Decisión nº PJ0662010000053 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 24 de Marzo de 2010

En fecha 23 de junio de 2.003, la funcionaria M.A.P., titular de la cédula de identidad Nº 5.556.865, funcionaria adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Región Guayana del SENIAT, autorizada mediante Providencias Administrativas Nº GRTI/RG/DF/1356 y Nº GRTI/RG/DF/1357 y GRTI/RG/DF/1358, ambas de fecha 05 de junio de 2.003, a los efectos de realizar investigación fiscal al contribuyente, en materia de Impuesto Sobre la Renta (con respecto a Ingresos, Costos y Deducciones) correspondientes a los ejercicios fiscales de los años 2.000, 2.001 y 2.002 (v. folios 50, 49, 46), autorizada para ello, de inspeccionar los libros, documentos y bienes tomando las mediadas de seguridad para su conservación; a tal efecto, levantó las Actas de Requerimientos Nº GRTI/RG/DF/1356, Nº GRTI/RG/DF/1357 y Nº GRTI/RG/DF/1358, en las cuales solicito al contribuyente la documentación comprendida en el lapso que va desde 01/01/2000 al 31/12/2000, en la primera de ellas y en la segunda, solicito al contribuyente la documentación comprendida en el lapso que va desde 01/01/2001 al 31/12/2001, y en la tercera de las mencionadas actas le requirió la documentación comprendida en el lapso que va desde 01/01/2002 al 31/12/2002, dejando constancia escrita de lo consignado por el contribuyente (v. folios 51, 48, 47).

En fecha 16 de febrero de 2.004, se le notificó al contribuyente S.D.J.S.R., el contenido de las Resoluciones de los Sumarios Administrativos que se trascriben a continuación (v. folios 26 al 40):

“GRTI/RG/DSA/460 Ciudad Bolívar, 27 de Noviembre de 2.003,

RESOLUCION

(Sumario Administrativo)

Omissis…

DECISION

Por todas las razones de hecho y de derecho antes señaladas, y en virtud de los descargos presentados por la contribuyente contra el Acta de Reparo Nº GRTI/RG/DF/185 de fecha 07-07-2.003, esta Administración Tributaria haciendo uso de sus facultades legales confirma parcialmente el reparo formulado bajo los términos expuestos, revocando la cantidad de Ciento Dieciséis Mil Bolívares (Bs. 116.000,00), por presentar la contribuyente el documento probatorio, y así se declara.

DETERMINACION FISCAL

Por cuanto el Acta Fiscal Nº GRTI/RG/DF/185 de fecha 07-07-2.003, se determinó un incremento a favor del Fisco Nacional por concepto de Impuesto Sobre la Renta, se procede en consecuencia a determinar la diferencia de impuesto a pagar de acuerdo a la siguiente determinación:

…Omissis…

DETERMINACION DE LA MULTA

De la investigación fiscal practicada (…), resultó un reparo constituyendo este hecho una contravención cuya sanción se encuentra prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1.994, aplicable rationae temporis, el cual ordena imponer una multa que podrá ser desde un décimo hasta el doble del impuesto que se liquida en virtud de dicho reparo.

Omissis…

Por cuanto en el presente caso se observo como circunstancia agravante la magnitud monetaria del perjuicio fiscal y como atenuante la colaboración prestada a la funcionaria actuante y el hecho de haber participado en el debate probatorio, consignando los recaudos para validar una de las cargas familiares objetadas, por lo cual esta instancia administrativa modifica la pena normalmente aplicable, y se impone la multa del ochenta por ciento (80%) sobre la base del tributo omitido producto del reparo formulado, de acuerdo a la siguiente manera:

Ejercicio Tributo Omitido Multa art. 111 COT

01/01/00 al 31/12/00 370.178, 71 296.142,97

“GRTI/RG/DSA/459 Ciudad Bolívar, 27 de Noviembre de 2.003,

RESOLUCION

(Sumario Administrativo)

Omissis…

DECISION

Por todas las razones de hecho y de derecho antes señaladas, y en virtud de los descargos presentados por la contribuyente contra el Acta de Reparo Nº GRTI/RG/DF/186 de fecha 07-07-2.003, esta Administración Tributaria haciendo uso de sus facultades legales confirma parcialmente el reparo formulado bajo los términos expuestos. Así se declara.

DETERMINACION FISCAL

Por cuanto el Acta Fiscal Nº GRTI/RG/DF/186 de fecha 07-07-2.003, se determinó un incremento a favor del Fisco Nacional por concepto de Impuesto Sobre la Renta, se procede en consecuencia a determinar la diferencia de impuesto a pagar de acuerdo a la siguiente determinación:

…Omissis…

DETERMINACION DE LA MULTA

De la investigación fiscal practicada (…), resultó un reparo constituyendo este hecho una contravención cuya sanción se encuentra prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 1.994, aplicable rationae temporis, el cual ordena imponer una multa que podrá ser desde un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

Omissis…

Por cuanto en el presente caso se observo como circunstancias agravantes: la magnitud monetaria del perjuicio fiscal, atenuantes: el cumplimiento de sus deberes formales y la actitud manifiesta en colaborar con el esclarecimiento de los hechos, que modifican la pena normalmente aplicable, por lo cual se impone la multa del ochenta por ciento (80%) sobre la base del tributo omitido producto del reparo formulado, de acuerdo a la siguiente manera:

