Decisión nº PJ06620100000201 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 10 de Noviembre de 2011

En fecha 02 de marzo de 2005, la Administración Tributaria emitió Resolución de Sumario Administrativo Nº GRTI-RG-DSA-12, mediante la cual confirmó el contenido del Acta de Reparo GRTI/RG/DF/334, en materia de Impuesto al Valor Agregado para el ejercicio investigado (v. folios 07 al 13)

-III-

ARGUMENTOS DE LAS PARTES

Que el acto administrativo adolece del vicio de desviación de poder; cuando debe tomarse en cuenta que el fin del acto administrativo es siempre un elemento reglado del mismo, aún en el caso de las potestades atribuidas a la Administración, bajo la técnica de la competencia discrecional.

Que la discrecionalidad implica la facultad para decidir cuando de la actuación administrativa, es decir, apreciar el supuesto de hecho del ejercicio de la competencia.

Que la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en su artículo 12, establece que aún cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir con los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez eficacia.

-IV-

PRUEBAS TRAÍDAS A JUICIO

Copia de la Resolución de Sumario Administrativo Nº GRTI-RG-DSA-12 de fecha 02 de marzo de 2005 (v. folios 07 al 12); copia de la Planilla para Pagar Nº 081001233000046 (v. folio 13); copia de Planilla de Liquidación Nº 081001233000046 (v. folio 14); Copia del certificado de Inscripción Registro de contribuyentes (v. folio 15); copia del Acta Constitutiva de la mencionada empresa (v. folios 16 al 60).

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MOTIVACIONES PARA DECIDIR

El thema decidendum del presente recurso recae en verificar la legalidad de la Resolución del Sumario Administrativo Nº GRTI-RG-DSA-12 de fecha 02 marzo de 2005, en base a los alegatos descritos por el contribuyente en su escrito recursorio sobre el vicio de desviación de poder.

A los fines de resolver el asunto sometido al conocimiento de éste Tribunal, el mismo procede a explanar las siguientes consideraciones:

En este orden la parte recurrente en su escrito alegó en cuanto a la desviación de poder lo siguiente:

Uno de los elementos sustanciales o de fondo del acto administrativo es el fin finalidad al cual dicho acto esta ligado en forma objetiva y vinculante.

Por eso cuando la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en su artículo 12 establece que aún cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio e la autoridad competente, dicha medida deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir con los trámites y formalidades necesarios para su validez eficacia.

La administración esta obligada a adecuar la medida adoptada al fin de la norma, es decir a la razón en virtud de la cual la norma le confiere el poder jurídico de actuación.

La desviación de poder no es un vicio sobrevenido, se produce desde el mismo momento en que se declara la voluntad administrativa para alcanzar una finalidad distinta a la prevista en la norma. Inclusive o sería exageración decir, que el ánimo o intención de desviar el ejercicio del poder atribuido por ley, existe en el funcionario autor del acto, desde el momento en que decide abrir el procedimiento administrativo. Ello se demuestra examinando los antecedentes del acto resolutorio, la secuencia de iter procedimental.

Así mismo la Administración Tributaria en su Resolución Nº GRTI/RG/DSA/12 -aquí recurrida- hace referencia de lo siguiente:

Analizada como ha sido el Acta de Reparo Nº GRTI/RG/DF-334 de fecha 27-10-2004 y demás documentos que cursan en el expediente administrativo esta Administración Tributaria para decidir observa que el procedimiento de fiscalización:

1.- Fue realizado por funcionarios competentes, cumpliendo con todas las formalidades legales que tal procedimiento requiere.

2.- Se realizó sobre la base de hechos que fueron extraídos de los registros contables y demás documentos de la contribuyente.

3.- Originó reparos cuyas diferencias dan lugar a impuesto a pagar a favor de la República

Por otro lado, se observa que la parte accionante fundamenta lo denunciado con base en lo consagrado en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, cuyo texto es el siguiente:

Artículo 12. Aun cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida o providencia deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia

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En relación lo anterior, cabe aclarar que la Sala Político Administrativo del Tribunal Supremo de Justicia ha afirmado en anteriores oportunidades, que conforme a la citada disposición, cuando la autoridad competente esté facultada para imponer una sanción, deberá hacerlo atendiendo al supuesto de hecho y fines de la norma, guardando una debida relación entre la gravedad del hecho constitutivo de la infracción y la sanción a ser aplicada (Ver sentencia Nº 1096 de fecha 09-08-2011, caso. sociedad mercantil CENTRAL AZUCARERO PORTUGUESA, C.A.).-

Con respecto a la discrecionalidad alegada por la recurrente CENTRAL S.T. I, es menester acotar algunos aspectos que consideramos fundamentales sobre la Potestad Discrecional de la Administración Publica, a saber: Diferenciación con la potestad reglada, conceptualización, justificación y alcance de esta potestad administrativa.

