Decisión nº 1474 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Anzoategui, de 14 de Julio de 2009

El motivo o causa del acto administrativo que en ejercicio del presente recurso impugno, está constituido por la pretensión del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de gravar con la contribución establecida en el ordinal 1ro del artículo 10 de la Ley del INCE; las partidas de HORAS EXTRAS, BONOS ESPECIALES, BENEFICIOS ESPECIALES, BONOS NOCTURNOS, BONOS VACACIONALES, BONIFICACIONES ESPECIALES, VACACIONES, VACACIONES FRACCIONADAS, UTILIDADES, AYUDA DE CIUDAD, SOBRETIEMPO, BONOS COMPENSATORIOS, TIEMPO DE VIAJE, BONOS POR INCENTIVO, PAGO POR DIA DE DESCANSO, SABADOS TRABAJADOS, PRIMA POR VIVIENDA, DIAS FERIADOS, RETROACTIVO, PRIMA DOMINICAL, BONOS DE COMIDA, PAGOS DE PASANTÍAS, entre otros.

Es decir, interpreta la Administración Tributaria (INCE) que la base imponible del aporte del 2% a que se refiere el artículo 10 de la Ley del INCE, incluye todas las remuneraciones de cualquier especie que se paguen al trabajador y que por ello, tales partidas están gravadas por el referido tributo.

Así las cosas ciudadano juez, tal interpretación viola el artículo 133, parágrafo cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo, por falta de aplicación del mismo, con lo cual, al interpretar aisladamente el artículo 10 de la Ley del INCE, incurre la Administración Tributaria en el vicio de FALSO SUPUESTO DE DERECHO, por pretender de aplicar esta última norma jurídica a situaciones que expresamente excluye el referido artículo 133 parágrafo cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo, en virtud de que éste artículo sabiamente estableció que: “Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago”.

La existencia del referido artículo de la Ley Orgánica del Trabajo obliga a la Administración Tributaria INCE a realizar una interpretación concordada y armoniosa de éste artículo con el artículo 10 ordinal 1ro de la Ley del INCE, actividad que no fue realizada por esta institución en este caso en particular, pretendiendo así gravar a nuestra representada conceptos que se encuentran excluidos de la base imponible de la contribución, ya que las referidas partidas de HORAS EXTRAS, BONOS ESPECIALES, BENEFICIOS ESPECIALES, BONOS NOCTURNOS, BONOS VACACIONALES, BONIFICACIONES ESPECIALES, VACACIONES, VACACIONES FRACCIONADAS, UTILIDADES, AYUDA DE CIUDAD, SOBRETIEMPO, BONOS COMPENSATORIOS, TIEMPO DE VIAJES, BONOS POR INCENTIVO, PAGO POR DIA DE DESCANSO, SABADOS TRABAJADOS, PRIMA DE VIVIENDA, DIAS FERIADOS, RETROACTIVOS, PRIMA DOMINICAL, BONOS DE COMIDA y PAGO DE PASANTÍAS, por su naturaleza extraordinaria, no constituye salario normal de los trabajadores.

..omissis…..

Por lo antes expuesto anteriormente sostenemos una vez más, que es ilegal la pretensión del INCE de formular reparo a nuestra representada con el propósito de incluir en la base del cálculo del tributo concepto que no corresponde al salario normal, definido en el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de la siguiente forma: “A los fines de esta ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de sus servicios. Quedan por tantos excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad, y las que esta ley consideren que no tienen carácter salarial”, con lo cual queda aclarado que solo integran el concepto de salario normal, aquellos conceptos que normalmente devengan el trabajador y quedan excluidos del mismo, por consiguiente, aquellos conceptos que eventualmente devenga el trabajador, como consecuencia de su relación de trabajo.

