi representada para los Códigos que le son aplicables dentro de los términos de la Licencia de Actividades Económicas de la que disfruta en jurisdicción del municipio Chacao, y sin embargo NI UN MÍNIMO ANÁLISIS A TAL ARGUMENTO DE DEFENSA fue abordado en el acto recurrido, vulnerándose nuevamente la garantía de ser oído, y dejando injustificablemente al órgano jurisdiccional tener que pronunciarse sobre lo que ha debido ser expresamente materia de decisión frente al contradictorio previamente producido, por parte de la autoridad fiscal autora del acto definitivo aquí recurrido.

En consecuencia , frente a la forma grotesca lesiva al derecho a la Defensa bajo la cual fue decidido el procedimiento de Sumario Administrativo, lamentablemente tenemos que plantear ante la sede jurisdiccional los mismos argumentos que fueron expresados en sede administrativa como elementos a favor de nuestra defensa, habida cuenta que éstos fueron silenciados no se sabe si ex profeso, ante su contundencia y plena prueba en el expediente administrativo, o por su afán y despropósito de sencillamente “ratificar porque si”, las afirmaciones vertidas en el Acta Fiscal de determinación prima facie de supuestos ingresos omitidos en declaración y ulterior pago.

Así mismo la representación de la contribuyente alega:

(…) Siendo apreciable del Acta Fiscal como también del acto administrativo aquí recurrido, que estos no hacen ni las mas mínima mención a la fuente documental o contraprueba que la Administración Tributaria de Chacao encontró para desvirtuar la sinceridad de la declaración que por el ramo impositivo Impuesto sobre la renta hizo mi representada, surge evidente el grave error e irracionalidad lesiva al derecho constitucional a la defensa de la que padece el acto preparatorio contenido en el Acta Fiscal en su análisis del mencionado ejercicio fiscal, con lo cual al ser ésta ratificada por la Resolución Culminatoria de Sumario contra la que ahora recurro, surge de tal grado inmotivada que resulta de ilegal ejecución, toda vez que no le señala al Contribuyente qué fuentes documentales probatorias permiten, en criterio de la Administración Tributaria, destruir la PRESUNCIÓN DE SINCERIDAD que a la mencionada Declaración Fiscal agotada ante el SENIAT por mi representada, le atribuye el artículo 13 del Derecho con Rango y Fuerza de Ley de Simplificación de Trámites Administrativos aplicable ratione temporis.

As mismo alega lo siguiente:

(…) De este modo, hemos sostenido precedentemente que el Acta Fiscal partió de un falso supuesto al considerar en forma manifiestamente inmotivada de dónde infiere la obligación de mi representada de ingresos brutos superiores a los 2 Mil Millones de Bolívares, lo cual de suyo hace anulable el Acta Fiscal puesto que de las fuentes documentales relatadas al folio 2 del Acta Fiscal ratificada por el acto aquí recurrido de ninguna forma se logra arribar a tal conclusión cuantitativa.

De esta manera tenemos que dentro del Grupo VI, mi representada declaró no solo porcentaje o margen de utilidad que efectivamente percibió como producto de la venta de vehículo nuevos, sino que también incorporó los ingresos brutos por ella obtenidos por los servicios de taller, que sumaron para el mes de noviembre de 2006 poco mas de 668 Millones de Bolívares, y además la suma percibida por concepto de Repuestos, cuyas sumatorias se pueden apreciar de la RELACION DE INGRESOS que le fue anexa a la declaración del Impuesto sobre Actividades Económicas que fue consignada como anexo a los descargos presentados por mi representada y sobre los cuales, repetimos, ni el mas mínimo análisis formuló el acto administrativo contra el que ahora recurro, incurriendo así en franco silencio de pruebas.

Continua alegando.

(…) Es evidente entonces respecto al ejercicio fiscal 2006, que el Acta Fiscal ratificada en la Resolución Culminara de Sumario Administrativo acusa graves errores conceptuales y de interpretación tanto de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, como de entendimiento de los Balances de Comprobación y Declaraciones fiscales rendidas tempestivamente por mi representada, razón que le imprime al acto aquí recurrido el vicio de falso supuesto por errada apreciación de los hechos (aunque en puridad realmente los hechos no es que fueron erradamente apreciados sino que sencillamente no fueron ni siquiera precisados en forma correcta por el acto preparatorio como tampoco por el acto definitivo) al omitirse el hecho cierto e indubitable que mi representada efectivamente si declaró todos sus ingresos brutos y los subsumió dentro del clasificador de actividades que, conforme a su Licencia de Actividades de Económicas, le corresponda hacer todo lo cual además se ve reforzado bajo el principio de Confianza Legítima y seguridad jurídica que le provee el Boletín definitivo de Impuesto emitido por esa Administración Tributaria. Y frente a todo lo expuesto, restará entonces preguntarse si mi representada declaró ingresos brutos superiores a 723 millones de Bolívares en el clasificador grupo XXIV, por qué el Acta Fiscal ninguna referencia hizo a tales ingresos, a su correcta clasificación en el clasificador de Actividades; ni tampoco, sobre sus eventual clasificación?.

Continua alegando:

(…) Luego de analizados pormenorizadamente cada uno de los ejercicios fiscales investigados, podemos concluir que por efecto a que el Acta Fiscal fue levantada con la presencia de severos vicios de motivación que le afectaban en su validez y eficacia; lesivos al derecho a la defensa de mi representada, y que el acto aquí recurrido en vez de analizar nuestros argumentos en firma dialéctica, exhaustiva y congruente sencillamente los silenció de manera grotesca y ni siquiera aborda los elementos justificantes a la pretendida veracidad de los hechos apreciados por la funcionaria fiscal actuante, debemos ratificar que las cantidades señaladas como supuestos ingresos brutos no declarados al Fisco Municipal, SI FUERON DECLARADAS.

En cuanto al Derecho alega lo siguiente:

(…) del falso supuesto de Derecho de considerar que TODO EL INGRESO BRUTO producto de la venta de vehículo automotores nuevos que mi representada ofrece como comercializador o prestador del servicio (así definido por la Ley para la defensa de las personas en el Acceso a los Bienes y Servicios), debe ser tenida en consideración como la Base Imponible contra la cual se aplicar la alícuota de 1,25% que prevé la Ordenanza sobre Actividades Económicas.

Siendo entonces imprescindible, de cara a fincar la Ilegalidad de tal conclusión a la que arriba la Administración Tributaria de Chacao y la concreción, por ello, del vicio de Falso Supuesto en su acepción de Error de Interpretación del Derecho, debemos reiterar que mi representada tiene suscrito un contrato de venta de vehículos a título de Concesionario exclusivo de la marca Mitsubushi, que son fabricados y ensamblados en Venezuela a través de la empresa MMC AUTOMOTRIZ S.A., (sic) el cual riela agregados a los folios 287 al 312, ambos inclusive, del expediente administrativo, según se afirma en el folio 2 del Acta Fiscal, el cual se encuentra plenamente vigente entre la empresa fabril de tales vehículos y mi representada.

Sigue alegando lo siguiente:

(…) De modo que reiteramos que mi representada NO FUNDAMENTA SU DEFENSA EN SER AGENTE COMISIONISTA DE LA EMPRESA FABRICANTE M.M.C. AUTOMOTRIZ, sino antes bien la funda en el hecho de que su relación contractual con la fabricante bajo lo cual queda disciplinada la venta de tales unidades automotoras nuevas al consumidor final, proyecta IDENTICA SITUACIÓN a la que ya fue juzgada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en cuyo caso por el respeto esencial al principio de unidad de la jurisprudencia, constriñe al respetable juzgador a sencillamente analizar si la situación de hecho que le es sometida a juzgamiento encuadra o no dentro de los elementos fácticos considerados a interpretarlos precedentemente por la referida Alta Sala.

Así mismo alega lo siguiente:

(…) la errada interpretación que atribuye la funcionaria fiscal y el acto definitivo aquí recurrido a la Base Imponible de los ingresos para la determinación del Impuesto sobre Actividades Económicas a Concesionarios de Venta de Vehículos Nuevos, así no que a éste se adicionan, por ejemplo, el sentado en fecha 11 de agosto de 2005 por la sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, sentencia 5568, caso Rustiaco contra Municipio Baruta del Estado Miranda, en el cual sea que los contratos suscritos entre fabricante y concesionarios de vehículos nuevos son contratos de adhesión y que por efecto a ello era irrelevante considerar a la Concesionaria de venta como un Consignatario o Comisionista, pues lo cierto es que se deba desechar esa errada calificación del Contribuyente, ASÍ COMO LA BASE IMPONIBLE A SERLE APLICADA en la Resolución recurrida, de muy similar tenor, criterio interpretativo y conclusiones a las conclusiones a las que erradamente arriba prima facie, insistimos, el Acta Fiscal contra la que aquí presentamos Descargo.

En cuanto a la multa alega lo siguiente:

Pues bien, una primera aproximación a este elemento del acto recurrido nos aconseja examinar que dicha Resolución séala que la pena debe serle aplicada a mi representada en atención a la supuesta DISMINUCIÓN INDEBIDA DE INGRESOS BRUTOS en sus declaraciones definitivas.

Es decir, que el hecho sancionable para la Administración autora del acto recurrido es la omisión de declaración de los verdaderos ingresos brutos obtenidos por mi representada, lo que según la Administración tributaria a forziori o dicho según el sabio coloquio venezolano por retruque significa una disminución de los ingresos tributarios DEL MUNICIPIO.

Empero es o cierto que el hecho sancionado por l artículo 101 de la OAE del Municipio viene dado por que el contribuyente CAUSE UNA DISMINUCIN DE LOS INGRESOS TRIBUTARIOS, que es muy distinto al ocultamiento de los propios ingresos brutos de dicha contribuyente.

Y por último solicita:

Por las razones de hecho y de derecho que anteceden, pedimos respetuosamente que en el acto definitivo de Culminación del Sumario Administrativo se declare IMPROCEDENTE EL Reparo Fiscal determinado mediante el Acta que da origen al presente procedimiento y en consecuencia se declare que mi representada ha cumplido sus obligaciones como contribuyente de ese Municipio, Nula por inmotivada la sanción de Multa aplicada y sea condenado en costas al Municipio.

La representación judicial de la contribuyente en su escrito de informes alega lo siguiente:

Hemos recurrido en la nulidad el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo 1./281.08.10 de fecha 22 de agosto de 2010, suscrita por el ciudadano Director de administración tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao mediante la cual se determina e impone Reparo Fiscal contra mi representada por concepto de Impuesto pretendidamente insoluto sobre Actividades Económicas en el Municipio Chacao (…).