Ejercicio Tributo Omitido Multa art. 111 COT

01/01/01 AL 31/12/01 561.124,29 448.899,43

GRTI/RG/DSA/461 Ciudad Bolívar, 27 de Noviembre de 2.003,

RESOLUCION

(Sumario Administrativo)

Omissis…

DECISION

Por todas las razones de hecho y de derecho antes señaladas, y en virtud de los descargos presentados por la contribuyente contra el Acta de Reparo Nº GRTI/RG/DF/187 de fecha 07-07-2.003, esta Administración Tributaria haciendo uso de sus facultades legales confirma parcialmente el reparo formulado bajo los términos expuestos, revocando la cantidad de Ciento Cuarenta y Ocho Mil Bolívares (Bs. 148.000,00), y así se declara.

DETERMINACION FISCAL

Por cuanto el Acta Fiscal Nº GRTI/RG/DF/187 de fecha 07-07-2.003, se determinó un incremento a favor del Fisco Nacional por concepto de Impuesto Sobre la Renta a reintegrar declarado por el contribuyente, se procede en consecuencia a determinar la diferencia de impuesto a pagar de acuerdo a la siguiente determinación:

…Omissis…

DETERMINACION DE LA MULTA

Total Impuesto del Ejercicio 0,00

Menos: Impuesto retenido en el Ejercicio 304.586,73

Impuesto pagado en exceso en ejercicios anteriores 0,00

Impuesto a Reintegrar o Compensar 304.586,73

Así las cosas, en fecha 23 de marzo de 2.004, el recurrente interpuso recurso jerárquico subsidiariamente al recurso contencioso tributario de conformidad con lo previsto en los artículos 242 y 259 del Código Orgánico Tributario ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera (SENIAT), conforme se desprende del Auto de Recepción Nº 063-2004 levantada a tal efecto (v. folios 18 al 25).

-III-

ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE

 Que el reparo obedece a que presentó en sus declaraciones de Impuesto sobre la Renta de los ejercicios de los años 2.000, 2.001 y 2.002 la correspondiente rebaja por siete (07) cargas familiares, las cuales están conformadas por madre, cónyuge, tres (03) hijos legítimos y dos (2) nietos, de los cuales anexo documentos de legitimidad, pero que cuatro (04) de las aludidas cargas fueron consideradas como rebajas improcedentes.

 Que los ejercicios investigados en materia de Impuesto sobre la Renta, demuestran que consistentemente ha contribuido con el Fisco Nacional mediante el pago de impuestos establecidos por la ley, a fin de que con el aporte de todos, el Estado pudiera satisfacer las necesidades comunes.

 Que comparte la necesidad y el derecho que tiene el Fisco Nacional de recaudar los impuestos y el deber que tenemos las personas naturales y jurídicas de contribuir con el pago de los mismos.

 Que existe una exageración en el sumario administrativo al determinarle multas sobre el 80% de la base del presunto tributo omitido.

 Que al momento de aplicar las sanciones, la Administración Tributaria no consideró el prejuicio fiscal y la gravedad del ilícito, incurriendo en una exageración tributaria, que contradice con lo dispuesto en los artículos 95 y 96 del Código Orgánico Tributario.

INFORMES DE LA REPÚBLICA

La representación de la República ratifica en todas sus partes el contenido de la Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/2007/682, de fecha 30 marzo de 2.007, en virtud que los alegatos formulados por la recurrente no son ciertos y en consecuencia no le asisten la razón y el derecho. A la postre, que el contribuyente no trajo nuevos elementos ni nuevas pruebas que contradigan el contenido de la aludida resolución.

-IV-

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Analizados como han sido los argumentos y los actos administrativos impugnados por la recurrente, quien decide observa que el thema dedidendum recae en verificar la deducibilidad o no de las rebajas presentadas por el contribuyente S.D.J.S.R., en su declaraciones de Impuesto sobre la Renta correspondientes a los periodos fiscales 2.000, 2.001 y 2.002; así como, la procedencia de las sanciones que le fuesen impuestas.

Inicialmente, debe observarse que el caso subjudice, corresponde a un recurso jerárquico ejercido subsidiariamente al recurso contencioso, contra un procedimiento de fiscalización aperturado, tramitado y decidido por la Administración Tributaria a la recurrente -en etapa administrativa- en materia de Impuesto Sobre La Renta en el cual se dictaron las tres (03) Resoluciones de los Sumarios Administrativos correspondientes a los ejercicios fiscales de los años 2.000, 2.001 y 2.002, que se hayan precedentemente trascritas. Sin embargo, es el caso, que en la Resolución del Recurso Jerárquico Nº GGSJ/GR/DRAAT/2007/682, de fecha 30 de marzo de 2.007, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (v. folios 04 al 16 del expediente), la Administración del Tributo sólo se pronunció respecto a las Resoluciones de los Sumarios Administrativos Nº GRTI/RG/DSA/459 y Nº GRTI/RG/DSA/460, ambas de fecha 27/11/2.003, en virtud que en la Resolución Nº GRTI/RG/DSA/461 dictada en la misma fecha y por el mismo órgano fiscal, se reconoce un crédito fiscal a favor del prenombrado contribuyente; pero es el caso, que en el futuro dicha resolución administrativa es proclive a ser el objeto de alguna solicitud de compensación ante dicho órgano fiscal -por parte del interesado- por tal razón, quien suscribe, estima prudente reservarse su opinión para el final, en provecho de la mejor cognición del presente fallo. Así se decide.-