Frente a estos argumentos, se evidencia que es temeraria la actitud del INCE de pretender, que las contribuciones que le corresponden se hagan sobre la base del salario integral en franca contradicción con la Ley Orgánica del Trabajo y de la mejor jurisprudencia, y por ello insistimos sobre la legalidad de la resolución impugnada, que viola flagrantemente por falta de aplicación el artículo 133, parágrafo cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo, con lo cual, al interpretar aisladamente el artículo 10 de la Ley del INCE, incurre la Administración Tributaria en un FALSO SUPUESTO DE DERECHO, por pretender aplicar ésta última norma jurídica a situaciones que expresamente excluye el referido artículo 133, parágrafo cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo, y así lo denunciamos expresamente.

Viola también la resolución impugnada por falsa aplicación, el artículo 97 del Código Orgánico Tributario del año 1.994, con lo cual vicia el motivo o causa del acto administrativo, para hacerlo así ilegal, y como tal nulo de nulidad absoluta.

Así las cosas y en virtud de lo anteriormente expuesto en el presente asunto alega el Recurrente en su escrito recusorio, que el motivo del acto administrativo no es otro que la pretensión del Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista INCES, de gravar con la contribución establecida en ordinal primero del artículo 10 de la Ley del Inces lo siguiente:

1. Las partidas de horas extras, bonos especiales, beneficios especiales, bonos nocturnos, bonos vacacionales, bonificaciones especiales, vacaciones, vacaciones fraccionadas, utilidades, ayuda de ciudad, sobretiempo, bonos compensatorios, tiempo de viaje, bonos por incentivos, pago por día de descanso, sábados trabajados, prima por vivienda, días feriados, retroactivos, prima dominical, bonos de comida, pago de pasantias, entre otros.

Ahora bien, le corresponde a este Juzgador hacer el respectivo análisis al artículo en cuestión, Artículo 10, Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista INCES:

Artículo 10.- El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1º) Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2º) El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.

En el caso que nos ocupa, la contribuyente alega que dicho Instituto, al momento de emitir la Resolución Culminatoria de Sumario Nº 283-2007-08-20, le atribuyo a las Utilidades Anuales pagadas a los trabajadores, el concepto de Remuneraciones de cualquier especie, siendo reiterada la doctrina acogida por el Tribunal Supremo de Justicia en cuanto a la no gravavilidad del 2% en cuanto al concepto de remuneraciones de cualquier especie, incurriendo así dicho Instituto en el vicio del falso supuesto.

Así las cosas, en lo referente al alcance de la expresión “remuneraciones de cualquier especie” y, en este sentido quien aquí decide, comparte el criterio de nuestro m.T. a saber: la Sentencia N° 0781 de fecha 05-06-2002 producida por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, el en caso Makro Comercializadora S.A., ponente, Dr. L.I.Z.), cuyo texto dispuso, refiriéndose a las partidas de utilidades, que:

“ahora bien, de la lectura y análisis del articulo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (“%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibidas por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es el pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores, distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de su numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución.- Así mismo, de la observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a los dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas…. (...)

Asimismo, debe señalarse que la Sala Político Administrativa en anteriores oportunidades a la presente también se ha pronunciado sobre el tema, a saber:

Citibank Vs. Inces fecha 1° de diciembre de 1999, con ponencia del Dr. Humberto D´ascoli Centeno, se determinó:

Al respecto, se acoge el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa Especial Tributaria y ratificado por esta Sala, conforme al cual, a los fines de las contribuciones parafiscales establecidas en la Ley del INCE, los aportes debidos por concepto de utilidades, no deben reconocerse como parte del salario, y por tanto, no integran la base imponible para el cálculo del aporte del 2% que corresponde al patrono...

Por su parte, es de vital importancia hacer referencia al Articulo 62 de la Ley del Inces el cual reza:

“Artículo 62: los recursos del Instituto están formados de acuerdo con lo establecido en el Capítulo 3° de la Ley que lo creó, por: 1° Una contribución de los patronos equivalente al dos por ciento 2% del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados, ni a las Municipalidades. El total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones se determinará conforme a las disposiciones de la Ley del Trabajo. No se tomarán en cuenta las dádivas o remuneraciones que el patrono haga a sus trabajadores, salvo que constituyan liberalidades remuneratorias. (Subrayado y negrillas de este Tribunal).

Así las cosas, se puede apreciar de la norma, que el legislador nos remite a las dispocisiones de la Ley del Trabajo a fin de determinar, sueldos, salarios y remuneraciones, articulo 133 de la Ley del Trabajo:

Articulo 133 Ley del Trabajo: Se entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquiera fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que corresponda al trabajador por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extras o trabajo nocturno, alimentación y vivienda.

PARÁGRAFO SEGUNDO.- A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial.

PARÁGRAFO CUARTO.- Cuando el patrono o el trabajador, estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, se considerará el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó,

Es muy claro el legislador en cuanto a la definición del salario normal, como el aporte o contraprestación periódico habitual y constante que recibe el trabajador por el desempeño de su servicio, por lo que la base imponible para el calculo de las obligaciones tributarias recaerá sobre las remuneraciones que se adapten a este concepto, dada así las circunstancias quedan exentas de dicho calculo todo lo referente a las partidas de horas extras, bonos especiales, beneficios especiales, bonos nocturnos, bonos vacacionales, bonificaciones especiales, vacaciones, vacaciones fraccionadas, utilidades, ayuda de ciudad, sobretiempo, bonos compensatorios, tiempo de viaje, bonos por incentivos, pago por día de descanso, sábados trabajados, prima por vivienda, días feriados, retroactivos, prima dominical, bonos de comida, pago de pasantias, entre otros, ya que las mismas no constituyen remuneraciones habituales, siendo estas remuneraciones extraordinarias, complementarias y aleatorias según el caso, por lo tanto no debe de tomarse las mismas para el calculo del 2% al que hace referencia el articulo 10 de la Ley del Inces, ya que dicha alícuota corresponde al calculo del salario normal, en consecuencia y definido así, no puede entenderse que las partidas mencionadas formen parte del salario normal, ni de la expresión “remuneraciones de cualquier otra especie”. Así se declara.-

Igualmente se puede evidenciar cursante a los folios veinticuatro (24) al treinta y uno (31) del presente recurso, la relación de aportes causados y cancelados por la contribuyente, elaborados por El Fiscal del COT II, R.R., en el cual se apreció la correlación de sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagados a los trabajadores, donde se tomo lo referente a las partidas de horas extras, bonos especiales, beneficios especiales, bonos nocturnos, bonos vacacionales, bonificaciones especiales, vacaciones, vacaciones fraccionadas, utilidades, ayuda de ciudad, sobretiempo, bonos compensatorios, tiempo de viaje, bonos por incentivos, pago por día de descanso, sábados trabajados, prima por vivienda, días feriados, retroactivos, prima dominical, bonos de comida, pago de pasantias, entre otros, el cual llevo a las subsiguientes sanciones, asimismo se aprecio que el contribuyente si cancelo el aporte reglamentario según las planillas bancarias, cursante al folio treinta y uno (31) y así queda establecido.-

De las anteriores disposiciones legales y del criterio jurisprudencial trascrito, este Tribunal Superior considera que el acto recurrido incurre en el vicio de falso supuesto por error de derecho, por cuanto el INCE ha atribuido al artículo referido ut supra, Artículo 10, ordinal 1 y 2° de la Ley que crea el INCE, un contenido distinto a los previstos en la norma. Así se declara.-

En razón de lo expuesto anteriormente, este Tribunal Superior en relación a la Resolución Culminatoria de Sumario Nº 283-2007-08-20, emanada por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista INCES, por medio de la Unidad de Ingresos Tributarios Anzoátegui, se declara nula, por cuanto el acto administrativo se encuentra viciado de falso supuesto de derecho. Así se declara.