A tales efectos expresamos que dicho acto está afectado del vicio de Falso supuesto, tanto en la acepción errada apreciación de los hechos, como en la errada interpretación del derecho.

Alega con respecto a la interposición del recurso, lo siguiente:

Para el momento en que fue interpuesto el presente recurso vale la pena detenernos al examen del fallo de la Sala Político Administrativa Nro..998 (sic) de fecha 20 de octubre de 2010, caso AUTO MUNDIAL, cuyo extracto pertinente nos permitimos citar:

`De las referidas normas se desprende que en los contratos de comisión siempre subyance una encomienda a cargo de la comisionista, consiste en la venta o distribución en forma exclusiva del producto, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo, se le impone ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones, así como también un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta de dicho producto previamente fijado por la empresa. (Vid. Sentencias de esta Sala Nos. 00874 y 00731 de fechas 16 de junio de 2009 y 21 de julio de 2010, casos: Toyotáchira S.A. y Sopesa Supermotor, C.A.).’

Al efecto sostuvo el fisco Municipal que la actividad económica gravada es la venta de vehículos nuevos en forma independiente por la contribuyente bajo su cuenta y riesgo por su parte, la apoderada judicial de la contribuyente señaló que ella actúa con el carácter de concesionario, puesto que su actividad económica es la venta de vehículos marcas Ford y Encava, bajo régimen de concesión.

(…) se estima que el ingreso o remuneración percibido por el ejercicio de la actividad económica desarrollada por el concesionario, conforme a lo dispuesto en el artículo 210 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (…) que resulta la diferencia del precio del bien establecido por la ensambladora concedente como precio de promoción al concesionario y el precio de venta del producto al consumidor final.

En cuanto al fundamento de defensa, alega la representación de la contribuyente:

“De modo que reiteramos que mi representada NO FUNDAMENTA NI JAMÁS FUNDAMENTÓ SU DEFENSA EN SER “AGENTE COMISIONISTA” DE LA EMPRESA FABRICANTE “MMC AUTOMOTRIZ”, sino antes bien la funda en el hecho de que su relación contractual con el fabricante bajo la cual queda disciplinada la venta de tales unidades automotora nuevas al consumidor final, proyecta INDENTICA SITUACIÓN a la que ya fue juzgada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en cuyo caso por el respeto esencial al principio de unidad de la jurisprudencia, constriñe al respetable juzgador a sencillamente analizar si la situación de hecho que le es sometida a juzgamiento precedentemente por la referida Alta Sala.”

Finalmente alega lo siguiente:

Se señaló también que las condiciones del contrato entre la Fabricante y el concesionario de venta de vehículos prevén el elemento de exclusividad, en cuya razón la empresa fabricante SE CONVIERTE EN CONTRIBUYENTE DE CADA MUNICIPIO DONDE SE VENDEN SU VEHICULOS, por los ingresos derivados entre el precio de venta final y él margen de comercialización o comisión que le es reconocido al Concesionario de Venta.

La representación judicial de la contribuyente en su escrito de observaciones a los informes de la contraparte, alega lo siguiente:

“(..) la funcionara fiscal actuante, y el propio acto aquí recurrido lo reafirma (vid folio 7/36 del acto recurrido), que a mi representada le corresponde una rebaja de treinta por ciento (30%) sobre las cantidades gravables bajo el clasificador “GRUPO VI”, siendo que dicha rebaja solo tiene lugar, conforme al artículo 72 de dicha Ordenanza, cuando la ensambladora respectiva (MMC AUTOMOTRIZ CONDICIONE EL MARGEN DE COMERCIALIZACIÓN del producto hasta el consumidor final (adquiriente final del vehículo), tal como sucede en el caso de la relación contractual que vínculo a mi representada como CONCESIONARIO EXCLUSIVO para la venta de vehículos marca MITSUBISHI.

(…) de la confianza legítima que se proyecta en el presente caso cuando la Administración Tributaria reconoce en el acto recurrido el carácter de concesionario de venta de vehículos nuevo que distingue la actividad económica principal de mi representada.

“(…) debemos hacer notar que el acto recurrido toda su motivación se fundamenta en considerar que mi representada no era un “agente comisionista”, muy a pesar de que expresamente señalamos en nuestro descargos en el sumario administrativo, que esa no era nuestra defensa ni argumento.”

Se puede observar que, evidentemente, dicha representación judicial se pudo dar cuenta que el acto recurrido no guarda relación alguna de congruencia ni exhaustividad frente a los descargos promovidos tempestivamente por la contribuyente durante el transcurso del Sumario administrativo, y de manera poco ortodoxa pretende motivar SOBREVENIDAMENTE insistimos, la legalidad de dicho Reparo PERO EN BASE A FUNDAMENTOS DE HECHO RADICALMENTE OPUESTOS A LOS QUE FUERON APRECIADOS POR LA ADMINISTRACIÓN FISCAL.

“En efecto es tan chocante a la Constitución la motivación sobrevenida como lo fue la denominada “teoría de estabilidad del acto” ensayada inventeradamente por las Cortes de lo Contencioso Administrativo hasta que el celebrado fallo 803 del 27 de julio de 2010 de la Sala Constitucional le censuró utilizando las expresiones que por su contundencia y aplicabilidad al caso de autos, me permito transcribir:

Por ello, la Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo al aportar un nuevo fundamento legal para considerar que las funciones desempeñadas por la recurrente era de confianza y por ende de libre nombramiento y remoción, no conservó – definido por la Real Academia Española como mantener algo o cuidar de su permanencia- el acto, si no que suplió a la Administración y “dicto” un nuevo acto administrativo, basado en un fundamento legal distinto al del acto primigenio, lo cual acarrea indudablemente a la violación del derecho a la defensa, ya que no existe mecanismo de control sobre dicho acto administrativo.

Así, que la situación del criterio sostenido por la Corte, implicaría la subsanación por parte de los órganos de justicia, de los vicios que adolezca una acto administrativo de justicia, la subsanación es una técnica convalidatoria que solamente puede realizar la Administración, pues a través de ella se revisan los actos así adoptados al ordenamiento jurídico o para determinar su anulación, supuesto en el que la corrección del vicio solo se corrige eliminado el acto y dictando otro que lo sustituya que sea conforme a Derecho (Vid BELADIEZ ROJO, Margarita, “Validez y Eficacia de los actos administrativos”, M.P., p.p. 199-260).

En esa misma forma resulta delicado que los jueces contencioso administrativos, se sustituyan en la administración en lugar de cumplir su función natural que no es otra que la de restablecer la legalidad alterada por el acto ilegal o mantener la legalidad que el acto de la Administración no ha vulnerado, en atención al principio de la legalidad y de la responsabilidad pilares del derecho Administrativo contemporáneo.

De lo supuesto, se deriva de manera precisa, que el Juez no puede convalidar o subsanar los actos administrativos impugnados, indicando los presuntos motivos de hecho o derecho que tuvo la Administración para dictarlo, ya que los mismos se deben encontrar expresados en el acto, siendo esta una actividad exclusiva de la Administración, pues en todo caso cuando predomine el interés y cuando con el mantenimiento del acto se alcance un fin conforme a derecho podrá conservar el acto en los términos que ha sido dictado por la Administración, pero nunca subsanar una actuación ilegitima de la Administración, pues ello constituye una motivación sobrevenida por parte de los órganos judiciales.

De manera que frente a la forma en la que la representación judicial del Municipio ha agotado la defensa del acto recurrido, queda al desnudo la falsedad de los motivos que le sirvieron de fundamento, y que ha demostrado asimismo la vulneración grave al derecho al defensa, a la seguridad jurídica y a la debida congruencia entre lo considerado en sede administrativa y los hechos que serían objeto del debate probatorio en sede judicial, en los que ha incurrido la municipalidad de Chacao contra mi representada(...)

III

ALEGATOS DEL FISCO MUNICIPAL

La representación judicial del Municipio Chacao del estado Miranda en su escrito de informes, alega lo siguiente:

(…) el objeto del presente juicio versa en definitiva, en primer lugar, sobre el carácter o no de concesionario de la sociedad SHOGUN MOTORS, C.A., sobre la base del vínculo contractual con el fabricante por un margen de comercialización unilateral, objetivo y precedentemente impuesto, así como por la exclusividad, siendo que el fabricante se convierte en contribuyente de cada municipio donde se vende sus vehículos, por los ingresos derivados entre el precio de venta final y el margen de comercialización o comisión que le es reconocido al concesionario, por lo que sólo del margen de utilidad bruta contractualmente establecido, obtenido por las ventas, deriva la base imponible para la declaración y liquidación del impuesto sobre Actividades Económicas, en segundo lugar, determinar la correcta actuación o no de la Administración Tributaria Municipal al tomar en cuenta la totalidad de los ingresos obtenidos, representados como hemos dicho por el precio de venta de los vehículos y por el margen de comercialización a que se refiere la representación de la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., en tercer lugar, determinar la correcta actuación de la Administración Tributaria Municipal al gravar la actividad de arrendamiento prevista en el Grupo Clasificador XX de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, representada por el alquiler de un espacio para la instalación de una valla publicitaria en el establecimiento permanente del contribuyente, sobre la base que se trata de una actividad económica y habitual de la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., y en cuarto lugar, verificar la correcta actuación de la Administración Tributaria Municipal al imponer sanciones por la disminución indebida de ingresos tributarios.

Alega la representación del Fisco Municipal, en cuanto al falso supuesto esgrimido por la representación de la contribuyente, lo siguiente:

Al respecto, resulta oportuno para esta representación municipal hacer referencia a algunas consideraciones previas sobre la figura de Falso Supuesto:

En virtud de lo anterior, consideramos conveniente advertir que los actos administrativos están conformados por una serie de requisitos esenciales cuya ausencia puede originar su nulidad, dichos requisitos han sido el resultado de una labor doctrinal y jurisprudencial, mediante la cual se han relacionado los vicios del acto administrativo con sus elementos y se ha establecido una relación directamente proporcional entre la existencia de un vicio en el acto administrativo y la ausencia de uno de sus requisitos esenciales, lo cual conlleva necesariamente a la nulidad del acto, bien absoluta o relativa, dependiendo de la intensidad del vicio.