En cuanto a la discrecionalidad como potestad, se considera como una carga pública que obliga y faculta a la Administración a dictar ciertos actos capaces de incidir sobre la esfera jurídica de los ciudadanos administrados y así mismo para ejecutar dichos actos con fuerza autoritaria (Rondón de Sansó, 1981), en ejecución de uno de los principios cardinales del Derecho Administrativo, el principio de Supremacía de la Administración.

Ahora bien, la potestad discrecional difiere de la potestad reglada en el margen de libertad otorgado al funcionario para dictar y ejecutar las medidas administrativas. En la primera tal libertad es relativa, se le da un margen de acción al funcionario dentro del marco acordado por la ley, y en la segunda no existe libertad, la ley le establece al funcionario las diferentes medidas que debe tomar según la circunstancia concreta que se le presente, también prevista en la ley.

Gallego y Menéndez (2001) realizan una clasificación de acto administrativo en cuanto al grado de vinculación con la norma, en actos reglados y actos discrecionales, consistente en una definición de ambas potestades (reglada y discrecional). Veamos, en los actos reglados, la norma que regula la actuación de la Administración, delimita en forma estricta, cerrada o detallada, la aplicación de la misma por los órganos respectivos, sería lo que los mismos autores denominan “automatismo aplicativo”, donde no existe para nada ningún margen de libertad en la aplicación de la norma administrativa por parte del funcionario.

Y en cambio en los actos discrecionales, tal automatismo es inexistente, la norma que autoriza al funcionario a actuar no es taxativa sobre lo que debe o no debe hacer, sino que otorga un margen para el ejercicio de su arbitrio o prudencia, en función de la situación concreta que debe atender o resolver. Ejemplo de estos poderes, sería la potestad que le otorga la administración al funcionario para verificar o fiscalizar mediante la providencia.

Lárez Martínez (2001), también diferencia ambas potestades, lo que el denomina poder discrecional y poder reglado. En el primero, la autoridad actúa libremente, sin que su conducta le sea dictada de antemano por una norma de derecho y en el segundo, la autoridad frente a circunstancias de hecho, está obligada a tomar una decisión, señalada por la ley, sin que exista libertad de escoger entre varias soluciones, pudiendo decirse que en tales casos, la conducta del funcionario está dictada de antemano por el Derecho. Ejemplo de estos poderes serían la multiplicidad de actos autorizatorios realizados por los funcionarios en función del cumplimiento por parte de los administrados de cada uno de los requisitos previstos en la ley, para obtener la licencia, permiso o documentación correspondiente.

Esta facultad deber, o potestad, es al igual que las otras potestades de la Administración, exorbitante y la misma constituye un límite a las actuaciones regladas o enmarcadas dentro del principio de la legalidad de la Administración Pública, la cual establece de antemano, de un modo concienzudo la actuación de la Administración, a los fines de asegurar los derechos de los ciudadanos y la seguridad jurídica de éstos, es decir, el logro del Estado de Derecho.

Es polémico en la doctrina y jurisprudencia administrativa, las posiciones en torno a la pertinencia de la potestad discrecional, su justificación, sobre todo ahora con el auge cada vez mayor del Estado de Derecho, es decir, el ajuste de la conducta de la Administración a la legalidad, esto es, a la potestad reglada, sin margen de libertad alguno para el ejercicio de la función administrativa por parte de los órganos competentes.

Bajo esa premisa se advierte, que la decisión impugnada se basó, entre otras disposiciones, en lo consagrado en los artículos 32 de la Ley de impuesto al Valor Agregado y 111 del Código Orgánico Tributario, los cuales prevén lo siguiente:

Artículo 32LIVA. “El impuesto a favor de la República, en los términos de esta ley, será determinado por períodos de imposición de un mes calendario, de la siguiente forma: el monto de los débitos fiscales, debidamente ajustado si fuere el caso, que legalmente corresponda al contribuyente por las operaciones gravadas correspondientes al respectivo período de imposición, se deducibilidad o sustracción tenga derecho el mismo contribuyente, según lo previsto en esta Ley. El resultado será la cuota del impuesto a paga correspondiente a ese periodo de imposición.