Ahora bien en lo referente al Punto Segundo del escrito del recurrente este Tribunal Superior observó que: de la Resolución Culminatoria de Sumario Nº 283-2007-08-20, de fecha 09-06-2007, emanada del Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista INCES, se desprende que el Acta de Reparo corresponde al primer trimestre del año 2002 hasta el Cuarto trimestre del año 2005, en el cual se impuso la sanción dispuesta al articulo 97 del Código Orgánico Tributario del año 1994, así las cosas y visto que los periodos impositivos fiscalizados fueron los comprendidos a los años 2002 al 2005, resulta obligatorio para la Administración Tributaria tipificar y sancionar las mismas de conformidad a las Leyes vigente para esas fecha, siendo esta el Código Orgánico Tributario Publicado en Gaceta Oficial Nº 33.305 de fecha 17-10-2001, y no leyes derogadas como el Código Orgánico Tributario del año 1994., por lo que dicha Resolución esa viciada de Nulidad absoluta y así se Declara.-

Por todo lo antes expuesto, se declara la Nulidad Absoluta el Acto Administrativo impugnado y objeto del presente Recurso Contencioso Tributario. Así se declara.

-lll-

DISPOSITIVA

Con fundamento en la motivación anterior, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental Administrando Justicia en nombre de la República y por Autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la abogada MAIGRE A.M.L., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. 11.002.943, domiciliada en la ciudad de Anaco del estado Anzoátegui e inscrita en el Inpreabogado bajo el Nro. 67.295, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente Sociedad Mercantil HUABEI PETROLEUM SERVICES, S.A., con domicilio en la ciudad de El Tigre, Municipio S.R., estado Anzoátegui, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del estado Anzoátegui, en fecha 07 de abril de 1999, anotado bajo el Nro. 22, Tomo 4-A, Número de Aportante 697949 contra la Resolución Culminatoria del Sumario distinguida con el Nro. 283-2007-08-20, de fecha 09 de agosto de 2007, dictada por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).-

En consecuencia se Declara Nula la Resolución Culminatoria del Sumario distinguida con el Nro. 283-2007-08-20, de fecha 09 de agosto de 2007, dictada por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por lo tanto los montos que a continuación se describen:

Incumplimiento del ordinal 1º y 2º de la

Ley sobre el INCE Bs. 87.382.154,00

BsF. 87.382,15

Multa establecida en el artículo 97

del Código Orgánico Tributario de 1994 (105%)

sobre Bs. 4.431.626,00 Bs. 4.653.207,00

BsF. 4.653,21

Multa establecida en el artículo 111 del

Código Orgánico Tributario vigente (113%) sobre

Bs. 75.007.111,00 Bs. 84.758.035,00

BsF. 84.758.04

Multa establecida en el artículo 112 del

Código Organico Tributário vigente

(119%) sobre Bs. 7.922.097,00 Bs. 9.427.295,00

BsF. 9.427,30

Total Multa: Concurso de infracciones

Tributarias artículo 81 del Código Orgánico Tributario. Bs. 91.798.286,00

BsF. 91.798,29

Total a pagar Bs. 179.180.440,00

BsF. 179.180,44

De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario este Tribunal condena en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa y Socialista en un 10% del monto de la cuantía de lo debatido visto que resultó totalmente vencida en el presente juicio.

Se ordena la notificación a la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República, del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario, Igualmente, se ordena comisionar al Juzgado (distribuidor) del Área Metropolitana de Caracas, a los fines de que se practiquen las referidas Boletas de Notificación de conformidad con el artículo 234 del Código de Procedimiento Civil. Líbrese oficio con las inserciones pertinentes. Líbrense las correspondientes boletas.

Publíquese, regístrese y déjese copia certificada de la presente decisión en el archivo de este Tribunal Superior.

Dado firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de le Región Oriental. Barcelona, a los 14-07-2009. Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

El Juez Suplente Especial,

Dr. J.L.P.T.

La Secretaria,

ABOG. R.C..

JLPT/RC/EH