Estos elementos esenciales han sido enumerados por la jurisprudencia y la doctrina más calificada, de la siguiente manera:

Elemento subjetivo, es decir, la competencia. Es la medida de la potestad que el ordenamiento jurídico le ha conferido al órgano administrativo para actuar, de allí, que la ausencia de este elemento de lugar al vicio de la incompetencia.

Elemento objetivo, referido al contenido del acto administrativo. Es la declaración de voluntad de la Administración expresada a través del acto administrativo. Dicho contenido u objeto, debe ser posible, lícito y determinado o determinable, y es precisamente de la ausencia de este requisito que se derivan los vicios conocidos como objeto de imposible ejecución objeto de ilegal ejecución.

Elemento causal, esto es, las razones que llevaron a la Administración a adoptar la decisión. Dicho elemento se exterioriza a través de la motivación del acto y en virtud de ello, su ausencia produce el llamado vicio de inmotivación del acto, pero por otra parte, la alteración o los errores en este elemento pueden desembocar en el vicio del falso supuesto de hecho o de derecho.

Elemento teleológico, es decir, el fin del acto. La Administración al dictar el acto administrativo, debe hacerlo acogiendo y acatando el fin de la disposición legal que le confiere el poder jurídico de actuación. La ausencia de este requisito esencial conlleva el vicio conocido como desviación de poder.

Elemento formal, que no es otra cosa que el procedimiento administrativo, que cumple con dos funciones (i) es el marco formal donde se construye y nace el acto administrativo, y (ii) garantizada el derecho a la defensa y el debido proceso.

Y continua alegando lo siguiente:

Con relación a este punto, debemos señalar en primer lugar que la Dirección de Administración Tributaria constató del expediente administrativo, cuya copia certificada corre inserta en autos, que el contribuyente lleva a cabo la compra de vehículos marca MITSUBISHI a la sociedad mercantil MMC AUTOMOTRIZ, S.A. (fabricante o ensambladora) todo lo cual se desprende de las facturas promovidas por esta representación como prueba documental, y cuya copia certificada corre inserta en los folios N 314, 316, 318, 320, 322, 324, 326, 328, 330, 332, 334 y 336 del expediente administrativo.

Asimismo, podemos señalar que una vez efectuada la compra por parte de la sociedad de la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., dicha compañía registra a nivel contable los vehículos adquiridos, pasando éstos, en consecuencia a formar parte de su inventario.

Sigue esgrimiendo lo siguiente:

(…) jurídicamente cuando un concesionario o consignatario realiza operación de venta por nombre y cuenta de un tercero, el inventario que éste vende no es de su propiedad, sino que es propiedad del tercero que le ha entregado al inventario en consignación (…).

En cuanto al error en la base imponible determinada por el Municipio, la representación del Fisco Municipal alega lo siguiente:

(…) el recurrente sostuvo que la Administración Tributaria al dictar la Resolución impugnada, incurrió en la apreciación de la base imponible para la determinación del Impuesto sobre Actividades Económicas, pues alegó que la figura mercantil bajo la cual opera, (actividad de compra y venta de vehículos), era de concesionario, razón por la cual, a su juicio, la Administración Tributaria no debió incluir dentro de la base imponible, a efectos de la determinación del referido impuesto, la totalidad de los ingresos brutos que se obtienen por las ventas efectuadas, sino solamente el porcentaje o margen de comercialización que supuestamente percibe por la venta de cada vehículo.

Continua alegando:

(…) los simples alegatos argumentados por el recurrente no logró sustentar en argumento según el cual deba serle aplicada una base imponible especial al contribuyente por el margen de comercialización que obtiene como consecuencia de la supuesta actividad del concesionario que realiza; por el contrario expresamente se desprende del expediente administrativo que la actividad que realiza SHOGUN MOTORS, C.A., es la compra y venta de vehículo y repuestos, y la prestación de servicios post-venta (mantenimiento, reparación y garantía de los vehículos vendidos) por lo que también resultara irrelevante para la presente causa tal como se indicó con anterioridad hacer la distinción entre el carácter de comisionista, concesionario o intermediario mercantil, pues resulta evidente que lo determinante era aclarar los ingresos brutos que servirán de base de cálculo para el Impuesto sobre Actividades Económicas, lo cual fue claramente dilucido por la Administración Tributaria Municipal.

Así mismo alega:

(…) argumentación del recurrente se basa exclusivamente en afirmar su carácter de concesionario, tratando de desvirtuar la figura bajo la cual opera efectivamente compra y venta de vehículos sin embargo, para que pudiera ser considerada concesionario o consignatario de un bien mueble o servicio, el contribuyente debió probar en el curso del proceso una serie de elementos que permitieran demostrar fehacientemente este hecho, lo cual no realizó, tales elementos eran los siguientes:

En primer lugar, deberá existir un contrato suscrito por la ensambladora y el concesionario, donde se establezcan sin lugar a dudas, que la entrega de una serie de vehículos para que éste último en su nombre realice la venta o a fin de que autorice a contactar eventuales clientes en su nombre, remitiendo éstos obligatoriamente a la ensambladora, todo ello con la finalidad de que adquieran el bien de forma directa. En segundo lugar, una vez materializada la venta, la ensambladora se encuentra en la obligación de pagar una comisión a su concesionario o consignatario.

A.l.c. antes expuestas, debemos señalar categóricamente que esta situación no se comprueba en autos, por el contrario, no existe en el expediente administrativo llevado al contribuyente ningún documento donde se establezca que la ensambladora le da como contraprestación postventa una comisión o porcentaje de comercialización de los productos.

Así mismo alega:

Afianzando nuestra posición, debemos indicar a este Tribunal que al existir una relación de concesionario o intermediario, tal y como lo invoca el recurrente, resultara lógico que el contribuyente hubiese demostrado la existencia de algún paga de comisiones por parte del ensamblador o fabricante del bien que se esté comercializando, por ende, la ensambladora deberá pagar una comisión a los comisionarios por cada vehículo vendido, situación esta que se evidencia de autos.

En cuanto al Balance de Comprobación, alega lo siguiente:

Ciertamente, se desprende de los Balances de Comprobación de la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., que muestran la situación financiera de la referida sociedad desde el año 2006 al 2008, los cuales cursan insertos en los folios N 157 y 286 del expediente administrativo.

Dicha afirmación, refuerza la evidencia a que hicimos referencia y hace prueba de que el recurrente compra los vehículos para luego venderlos. De allí que quede absolutamente probado que SHOGUN MOTORS, C.A., no es ningún intermediario en la operación de compra-venta de los vehículos que vende y por lo tanto, no se le puede calificar como un concesionario.

En cuanto a los vicios de inmotivación del Acta Fiscal N D.A.T.-G.S.F..1086-270-200 y la Resolución Administrativa N L/281.08.10, la administración Tributaria Municipal, alega lo siguiente:

Sobre el particular, señala el recurrente que para los ejercicios fiscales 2006 y 2007 la Administración Tributaria Municipal actuó con ligereza, inmotivación y desviada aproximación, lo cual se contrasta cuando la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., declaró como ingresos brutos, ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en la planilla de Impuesto sobre la Renta, la cantidad de QUINCE MILLONES NOVECIENTOS TREINTA Y OCHO MILLONES CUATROCIENTOS CUARENTA Y NUEVE MIL NOVECIENTOS OCHENTA Y SIES BOLVARES FUERTES SIN CÉNTIMOS (BsF. 15.938.449.986,00), en tanto que el Acta Fiscal se hace referencia a los ingresos investigados por la cantidad de VEINTINUEVE MILLARDOS DOSICENTOS CINCUENTA Y TRES MILLONES CINCO MIL OCHOCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLVARES FUERTES SIN CÉNTIMOS (Bs. BsF. 29.253.005.882,00), sin mencionar la fuente documental de dicha cantidad. Al respecto, alega el recurrente que tal inmotivación hace que la Resolución impugnada resulte de ilegal ejecución, pues no se le indica el contribuyente que fuentes documentales probatorias permitieron a la Administración Tributaria Municipal destruir la presunción de sinceridad de la declaración fiscal presentada ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), conforme a lo previsto en el artículo 13 del Decreto con Rango y Fuerza de Ley de Simplificación de Trámites Administrativos.

Con base en ello, sostiene que el Acta Fiscal partió de un Falso Supuesto de Hecho al considerar en forma manifiestamente inmotivada de donde infiere la obtención la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., ingresos brutos superiores a los declarados por ante el Fisco Nacional, lo cual hace anulable dicho acto, pues de las fuentes documentales indicadas en el Acta Fiscal se logra arribar a tal conclusión cuantitativa.

En cuanto a la gravabilidad de la actividad de arrendamiento esgrimido por el recurrente, el Fisco Municipal alega lo siguiente:

En primer lugar resulta preciso señalar que la actividad de arrendamiento de bienes se encuentra prevista en la Ordenanza sobre Actividades Económicas y clasificada con el grupo XX Actividades de arrendamiento o administración de bienes muebles, y construcción de bienes inmueble para la venta, por lo que en su ejercicio indudablemente configura el hecho generador del Impuesto sobre Actividades Económicas.

En segundo lugar, en cuanto al sustrato territorial, advierte esta representación municipal la existencia de un establecimiento permanentemente para el ejercicio de la actividad económica, al efecto, se desprende de autos que la valla publicitaria objeto de arrendamiento, se encuentra ubicada en el establecimiento comercial en el que la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A. desarrolla el giro de su negocio.

En cuanto a la sanción de multa, la representación del Fisco Municipal, esgrime lo siguiente:

Sobre el particular, haciendo referencia al artículo 101 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, señala el recurrente que el hecho sancionado por la referida disposición es la disminución indebida de ingresos tributarios, que resulta muy distinto al ocultamiento de los propios ingresos brutos del contribuyente

Y continua alegando:

En este sentido, al configurarse la disminución de ingresos, de acuerdo a la Ordenanza sobre Actividades Económicas, procede la imposición de una sanción de multa que oculta entre el veinticinco por ciento (25%) y el setenta y cinco por ciento (75%) del tributo omitido, conforme al artículo 101 ejusdem.

Y por último, alega lo siguiente:

insistimos en lo siguiente al quedar fehaciente, vehemente y contundentemente demostrado y probado en autos que la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., no opera bajo la figura de concesionario como apunté correctamente el acto recurrido, la consecuencia lógica y normativa procedente al caso de marras, es considerar que la prenombrada sociedad de comercio deba tributar sobre la base de la totalidad de los ingresos brutos obtenidos (base imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas) representados en este caso, por la totalidad del precio de los vehículos, tal y como lo estableció la resolución impugnada, sobre la base de la normativa municipal aplicable y vigente en razón del tiempo para cada uno de los períodos fiscalizados, por lo que se hace evidente que en el caso de marras la Administración Tributaria Municipal actuó apegada a derecho (…).”