Artículo 111. “Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25 %) hasta el doscientos por ciento (200 %) del tributo omitido.

Parágrafo Primero: Cuando la Ley exija la estimación del valor de determinados bienes, y el avalúo administrativo no aumente el valor en más de una cuarta parte, no se impondrá sanción por este respecto. Las leyes especiales podrán eximir de sanción las diferencias de tributo provenientes de la estimación de otras características relativas a los bienes.

Parágrafo Segundo: En los casos previstos en el artículo 186 de este Código, se aplicará la multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido”.

Como puede apreciarse de la anterior trascripción, tales disposiciones facultan a la autoridad competente para aplicar la sanción pecuniaria, la cual no podrá exceder de de un veinticinco por ciento (25 %) hasta el doscientos por ciento (200 %) del tributo omitido.

Ahora bien, bajo tales consideraciones, según se evidencia en el acta de reparo trascrita en la resolución, cuyo contenido no fue impugnado por la accionante, de manera que, conforme a lo señalado en las líneas que anteceden, la Administración previo a la imposición de las sanciones, de ahí que, a juicio de esta Instancia Superior, no resulta desproporcionada la multa recurrida, toda vez que la sanción responde a una conducta de la recurrente y al incumplimiento de la norma trascrita.

En virtud de lo anterior, para que el Juez llegue a ordenar procedente la nulidad solicitada, debe apreciar las pruebas y verificar si éstas se ajustan a los presupuestos de Ley, conforme a los artículos 12 y 506 del Código de Procedimiento Civil.

Así las cosas, se debe también recordar, que estamos frente a un procedimiento judicial que tiene por objeto la nulidad y la interpretación de normas y hechos que permitan verificar la procedencia de las sanciones, por lo tanto, no basta sólo con alegar los vicios, también debe probarse la existencia del derecho o de la nulidad de la Resolución impugnada, siendo perfectamente aplicable el Artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, que establece:

Artículo 506.- “Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido libertado de ella debe por su parte probar el pago o el hecho extintivo de la obligación. Los hechos notorios no son objeto de prueba."

De hecho, el foro nacional tributario ha previsto que respecto a los ilícitos tributarios la carga de prueba recae sobre quien impugna el acto dictado por la Administración Tributaria, cualquiera sea su contenido; y que ello, no sólo deviene del aquel principio según el cual “quien alega prueba”, sino de una característica propia de los actos que son impugnados en este tipo de procesos, los cuales se estiman apegados a derecho mientras no se demuestre lo contrario, lo que ordinariamente se conoce como la presunción innominada de legalidad de los actos administrativos de contenido tributario.

Caso contrario, ocurre cuando se refiere a infracciones tributarias, en las que se invierte la carga de la prueba, al corresponder a la Administración Tributaria probar mediante sus actas fiscales que el contribuyente efectivamente incurrió en los supuestos de procedencia para la imposición de la sanción administrativa, ya que se encuentra tutelado por el principio constitucional “onus probandi” o presunción de inocencia mientras no se pruebe lo contrario, prevista en el artículo 49, ordinal 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

No obstante, en aquellos casos como en el subjudice, en el que la Administración Tributaria sanciona el incumplimiento de deberes formales, la inversión de la carga de la prueba no se produce, eximiendo al órgano fiscal del deber de comprobar la conducta ilícita del contribuyente; para pasar a ser, el administrado quien deba demostrar que los presupuestos que dieron origen a la imposición de la sanción (actas administrativos impugnadas, providencias, acta de infracción) son inciertas, a través de las pruebas que estime el recurrente como apropiadas para liberarlo de tales objeciones.

De tal manera, que vistos los anteriores presupuestos, ocurridos no se pudo comprobar fehacientemente, lo aducido por la empresa CENTRAL S.T. I, C.A, tampoco se hizo posible a través de otro medio probatorio, que conllevara a esta Jueza a verificar la verdad de sus argumentos, cuando en reiteradas oportunidades este Tribunal ha observado que su contradicción sólo incumbe al recurrente de autos y no a la Administración Tributaria, por ser éste quien por la facilidad de la prueba, pueda demostrar lo contrario aportando alguna elemento probatorio al juicio.