Así las cosas, de la lectura de la prenombrada Resolución del Recurso Jerárquico Nº GGSJ/GR/DRAAT/2007/682, de fecha 30 de marzo de 2.007, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, de los argumentos de los intervinientes y otros recaudos integrantes de la presente causa, se advierte que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, determinó una diferencia en el Impuesto Sobre La Renta declarado por el contribuyente para los ejercicios fiscales de los años 2.000 y 2.001, proveniente del rechazo de tres de sus cargas familiares, lo que conllevo a la imposición de multas a éste, por las cantidades de Bs. 296.142,97 para el ejercicio del año 2.000 y Bs. 448.899,00 para el ejercicio del año 2.001, por haberse ocasionado una disminución ilegitima de los ingresos tributario, según lo dispuesto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1.994, vigente rationae temporis.

Visto esto, es necesario acotar que las resoluciones en estudio -las preliminares y la definitiva- son actos administrativos que goza de una presunción de legitimidad y veracidad de conformidad con lo dispuesto en el artículo 144 del Código Orgánico Tributario derogado, hoy artículo 184 del mismo texto legal, al establecer que “…especialmente en cuanto a los hechos contenidos en ella; hacen plena fe mientras no se pruebe lo contrario”. En efecto, el interés público en que se inspira la citada norma justifica ciertos privilegios de los cuales goza la Administración para el cumplimiento de sus fines, otorgándole una supremacía frente al administrado.

De hecho, la Administración Tributaria tiene la potestad de proceder por sí misma, sin necesidad de acudir a la vía Judicial a declarar la extinción ó como en el presente caso, a reformar los actos administrativos que considere total o parcialmente viciados por razones de mérito o de legalidad, este poder tiene mismo fundamento que el principio de la ejecutoriedad de los actos administrativos.

Adicionalmente, es de denotar que la voluntad de la Administración se impone sin medición jurisdiccional, cuando se trata de dar ejecución a sus actos, también dicha voluntad se basta a sí misma, cuando por una u otra razón declara la revocación o reforma de sus propios actos. Las decisiones administrativas relativas a la supresión o modificación de actos anteriores deben ser acatadas por todos los órganos de la administración y su obediencia se impone a la recurrente, sin perjuicio del derecho que corresponda, de pedir por la vía judicial se declare la nulidad de la revocación o reforma, tal como lo es, el caso que nos ocupa al momento de la interposición del Recurso Contencioso de manera subsidiaria por parte del contribuyente.

En orden de ideas, visto que la Resolución del Recurso Jerárquico Nº GGSJ/GR/DRAAT/2007/682 de fecha 30 de marzo de 2.007, dictada por la Administración Tributaria, fue declarada parcialmente con lugar, y al tratarse la presente acción judicial en un recurso contencioso ejercido subsidiariamente, esta Jurisdicente, en ejercicio de la tutela judicial efectiva pasa a examinar aquellos supuestos en los cuales el administrado no resultó beneficiado.

Como primer argumento, el contribuyente rechazó la voracidad fiscal y el hecho de que la Administración dicte sanciones y reparos sin analizar realmente la situación del contribuyente, y mucho menos su expediente tributario, obviando que como persona natural bajo relación de dependencia (sueldos y salarios) sus declaraciones de impuesto sobre la renta correspondiente a los ejercicios económicos de los años 2.000, 2.001 fueron oportunamente presentadas, en las cuales solicitó la rebaja de siete (7) cargas familiares: madre, cónyuge, tres hijos legítimos y dos nietos, para lo cual anexo los documentos de legitimidad de los cuatro cargas familiares rechazadas por el fiscal actuante.

Al respecto, la Ley de Impuesto Sobre la Renta, respecto a las rebajas sostienen que éstas son imputables al tributo causado, pudiendo disminuir el mismo a consecuencia de las mismas, contrario a lo que ocurre por ejemplo, con los desgravámenes o con el desgravámen único que disminuyen la base imponible; por tal razón, las rebajas (por carga familiar) están sometidas a la auditoría fiscal, a excepción de la llamada “rebaja personal” que le corresponde a toda persona natural. De tal manera, que al ser éstas objeto de auditoría fiscal o comprobación -en los contribuyentes que son sometidos al procedimiento de fiscalización- se les ha de requerir los respectivos comprobantes, pudiendo utilizar cualquier medio probatorio conducente para demostrar la procedencia de las mismas, tales como lo son, verbigracia las Actas del Registro Civil. Con excepción, como antes se dijo, de la rebaja personal (imputable a toda personal).

En relación a las rebajas, el artículo 62 de la citada Ley, establece:

Las personas naturales residentes en el país, gozarán…

Además, si tales contribuyentes tienen personas a su cargo, gozaran de las rebajas de impuesto siguientes:

1. Diez (10) unidades tributarias para el cónyuge.

2. Omissis…

.