La representación judicial de la alcaldía del Municipio Chacao del estado Miranda en su escrito de observaciones a los informes de la contraparte alegó lo siguiente:

“(…) insiste el apoderado del recurrente en señalar que la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., se encuentra e idénticas condiciones o en el mismo supuesto que las sociedades mercantiles CARIBE MOTORS, C.A. y AUTO MUNDIAL, C.A., pues según sus dichos el contribuyente recurrente: (i) Detenta la condición de concesionario y, (ii) Ha celebrado mercantil MMC AUTOMOTRIZ, S.A., un contrato de concesionario o comercialización, por lo que la base imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas debe limitarse al margen de comercialización o de utilidad del precio de venta de los vehículos.

Y continúa alegando:

“(..) insiste el apoderado del recurrente que su representada no funge como “agente comisionista” de la empresa fabricante “MMC AUTOMOTRIZ, S.A.”, sino que se trata de una relación contractual con el fabricante, quedando disciplinada la venta de vehículos nuevos al consumidor final, lo cual según su criterio proyecta una idéntica situación a los fallos antes señalados, por lo que la base al principio de unidad de la jurisprudencia, constriñe al juzgador del presente caso a analizar la situación de hecho y a verificar si se encuentra conforme con los elementos fácticos considerados e interpretados procedentemente por la Sala Constitucional”.

La Administración Tributaria Municipal constató del contenido del expediente administrativo, cuya copia certificada corre inserta en autos, que el contribuyente lleva a cabo la compra de vehículos marca MITSUBISHI a la sociedad mercantil MMC AUTOMOTRIZ, S.A. (fabricante o ensambladora), todo lo cual se desprende plenamente en las facturas promovidas por esta representación como prueba documental y cuya copia certificada corre inserta en los folios Nº 314, 316, 318, 320, 322, 324, 326, 328, 330, 332, 334 y 336 del expediente administrativo.

“El contribuyente no detenta la condición de concesionario pues se trata de una compañía que compra o adquiere un inventario de mercancías (que en este caso sería los vehículos que se destinan a la venta), no se trata de un consignatario que vende ese mercancía por cuenta y en nombre de un tercero a cambio de recibir como contraprestación una comisión, contrariamente, tiene, posee y registra en su contabilidad una cuenta con el nombre de “inventario”, tal como se desprende los registros contables del contribuyente. Al efecto, un concesionario o consignatario realiza la operación de venta por nombre y cuenta de un tercero, el inventario que vende no es de su propiedad, sino que es propiedad del tercero que le ha entregado el inventario en consignación”

La sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A. desarrolla en jurisdicción del Municipio Chacao del estado Miranda la actividad de venta al detal de vehículos nuevos, servicio de reparación y mantenimiento de vehículos, así como la venta de los repuestos, lo cual se evidenció de la facturación, de la Inspección in situ y de los registros contables.

De los estados Financieros Auditados de la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., en los que se muestran la situación financiera de la referida sociedad desde el año 2006 hasta el año 2008, inserto a los folios 108 al 135 del expediente administrativo, indica que la actividad económica fundamental de la empresa es la compra-venta de vehículos. Dicha afirmación, formulada de manera expresa por los contadores públicos independientes, quienes tienen el deber de verificar la sinceridad de las cifras de los Estados Financieros de una sociedad mercantil, refuerza la evidencia y hace prueba que SHOGUN MOTORS, C.A. compra los vehículos para luego venderlos. De allí que pueda absolutamente probado SHOGUN MOTORS, C.A. no es ningún intermediario en la operación de compra-venta de los vehículos que vende. Por su parte, de las Notas de dichos Estados Financieros insertas a los folios Nº 109, 117 y 127 del expediente administrativo, se evidencia que la actividad económica de la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A. es la compra de vehículos nuevos, repuestos, accesorios, servicios de mecánica, latonería y pintura.

En este sentido Ciudadana Juez, mal puede pretender el recurrente, fundamentándose en su supuesta condición de concesionario, se le aplique la alícuota correspondiente a la venta de vehículos sólo sobre un porcentaje de los ingresos brutos reflejados en su contabilidad, en aplicación de lo previsto en el artículo 23 numeral 5 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas.

No se desprende del contrato celebrado entre el contribuyente y la sociedad mercantil MMC AUTOMOTRIZ, S.A., que la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A. perciba una comisión como consecuencia de la compra y venta de los vehículos. En otras palabras, el contribuyente actúa en forma independiente de su actividad económica de compra y venta de vehículos.

(…) considera esta representación municipal que ha quedado demostrado a lo largo del presente juicio que el contribuyente se dedica a la actividad de compra y venta de vehículos, percibiendo la totalidad del importe por la venta de los mismos quedando desvirtuada su alegada condición de concesionario, siendo que la existencia de un precio de venta sugerido ni la exclusividad sea elemento suficientes para demostrar que él recurrente opera como concesionario – como mal pretende su representante judicial, pues se trata sólo de una sugerencia acerca del valor de venta o precio de los vehículos, así como de la venta exclusiva del ejercicio de su actividad en y desde la jurisdicción del Municipio Chacao.

(…) debemos indicar a ese Tribunal que al existir una relación de concesionario o intermediario, tal y como lo invoca el recurrente, resultaría lógico que el contribuyente hubiese demostrado la existencia de algún pago de comisiones por parte de la ensambladora o fabricante del bien que se está comercializando, por ende, la ensambladora debería pagar una comisión a los concesionarios por cada vehículo vendido, situación esta que tampoco se evidencia de autos.

(…) solicitamos a ese Tribunal confirme la correcta actuación de la Administración Tributaria Municipal al tomar como base imponible del impuesto municipal la totalidad de los ingresos obtenidos por SHOGUN MOTORS, C.A., ratifique la procedencia del reparo fiscal formulado por la cantidad de CUATROCIENTOS VEINTITRÉS MIL SETENCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES FUERTES CON CUARENTA Y UN CÉNTIMOS (BsF. 423.782,41) y desestime el alegato del recurrente según el cual el contribuyente detenta el carácter de concesionario.

Asimismo, por cuanto el recurrente no probó de modo alguno su condición de concesionario que le permitiera declarar el Impuesto sobre Actividades Económicas sólo por el margen de comercialización de los vehículos marca MITSUBISHI, correctamente resolvió la Administración tributaria Municipal no aplicarle la rebaja fiscal prevista en el artículo 72 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas.

La representación judicial de la Alcaldía del Municipio Chacao del estado Miranda en su escrito de observaciones a los informes de su contraparte, alega lo siguiente:

“(…) insiste el apoderado del recurrente en señalar que la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., se encuentra e idénticas condiciones o en el mismo supuesto que las sociedades mercantiles CARIBE MOTORS, C.A. y AUTO MUNDIAL, C.A., pues según sus dichos el contribuyente recurrente: (i) Detenta la condición de concesionario y, (ii) Ha celebrado mercantil MMC AUTOMOTRIZ, S.A., un contrato de concesionario o comercialización, por lo que la base imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas debe limitarse al margen de comercialización o de utilidad del precio de venta de los vehículos.

Y continúa alegando:

“(..) insiste el apoderado del recurrente que su representada no funge como “agente comisionista” de la empresa fabricante “MMC AUTOMOTRIZ, S.A.”, sino que se trata de una relación contractual con el fabricante, quedando disciplinada la venta de vehículos nuevos al consumidor final, lo cual según su criterio proyecta una idéntica situación a los fallos antes señalados, por lo que la base al principio de unidad de la jurisprudencia, constriñe al juzgador del presente caso a analizar la situación de hecho y a verificar si se encuentra conforme con los elementos fácticos considerados e interpretados procedentemente por la Sala Constitucional”.

La Administración Tributaria Municipal constató del contenido del expediente administrativo, cuya copia certificada corre inserta en autos, que el contribuyente lleva a cabo la compra de vehículos marca MITSUBISHI a la sociedad mercantil MMC AUTOMOTRIZ, S.A. (fabricante o ensambladora), todo lo cual se desprende plenamente en las facturas promovidas por esta representación como prueba documental y cuya copia certificada corre inserta en los folios Nº 314, 316, 318, 320, 322, 324, 326, 328, 330, 332, 334 y 336 del expediente administrativo.

“El contribuyente no detenta la condición de concesionario pues se trata de una compañía que compra o adquiere un inventario de mercancías (que en este caso sería los vehículos que se destinan a la venta), no se trata de un consignatario que vende ese mercancía por cuenta y en nombre de un tercero a cambio de recibir como contraprestación una comisión, contrariamente, tiene, posee y registra en su contabilidad una cuenta con el nombre de “inventario”, tal como se desprende los registros contables del contribuyente. Al efecto, un concesionario o consignatario realiza la operación de venta por nombre y cuenta de un tercero, el inventario que vende no es de su propiedad, sino que es propiedad del tercero que le ha entregado el inventario en consignación”

La sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A. desarrolla en jurisdicción del Municipio Chacao del estado Miranda la actividad de venta al detal de vehículos nuevos, servicio de reparación y mantenimiento de vehículos, así como la venta de los repuestos, lo cual se evidenció de la facturación, de la Inspección in situ y de los registros contables.

De los estados Financieros Auditados de la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., en los que se muestran la situación financiera de la referida sociedad desde el año 2006 hasta el año 2008, inserto a los folios 108 al 135 del expediente administrativo, indica que la actividad económica fundamental de la empresa es la compra-venta de vehículos. Dicha afirmación, formulada de manera expresa por los contadores públicos independientes, quienes tienen el deber de verificar la sinceridad de las cifras de los Estados Financieros de una sociedad mercantil, refuerza la evidencia y hace prueba que SHOGUN MOTORS, C.A. compra los vehículos para luego venderlos. De allí que pueda absolutamente probado SHOGUN MOTORS, C.A. no es ningún intermediario en la operación de compra-venta de los vehículos que vende. Por su parte, de las Notas de dichos Estados Financieros insertas a los folios Nº 109, 117 y 127 del expediente administrativo, se evidencia que la actividad económica de la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A. es la compra de vehículos nuevos, repuestos, accesorios, servicios de mecánica, latonería y pintura.