A la postre de tales consideraciones, es oportuno aclarar que dichos actos gozan de la presunción de legitimidad y veracidad, vista no como una presunción cierta sino desde como iuris tantum, que gracias a la comentada inversión de la carga de la prueba, el contribuyente siempre ostentó posibilidad de valerse de cualquier medio de prueba para desconocer el contenido de los mismos (en razón de libertad probatoria que le ha sido otorgada) tanto en la etapa gubernativa como en la etapa jurisdiccional, y al no hacerlo dejó en franco desamparo su pretendida nulidad.

En conclusión, advierte este Tribunal que las afirmaciones del recurrente no se corresponden con la delimitación conceptual del vicio de desviación de poder. En efecto, la Sala Político Administrativo reiteradamente ha establecido sobre el vicio de desviación de poder, que es una ilegalidad teleológica, es decir, que se presenta cuando el funcionario, actuando dentro de su competencia dicta un acto para un fin distinto al previsto por el legislador; de manera que es un vicio que debe ser alegado y probado por la parte, sin que pueda su inactividad ser subsanada por el juzgador.

Por lo tanto, se entiende que la Administración incurre en el vicio de desviación de poder, cuando actúa dentro de su competencia, pero dicta un acto que no esté conforme con el fin establecido por la Ley, correspondiendo al accionante probar que el acto recurrido, como ya ha sido señalado, persigue una finalidad diferente a la prevista a la Ley.

Lo anterior implica que deben darse dos supuestos para que se configure el vicio de desviación de poder, a saber: que el funcionario que dicta el acto administrativo tenga atribución legal de competencia y que el acto haya sido dictado con un fin distinto al previsto por el legislador; además, estos supuestos deben ser concurrentes.

En sintonía con lo antes expuesto sobre la carga de la prueba, la contribuyente de autos nada probó respecto a la supuesta desviación en la finalidad del acto, por el contrario, ha quedado suficientemente demostrado a lo largo de la motiva de la presente decisión, que al emitir la Resolución impugnada la Administración Tributaria actuó tempestivamente, dentro de sus competencias y aplicando la normativa vigente para la fecha de ocurrencia de los hechos generadores de responsabilidad, así como el porcentaje adecuado al tipo de sanción aplicada en los casos supra indicados, y por tal motivo debe desecharse cualquier consideración sobre la existencia del vicio de desviación de poder. Así se declara.

En razón de lo anterior, puede esta Sentenciadora apreciar que el recurrente se limita simplemente a alegar en su escrito pero sin probar sus argumentos con el objeto de que esta sentenciadora, verificase la procedencia de la nulidad solicitada, limitando la posibilidad de que el Juez analizase los hechos; por lo tanto, mal podría esta sentenciadora declarar con lugar la nulidad solicitada al no poder sacar elementos de convicción del presente expediente, de tal manera, que su omisión, conlleva inevitablemente a declarar la actuación de la Administración Tributaria como ajustada a derecho. Así se decide.-.

En consecuencia, se confirman los actos administrativos que fuesen examinados e impugnados en el presente asunto, y por consiguiente, quien suscribe declara Sin Lugar el recurso de nulidad ejercido por la sociedad mercantil CENTRAL S.T. I, C.A., y así se decide.-

Por último, en consonancia con el criterio descrito y en resguardo de los intereses patrimoniales de la República, visto que a la fecha de la emisión de los actos administrativo impugnados sus montos en bolívares se encontraban en base a un valor de una unidad tributaria distinta a la vigente para el momento de esta decisión, se conmina a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT a reimprimir la Planilla para Pagar (Liquidación), a los fines de adecuar la multa e intereses que fuesen confirmadas y que se encuentran pendientes a favor del Fisco Nacional de conformidad con lo previsto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente. Así se decide.-

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DECISIÓN

Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el presente recurso contencioso tributario interpuesto mediante escrito de fecha 22 de junio de 2005, por el ciudadano R.M., venezolano, titular de la cédula de identidad Nº v.- 8.938.949, representante legal de la sociedad mercantil “CENTRAL S.T. I”, asistido por la Abogada R.A., venezolana, titular de la cédula de identidad Nº 10.932.037, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 64.404, contra la resolución Nº GRTI/RG/DSA/12, de fecha 02 de marzo de 2005, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Región Guayana. En consecuencia: