Decisión nº 1397 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 25 de Mayo de 2009

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 25 de Mayo de 2009

199º y 150º

ASUNTO : AP41-U-2007-000661

SENTENCIA DEFINITIVA No. 1397

Vistos con informes de la República

Se inicia el proceso mediante escrito presentado en fecha 19 de diciembre de 2007 (folios 1 al 165), por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (URDD), a través del cual los ciudadanos H.C.A. y P.C.A., titulares de las cédulas de identidad Nos. 6.917.640 y 5.305.356, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente MOTEL PANORAMA, C.A. domiciliada en Caracas, inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 07 de enero de 1966, bajo el No. 05, tomo 9-A, facultados según documento poder autenticado ante la Notaría Pública del Municipio Salías del Estado Miranda, el día 25 de marzo de 2001, bajo el No. 33, tomo 24, quienes interpusieron formal recurso contencioso tributario contra la Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2007-000196 (folios 148 al 164), de fecha 27 de junio de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente en fecha 31 de marzo de 2006, en contra de la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2005-00000616 (folios 132 al 134), de fecha nueve (09) de diciembre de 2005, emanada de la División de Fiscalización de la Región Capital del SENIAT, en cuyo texto ordenó emitir planillas de liquidación por concepto de multa por un monto total de MIL CUATROCIENTAS TREINTA Y SIETE CON CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (1.437,50 U.T.), convertidas en bolívares al valor de las mismas para el momento del pago, por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, las cuales se detallan a continuación, siendo todas de fecha trece (13) de febrero de 2006:

No. de Liquidación Período Monto Bs. Folio

01101226000136 01-09-03 al 30-09-03 5.040.000,00 25

01101226000137 01-10-03 al 31-10-03 2.520.000,00 35

01101226000138 01-11-03 al 30-11-03 2.520.000,00 45

01101226000139 01-12-03 al 31-12-03 2.520.000,00 55

01101226000140 01-01-04 al 31-01-04 2.520.000,00 65

01101226000141 01-02-04 al 28-02-04 2.520.000,00 75

01101226000142 01-03-04 al 31-03-04 2.520.000,00 85

01101226000143 01-04-04 al 30-04-04 2.520.000,00 95

01101226000144 01-05-04 al 31-05-04 2.520.000,00 105

01101226000145 01-06-04 al 30-06-04 2.520.000,00 115

01101226000146 01-07-04 al 31-07-04 2.520.000,00 30

01101226000147 01-08-04 al 31-08-04 2.520.000,00 40

01101226000148 01-09-04 al 30-09-04 2.520.000,00 50

01101226000149 01-10-04 al 31-10-04 2.520.000,00 60

01101226000150 01-11-04 al 30-11-04 2.520.000,00 70

01101226000151 01-12-04 al 31-12-04 2.520.000,00 80

01101226000152 01-01-05 al 31-01-05 2.520.000,00 90

01101226000153 01-02-05 al 28-02-05 2.520.000,00 100

01101225000023 01-01-05 al 31-01-05 420.000,00 110

La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (URDD), previa distribución asignó su conocimiento a este Tribunal Superior y, se le dio entrada mediante auto de fecha 20 de diciembre de 2007 (folios 166 y 167), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los (as) ciudadanos (as) Procuradora, Contralor y Fiscal General de la República, así como al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat, que en el quinto (5°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, respecto de la admisión o no del recurso, a tenor de lo dispuesto en el parágrafo único del artículo 264 ejusdem, se ordenó requerir al ciudadano Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat, el correspondiente expediente administrativo.

Las notificaciones de los ciudadanos Contralor General de la República, Fiscal General de la República, Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat y Procuradora General de la República fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 176 al 183 respectivamente.

Por Oficio No. 6624 de fecha 18 de marzo de 2008 (folio 184), este Tribunal solicitó a la Coordinación de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, cómputo de los días de despacho transcurridos entre el 20-11-2007 exclusive y el 19-12-2007 inclusive, para constatar el lapso de los veinticinco (25) días de despacho requeridos para la interposición del recurso contencioso tributario.

El 01-04-2008 (folio 186), se recibió Oficio No. 29/2008 de fecha 28 de marzo de 2008 de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en cuyo texto se indica los días de despacho transcurridos desde el 20-11-2007 (exclusive) y el 19-12-2007 (inclusive), a saber dieciocho (18) días hábiles.

Mediante auto de fecha 08 de abril de 2008 (folios 187 al 191), este Tribunal Superior admite el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho, quedando la causa abierta a pruebas el primer día siguiente al de la citada fecha, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

Vencido el lapso de promoción de pruebas el 24-04-2008, mediante auto del 25 de abril de 2008 (folio 192), este Tribunal deja constancia que ninguna de las partes hizo uso de ese derecho.

Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto se dejo constancia que al décimo quinto (15°) día de despacho, contado desde el día 30 de mayo de 2008, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentasen sus respectivos informes. (folio 197)

En fecha 26 de junio de 2008 (folios 198 al 224) siendo la oportunidad legal correspondiente para la presentación de los informes, la ciudadana abogada C.M., inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 14.595, actuando en su carácter de apoderada judicial de la República, consigna escrito de informes y copia del poder que acredita su representación.

Con fecha 27 de junio de 2008 (folio 225), este Tribunal dijo “Vistos”.

El día 27 de junio de 2008 (folios 226 al 245), de forma intempestiva el ciudadano abogado H.C.A., actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, consigna escrito de informes.

En fecha 27 de febrero de 2009 (folios 246 al 273), la ciudadana C.M., actuando en representación de la República, consigna expediente administrativo.

I

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   Manifiestan que la resolución recurrida adolece del vicio de inmotivación, por cuanto solo indica la normativa que consagra los requisitos para la emisión de las facturas y de los libros contables, mas no señala con precisión cual de los requisitos exigidos en la Ley para las facturas y para los libros de ventas ha incumplido la contribuyente.

   Alegan que las Actas de Requerimiento no puede considerarse como formando parte integrante de la resolución impugnada.

   A fin de dar mayor claridad a sus argumentos, transcribe artículos 72, 76 y 77 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

   Posterior a la reproducción de los 9 y 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, esgrimen que las facturas emitidas por la recurrente tienen una numeración consecutiva y única y en cuanto a la condición de pago, todas las facturas son de contado, lo cual no requiere estar escrito en las facturas.

   Aducen que los libros de ventas son llevados correctamente y mensualmente se hace los resúmenes exigidos por la ley.

   Manifiestan que la sanción de multa impuesta a la contribuyente viola el principio de la legalidad de la sanción y de la pena establecido en el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto no resulta razonable que la Administración Tributaria proceda a la aplicación del artículo 102 del Código Orgánico Tributario, ya que por principios de Derecho Penal se prohíbe la remisión al reglamento de la definición de tipo delictual, por lo que ni el Código Orgánico Tributario ni la Administración Tributaria pueden remitir a normas de rango sublegal, toda vez que vulnera la certeza que deben contener las normas sancionatorias.

   Agregan que ha habido una repetición de la sanción por parte de la Administración Tributaria ante unos hechos que no revisten carácter sancionatorio, ya que las operaciones que se reflejan en las facturas son de contado.

   Señalan que por un error material de la contribuyente no puede sancionarse como si se tratara de un delito continuado, por cuanto para que haya delito tiene que existir el ánimo de delinquir, y en el presente caso a juicio de los abogados de la recurrente se evidencia la falta de delinquir y en consecuencia la ausencia de delito continuado.

   Solicitan la suspensión de efectos de la resolución recurrida y que sea declarado con lugar el recurso contencioso tributario.

2. La República

   La representación de la República en su escrito de informes ratificó los fundamentos fácticos y jurídicos del acto recurrido, confirmando sus términos y rechaza los alegatos contenidos en el escrito recursivo.

   Manifiesta que entre el Estado y los particulares existe una relación jurídico tributaria, en la cual se impone por parte de los sujetos pasivos no sólo la obligación tributaria de dar, que consiste en pagar el impuesto por disposición expresa de la Ley, sino también el cumplimiento de una serie de deberes formales contenidas en el Código Orgánico Tributario y en leyes especiales, cuyo incumplimiento constituye una contravención por omisión de disposiciones administrativas tributarias, con una sanción patrimonial.

   Señala que el Código Orgánico Tributario establece una serie de deberes formales que deben cumplir los contribuyentes, responsables o terceros, por lo que se le ha impuesto a los sujetos pasivos el deber de emitir los documentos exigidos por las leyes tributarias especiales, cumpliendo con los requisitos y formalidades en él requerido.

   Destaca que desde la promulgación de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y posteriormente la vigente Ley de Impuesto al Valor Agregado se estableció la obligación de los contribuyentes ordinarios de emitir facturas por sus ventas por la prestación de sus servicios y por las demás operaciones gravadas que realicen y que esos documentos se emitieran cumpliendo con los requisitos legales y reglamentarios.

   En cuanto a la falta de motivación del acto recurrido, la representante de la República expresa que efectivamente todo acto administrativo implica la expresión de las razones de hecho y de derecho que lo originan, pero que no es esencial que en la motivación se haga un estudio detallado y analítico de todo cuanto concierne al acto siendo suficiente hacer una breve referencia tanto de los hechos como de los fundamentos legales del mismo.

   Asimismo, menciona el artículo 18 numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos, en el cual se desprende que basta la expresión suscinta de los hechos y del derecho aplicable.

   Alega que las actas fiscales de mero trámite gozan de legitimidad y, en ellas se observa que la actuación fiscal dejó constancia de cuáles fueron los requisitos incumplidos como contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agregado.

   Esgrime que la resolución impugnada no adolece del vicio de inmotivación, por cuanto señala tanto el hecho infraccional que dio origen a la actuación administrativa, como las normas jurídicas sobre las cuales se fundamentó la Administración Tributaria al imponer las sanciones.

   Agrega que de las facturas consignadas en el expediente administrativo se evidencia que no contienen la condición que la operación sea de contado o a crédito y existe en algunas facturas una segunda numeración de seis cifras en el centro de cada factura al lado de la fecha.

   Continúa la representante de la República señalado que de las copias del libro de ventas consignadas en el expediente administrativo se observa que las cifras totalizadas que aparecen al final de cada período no reflejan el monto del impuesto declarado como diferencia entre débitos y créditos fiscales, el cual debe coincidir con el indicado en la declaración del impuesto del período de que se trate. Asimismo, no refleja la información relativa a ventas o prestaciones de servicios, exentas, exoneradas y de exportación, al margen que tales conceptos sean equivalentes a Bs. F. 0,00.

   En relación con la medida de cierre de establecimiento, alega que dicha clausura se practicó cumpliendo lo previsto en el numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario, ya que se configuró la existencia de la conducta infraccional en que se fundamenta dicha medida, por lo que la Administración Tributaria no violó el derecho de la defensa a la contribuyente.

   Afirma que la carga probatoria recae sobre la contribuyente, quien se limitó a invocar la violación de principios de justicia y equidad tributaria, pero sin aportar tanto al expediente recursorio administrativo como en el jurisdiccional elementos suficientes capaces de demostrar y desvirtuar los elementos fácticos del acto recurrido.

   Solicita que se declare sin lugar el recurso contencioso tributario y, que en el supuesto negado que el mismo sea declarado con lugar se exonere a la Administración Tributaria del pago de costas procesales por haber tenido motivos racionales para actuar.

   II

   FUNDAMENTOS DEL ACTO RECURRIDO

   En fecha nueve (09) de diciembre de 2005, la División de Fiscalización de la Región Capital del SENIAT, dictó la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2005-00000616 (folios 132 al 134), en cuyo texto ordenó emitir planillas de liquidación por concepto de multa por un monto total de MIL CUATROCIENTAS TREINTA Y SIETE CON CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (1.437,50 U.T.), convertidas en bolívares al valor de las mismas para el momento del pago, por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por cuanto la recurrente emite facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos, correspondientes a los períodos de imposición de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004; enero y febrero de 2005, contraviniendo lo establecido en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68, y 69 de su Reglamento y los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 del 28-12-1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 del 29-12-1999. Asimismo, la recurrente presentó el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado observándose que no cumple con los requisitos exigidos, correspondiente a los períodos de imposición de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004; y enero de 2005, incumpliendo lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 75, 76 y 77 de su Reglamento, lo cual constituye un incumplimiento de los deberes formales según lo establecen los artículos 101 numeral 3 y 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario.

   El 27 de junio de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dicta la Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2007-000196 (folios 148 al 164), mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente en fecha 31 de marzo de 2006, y en consecuencia confirma la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2005-00000616 (folios 132 al 134), de fecha nueve (09) de diciembre de 2005, y las planillas de liquidación por concepto de multa por un monto total de MIL CUATROCIENTAS TREINTA Y SIETE CON CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (1.437,50 U.T.), arriba identificadas.

   III

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar en primer término, si la Administración Tributaria al dictar la resolución impugnada incurrió o no en el vicio de inmotivación luego de lo cual, pasará a decidir a cerca si la Administración Tributaria al emitir el acto administrativo recurrido viola el principio de la legalidad de la sanción y de la pena establecido en el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al remitir a normas de rango sublegal.

   Observa esta sentenciadora que consta en autos que el escrito de Informes de la de los apoderados judiciales de la contribuyente fue consignado el 27 de junio de 2008, fecha para la cual ya había transcurrido el lapso previsto para la presentación de los informes, que a saber, fue el día 26 de junio de 2008, es decir, el mencionado Informe fue presentado un (01) día de despacho después de la oportunidad procesal correspondiente que tenía para ello, razón por la cual este Tribunal Superior considera que es extemporáneo y no es susceptible de ser analizado.

   Esta juzgadora observa que los abogados de la recurrente manifestaron que la resolución recurrida adolece del vicio de inmotivación, por cuanto solo indica la normativa que consagra los requisitos para la emisión de las facturas y de los libros contables, mas no señala con precisión cual de los requisitos exigidos en la Ley para las facturas y para los libros de ventas ha incumplido la contribuyente.

   Por su parte, la representación de la República alegó que la resolución impugnada no adolece del vicio de inmotivación, por cuanto señala tanto el hecho infraccional que dio origen a la actuación administrativa, como las normas jurídicas sobre las cuales se fundamentó la Administración Tributaria al imponer las sanciones.

   En este punto, para esta sentenciadora se hace necesario destacar que la jurisprudencia de nuestro M.T., ya ha señalado en reiteradas decisiones que la motivación es la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho del acto, por lo que, resulta indispensable que los actos administrativos de carácter particular estén dotados de motivación, exceptuando solamente a los de simple trámite o aquellos a los cuales una disposición legal los exima de tal requisito. A tal efecto, se debe hacer referencia a los hechos y fundamentos legales del acto, por lo que todo acto administrativo debe contener una relación sucinta donde se deje constancia de los antecedentes de hecho y de derecho que concurren a la formación del acto, facilitando su interpretación y evitando el estado de indefensión a los particulares.

   Ahora bien, de acuerdo con el numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, todo acto administrativo deberá contener “…Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes…”.

   De las consideraciones precedentemente expuestas, se desprende la necesidad de instituir la motivación de los actos como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste, y así lo ha sostenido innumerable jurisprudencia de esta M.I., en la necesidad de que los actos que la Administración emita deberán señalar, en cada caso, el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a la decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal resolución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa. Serán inmotivados los actos administrativos, en aquellos casos en los cuales los interesados quedan impedidos para conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión.

   De manera tal que el objetivo de la motivación, es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.

   En jurisprudencia pacífica y reiterada de esta Sala Político-Administrativa, se ha sostenido que la nulidad de los actos administrativos por inmotivación sólo se produce cuando éstos no permiten a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de la sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario.

   Por otra parte, se ha reiterado en sentencias Nros. 01815 y 02230 de fechas 3 de agosto de 2000 y 10 de octubre de 2006, respectivamente, dictadas por la Sala Político Administrativa del M.T. que se da también el cumplimiento de la motivación cuando la misma esté contenida en el contexto del acto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y de sus antecedentes.

   Circunscribiendo el análisis al caso concreto, esta juzgadora observa que el acto administrativo recurrido se refiere a la verificación efectuada por la Administración Tributaria donde se dejó constancia que al momento de practicar el procedimiento de Verificación Fiscal, la recurrente emite facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos, correspondientes a los períodos de imposición de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004; enero y febrero de 2005, contraviniendo lo establecido en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68, y 69 de su Reglamento y los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 del 28-12-1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 del 29-12-1999. Asimismo, la Administración Tributaria constató que la recurrente presentó el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado observándose que no cumple con los requisitos exigidos, correspondiente a los períodos de imposición de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004; y enero de 2005, incumpliendo lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 75, 76 y 77 de su Reglamento, lo cual constituye un incumplimiento de los deberes formales según lo establecen los artículos 101 numeral 3 y 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario.

   En la Resolución impugnada se le impone a la contribuyente una multa por la cantidad total de MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y SIETE CON 50/100 UNIDADES TRIBUTARIAS (1.437,50 UT), así como la clausura del establecimiento por un lapso de dos (02) días.

   Aplicando la precedente jurisprudencia sostenida por el M.T. de la República referente al vicio de inmotivación y vistas las razones expuestas en el acto administrativo impugnado, encuentra esta sentenciadora suficientes los fundamentos de hecho y de derecho contenidos en la referida resolución impugnada, así como en las acta fiscales, pues se expresan los motivos que le sirvieron de base para su formulación, los períodos fiscalizados y los montos en cada detalle, el objeto de este y sus consecuencias jurídicas, y, además, no le fue conculcado el derecho a la defensa a la sociedad mercantil contribuyente, toda vez que ésta pudo interponer los recursos respectivos a fin de exponer sus alegatos y pruebas en protección de tal derecho, como lo hizo en el caso bajo análisis que pudo ejercerlo en vía judicial a través del recurso contencioso tributario, razón por la cual debe forzosamente este Tribunal Superior declarar improcedente la denuncia efectuada por la representación judicial de la contribuyente, en cuanto al vicio de inmotivación de la Resolución de Imposición de Sanción recurrida que afectarían de nulidad absoluta la actuación administrativa impugnada. Así se decide.

   Planteada la controversia en los ya citados términos, procede este Tribunal a revisar si la Administración Tributaria al emitir el acto administrativo recurrido viola el principio de la legalidad de la sanción y de la pena establecido en el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al remitir a normas de rango sublegal, con lo cual transcribe y analiza las normas aplicables al presente caso.

   Así, el artículo 145 del Código Orgánico Tributario establece:

   Artículo 145.- “Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:”

   …Omissis…

2. “Emitir los documentos exigidos por las leyes tributarias especiales, cumpliendo con los requisitos y formalidades en ellas requeridos.”

   En concordancia con dicho artículo, los artículos 54 y 57 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, 63, 72 de su Reglamento y artículo 2 de la Resolución 320 del 28-12-1999 establecen:

   Artículo 54.- “Los contribuyentes a que se refiere el artículo 5 de esta Ley están obligados a emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas. En ellas deberá indicarse en partida separada el impuesto que autoriza esta Ley.

   Las facturas podrán ser sustituidas por otros documentos en los casos en que así lo autorice la Administración Tributaria”

   Artículo 57.- “La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, y demás documentos que se generen conforme a lo previsto en esta Ley.” (omissis)…

   Parágrafo Primero: La Administración Tributaria podrá establecer normas tendentes a regular la corrección de los errores materiales en que hubiesen podido incurrir los contribuyentes al momento de emitir las facturas y cualquier otro documento equivalente que lo sustituyan”.

   Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado

   Artículo 63: “El Ministerio de Hacienda, mediante Resolución, dictará las normas que establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones técnicas que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, en los otros documentos equivalentes que las sustituyan, en las órdenes de entrega o guías de despacho y en las notas de crédito o débito“.

   …(omisis)…

   Artículo 72.- “En los Libros de Compras y de Ventas, al final de cada mes, se hará un resumen del respectivo período de imposición, indicando el monto de la base imponible y del impuesto, ajustada con las adiciones y deducciones correspondientes; el débito y el crédito fiscal, así como, un resumen del monto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios exentas, exoneradas y no sujetas al impuesto y del monto de las exportaciones de bienes y servicios.

   En el caso de operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán indicarse dichos bienes separadamente, agrupándose por cada una de las alícuotas.

   Estos resúmenes deberán coincidir con los datos que se indicarán en el formulario de declaración y pago, medios y sistemas autorizados por el Ministerio de Hacienda para la declaración y pago mensual del impuesto.

   Los contribuyentes que lleven más de un libro para el registro de sus compras y ventas, deberán hacer en los Libros de Compras y de Ventas diarias, un resumen con los detalles de cada uno de ellos.”

   Resolución 320 del 28-12-1999

   Artículo 2.- “Los documentos a que hace referencia el artículo anterior deben emitirse cumpliendo y llenando los siguientes requisitos:

   …

   b) Numeración consecutiva y única de la factura o documento equivalente de que se trate…

   …

   p) Condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito y su plazo…”

   De las normas parcialmente transcritas colige este Órgano Jurisdiccional lo siguiente:

   a.- El cumplimiento que deben realizar los sujetos pasivos de los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria (SENIAT);

   b.- Dentro de esos deberes formales figura, la emisión de documentos exigidos por las leyes tributarias especiales, cumpliendo con los requisitos y formalidades en ellas requeridos;

   c.- Los contribuyentes ordinarios están obligados a emitir facturas tanto por sus ventas como por la prestación de servicios, así como por las demás operaciones gravadas y a su vez, indicar en partida separada el impuesto autorizado por la Ley Especial ya señalada;

   d.- Cuando así lo autorice la Administración Tributaria, las facturas podrán ser sustituidas por otros documentos;

   e.- La Administración Tributaria esta facultada para emitir normas de carácter sublegal que establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones con las cuales deben cumplir la impresión y emisión de las facturas, los documentos equivalentes que las sustituyan, las órdenes de entrega o guías de despacho, las notas de crédito o débito modificadoras de las facturas originalmente emitidas;

   f.- La Administración Tributaria también podrá establecer la normativa tendente a regular la corrección de errores materiales en los cuales pudiesen incurrir los contribuyentes al momento de emitir las facturas y cualquier otro documento equivalente que las sustituya.

   Es así, que el Ministerio de Finanzas en ejercicio de sus atribuciones, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 54 y 57 del Decreto con Fuerza y Rango de Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado; y con lo dispuesto en los artículos 5, 63, 64, 65 y 66 del Reglamento General del Decreto con Fuerza y Rango de Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, dicta la Resolución 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en Gaceta Oficial No. 36.859 del 29-12-1999, mediante la cual establece las disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos, en las que señalan los requisitos adicionales que deberán contener los documentos que emitan los contribuyente y responsables, para los casos que se trate de facturas manuales o emitidas mediante sistemas automatizados o computarizados, o través de máquinas fiscales.

   Aplicando las normas parcialmente transcritas, esta sentenciadora observa que la verificación efectuada por la Administración Tributaria dejó constancia que al momento de practicar el procedimiento de Verificación Fiscal, la recurrente emite facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos, correspondientes a los períodos de imposición de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004; enero y febrero de 2005, contraviniendo lo establecido en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68, y 69 de su Reglamento y los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 del 28-12-1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 del 29-12-1999. Asimismo, la Administración Tributaria constató que la recurrente presentó el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado observándose que no cumple con los requisitos exigidos, correspondiente a los períodos de imposición de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004; y enero de 2005, incumpliendo lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 75, 76 y 77 de su Reglamento, lo cual constituye un incumplimiento de los deberes formales según lo establecen los artículos 101 numeral 3 y 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario.

   Derivado de lo anterior, este Tribunal considera que la resolución impugnada no resulta ilegal, inconstitucional, ni ha violado el principio de legalidad de la sanción prevista en el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por lo que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat y la División de Fiscalización del Seniat son perfectamente competentes para formular el reparo y aplicar las normas establecidas en la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Resolución 320 del 28-12-1999 y Código Orgánico Tributario, así como el Ministerio de Finanzas tiene específicamente atribuida la facultad de dictar normas sublegales como la Resolución 320 del 28-12-1999, para asegurar el cumplimiento de la emisión de las facturas, en las que se establezcan los requisitos, formalidades que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, por lo que los actos administrativos recurridos, resultan perfectamente válidos y con plenos efectos legales, motivo por el cual se desestima el alegato del recurrente en cuanto a que se declare la nulidad de los actos recurridos por violar el principio de legalidad de la sanción. Así se declara.

   Igualmente, este Tribunal Superior pudo constatar que la representación de la recurrente alega que es un error material el incumplimiento del deber formal por no emitir las facturas y llevar los libros de ventas sin cumplir los requisitos de ley, para los períodos de imposición de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004; enero y febrero de 2005, por lo que no puede sancionarse como delito continuado.

   Sobre este particular, el deber formal en la relación jurídico-tributaria, es una obligación de hacer, consistente en el cumplimiento de una serie de imposiciones a cargo de los contribuyentes o responsables. Se entiende que estos deberes son aquellos impuestos, bien en el Código Orgánico Tributario (normativa general en el campo tributario), bien en leyes tributarias (que regulan una materia especial), a los sujetos pasivos o terceros tendentes a la determinación de la obligación tributaria o a la verificación y fiscalización del cumplimiento de la referida obligación. Toda acción u omisión de los sujetos pasivos, tendentes a violar las disposiciones que consagran dichos deberes formales, constituye incumplimiento de los mismos, así lo expresa el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, en concordancia, los artículos 54 y 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado rationae temporis.

   Precisado lo anterior, se deduce la obligatoriedad por parte de la contribuyente de emitir facturas conforme a los requisitos de ley y en llevar oportunamente los libros y registros especiales, realizar los correspondientes asientos y soportar los mismos con comprobantes, facturas y documentos relacionados con las operaciones realizadas, a fin de dar cumplimiento a los deberes formales establecidos en la Ley.

   Ciertamente, ha sido criterio reiterado del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, la aplicación de la figura del delito continuado tal y como se desprende de las sentencias dictadas en fechas 17 de junio de 2003 (Caso “Acumuladores Titan, C.A.) y 12 de Mayo de 2004 (Caso “Tuboacero, C.A.), y la reciente sentencia No. 00584 del 07 de mayo de 2008, las cuales traen a colación el siguiente fallo:

   Sentencia Nro. 5567, del 11/08/05, Caso “Uniauto, C.A.”:

   ...En este sentido, esta Alzada considera oportuno ratificar el criterio adoptado en su sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C.A.), reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C.A.), en el que se estableció lo siguiente:

   Omissis

   En virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 71 del Código Orgánico Tributario aplicable al caso de autos, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los sólos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 104, 106 y 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, por incumplimiento de deberes formales atinentes al manejo de los Libros de Compras y de Ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, y con relación a la presentación de la declaración y pago del aludido tributo de forma extemporánea, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. En consecuencia, resulta forzoso para esta Sala declarar improcedente el alegato de fondo planteado por la representación del Fisco Nacional. Así se decide. ... (Destacado del Tribunal)

   Posteriormente, se ratificó el criterio del delito continuado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia número 584, de fecha 07 de mayo de 2008, (Caso Zapatería F.P., C.A.), mediante la cual sostuvo lo siguiente:

   Así, tal como lo dispone la sentencia transcrita, se considera que existe delito continuado en infracciones tributarias, cuando se viene violando o transgrediendo, en varios períodos impositivos investigados, la misma norma, ello en virtud de la unicidad de la intención de la contribuyente, es decir, una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada.

   Por ende, en el presente caso la infracción consistió en un ilícito formal, cuya sanción constituye una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), conforme a lo dispuesto en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, comportamiento reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados; por tal razón, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada en este caso particular, la cual será calculada como una sola infracción. Por consiguiente, se desestima la denuncia formulada por la representación fiscal, y se declara sin lugar la apelación ejercida por la representación en juicio del Fisco Nacional. Así se declara.

   En virtud de ello, esta Sala ordena a la Administración Tributaria la expedición de planillas de liquidación, por la cantidad en bolívares equivalente a ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), por cuanto se evidenció del alegato esgrimido por la contribuyente en el recurso contencioso tributario interpuesto y de los recaudos existentes en autos, que la misma emitió una cantidad de facturas que no cumplían con los requisitos legalmente establecidos superior al máximo previsto en el artículo 101 en comentario, en cada uno de los períodos impositivos investigados. Así se decide. (Negritas del Tribunal)

   No obstante la sentencia anterior, la Sala Político Administrativa cambió de criterio con respecto a la aplicación del Artículo 99 del Código Penal, mediante decisión 948 de fecha 13 de agosto de 2008, en la cual señaló:

   Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

   Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

   Ello es así, en atención a que el Código Orgánico Tributario prevé una serie de situaciones específicas aplicables a la materia fiscal, contemplando dentro de su marco regulatorio todo lo referente a las infracciones e ilícitos tributarios, siendo que en su artículo 79 expresamente señala que “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas”. Adicionalmente, establece que “A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario”. (Resaltado de la Sala).

   Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo.

   En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

   Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias.

   En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

   En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide.

   Ahora bien, en atención a que el nuevo criterio no resulta aplicable a la situación de autos, esta Alzada con fundamento en la sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, debe aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción, tal como lo estableciera el a quo. Por las razones expuestas, se impone confirmar el fallo apelado. Así se declara.

   Luego en sentencia No. 103 de fecha 29 de enero de 2009, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se pronuncia sobre la petición de aclaratoria de la sentencia No. 948 del 13-08-2008, declarando:

   Precisado lo que antecede, esta Sala pasa a revisar el planteamiento formulado por la representante judicial del Fisco Nacional y a tal efecto observa:

   La pretensión de la peticionante consiste en que se aclaren las razones por las cuales la modificación de la interpretación respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en materia de sanciones administrativas, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado, no se consideró para la solución de fondo del caso de autos.

   En tal sentido, esta Sala constata que en la sentencia N° 00948 del 13 de agosto de 2008, si bien se revisó un criterio jurisprudencial y se modificó la interpretación de normas jurídicas, no se expusieron las razones por las cuales no se aplicaba la novedosa doctrina judicial al caso que se resolvió en esa oportunidad, motivo por el que se estima procedente la solicitud de aclaratoria al existir puntos dudosos que deben ser aclarados. Así se declara.

   Ahora bien, con el fin de resolver tal situación resulta necesario precisar que si bien los órganos jurisdiccionales se encuentran investidos de la potestad para revisar sus criterios jurisprudenciales como parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, esa revisión no puede ser utilizada de manera indiscriminada.

   A tal efecto, los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate. (Vid. sentencia de la Sala Constitucional N° 3702 del 19 de diciembre de 2003, ratificada, entre otras, en las decisiones números 3057, 5074, 366 y 1166 de fechas 14 de diciembre de 2004, 15 de diciembre de 2005, 1° de marzo de 2007 y 11 de julio de 2008, respectivamente).

   Con fundamento en el reiterado criterio jurisprudencial antes referido, esta Sala considera que, en este caso, la modificación que se produjo en “la interpretación que se ha[bía] venido realizando respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en la materia de sanciones administrativas tributarias, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado”, no podía aplicarse a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.

   En los términos antes expuestos, queda resuelta la solicitud de aclaratoria formulada por la representante judicial del Fisco Nacional del fallo dictado por esta Sala N° 00948 del 13 de agosto de 2008. (Resaltado de este Tribunal)

   Este Tribunal a los fines de unificar los criterios jurisprudenciales conforme al Artículo 321 del Código de Procedimiento Civil, considera perfectamente aplicable el criterio desarrollado por la Sala Político Administrativa antes transcrita y, por esta razón cambia igualmente de criterio conforme a lo expresado por la honorable Sala.

   Sin embargo, se hace necesario para esta sentenciadora destacar, que el criterio que se encontraba vigente para el momento que la Administración Tributaria dicta la Resolución impugnada consistía en aceptar la aplicación del Artículo 99 del Código Penal, por lo tanto, también conforme a la doctrina de la Sala Constitucional, sobre la aplicación de los nuevos criterios, esta debe realizarse con efectos hacia el futuro y nunca de manera retroactiva, tal y como lo señala el fallo 464 de fecha 28 de marzo de 2008, el cual sostiene:

   Ciertamente, hasta que se dictó la decisión bajo examen, la citada Sala mantuvo reiteradamente un criterio que aun cuando no se armonizaba con el desarrollado por esta Sala, debió ser modificado y aplicado con efectos ex nunc, a los fines de salvaguardar el principio de seguridad jurídica, que resultó violentado al aplicar un nuevo criterio al caso en estudio, sin que ello suponga una negativa para que los órganos jurisdiccionales ajusten los criterios jurisprudenciales a los postulados constitucionales, pues las modificaciones de criterios son exigencias propias de la función judicial, pero los cambios necesarios para el ejercicio verdadero de la justicia en un Estado Social de Derecho y de Justicia no pueden vulnerar principios como la seguridad jurídica y la confianza legítima del justiciable (decredulitate publica).

   De allí que esta Sala deba señalar con precisión que no es el cambio de criterio el que atenta contra la Constitución y los derechos, garantías y principios que la misma consagra, sino su aplicación inmediata y no a futuro, siendo evidente la lesión a la seguridad jurídica y a la irrectroactividad.

   En tal virtud, se anula el referido fallo y se repone la causa al estado en que la referida Sala, dicte un nuevo pronunciamiento conforme a la doctrina expuesta en el presente fallo y así se decide.

   Con base a lo anterior y en aplicación del criterio vigente para la fecha de las Resoluciones impugnadas (09-12-2005 y 27-06-2007), esta juzgadora considera que la Administración Tributaria debía aplicar para el presente caso por haber sido dictada la resolución recurrida con anterioridad al cambio de criterio, una sola sanción en aplicación del Artículo 99 del Código Penal, para la sanción aplicada conforme al Artículo 101 el Código Orgánico Tributario. En consecuencia, declara que la sanción a imponer en el presente caso por incumplimiento del deber formal conforme al artículo 101 del Código Orgánico Tributario, es por la cantidad de CIENTO CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (150 U.T.). Así se decide.

   Igualmente, aprecia esta juzgadora que la recurrente se le impuso una sanción por incumplimiento de los requisitos en el Libro de Ventas, lo cual constituye incumplimiento de deberes formales conforme lo establece el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario.

   Una vez precisado lo anterior, considera este Tribunal que la contribuyente incurrió en distintos ilícitos tributarios durante los períodos investigados, por lo que se aplicará la concurrencia de infracciones conforme al artículo 81 del Código Orgánico Tributario, el cual establece:

   Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

   Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

   Cuando concurran dos o mas ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de la libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

   Parágrafo Único.- La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.

   Con base a las fundamentaciones expuestas, este Tribunal Superior le resulta forzoso declarar que la sanción a imponer en el presente caso, es por la cantidad total de CIENTO SESENTA Y DOS UNIDADES TRIBUTARIAS CON CINCUENTA (162,50 UT), tal como se demuestra a continuación:

   DESCRIPCIÓN BASE LEGAL U.T. ART. 99 CÓDIGO PENAL APLICACIÓN DE CONCURRENCIA UT

   Omisión de requisitos en facturas. (sanción mas grave) Art. 101 numeral 3 COT 150 150 150

   libros de venta no cumplen requisitos (considerada la mitad de la sanción) Art. 102 numeral 2

   COT 25 12.5

   Total sanción 162,50

   En virtud de las consideraciones a.e.j. declara que efectivamente resulta improcedente la multa impuesta por la cantidad total de MIL CUATROCIENTAS TREINTA Y SIETE CON CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (1.437,50 U.T.), convertidas en Bolívares al valor de las mismas para el momento del pago, por concepto al incumplimiento de deberes formales supra mencionados.

   III

   DECISIÓN

   Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la Sociedad Mercantil MOTEL PANORAMA, C.A. contra la Resolución No SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2007-000196 (folios 148 al 164), de fecha veintisiete (27) de junio de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente en fecha treinta y uno (31) de marzo de 2006, en contra de la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2005-00000616 (folios 132 al 134), de fecha nueve (09) de diciembre de 2005, emanada de la División de Fiscalización de la Región Capital del SENIAT.

   En consecuencia:

PRIMERO

Se declara NULA la Resolución No SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2007-000196 (folios 148 al 164), de fecha veintisiete (27) de junio de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente en fecha treinta y uno (31) de marzo de 2006, en contra de la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2005-00000616 (folios 132 al 134), de fecha nueve (09) de diciembre de 2005, emanada de la División de Fiscalización de la Región Capital del SENIAT, en cuyo texto ordenó emitir planillas de liquidación por concepto de multa por un monto total de MIL CUATROCIENTAS TREINTA Y SIETE CON CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (1.437,50 U.T.).

SEGUNDO

Se ordena a la Administración Tributaria liquidar y aplicar la multa correspondiente a la cantidad de CIENTO SESENTA Y DOS UNIDADES TRIBUTARIAS CON CINCUENTA (162,50 UT), conforme a lo decidido en el presente fallo.

TERCERO

Dada la naturaleza del fallo, no hay condenatoria en costas.

Publíquese, Regístrese y Notifíquese. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los veinticinco (25) días del mes mayo del año 2009. Año 199° de la independencia y 150° de la Federación.

LA JUEZA PROVISORIA

B.B.G.

LA SECRETARIA

YANIBEL LÓPEZ RADA

En esta misma fecha, se publicó la anterior Sentencia a las dos de la tarde (2:00 pm)

LA SECRETARIA

YANIBEL LÓPEZ RADA

BBG/yag