En este sentido Ciudadana Juez, mal puede pretender el recurrente, fundamentándose en su supuesta condición de concesionario, se le aplique la alícuota correspondiente a la venta de vehículos sólo sobre un porcentaje de los ingresos brutos reflejados en su contabilidad, en aplicación de lo previsto en el artículo 23 numeral 5 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas.

No se desprende del contrato celebrado entre el contribuyente y la sociedad mercantil MMC AUTOMOTRIZ, S.A., que la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A. perciba una comisión como consecuencia de la compra y venta de los vehículos. En otras palabras, el contribuyente actúa en forma independiente de su actividad económica de compra y venta de vehículos.

(…) considera esta representación municipal que ha quedado demostrado a lo largo del presente juicio que el contribuyente se dedica a la actividad de compra y venta de vehículos, percibiendo la totalidad del importe por la venta de los mismos quedando desvirtuada su alegada condición de concesionario, siendo que la existencia de un precio de venta sugerido ni la exclusividad sea elemento suficientes para demostrar que él recurrente opera como concesionario – como mal pretende su representante judicial, pues se trata sólo de una sugerencia acerca del valor de venta o precio de los vehículos, así como de la venta exclusiva del ejercicio de su actividad en y desde la jurisdicción del Municipio Chacao.

(…) debemos indicar a ese Tribunal que al existir una relación de concesionario o intermediario, tal y como lo invoca el recurrente, resultaría lógico que el contribuyente hubiese demostrado la existencia de algún pago de comisiones por parte de la ensambladora o fabricante del bien que se está comercializando, por ende, la ensambladora debería pagar una comisión a los concesionarios por cada vehículo vendido, situación esta que tampoco se evidencia de autos.

(…) solicitamos a ese Tribunal confirme la correcta actuación de la Administración Tributaria Municipal al tomar como base imponible del impuesto municipal la totalidad de los ingresos obtenidos por SHOGUN MOTORS, C.A., ratifique la procedencia del reparo fiscal formulado por la cantidad de CUATROCIENTOS VEINTITRÉS MIL SETENCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES FUERTES CON CUARENTA Y UN CÉNTIMOS (BsF. 423.782,41) y desestime el alegato del recurrente según el cual el contribuyente detenta el carácter de concesionario.

Asimismo, por cuanto el recurrente no probó de modo alguno su condición de concesionario que le permitiera declarar el Impuesto sobre Actividades Económicas sólo por el margen de comercialización de los vehículos marca MITSUBISHI, correctamente resolvió la Administración tributaria Municipal no aplicarle la rebaja fiscal prevista en el artículo 72 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Una vez efectuada la lectura del acto administrativo impugnado, de los alegatos expuestos por el apoderado legal de la accionante así como los argumentos invocados por la representante de los intereses fiscales del Municipio, este órgano Jurisdiccional deduce que la controversia sometida a su consideración se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

I) Si efectivamente tal y como alega la representación de la contribuyente el Acta Fiscal y la Resolución Culminatoria del Sumario adolecen del vicio de inmotivación, lo que trae como consecuencia la violación del derecho a la defensa.

II) Si efectivamente la base imponible a los fines de determinar el impuesto sobre las actividades económicas por la venta de vehículos nuevos, bajo la figura de concesionario exclusivo, debe tomarse en cuenta el margen del ingreso derivado del porcentaje o comisión que contractualmente se haya fijado, sobre el precio del bien, entre la concesionaria y el fabricante.

III) Si efectivamente la Administración Tributaria Municipal al dictar la Resolución Culminatoria del Sumario, incurrió en el vicio falta de globalidad de la decisión administrativa, en cuanto a los alegatos referidos a ingresos declarados por servicios de taller y de repuestos.

IV) Si efectivamente es gravable o no los ingresos obtenidos por la contribuyente por la actividad de subarrendamiento, así como el carácter habitual o no de dicha actividad.

V) Si ciertamente es procedente la sanción, por la comisión del ilícito tributario de disminución ilegítima de ingresos tributarios.

Una vez delimitada la litis, y a los efectos de esclarecer el primer aspecto invocado por la representante legal de la contribuyente accionante, como lo es el vicio de inmotivación, del Acta Fiscal y por vía de consecuencia de la Resolución Culminatoria del Sumario, este Tribunal, considera pertinente efectuar las siguientes consideraciones.

Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionarla motivación, las formalidades procedí mentales y la exteriorización del acto.

Respecto a la motivación, es importante señalar que la jurisprudencia reiterada de nuestro M.T., -destacando en sentencia N 05891 de fecha 13 de octubre de 2005, Sala Político-Administrativa, caso Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A.- ha señalado que los actos administrativos que la administración emita deberán ser debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso y la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa.

También en cuanto al requisito de la motivación de los actos administrativos, reitera la Sala Político-Administrativa, en la referida sentencia que:

...se da el cumplimiento de tal requisito, cuando la motivación está contenida en el contexto del acto administrativo, dentro del expediente, considerado en forma integral y formando parte de sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellas y conocimiento oportuno de los mismos. El objetivo de la motivación es en primer lugar permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y en segundo lugar, el hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a su defensa.

Así en el presente caso, examinados los recaudos que cursan en el expediente judicial, el Tribunal observa que el acto administrativo contenido en el Acta Fiscal N D.A.T.-G.A.T-G.A.F 1.086-270-2009, así como la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° L/281.08/2010, se encuentra debidamente motivados, por cuanto en el mismo se señalan los fundamentos de hecho y de derecho que motivaron la actuación de la administración tributaria.

Por otro lado, la jurisprudencia de nuestro M.T. ha destacado que invocar conjuntamente la ausencia total de motivación y el error de apreciación de estos vicios en la causa es, en efecto contradictorio, porque ambos se enervan entre si (Sentencia de la Sala Político-Administrativo del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 05 de mayo de 2005, caso G.J.Z.R. contra Ministerio de Producción y Comercio).

En efecto, en el presente caso, el apoderado judicial de la contribuyente invoca el vicio de falso supuesto al señalar que la Administración Tributaria realiza una interpretación errónea de la normativa vigente, por lo que quien decide observa de los argumentos expuestos por el apoderado judicial de la recurrente en su escrito recursorio, en relación a los motivos que tuvo la Administración Tributaria, son suficientemente conocidos por la contribuyente, razón por la cual se declara improcedente el alegato expresado por el apoderado judicial de la contribuyente, al no haberse configurado el vicio de inmotivación del acto recurrido, ni el de violación del derecho a la defensa, ya que se evidencia que el recurrente en todo momento ejerció tanto en sede administrativa como en esta vía judicial su derecho a la defensa. Así se decide.

La representación de la recurrente alega que la Resolución Culminatoria del Sumario adolece del vicio de falso supuesto en la apreciación de la base imponible para la determinación del Impuesto sobre Actividades Económicas, por parte de la Administración Tributaria Municipal.

Así, para aclarar el aspecto controvertido en la presente causa, resulta necesario a juicio de quien decide realizar ciertas consideraciones en torno al vicio que afecta la causa del acto administrativo como lo es el falso supuesto. Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionarla motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto. En cuanto al tercer requisito de fondo cuyo incumplimiento afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado, es quizá, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no solo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podrá suceder allí que el hecho no exista o que está inadecuadamente configurado, y podrá el acto estar viciado por falso supuesto.(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, pág. 153).

Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo. Así, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración El falso supuesto invocado por la actora se configurara en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarreara la anulabilidad del acto (Sentencia N 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso L.G.Y., Exp. N 15.446).

Ahora bien, aclarado en qué consiste el vicio de falso supuesto, estima este Tribunal pertinente realizar las siguientes consideraciones en relación a lo argumentado por la representación judicial de la contribuyente, respecto al vicio en cuestión.

En este sentido el Tribunal considera a los fines de determinar si el acto administrativo adolece del vicio de falso supuesto, en virtud de la aplicación de la base imponible para la determinación del Impuesto sobre Actividades Económicas, realizada por la Administración Tributaria, debe considerar la doctrina judicial que con respecto al tema a desarrollado la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia.

En este sentido la prenombrada Sala, en sentencia de fecha 19 de febrero de 2004, caso C.M. C.A. , Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A., estableció lo siguiente:

Solo puede tomarse en cuenta para la determinación del monto de la obligación tributaria, el ingreso derivado del porcentaje o comisión que contractualmente se haya fijado, sobre el precio del bien, entre la concesionaria y el fabricante, por la venta de cada vehículo, ya que la cantidad restante percibida, no puede estimarse como ingreso de la concesionario, sino de la sociedad fabricante del bien comercializado, la cual, independientemente de su domicilio, quedara obligada a cancelar el tributo por el solo hecho de haberse producido el acto de comercio en jurisdicción del Municipio Puerto Cabello, ya que es el lugar donde se produce la interposición en cambio, y no la ubicación territorial o domicilio del sujeto que se beneficia de la actividad comercial, el elemento espacial que integra a su vez el hecho imponible en esta modalidad de impuesto municipal; en tal sentido, mal puede considerarse que la Ordenanza parcialmente impugnada permita a la Administración Tributaria del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo calcular el monto a ser cancelado por concepto de impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar sobre la base del precio total que se indique en la factura que registra la venta de los vehículos (sin tomar en cuenta que el ingreso percibido en realidad es solo un porcentaje de dicho precio), para exigirle a sociedades como las recurrentes el pago de dicho tributo sobre la base de un ingreso que en realidad no han percibido, pues corresponde a la compra fabricante del bien vendido.(Negrillas del Tribunal).

Este Tribunal considera oportuno citar en el presente caso la Sentencia Nº 00989, de fecha 20 de octubre 2010, caso Auto Mundial S.A., dictada por la Sala Político Administrativa, que establece lo siguiente:

De las referidas normas se desprende que en los contratos de comisión siempre subyace una encomienda a cargo de la comisionista, consistente en la venta o distribución en forma exclusiva del producto, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo, se le imponen ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones, así como también un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta de dicho producto previamente fijado por la empresa. (Vid. Sentencias de esta Sala Nos. 00874 y 00731 de fechas 16 de junio de 2009 y 21 de julio de 2010, casos: Toyotáchira S.A. y Sofesa-Supermotors, C.A.).

Al efecto, sostuvo el Fisco Municipal que la actividad económica gravada es la venta de vehículos nuevos en forma independiente por la contribuyente bajo su cuenta y riesgo. Por su parte, la apoderada judicial de la contribuyente señaló que ella actúa con el carácter de concesionario, puesto que su actividad económica es la venta de vehículos marcas Ford y Encava, bajo régimen de concesión.

Ello así, de los elementos de autos, en especial de las pruebas promovidas en primera instancia (folios 149 a 179 de la pieza número 3 del expediente judicial), se desprenden sendos contratos firmados entre Ford Motor de Venezuela, S.A. y Automundial, S.A. y entre Ensamblaje de Carrocerías Valencia, C.A. (ENCAVA) y Automundial, S.A. de los cuales se verifica que la contribuyente actúa con el carácter de concesionaria, lo cual le trae como consecuencia la obligación de vender en forma exclusiva los vehículos de Ford Motor de Venezuela y ensamblaje de Carrocerías Valencia, C.A. (ENCAVA).

Igualmente, se constata que para el cabal cumplimiento del contrato la concesionaria recibe de las empresas que otorgan la concesión, un determinado número de unidades de bienes para ser comercializados dentro de un plazo fijado, con la obligación de notificar a las concedentes la negociación con el consumidor final.

De igual modo, se observa que los productos objeto de la comercialización, bajo el régimen de concesión, tienen que ser adquiridos por el concesionario en los plazos establecidos por las empresas concedentes, a un determinado precio fijado en la lista periódica que las concedentes elaboran y en las condiciones de pago que ellas establecen.

Asimismo y conforme se desprende de las estipulaciones contractuales, la concesionaria se obliga a mantener suficientes recursos, a saber: capital de trabajo, patrimonio neto, líneas de crédito y financiamiento al mayor y para sus ventas al detal, de acuerdo a lo que fijen las empresas concedentes para garantizar el cumplimiento de las metas de venta y servicio técnico a que se comprometió la concesionaria. Igualmente se advierte que en la gestión y desarrollo de su actividad, la concesionaria se obliga a presentar los reportes financieros a las empresas concedentes, y a utilizar los formatos y modelos que ellas hayan diseñado, le indiquen y le suministren; así como a enviar a las empresas cedentes los reportes periódicos en los cuales se refleje la situación financiera de la concesionaria.

En definitiva, examinado el conjunto de cláusulas contenidas en los contratos de concesión suscritos por la contribuyente, esta Sala concluye, al igual que el a quo, que tales convenciones encuadran dentro de una concesión comercial, mediante la cual la contribuyente concesionaria conviene con las empresas ensambladoras concedentes, en promover y vender sus productos, en una determinada zona, en forma permanente y exclusiva, y conforme a las estipulaciones y condiciones cuantitativas y cualitativas predeterminadas por las concedentes. Así se establece.

Aclarado lo anterior, se estima que el ingreso o remuneración percibido por el ejercicio de la actividad económica desarrollada por el concesionario, conforme a lo dispuesto en el artículo 210 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal antes transcrito, estará constituido por el margen de comercialización (Vid., sentencias Nos. 05568, 01009 y 00731 de fechas 11 de agosto de 2005, 8 de julio de 2009 y 21 de julio de 2010, casos: Rustiaco Caracas, C.A.; Distribuidora de Motores Cordillera A.C.A. y Sofesa-Supermotors, C.A.), que resulte de la diferencia del precio del bien establecido por la ensambladora concedente como precio de promoción al concesionario y el precio de venta del producto al consumidor final. En consecuencia, sólo los ingresos que se ajusten a los criterios antes señalados, califican como ingresos brutos a los efectos del cálculo de la base imponible para la determinación del impuesto generado por la actividad que desarrolla en su condición de concesionaria. Así se decide.

En razón de lo expuesto, sostiene esta Sala que la sentencia recurrida se encuentra conforme a derecho por lo que resultan improcedentes las denuncias de fondo planteadas por el Fisco Municipal, al haber quedado constatado que la contribuyente actúa en carácter de concesionario. Así se declara.

En este sentido este Tribunal de las actas procesales que cursan en autos observa, que en el expediente administrativo consignado en la presente causa por la Alcaldía del Municipio Chacao del estado Miranda, cursa un contrato notariado por ante la Notaría Primera del Municipio Sucre del Estado Miranda, de fecha 17 de septiembre de 1992, suscrito por MMC AUTOMOTRIZ, S.A., y la recurrente SHOGUN MOTORS, C.A. (Folios 255 al 280), en el que se establece que la recurrente suscribe dicho contrato en su carácter de CONCESIONARIO EXCLUSIVO de MMC AUTOMOTRIZ, S.A., y el prenombrado contrato establece en las cláusulas primera y segunda lo siguiente:

PRIMERA: Ambas partes convienen en definir los términos que se indican más adelante, los cuales el significado que se especifica a continuación y que serán igualmente aplicables para ambas partes en singular y plural para todos los efectos del presente contrato:

PRODUCTOS:

Bajo este término se encuentran comprendidos, tanto los vehículos que MMC fabrique, ensamble, distribuya o comercialice en Venezuela y/o en aquellos pases donde MMC tenga representantes; como las partes, repuestos y accesorios de los mismos que MMC pueda discrecionalmente ofrecer a EL CONCESIONARIO EXCLUSIVO para su posterior venta al consumidor. MMC podrá ofrecer en venta a algunos de sus concesionarios, a su discreción, otros productos de MMC para su venta al consumidor.

PRECIO AL CONCESIONARIO EXCLUSIVO:

Significa el precio a EL CONCESIONARIO EXCLUSIVO establecido por MMC para cada PRODUCTO, fijado por esta en la Lista de Precios y la cual podrá ser modificada en cualquier momento por MMC.

Igualmente observa este Tribunal que la representación de la contribuyente solicitó en su escrito de promoción de pruebas de fecha 08 de abril de 2011, la prueba de informes, de conformidad con el artículo 433 del Código de Procedimiento Civil, a los fines de que la sociedad mercantil MMC AUTOMOTRIZ, S.A., señalará si el contrato supra identificado, suscrito con la contribuyente mantiene plena validez, vigencia y actualidad, y mediante auto de admisión de pruebas de fecha 26 de abril de 2011, se admitió la prenombrada prueba de informes, y en fecha 03 de junio de 2011, dicha sociedad mercantil dio respuesta a los solicitado por la representación de la contribuyente, en los siguientes términos:

1. Mi representada en fecha 17 de septiembre de 1992, suscribió Contrato de Distribución con la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., tal como se evidencia en documento inscrito por ante la Notaría Pública Primera del Municipio Sucre del Estado Miranda, bajo el N 67, Tomo 192; el cual tiene por objeto regular la relación entre ambas empresas, donde mi representada otorga al Concesionario antes mencionado el derecha a adquirir, re-vender y prestar servicio a aquellos vehículos de la marca asignada que a tales efectos, suministrados durante la vigencia del contrato. El mencionado derecho incluye también la adquisición, venta y soporte técnico de repuestos y accesorios de la marca asignada, necesarios para la adecuada prestación de servicio por parte del Concesionario.

2. Tal indica la Cláusula Vigésima Novena del instrumento en estudio, la duración del presente contrato es de un (1) año fijo contado a partir de la fecha de suscripción del mismo, prorrogable automáticamente por períodos de igual duración; por lo que la vigencia para el presente año es hasta Septiembre del corriente.”

   De la jurisprudencia supra transcrita, así como de las pruebas que constan en autos –contrato de Concesionario Exclusivo sucrito por SHOGUN MOTORS, C.A. y MMC AUTOMOTRIZ, S.A y la prueba de informes presentada por MMC AUTOMOTRIZ, S.A - donde se evidencia que la contribuyente actúa en su carácter de Concesionario Exclusivo de MMC AUTOMOTRIZ, S.A..

   Al respecto, observa este Tribunal que la actividad lucrativa desarrollada por la contribuyente dentro del Municipio Chacao del Estado Miranda, la cual constituye el hecho imponible, es la distribución de productos o servicios que han sido elaborados por otra persona (venta de vehículos nuevos fabricados y ensamblados por la sociedad mercantil MMC AUTOMOTRIZ, S.A., así como la venta de partes, repuestos y accesorios de los mismos), dentro del territorio del Municipio Chacao.

   Ello así, es preciso determinar en el caso concreto cuál es la base imponible de los ingresos de la contribuyente para determinar el impuesto que debe pagar, en su condición de Concesionario Exclusivo de la sociedad mercantil MMC AUTOMOTRIZ, S.A., en este sentido la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 20, de fecha 01 de febrero de 2004, caso C.M. C.A., establece que: “solo puede tomarse en cuenta para la determinación del monto de la obligación tributaria, el ingreso derivado del porcentaje o comisión que contractualmente se haya fijado, sobre el precio del bien, entre la concesionaria y el fabricante, por la venta de cada vehículo, ya que la cantidad restante percibida, no puede estimarse como ingreso de la concesionario…” en razón de lo anteriormente expuesto observa este Tribunal que la Resolución Culminatoria del Sumario Nº L/281.08/2010 supra identificada, incurre en el vicio falso supuesto de derecho al pretender grabar la actividad comercial de la contribuyente Shogun Motors C.A., tomando como base imponible la totalidad de los ingresos que esta obtiene por la venta de cada uno de los vehículos. Así se declara.

   Le corresponde a este Tribunal pasar a decidir sobre la violación al principio de globalidad de la decisión administrativa, en virtud de que la representación de la contribuyente en su escrito recursorio denunció en tal sentido que la Administración tributaria silencio en la Resolución Culminatoria del Sumario los alegatos referidos a ingresos declarados por servicios de taller y de repuestos, al respecto alegó lo siguiente:

   “Que la ligereza con la que la funcionaria fiscal analizó las fuentes documentales que dice haber apreciado, la llevaron a materializar una serie de erradas apreciaciones, al no advertir que los ingresos brutos obtenidos por mi representada efectivamente fueron declarados completamente en cada uno de los períodos fiscales objeto de investigación fiscal, tal como puede apreciarse al contraste que se haga de los anexos a las declaraciones voluntarias que para los ejercicios 2006 al 2008 ambos inclusive, presentó mi representada para los Códigos que le son aplicables dentro de los términos de la Licencia de Actividades Económicas de la que disfruta en jurisdicción del municipio Chacao, y sin embargo NI UN MÍNIMO ANÁLISIS A TAL ARGUMENTO DE DEFENSA fue abordado en el acto recurrido, vulnerándose nuevamente la garantía de ser oído, y dejando injustificablemente al órgano jurisdiccional tener que pronunciarse sobre lo que ha debido ser expresamente materia de decisión frente al contradictorio previamente producido, por parte de la autoridad fiscal autora del acto definitivo aquí recurrido.

   En consecuencia , frente a la forma grotesca lesiva al derecho a la Defensa bajo la cual fue decidido el procedimiento de Sumario Administrativo, lamentablemente tenemos que plantear ante la sede jurisdiccional los mismos argumentos que fueron expresados en sede administrativa como elementos a favor de nuestra defensa, habida cuenta que éstos fueron silenciados no se sabe si ex profeso, ante su contundencia y plena prueba en el expediente administrativo, o por su afán y despropósito de sencillamente “ratificar porque si”, las afirmaciones vertidas en el Acta Fiscal de determinación prima facie de supuestos ingresos omitidos en declaración y ulterior pago.”

   En cuanto al vicio denunciado, es de observar que la Administración Tributaria Municipal está en la obligación de decidir todos los puntos alegados que hubiesen sido expuestos por la representación de la contribuyente de conformidad con lo previsto en los artículos 62 y 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en este sentido Brewer-Carías a señalado lo siguiente:

   Ahora bien, hemos visto que, legalmente, la Administración tiene la obligación de decidir. Sin embargo, ¿qué debe contener la decisión? De acuerdo a los artículos 62 y 89, el acto decidor debe resolver todas las cuestiones que hubiesen sido planteadas, tanto inicialmente, como durante la tramitación, si se trata de procedimiento constitutivo. El Artículo 62, en efecto, expresamente establece que el acto administrativo que decida un asunto, es decir, el acto definitivo, debe resolver todas las cuestiones que hubieran sido planteadas, tanto en el inicio del procedimiento como en la tramitación. Si se trata de un procedimiento de impugnación, es decir, de la decisión de un recurso administrativo, expresamente, el Artículo 89 regula la obligación del órgano administrativo de resolver todos los asuntos que se le sometan a su consideración dentro del ámbito de su competencia, o que surjan con motivo del recurso, aun cuando no hayan sido alegados por los interesados. Esto debe retenerse pues implica la posibilidad de la Administración, en los recursos administrativos, de resolver cuestiones distintas a las planteadas por el interesado en su recurso, por lo que en este Artículo tendrá su base, en el futuro, la reformatio in pejus en materia de recursos administrativos, es decir, que la Administración puede, inclusive, decidir el recurso en perjuicio del recurrente, y por supuesto, saliéndose de los términos del recurso. El Artículo 89 expresamente autoriza a decidir asuntos que surjan con motivo del recurso, aun cuando no hayan sido alegados por los interesados, con lo cual en los recursos administrativos, a diferencia de los procedimientos judiciales, la Administración no está sujeta a los términos del recurso y a lo alegado por el interesado, sino que tiene potestad inquisitoria, porque es la responsable del procedimiento, y si con motivo de su actuación, surgen otros asuntos, pueden y deben ser resueltos por la Administración.

   (Allan Brewer-Carías, El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Pág. 94 y 95, Editorial Jurídica Venezolana, año 2003). (Negrillas del Tribunal).

   Con respecto al principio de globalidad de la decisión administrativa se ha pronunciado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 00011 del 13 de enero de 2010, en la que estableció lo siguiente:

   “Respecto al vicio denunciado, la Sala ha reiterado que al igual como sucede en los procesos judiciales, la Administración se encuentra obligada a tomar en cuenta y analizar todos los alegatos y defensas opuestas por las partes -al inicio o en el transcurso del procedimiento- al momento de dictar su decisión, en atención al principio de globalidad o exhaustividad administrativa previsto en los artículos 62 y 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, los cuales disponen lo siguiente:

   Artículo 62. El acto administrativo que decida el asunto resolverá todas las cuestiones que hubieren sido planteadas, tanto inicialmente como durante la tramitación.

   .

   Artículo 89. El órgano administrativo deberá resolver todos los asuntos que se sometan a su consideración dentro del ámbito de su competencia o que surjan con motivo del recurso aunque no hayan sido alegados por los interesados.

   .”

   En este sentido e interpretando la doctrina y jurisprudencia ut supra transcrita tenemos que la representación de la recurrente en fecha 03 de septiembre del 2009, presentó escrito de descargos contra el Acta Fiscal Nº D.A.T.-G.A.F:1.086-270-2009, de fecha 30 de junio de 2009 en la que alegó en su defensa lo siguiente:

   “De esta manera tenemos que dentro del Grupo “VI”, mi representada declaró no solo el porcentaje o margen de utilidad que efectivamente percibió como producto de la venta de vehículos nuevos, sino que también incorporó los ingresos brutos por ella obtenidos por los “servicios de taller”, que sumaron para el mes de noviembre de 2006 poco más de 668 Millones de Bolívares, y además la suma percibida por concepto de “Repuestos”, cuyas sumatorias se pueden apreciar de la RELACIÒN DE INGRESOS que le fue anexa a la declaración del Impuesto sobre Actividades Económicas y que a todo evento promovemos junto al presente escrito por aguardar relación indisoluble con nuestra declaración definitiva del Impuesto sobre Actividades Económicas.

   De allí que cuando el Acta Fiscal refiere que fueron “investigados” ingresos por Bs. 2.846.853.616,53 subsumibles dentro del Clasificador “GRUPO XIII”, en realidad no está haciendo otra cosa sino que RECLASIFICAR la actividad a través de la cual efectivamente si fueron declarados tales ingresos, dado que mi representada los consolidó dentro del clasificador GRUPO “VI”, al cual, repetimos fueron sumados tanto los ingresos por ganancia bruta o real obtenida por mi representada por la venta de vehículos automotores, como también aquellos derivados de Repuestos y servicios de taller.”

   “Y frente a todo lo expuesto, restaría entonces preguntarse: Si mi representada declaró ingresos brutos superiores a 723 millones de Bolívares en el clasificador Grupo “XXIV”, por qué el Acta Fiscal ninguna referencia hace a tales ingresos; a su correcta subsunción en el clasificador de Actividades; ni tampoco, sobre su eventual reclasificación?...”

   “De esos ingresos podemos apreciar que nuevamente la funcionaria fiscal pretende reclasificar en el GRUPO VI, tanto los ingresos brutos (por ella así considerados) derivados de la venta de vehículos nuevos, como los obtenidos por mi representada por concepto de “repuestos” según se evidencia de la RELACIÓN DE INGRESOS que fue anexa a la declaración al Fisco Municipal en el año 2007 y que nuevamente promovemos anexo al presente escrito.

   De manera que sí se aprecia de nuestra Declaración voluntaria del IAE que mi representada consolidó en el Grupo “VI” los ingresos por ella obtenidos derivados de su actividad comercial de venta de vehículos nuevos como también los de repuestos y servicios de taller, tenemos que:

1. - Una primer diferencia nace de la inveterada confusión de la Administración Tributaria al aplicar erradamente la Base Imponible que deben pagar los Concesionarios de venta de vehículos nuevos; así como incluir una Base imponible superior a los Bs. 2.585.000.000, que EFECTIVAMENTE SI HABIAN SIDO DECLARADOS POR MI REPRESENTADA dentro del precitado GRUPO VI, y que justifican el por qué nuestra declaración asume como Ingresos brutos gravables a través de dicho Código un monto superior a Bs. 5.214.000.000,00 con lo cual LA MISMA BASE IMPONIBLE es considerada dos veces en el Acta Fiscal como gravable, sin hacerse la más mínima alusión al examen de nuestra declaración respecto al citado GRUPO VI; ni qué consideración tuvo el funcionario fiscal respecto a la cabal declaración de ingresos o no que en el Grupo “XXIV”, y por monto superior a los Bs. 908.000.000,00 efectuó mi representada, todo lo cual afecta nuevamente de inmotivación rayana y manifiesta el Acta Fiscal, afectándose de modo artero el ejercicio del derecho a la defensa.

   Sin embargo, en orden a preservar los principios de sinceridad y buena fe que caracterizan a mi representada, reiteramos que en la declaración del año 2007, los ingresos brutos obtenidos por SHOGUN MOTORS C.A. fueron discriminados totalmente a esa Administración Tributaria utilizando los dos Códigos de Actividades que le son permisados en jurisdicción del Municipio Chacao.

   De ese modo en el Clasificador Grupo “XXIV” fueron declarados los ingresos que se corresponden con “SERVICIO REPUESTOS” en la RELACIÓN DE INGRESOS que le fue anexa a nuestra declaración y que ya promovimos como probanza; en tanto que dentro del GRUPO “VI”, fueron incorporados los ingresos obtenidos por mi representada producto de su actividad de venta de vehículos nuevos; repuestos y servicios de taller.”

   Plenamente aplicables al reproche a las afirmaciones a las que concluye el Acta Fiscal que contiene la Determinación Fiscal sobre Base cierta, resultan las afirmaciones vertidas en el presente escrito en la sección anterior referidas al ejercicio fiscal 2007, las cuales damos por reproducidas.

   Como se evidencia de los alegatos expuestos por la representación de la contribuyente SHOGUN MOTORS C.A., ut supra transcritos se evidencia que en su escrito de descargos administrativos, presentó alegatos de defensa y pruebas documentales, a los fines de desvirtuar el acto administrativo contenido en el Acta Fiscal Nº D.A.T.-G.A.F:1.086-270-2009, con respecto al reparo que se le impuso a su representada por concepto de ingresos declarados por servicios de taller y de repuestos.

   En este sentido observa este Tribunal, que la Administración Tributaria en el proceso constitutivo de determinación de la obligación tributaria abrió el debido procedimiento sumario, en el que la contribuyente SHOGUN MOTORS, C.A., participó presentando su respectivo escrito de descargos y pruebas documentales, ahora bien, es de hacer notar que la Administración Tributaria Municipal concluyó el prenombrado procedimiento al dictar la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº L/281.08/2010, de fecha 12 de agosto de 2010, de la cual se evidencia que en la “MOTIVACIÓN PARA DECIDIR” la Administración Tributaria señaló lo siguiente:

   Una vez revisado los recaudos que conforman el expediente administrativo, y hecha así la relación individual del caso planteado, este Despacho pasa a resolver el asunto sometido a su consideración en los términos que a continuación se expresan:

   Esta Dirección estima que el asunto sometido a consideración se limita a (i) el presunto vicio de falso supuesto por error de hecho y de derecho en la determinación realizada por la funcionaria auditoria; (sic) (ii) del carácter habitual o no de los ingresos obtenidos por la actividad de subarrendamiento; (iii) la eventual comisión de los ilícitos tributarios que hayan quedado en evidencia en el texto del Acta Fiscal antes mencionada, y proceder a liquidar las multas que por tal concepto se causen.

   Este Tribunal observa del análisis a las actas procesales que cursan en autos, específicamente de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº L/281.08/2010, de fecha 12 de agosto de 2010, que la Administración Tributaria Municipal se limitó a decidir sobre los puntos ut supra señalados, incumpliendo de esta forma con el principio de globalidad de la decisión administrativa al no resolver todos los alegatos que le fueron planteados en el escrito de descargos administrativos de fecha 03 de septiembre de 2009, en el procedimiento constitutivo de determinación de la obligación tributaria, y se evidencia que en el prenombrado escrito fue sometido a la consideración de la Administración Tributaria, los alegatos de improcedencia del reparo por concepto de servicios de taller y de repuestos, aspectos estos que no fueron tomados en cuenta al momento de dictar la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, violentando de esta forma el ente exactor del tributo el principio de globalidad de la decisión administrativa previsto en los artículos 62 y 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por todo lo anteriormente expuesto este Tribunal declara la nulidad de los reparos impuestos a la contribuyente con respecto a los prenombrados conceptos. Así se declara.

   A los fines de dirimir el cuarto punto controvertido en la presente causa, vale decir, si efectivamente es gravable o no los ingresos obtenidos por la contribuyente por la actividad de subarrendamiento, así como el carácter habitual o no de dicha actividad.

   Este Tribunal observa que R.E.M. ha señalado sobre este punto lo siguiente:

   El requisito de habitualidad de las actividades comerciales o industriales no significa que cada elemento de la actividad debe ser repetido regularmente. Es suficiente si, vista la actividad en su conjunto, el número e importancia de las actividades llevadas a cabo indican la realización de una actividad consuetudinaria. Una compra aislada, por ejemplo, puede dar lugar a una actividad gravable si es seguida por una cadena de reventas por parte del contribuyente. El acto aislado, accidental o de algún modo marginal, no implica el ejercicio de una actividad comercial o industrial que califique a tal evento como hecho imponible del impuesto de patente de industria y comercio.

   De manera que el impuesto de patente arropa al conjunto de operaciones representativas de un lucro ubicable en la jurisdicción de un Municipio en particular, con lo cual, la verificación de la existencia de una actividad lucrativa se deriva del cumplimiento del requisito de la habitualidad en cada caso concreto.

   En esencia, un acto aislado o eventual, aún siendo comercial o industrial, no se traduce en la realización de una actividad susceptible de estar arropada por el impuesto de patente de industria y comercio. Uno de los criterios que permitiría la determinación de si los ingresos percibidos por el contribuyente constituyen ingresos esporádicos o marginales sería establecer la proporción que los ingresos calificados como accidentales o eventuales tenga en proporción al monto total de los ingresos brutos del contribuyente.

   (Ronald E.M., Introducción al Régimen Impositivo Municipal Venezolano, editorial Mc Graw Hill, pág.109 y 112). (Negrillas del Tribunal).

   Al respecto, considera este Tribunal oportuno hacer ciertas consideraciones acerca de la actividad económica desplegada por la sociedad mercantil y, a tales efectos, observa:

   Con la promulgación de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, publicada en la Gaceta Oficial No. 38.204 del 8 de junio de 2005, aplicable en razón de su vigencia temporal, respecto al impuesto sobre actividades económicas y su base imponible, reflejada en los artículos 212, 213 y 215, tendencia que se mantiene en la Ley publicada en la Gaceta Oficial Nro. 6.015 Extraordinario de fecha 28 de diciembre de 2010, ha sido la siguiente:

   “Artículo 212.- La base imponible del impuesto sobre actividades económicas está constituida por los ingresos brutos efectivamente percibidos en el período impositivo correspondiente por las actividades económicas u operaciones cumplidas en la jurisdicción del Municipio o que deban reputarse como ocurridas en esa jurisdicción de acuerdo con los criterios previstos en esta Ley o en los Acuerdos o Convenios celebrados a tales efectos.

   Artículo 213.- Se entiende por ingresos brutos, todos los proventos o caudales que de manera regular reciba el contribuyente o establecimiento permanente por causa relacionada con las actividades económicas gravadas, siempre que no se esté obligado a restituirlo a las personas de quienes hayan sido recibidos o a un tercero y que no sean consecuencia de un préstamo o de otro contrato semejante.

   En el caso de agencias de publicidad, administradoras y corredoras de bienes inmuebles, corredores de seguro, agencias de viaje y demás contribuyentes que perciban comisiones o demás remuneraciones similares, se entenderá como ingreso bruto sólo el monto de los honorarios, comisiones o demás remuneraciones similares que sean percibidas.

   Así, el hecho que da nacimiento al impuesto sobre las actividades económicas, es el ejercicio habitual en un determinado territorio dentro del ámbito de competencia municipal de una “actividad económica” que se corresponde con el objeto principal para el cual fue constituida la sociedad; y los ingresos brutos que de dicha actividad se obtengan, deben ser declarados por los contribuyentes a efectos del pago del referido impuesto.

   En este sentido, este Tribunal observa que la sociedad mercantil SHOGUN MOTORS, C.A., tiene por objeto principal, tal y como se evidencia del “TITULO I, ARTICULO TERCERO” del Documento Constitutivo Estatutario de dicha Sociedad (folios 528 al 537), el siguiente:

   ARTICULO TERCERO : el objeto de la compañía es la distribución de vehículos en general, venta de repuestos y reparaciones de los mismos y en general cualquier otra actividad lícita relacionada con la distribución de vehículos. Podrá en consecuencia establecer sucursales o dependencias en cualquier otro lugar de la República, así como celebrar contratos con otras empresas para prestar servicios a los vehículos vendidos, así como para establecer locales de exhibición.

   Al respecto este Tribunal observa, que se desprende del Documento Constitutivo Estatuario de la contribuyente SHOGUN MOTORS C.A., que el objeto principal de la contribuyente es la distribución de vehículos, venta de repuestos, reparación de vehículos y en general cualquier actividad relacionada con la distribución de vehículos, como se evidencia del ut supra transcrito Artículo Tercero del prenombrado Documento.

   De la normativa anteriormente transcrita así como del objeto social de la contribuyente, observa este Tribunal que el hecho que da nacimiento al impuesto sobre las actividades económicas, es el ejercicio habitual en un determinado territorio dentro del ámbito de competencia del municipio de una “actividad económica” que se corresponde con el objeto principal para el cual fue constituida la sociedad, razón esta por la que a juicio de este Tribunal los ingresos obtenidos por la contribuyente por concepto de subarrendamiento no están comprendidos dentro de la actividad habitual de la prenombrada contribuyente, ni corresponden al objeto principal de la contribuyente.

   Este Tribunal igualmente observa, que uno de los criterios que permitiría esclarecer si los ingresos percibidos por el contribuyente por concepto de subarrendamiento constituyen ingresos habituales o no, sería establecer que proporción de los ingresos calificados como accidentales o eventuales, tenga la contribuyente en proporción al monto total de los ingresos brutos percibidos, en este sentido del análisis al Acta Fiscal Nº D.AT.-G.A.F:1.086-270-2009, suficientemente identificada en autos, se evidencia según los cuadros de determinación de ingresos brutos, que la contribuyente para el ejercicio fiscal 2006, 2007 y 2008 obtuvo ingresos brutos por la cantidad de Bs. 67.408.139,79 y del contrato de subarrendamiento suscrito por la subarrendadora MOVIL BENZ 1, C.A. y SHOGUN MOTORS, C.A., en su carácter de subarrendataria que está inserto en los folios 526 y 527 del expediente judicial, se observa que en la cláusula cuarta de dicho contrato se establece el canon de arrendamiento mensual por la cantidad de Bs. 15. 350,00, por lo que a juicio de este Tribunal dicha cantidad es marginal y proporcionalmente diminuta con respecto a los ingresos obtenidos por la contribuyente, en los ejercicios fiscales del 2006, 2007 y 2008, en consecuencia no representa un ingreso proporcionalmente significativo del giro comercial de la contribuyente.

   En razón de todo lo anteriormente expuesto este Tribunal considera que los ingresos por concepto de subarrendamiento, determinados por el ente exactor del tributo –Alcaldía del Municipio Chacao de estado Miranda- no son gravables por el Impuesto sobre Actividades Económicas. Así se declara.

   Como consecuencia de las declaratorias anteriores, como lo es la nulidad de la obligación tributaria principal, resultan lógicamente nulas las obligaciones accesorias, es decir, la suma de CIENTO SESENTA Y UN MIL NOVECIENTOS QUINCE BOLÍVARES CON CUARENTA Y SIETE CÉNTIMOS (Bs.161.915,47), por concepto de multa por la comisión del ilícito tributario de disminución indebida de ingresos tributarios, para los ejercicios fiscales 2006, 2007 y 2008, por cuanto las mismas siguen la suerte de lo principal. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto el abogado D.B. de la Rosa, venezolano, mayor de edad, domiciliado en la ciudad de Caracas, titular de la cédula de identidad Nº 6.817.137, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N 34.421, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente SHOGUN MOTORS, C.A.

   En consecuencia:

   Se ANULA la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº L/281.08/2010 de fecha 12 de agosto de 2010, suscrito por el Director de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao, a través de la cual se confirmó el Acta Fiscal Nº D.A.T.-G.A.F: 1.086-270-2009 de fecha 30 de junio de 2009, la cual formuló un reparo a la contribuyente supra identificada por la cantidad de CUATROCIENTOS VEINTITRÉS MIL SETECIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES CON CUARENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs. 423.782,41) y así mismo impuso una multa por la cantidad de CIENTO SESENTA Y UN MIL NOVECIENTOS QUINCE BOLÍVARES CON CUARENTA Y SIETE CÉNTIMOS (Bs. 161.915,47).

   Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Fiscal General de la República, al Alcalde y al Síndico Procurador Municipal de la Alcaldía del Municipio Chacao del estado Miranda y a la contribuyente SHOGUN MOTORS C.A., de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

   Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro m.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los doce (12) días del mes de abril de dos mil doce (2012).

   Años 201° de la Independencia y 153° de la Federación.

   El Juez temporal,

   J.L.G.R.

   La Secretaria Temporal,

   Y.M.B.A.

   En el día de despacho de hoy doce (12) del mes de abril de dos mil doce (2012), siendo las tres de la tarde (3:00 pm), se publicó la anterior sentencia.

   La Secretaria Temporal,

   Y.M.B.A.

   ASUNTO NUEVO: AP41-U-2010-000453

   JLGR/YMBA.