Aplicado el análisis ya señalado al caso objeto de examen, se puede observar que los reparos a los cuales se ha hecho referencia, los formuló la Administración Tributaria por falta de comprobación, es decir, por no haber promovido y evacuado el contribuyente auditado los medios probatorios conducentes en la vía administrativa a efectos de desvirtuar el contenido de las Actas Fiscales de Requerimiento y de Recepción que rielan insertas de los folios 46 al 57 del expediente, y que dieron origen a los reparos formulados, actos administrativos que de conformidad con el articulo 429 del Código de Procedimiento Civil, por autorización expresa del artículo 332 del Código Orgánico Tributario, se les otorga el valor probatorio que se desprende de los mismos. Así se decide.-

Al respecto, se observa que en la Resolución del Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/459 de fecha 27 de noviembre de 2.003, la Administración Tributaria inicialmente sólo reconoció dos (02) de las siete (7) rebajas declaradas por el contribuyente como cargas familiares, correspondientes a un ascendiente y un descendiente, por ser las únicas amparadas en la documentación respectiva. Para luego, en virtud de los descargos presentados por el contribuyente, según lo previsto en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario, y tomando en consideración lo dispuesto en el artículo 63 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y el artículo 77 de nuestra Carta fundamental, que disponen:

Articulo 63: “Salvo disposición en contrario las rebajas de impuesto concedidas en el presente artículo, solo procederán en los casos de contribuyentes domiciliados o residentes en el país”.

Articulo 77: “Se protege el matrimonio del hombre y de la mujer, fundando en el libre consentimiento y en la igualdad absoluta de los derechos y deberes de los cónyuges. Las uniones estables de hecho entre un hombre y una mujer que cumplan los requisitos establecidos en la ley producirán los mismos efectos que el matrimonio”

.

De lo que, la Gerencia Regional Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT, ante la presentación de un Justificativo de Declaración de Comunidad Concubinaria emitido por el Juzgado del Municipio Independencia del Primer Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar procedió a reconocer la rebaja de diez unidades tributarias (10 U.T.) adicionales, por concepto de cónyuge, por ser ésta la persona que tiene a su cargo como acompañante. No obstante, dicho órgano fiscal encontrándose en etapa gubernativa no halló demostrada la legitimidad de las restantes cargas familiares declaradas por el recurrente, por lo que, confirmó parcialmente el acta de reparo levantada.

De igual manera, al a.l.R.d. Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/460 de fecha 27 de noviembre de 2.003, se evidencia que la Administración Tributaria -en etapa administrativa- al inicio sólo reconoció dos (02) de las siete (7) rebajas declaradas por el contribuyente como cargas familiares, correspondientes a un ascendiente y un descendiente, por ser las únicas que fueron soportadas con su documentación respectiva. Posteriormente, en la etapa de descargos presentados por el contribuyente, de acuerdo con lo previsto en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario, y tomando en consideración lo dispuesto en los citados artículo 62 y 63 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y el artículo 77 de nuestra Constitución Nacional; asimismo, el prenombrado órgano fiscal, admitió el Justificativo de Declaración de Comunidad Concubinaria citado anteriormente (presentado por el recurrente), procedió a reconocer la rebaja de diez unidades tributarias (10 UT) adicionales, por concepto de cónyuge, por ser ésta la persona que tiene a su cargo como acompañante. Sin embargo, la Administración del Tributo no verificó la legitimidad de las restantes cargas familiares declaradas por el contribuyente, por lo que, confirmó parcialmente el acta de reparo levantada.

En este orden, vistas las resoluciones administrativas precedentemente analizadas, esta Jurisdicente observa, que a pesar de haber sido impugnadas las mismas, por el contribuyente en esta etapa jurisdiccional, encontrándose éste dentro del lapso de promoción de pruebas sólo se conformó con reproducir el mérito favorable que se desprende de los autos, e insistió en oponer a su favor un crédito a compensar que le fue reconocido por la propia Administración Tributaria de Bs. 304.586,73 (v. folio 138); de tal manera, que el recurrente no trajo a los autos probanza alguna que desvirtué el contenido de las Actas Fiscales continentes de los reparos que le fueron formulados, que le coadyuvarán en su obligación de demostrar a este Tribunal -que en el presente caso- las rebajas por concepto de cargas familiares conforme a sus declaraciones espontáneas correspondientes al ejercicio fiscal 01-01-2000 al 31-12-2000, que soporto las rebajas por siete (7) cargas familiares por la cantidad de Ochocientos Doce Bolívares (Bs. 812.000,00), la primera y la segunda, correspondientes al ejercicio fiscal 01-01-2001 al 31-12-2001, que soporto también las rebajas por siete (7) cargas familiares por la cantidad de Novecientos Veinticuatro Bolívares (924.000,00), resultaban procedentes de ser reconocidas por el órgano fiscalizador, y no como lo determinaron las Actas de Reparo Fiscal levantadas y sobre las cuales se fundamentaron las impugnadas Resoluciones del Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/459 y Nº GRTI/RG/DSA/460, ambas de fecha 27 de noviembre de 2.003, de cuyo contenido se desprende correlativamente una diferencia de Bs. 580.000,00, para el ejercicio fiscales 01-01-2000 al 31-12-2000 (v. folio 32), y para el ejercicio fiscal de 01-01-2001 al 31-12-2001, una diferencia de Bs. 660.000,00 (v. folio 27), respectivamente, en virtud de haberse aplicando para cada ejercicio investigado: tres (3) rebajas por carga familiar, provenientes de la presentación de los comprobantes correspondientes a un ascendiente y un descendiente, conjuntamente con el Justificativo de Declaración de Comunidad Concubinaria presentado con el escrito de descargo –ocurrido en la etapa sumaria-, a las que se adiciona la rebaja personal de 10 U.T., conforme con los estipulan los artículo 62 y 63 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, en sintonía con el articulo 77 de Nuestra Carta Fundamental, todo esto, fue objeto de impugnación a través del recurso jerárquico interpuesto por el contribuyente auditado, el cual a su vez fue resuelto por la Resolución GGSJ/GR/DRAA/2007-682 de fecha 30 de marzo de 2.007, siempre exponiéndose que el contribuyente no promovió ni evacuó los medios probatorios conducentes a efectos de desvirtuar los reparos formulados al contribuyente auditado.

Así las cosas, por cuanto la recurrente no ha aportado a la causa, en la oportunidad procesal correspondiente, pruebas que permitan desvirtuar la pretensión sostenida por parte de la Administración Tributaria, a fin de demostrar fehacientemente sus afirmaciones, a este Tribunal debe aplicar forzosamente, en el caso de marras, el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil que establece:

Articulo 12: “Los jueces tendrán por norte de sus actos la verdad, que procurarán conocer en los límites de su oficio. En sus decisiones el Juez debe atenerse a las normas del derecho a menos que la Ley lo faculte para decidir con arreglo a la equidad. Debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de éstos, ni suplir excepciones o argumentos de hecho no alegados ni probados…”

La norma anterior no sólo regula aspectos netamente procesales en cuanto la fórmula que debe adoptar todo Juez en el análisis de las actas procesales al momento de dictar sentencia, sino que permite y ordena a los jueces a sentenciar teniendo como norte de sus actos la verdad, la que procurarán conocer en los límites de su oficio, así mismo reza, que el juez debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin que pueda sacar elementos de convicción fuera de estos.

Con respecto a la prueba, este Tribunal se permite traer a colación, lo expuesto por el reconocido doctrinario A.R.R. en su Libro Tratado de Derecho Procesal Civil Venezolano, Tomo III, pàg. 219: “Puede definirse la prueba como la actividad de la partes dirigida a crear en el juez la convicción de la verdad o falsedad de los hechos alegados en la demanda o en la contestación”.

En sentido general, probar es demostrar a otro la verdad de un hecho, de una situación, para ello se acostumbra utilizar medios habitualmente considerados como aptos, idóneos, suficientes. En sentido jurídico la prueba puede recaer no sólo sobre meras cuestiones de hecho sino también sobre actos jurídicos, por ello podemos afirmar que probar en derecho es demostrar al juez la verdad de un hecho o de un acto jurídico. La prueba es un acto de parte, tal y como lo prevé el principio dispositivo consagrado en el artículo 12 de nuestro Código de Procedimiento Civil, es decir, es al interesado (ya en calidad de sujeto activo, ya en calidad de sujeto pasivo) a quien le corresponde demostrar la certeza de un hecho controvertido, un hecho que haya sido negado por el adversario.

En el ámbito tributario, la falta de prueba en el proceso conlleva a otra valoración adicional, como es el caso de las actas fiscales, las cuales son fiel reflejo de la verdad mientras no sean desvirtuadas.

Es importante destacar que la carga de la prueba supone despejar la interrogante de a quién le corresponde probar dentro del proceso, interrogante ésta que no puede resolverse sin atender cuidadosamente a la pretensión procesal deducida y al contenido de la actuación de la Administración Tributaria contra la cual se acciona en el proceso contencioso tributario.

Así, la carga de la prueba le corresponde a la parte que afirma el hecho, quien debe demostrar al Juez la realización concreta del mismo y convencerlo de la verdad, en el presente caso, es el contribuyente S.D.J.S.R., quien en virtud del principio de la facilidad de la prueba, corresponde demostrar lo contrario, aportando al juicio los elementos necesarios en general, para desvirtuar los argumentos de la Administración Tributaria, que comprueben las deducciones realizadas en los ejercicios fiscales 01-01-2000 al 31-12-2000 y 01-01-2001 al 31-12-2001, a igual que los soportes necesarios que comprueben las rebajas por cargas familiares que él espontáneamente arrojó a sus declaraciones de Impuesto Sobre la Renta, referidas a Bs. 812.000,00 y 924.000,00, respectivamente, para los ejercicios fiscales regulares de los años 2.000 y 2.001.

En este sentido, es oportuno citar el artículo 144 del Código Orgánico Tributario de 1.994, hoy derogado por el artículo 184 del Código Orgánica Tributario de 2.001, que disponía y disponen con respecto al contenido de las actas fiscales, lo siguiente:

Artículo 144: “Cuando haya de procederse conforme al artículo 142, se levantará un Acta que llenará, en cuanto sea aplicable, los requisitos de la resolución prevista en el artículo 149 y que se notificará al contribuyente o responsable por alguno de los medios contemplados en el artículo 133. El Acta hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario”. (Resaltado de este Tribunal).

Articulo 184: “El Acta de reparo que se levante conforme a lo dispuesto en el artículo anterior se notificará al contribuyente o responsable por alguno de los medios contemplados en este Código. Acta de Reparo hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario”. (Resaltado de este Tribunal).

Conforme a la norma antes transcrita y siendo que la doctrina ha definido, a las actas de reparo fiscal como instrumentos administrativos, emitidas por funcionario público, y que son el resultado de una actividad de fiscalización e investigación, son documentos administrativos de trámite, que gozan de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, previo el cumplimiento de las formalidades legales, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras no se pruebe lo contrario. (vid. Sent. Nº 00040, de fecha 15-01-03, caso: Consolidada de Ferrys, C.A.).

Así, el valor probatorio de las actas de reparo fiscal, por su autenticidad, gozan de plena fuerza probatoria, y por la presunción de veracidad que las rodea dan certeza respecto a las afirmaciones materiales sobre los hechos en ellas contenidos, hasta prueba en contrario.

Por lo tanto, la contribuyente ante las objeciones levantas por el fiscal actuante contenidas en las Acta Fiscal de Requerimiento y Recepción, suficientemente identificadas en los autos, debió acompañar algún medio de prueba que pueda hacer surgir en esta Jueza, la convicción de sus afirmaciones.

En consecuencia, visto que el recurrente S.D.J.S.R. no presentó ni en instancia administrativa, ni acompañó en instancia un medio de prueba alguno, capaz de desvirtuar los reparos realizados por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT, en los ejercicios fiscales de los años 2.000 y 2.001, por las cantidades de Bs. 296.142,97 y 448.899,00, respectivamente; cantidades éstas que se encuentran descritas suficientemente en las actuaciones que se detallan de seguida: Acta Fiscal Nº GRTI-RG-DF-185 de fecha 07/11/2.003, ratificada en la Resolución del Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/460 de fecha 07/11/2.003, para el primer ejercicio fiscal y para el segundo, tal como consta en el Acta Fiscal Nº GRTI-RG-DF-188 de fecha 07/11/2.003, ratificada en la Resolución del Sumario Administrativo No. GRTI/RG/DSA/459 de fecha 27/11/2003, las cuales gozan de legitimidad y veracidad, al no haber sido desvirtuados en forma alguna por el recurrente. Así se declara.-

En este orden y vistas las resoluciones administrativas precedentemente analizadas, se pasa a examinar el alegato del contribuyente, respecto a que no le fue considerado su expediente tributario, en el cual -a su opinión- no se evidencia la gravedad del perjuicio fiscal, y que no se corresponde con la realidad del caso.

En lo tocante, a la denuncia de no haber sido oportunamente valorado el expediente administrativo de la denunciante, se observa que si bien es cierto, que no fue consignado en autos el mismo, de manera que quien decide pudiera observar directamente la conducta desplegada por la contribuyente en oportunidades anteriores, no es menor cierto, que la propia Administración Tributaria reconoce en la Resolución Nº GGSL/RG/DRAAT/2007-682 de fecha 30 de marzo de 2.007, la procedencia de graduar en el término medio la sanciones correspondientes a la infracción tributarias examinadas, estableciendo para ello, en un cinco por diez por ciento la multa aplicada para el periodo del 2.000, equivalente a doscientos sesenta y seis mil quinientos veintiocho bolívares con setenta céntimos (Bs. 266.528,70), y partiendo del ochenta por ciento (80%) para el ejercicio de 2.001, correspondiente a cuatrocientos cuatro mil nueve bolívares con diez céntimos (Bs. 404.009,10), conducta tributaria que esta Juzgadora comparte, en apego a lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario, en sintonía a las atenuantes establecidas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.-

Ahora bien, respecto a la gravedad del perjuicio fiscal ocasionada por el tributo dejado de pagar -invocada por el contribuyente-, se debe denotar que en materia rentística, la gravedad del perjuicio patrimonial ocasionado al Estado, viene determinado por la conducta asumida por el contribuyente al momento de elaborar sus declaraciones de rentas, debido a que allí estriba imperativamente la relación de causalidad, entre el monto de la obligación tributaria causada y el monto del impuesto dejado de percibir por el Fisco Nacional, que en este caso en concreto asciende a las cantidades de 486.178,71, correspondiente al ejercicio fiscal del año 2.000 y de Bs. 561.124,24 para el ejercicio fiscal que corresponde al año 2.001, montos éstos que al ser corroborados con las Declaraciones Definitivas de Rentas de los años 2.000 y 2.001 (v. folios 60 y 58) respectivamente, presentadas espontáneamente por el recurrente, evidencia que para el primero de los casos, el 50% del impuesto no pagado y en el segundo de los periodos investigados correspondió al 100% por ciento del impuesto.

A la postre de ello, que en materia sancionatoria no es admisible la responsabilidad sin culpa, una vez que se constata la comisión por un sujeto de un hecho que encuadra en una descripción de conducta sancionada por la ley penal, su impunidad sólo podría sustentarse en la concreta y razonada aplicación al caso, de alguna excusa admitida por el derecho penal vigente. De manera que, en el caso in examine, acreditada la materialidad de la infracción (contravención e incumplimiento de deberes formales), se desprende una actitud por parte de la contribuyente de trasgresión de la ley tributaria la cual debe ser sancionada y sólo podría la contribuyente ser liberada de ello, con prueba suficiente de una causal eliminatoria de la subjetividad, conforme lo dispuesto el artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Por consiguiente al tratarse de infracciones de naturaleza objetiva, la sola violación de la norma formal constituye infracción, sin que interese investigar si el trasgresor omitió intencionalmente sus deberes (dolo) o si lo hizo por negligencia (culpa). Sin embargo, como antes se aclaro, esto no restringe la posibilidad de que, en caso de demostrarse un impedimento material o de error de hecho o de derecho excusable, se considere que la infracción fiscal no se configuró, por cuanto a pesar de predominar lo objetivo, no puede prescindirse totalmente del elemento subjetivo, por consagrar expresamente circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributarias, el propio Código Orgánico Tributario, tanto el del año 1994 (artículo 79) como el del año 2.001 (artículo 85).

En este sentido, en un caso similar Nuestro M.T.d.J., se ha pronuncio en sentencia N° 119 dictada por la Sala Político-Administrativa, en fecha 25 de enero de 2006, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Pirelli de Venezuela, C.A., Exp. N° 2004-1465, al establecer que:

Resuelta como ha sido la apelación planteada por la contribuyente, toca a esta Sala decidir el recurso de apelación intentado por la apoderada judicial del Fisco Nacional, el cual como se indicó supra, queda circunscrito a determinar la procedencia de la sanción prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994. En tal sentido, estima pertinente esta alzada observar el contenido de la precitada norma, que resultaba del siguiente tenor:

Artículo 97: “El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido”.

De la norma transcrita observa esta alzada que la conducta descrita por el tipo penal de la contravención exige como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado bien por acción u omisión en detrimento de los intereses del Fisco Nacional; ahora bien, la naturaleza de dicha sanción resulta –sin ánimos de exceder las competencias de esta Sala en cuanto a la interpretación de la tipología penal- de tipo prominentemente objetivo, esto es, que basta con que en principio se materialice el hecho tipificado en la norma como generador de responsabilidad (acción u omisión que cause una disminución de ingresos tributarios), para que se configure la infracción y de suyo, sea imputable al contribuyente o responsable.

Sin embargo, tal situación no es óbice para que en determinados casos si se llegase a probar de manera fehaciente alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o de error de hecho o de derecho, la infracción no se configure, toda vez que pese a que en el mencionado tipo penal prevalece el elemento objetivo sobre el subjetivo, no puede prescindirse en algunos casos del elemento subjetivo contravencional.

Señalado ello, estima la Sala que en el presente caso la sanción descrita en el tipo penal regulado por el citado artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, resulta, contrariamente a lo decidido por la sentenciadora a quo, procedente, toda vez que no era indispensable para la configuración de la misma que la Administración Tributaria en los actos impugnados hubiese hecho mención ni analizado el elemento de la culpabilidad, pues habiéndose determinado la conducta contraria a derecho relacionada con la omisión de ingresos fiscales derivada de la corrección monetaria realizada por ésta en unidades tributarias en su declaración de impuesto a los activos empresariales correspondiente al ejercicio gravable 1998, la misma se materializó. En todo caso, la contribuyente no aportó a los autos ningún elemento de convicción que permitiera bien a la Administración Tributaria, al Tribunal a quo o a esta M.I. advertir la presencia de una causal que la eximiera de responsabilidad penal tributaria o atenuara la misma. Derivado de ello, surge a esta Sala forzoso declarar procedente la sanción impuesta por el Fisco Nacional, de conformidad con la norma prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994; resultando procedente en este sentido, la apelación ejercida por la representación fiscal. Así se declara

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Conforme a lo expuesto, habiendo la Administración Tributaria constatado la contravención y el incumplimiento de deberes formales por parte de la recurrente, conforme lo expresa la Resolución Nº GGSL/RG/DRAAT/2007-682 de fecha 30 de marzo de 2.007, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) que riela inserta de los folios 4 al 16 del expediente, quien decide, ante la evaluación de los elementos precedidos debe forzosamente confirmar su contenido, al estimar ajustado a derecho tal dictamen administrativo, y por se declara improcedente la circunstancia atenuante invocada. Así se decide.-

Visto que el recurrente sólo se conformó con alegar su inconformidad con las multas interpuestas, y nada expreso en su escrito en relación a los resultados arrojados en cuanto al impuesto dejado de pagar, manifestando su total acuerdo y aceptación con el procedimiento de fiscalización realizado en tal efecto, este Operadora de Justicia procede a confirmar los montos por concepto de impuesto y multa, por encontrar que los mismos se encuentran ajustados a derecho. Así se declara.-

Ahora bien, en lo que atañe a la Resolución del Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/461 de fecha 27 de noviembre de 2.003, en la cual se reconoce a favor del contribuyente un crédito fiscal a reintegrar de Bs. 304.586,73, se advierte que éste en su oportunidad gubernativa, nada alegó en contra de dicha Resolución, por lo que, Administración Tributaria al momento de dictar su Resolución Nº GGSL/RG/DRAAT/2007-682 de fecha 30 de marzo de 2.007, nada adujo al respecto.

Sin embargo, es el caso, que esta oportunidad jurisdiccional el contribuyente ha hecho hincapié en el cumplimiento de la Resolución del Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/461 de fecha 27 de noviembre de 2.003, que le reconoció dicho crédito a compensar o reintegrar (v. folios 36 al 40).

Al respecto, es conveniente citar el contenido del artículo 49 del Código Orgánico Tributario de 2.001, publicado en Gaceta Oficial Nº 37.305 de fecha 17/10/2.001, cuyo texto es del siguiente tenor:

Artículo 49: La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente, por concepto de tributos, intereses, multas y costas procesales, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por las más antiguas, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo. Asimismo, se aplicará el orden de imputación establecido en los numerales 1, 2 y 3 del artículo 44 de este Código.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho. El contribuyente o su cesionario estarán obligados a notificar de la compensación a la oficina de la Administración Tributaria de su domicilio fiscal, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes de haber sido opuesta, sin que ello constituya un requisito para la procedencia de la compensación y sin perjuicio de las facultades de fiscalización y determinación que pueda ejercer la Administración posteriormente. La falta de notificación dentro del lapso previsto, generará la sanción correspondiente en los términos establecidos en este Código.

Por su parte, la Administración podrá oponer la compensación frente al contribuyente, responsable o cesionario, a fin de extinguir, bajo las mismas condiciones, cualesquiera créditos invocados por ellos.

Parágrafo Único: La compensación no será oponible en los impuestos indirectos cuya estructura y traslación prevea las figuras de los denominados débito y crédito fiscales, salvo expresa disposición legal en contrario.

La imposibilidad de oponer la compensación establecida en este Parágrafo, será extensible tanto al débito y crédito fiscales previstos en la estructura y traslación del impuesto indirecto, como la cuota tributaria resultante de su proceso de determinación.

De la norma trascrita, se infiere que la compensación es un modo de extinguir la obligación tributaria que ocurre cuando dos (2) personas son recíprocamente acreedoras y deudoras entre si por derecho propio. Esta se hace exigible una vez que opera la obligación fiscal (bien sea, tributo o sus accesorios, multas y costas procesales), caso en el cual el contribuyente puede oponer de pleno derecho, los créditos fiscales líquidos, exigibles y no prescritos, con el fin de cancelar la deuda pendiente. No obstante lo anterior, es importante advertir que la compensación igualmente es aplicable frente a reclamaciones administrativas o judiciales respecto a los mismos conceptos.

En efecto, la norma señala que a los fines de oponer la compensación, el sujeto pasivo deberá aplicar el orden de imputación previsto en el artículo 44 eiusdem, artículo éste que regula la forma como será imputado el pago de la obligación fiscal adeudada:

1. Sanciones.

2. Intereses Moratorios.

3. Tributos del periodo correspondiente.

Así las cosas, es oportuno denotar que como la compensación opera de pleno derecho, no se requiere un pronunciamiento previo de la Administración Tributaria para oponerla, pero esto, no es óbice, para que la Administración Tributaria no pueda ejercer sus facultades de verificación o fiscalización, según sea el caso; a fin de comprobar que los créditos que se compensan sean líquidos, exigibles y no prescritos; además de la obligación del sujeto pasivo de notificar sobre la compensación efectuada a la Administración Tributaria de su domicilio fiscal, en un lapso de cinco días hábiles siguientes a la misma.

Por tanto, respecto al caso de marras, se observa que en cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito derivado del Impuesto Sobre La Renta pagado en exceso por el contribuyente -por concepto de retención- se observa que el recurrente no opuso nada (en etapa gubernativa), respecto a dicho crédito fiscal; lo cual, si bien se supone, fue verificado en su oportunidad por la Administración Tributaria, al haber emitido la Resolución del Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/461 de fecha 27 de noviembre de 2.003; sin embargo, no es dable para esta Juzgadora en esta oportunidad proceder a tramitar una compensación cuando el prenombrado sujeto pasivo no ha informado a la Administración Tributaria su voluntad de compensar dicho crédito fiscal; requisito éste, que es de imperativa realización; de hecho a la Resolución Nº GGSL/RG/DRAAT/2007-682 de fecha 30 de marzo de 2.007, declara que el contribuyente nada opina al respecto. No obstante, quien suscribe, a pesar de no contar con el expediente administrativo que le fuese sustanciado por la Administración del Tributo al contribuyente S.D.J.S.R., que le permitiese hacer su juicio al respecto, concibe por justeza que en virtud de la voluntad expresada por el contribuyente, y de conformidad con el acto administrativo que reconoce dichos créditos fiscales a favor del mismo, le sugiere al recurrente que proceda a notificar al Fisco Nacional de su intención de compensar, a lo cual inmediatamente, se conmina a la Administración Tributaria -una vez que le sean verificados los extremos legales necesarios del caso- proceder a la compensación opuesta por el recurrente contra la deuda que también tiene el Fisco Nacional, tomando en consideración para ello el criterio precedente detallado. Así se declara.-

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DECISIÓN

Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el presente contencioso tributario, remitido a este Juzgado mediante oficio Nº GRTI/RG/DJT/2007/1821, de fecha 03 de julio de 2007, por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera Tributaria (SENIAT), ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico, por el ciudadano S.D.J.S.R., titular de la cédula de identidad Nº 2.987.644, debidamente asistido por el Abogado S.S.G., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 66.948, contra la Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/2007/682, de fecha 30 de marzo de 2.007, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia: