Decisión nº 030-2011 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 7 de Abril de 2011

ASUNTO: AF49-U-2000-000136 Sentencia N° 030/2011

ANTIGUO: 1546

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 7 de abril de 2011

200º y 152º

El 13 de noviembre de 2000, los ciudadanos L.F.P., M.E.D.C., M.V.M., J.C.P.G. y C.E.W. H, quienes son venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 6.875.941, 11.270.347, 10.339.954, 8.262.273 y 12.389.691, respectivamente, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 31.792, 63.523, 73.344, 57.053 y 70.442, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil CORP BANCA, C.A. BANCO UNIVERSAL, domiciliada en el Municipio Chacao del Estado Miranda e inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el día 31 de agosto de 1954, bajo el número 384, Tomo 2-B, transformada en Banco Universal por fusión por absorción de sus filiales Corp Banco de Inversión, C.A., Corp Fondo de Activos Líquidos, C.A., Corp Banco Hipotecario, C.A., Corp Arrendadora Financiera Sociedad Anónima de Arrendamiento Financiero y Banco del Orinoco S.A.C.A. Banco Universal, conforme autorización de la Junta de Emergencia Financiera por Resolución número 009-0899 de fecha 30 de agosto de 1999, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela número 36.778 del día 02 de septiembre 1999, según se evidencia de asiento de Registro de Comercio inscrito en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, bajo el número 59, Tomo 189-A Pro., el 07 de septiembre de 1999; interpusieron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) de la Circunscripción Judicial de la Región Capital, Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GCE-SA-R-104, de fecha 31 de agosto de 2000, a través de la cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirma parcialmente el Acta de Fiscalización MH-SENIAT-GCE-DF-0586/99-05, de fecha 14 de enero de 2000, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional e impone a la recurrente un reparo por concepto de Impuesto sobre la Renta correspondiente al período fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1995 al 31 de diciembre de 1995, resultando una diferencia de Impuesto a pagar por la cantidad de DOSCIENTOS CUARENTA Y UN MILLONES TRESCIENTOS VEINTISÉIS MIL QUINIENTOS SETENTA Y SIETE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 241.326.577,00) (BsF.241.326,58), intereses por la cantidad de TRESCIENTOS OCHENTA Y CINCO MILLONES TRESCIENTOS SESENTA Y UN MIL SEISCIENTOS SETENTA Y CUATRO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 385.361.674,00) (BsF.385.361,68) y multa por la cantidad de DOSCIENTOS CINCUENTA Y TRES MILLONES TRESCIENTOS NOVENTA Y DOS MIL NOVECIENTOS SEIS BOLÍVARES EXACTOS (Bs.253.392.906,00) (BsF.253.392,91).

El 13 de noviembre de 2000, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) de la Circunscripción Judicial de la Región Capital, remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

El 12 de diciembre de 2000, este Tribunal le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario ordenándose las notificaciones de ley.

El 14 de mayo de 2001, este Tribunal admite el Recurso Contencioso Tributario y lo tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

El 12 de junio de 2001, se abre la causa a pruebas haciendo uso de este derecho únicamente la recurrente.

El 03 de diciembre de 2001, tanto la recurrente anteriormente identificada como la ciudadana Donatella Blumetti, venezolana, titular de la cédula de identidad número 6.321.451, abogada en ejercicio, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 48.391, actuando en representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, presentaron sus escritos de informes correspondientes.

El 06 de febrero de 2002, la recurrente consignó su escrito de observaciones a los informes.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa consideración de las manifestaciones siguientes.

I

ALEGATOS

La recurrente manifiesta, que el 14 de enero de 1999, fue notificada del Acta de Fiscalización MH-SENIAT-GCE-DF-0586/99-05, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Añade, que en dicha Acta Fiscal se reparó a la recurrente en su condición de contribuyente, por cuanto señala la fiscalización que ARRENDADORA CONSOLIDADA, C.A., en su Declaración de Rentas presentada para el ejercicio fiscal 1995, informó ingresos por la cantidad de UN MIL SETECIENTOS VEINTINUEVE MILLONES SETECIENTOS TREINTA Y TRES MIL DOSCIENTOS CUARENTA Y NUEVE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.729.733.249,00) (Bs.F. 1.729.733,25) y deducciones por la cantidad de UN MIL QUINIENTOS VEINTISÉIS MILLONES CIENTO SETENTA Y TRES MIL CIENTO CINCO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.526.173.105,00) (Bs. F.1.526.173,10), para obtener una utilidad por la cantidad de DOSCIENTOS TRES MILLONES QUINIENTOS SESENTA MIL CIENTO CUARENTA Y CUATRO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 203.560.144,00) (BsF. 203.560,14), e incluye en esta declaración partidas no deducibles por la cantidad de DOSCIENTOS VEINTISÉIS MILLONES OCHOCIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y CUATRO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 226.888.284,00) (BsF. 226.888,28), y no gravables por la cantidad de CUATROCIENTOS CINCUENTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS TREINTA Y SIETE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 454.537,00) (BsF. 454,54), así como el resultado de la cuenta ajuste por inflación como una disminución a la utilidad previamente determinada por la recurrente por la cantidad de CIENTO SESENTA Y SIETE MILLONES OCHOCIENTOS NOVENTA Y TRES MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y OCHO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 167.893.838,00) (BsF. 167.893,84), resultando la cantidad de DOSCIENTOS SESENTA Y DOS MILLONES CIEN MIL CINCUENTA Y TRES BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 262.100.053,00) (BsF. 262.100,05), como enriquecimiento neto del ejercicio, que adicionada a la pérdida del ejercicio anterior la cantidad de QUINIENTOS NOVENTA Y SEIS MILLONES OCHOCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL QUINIENTOS VEINTE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 596.835.520,00) (BsF. 596.835,52), resulta una pérdida por compensar por la cantidad de TRESCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MILLONES SETECIENTOS TREINTA Y CINCO MIL CUATROCIENTOS SESENTA Y SIETE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 344.735.467,00.) (BsF. 344.735,47).

Señala, que como consecuencia de la revisión efectuada, la fiscalización determinó una supuesta diferencia de Impuesto sobre la Renta por Pagar, para el ejercicio fiscal correspondiente al año 1995, por la cantidad de DOSCIENTOS CINCUENTA Y CUATRO MILLONES TRESCIENTOS OCHENTA Y NUEVE MIL TRESCIENTOS NOVENTA Y CUATRO BOLÍVARES CON ONCE CÉNTIMOS (Bs. 254.389.394,11) (BsF.254.389,39), por los conceptos y cantidades que a continuación se detallan:

Inadmisibilidad del gasto por enterar retenciones fuera de los plazos reglamentarios. Bs. 121.523.060,00

Provisión de contingencia de cartera sin comprobación. Bs. 78.000.000,00

Gastos sin comprobación intereses certificados en ahorro. Bs. 449.519.026,27

Traslado de pérdida del ejercicio 1994 improcedente. Bs. 596.835.520,00

Que posteriormente, el 06 de octubre de 2000, notificó a la recurrente del contenido de la Resolución GCE-SA-R-104, de fecha 31 de agosto de 2000, a través de la cual la Gerencia Regional de Tributes Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirma parcialmente el contenido del Acta de Fiscalización MH-SENIAT-GCE-DF-0586/99-05 del 14 de enero de 2000.

Ahora bien, en primer lugar, la recurrente alega, la nulidad absoluta del acto recurrido, toda vez que el rechazo del gasto por enteramiento tardío de los impuestos retenidos, es el producto de la aplicación de una norma inconstitucional, aplicada de manera preferente por la Administración Tributaria en desconocimiento de los artículos 223 y 56 de la Constitución de la Republica de Venezuela de 1961, aplicable rationae temporis.

Asimismo, solicita conforme a lo previsto en los artículos 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 20 del Código de Procedimiento Civil desaplique para el presente caso el Parágrafo Sexto, del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y, en tal virtud, declare improcedente el rechazo por enteramiento tardío de las cantidades retenidas sobre gastos normales y necesarios, hechos en el país por ARRENDADORA CONSOLIDADA, C.A., con el objeto de producir su enriquecimiento para el ejercicio comprendido entre el 01 de enero de 1995 al 31 de diciembre de 1995.

Arguye, que el rechazo del gasto por enteramiento tardío de impuestos retenidos, a tenor de lo dispuesto en el Parágrafo Sexto del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, configura la violación del principio constitucional de capacidad contributiva en materia de Impuesto sobre la Renta y de la garantía innominada de razonabilidad, previstas en los artículos 223 y 56, de la Constitución de la República de 1961 (artículos 316 y 113, Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela).

Que en efecto, el rechazo de la deducción de gastos necesarios, normales y hechos en el país con la finalidad de producir el enriquecimiento de ARRENDADORA CONSOLIDADA, C.A., por el simple incumplimiento de un deber formal, como lo es el enteramiento de las cantidades retenidas dentro de los plazos reglamentarios, produce un aumento artificioso del deber de contribuir con las cargas públicas de la recurrente.

Que en el caso particular el egreso deducido está sujeto a retención, de acuerdo a lo previsto en el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones. Sin embargo, el deudor no efectuó la retención de impuesto o la enteró fuera de los plazos reglamentarios.

Que la aplicación del Artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta, produce que la cantidad sujeta a retención sea gravada no sólo en cabeza del beneficiario del ingreso sino que además, como consecuencia de no deducir el egreso, tal monto represente un incremento "artificial" del resultado fiscal del deudor o pagador del egreso, el cual estará sujeto a la imposición del Impuesto sobre la Renta. Que en definitiva, el rechazo de la deducción del egreso, produce una doble imposición sobre la cantidad sobre la cual se debió practicar la retención. Así solicita sea declarado.

Que en el presente caso, la aplicación preferente que hizo la Administración del Parágrafo Sexto, del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, violó la garantía constitucional innominada de la razonabilidad de la recurrente, ya que el efecto producido por la aplicación de la referida norma legal, es el mismo que produciría la imposición de una verdadera sanción, lo cual es el rechazo de la deducción y, correlativamente, el aumento artificioso de la capacidad contributiva, la cual es absolutamente desproporcionada y excesiva al simple enteramiento fuera de los plazos reglamentarios de las cantidades retenidas. Así solicita sea declarado.

Aunado a lo anterior, la recurrente solicita, que sea desaplicado para el caso concreto el Parágrafo Sexto, del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 334, de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela de 1999, en concordancia con el Artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, y en tal sentido, declare improcedente el rechazo de la deducción de los gastos por enteramiento tardío, impuesto por la Administración Tributaria, para el ejercicio fiscal correspondiente al año 1995. Así solicita sea declarado.

En segundo lugar la recurrente alega, la nulidad de los reparos por concepto de “Provisión de Contingencia de Cartera sin Comprobación”, “Intereses Gastos”, declarados por la compañía, por cuanto Arrendadora Consolidada, C.A., alega poseer los comprobantes que demuestran suficientemente la procedencia de tales deducciones.

En este sentido, la Administración Tributaria en la Resolución impugnada rechazó por supuesta falta de comprobación, las deducciones solicitadas por la recurrente en su Declaración Definitiva de Rentas por las cantidades de SETENTA Y OCHO MILLONES (Bs. 78.000.000,00) y CUATROCIENTOS CUARENTA Y NUEVE MILLONES QUINIENTOS DIECINUEVE MIL VEINTINUEVE CON VEINTISIETE CÉNTIMOS (Bs. 449.519.029,27), correspondientes a la Provisión Cartera de Contratos y a Intereses Gastos, registradas mediante comprobante número 1295437 de fecha 29 de diciembre de 1995, en las cuentas de códigos contables números 540101 y No. 31144801 y en la cuenta número 510111.

En este sentido, la recurrente alega haber podido ubicar los documentos que evidencian fehacientemente la deducibilidad de los montos antes mencionados. Afirma, que sí posee los comprobantes que permitirán acreditar la sinceridad de tales partidas y asientos contables y, por ende, su deducibilidad en la conciliación de la renta y que comprueban la efectiva realización de las inversiones declaradas por la misma, por adquisición de nuevos activos fijos que fueron incorporados y destinados a la producción de la renta; así como el cumplimiento de todos los requisitos legalmente exigidos para la procedencia de dicho beneficio fiscal; lo cual a su criterio, evidencia que la Resolución impugnada está viciada en su causa, pues la misma se fundamenta en un falso supuesto de hecho, toda vez que tergiversa la realidad y se aparta de la verdadera situación fiscal de la recurrente.

Que el hecho de que la fiscalización no haya podido apreciar los documentos que respaldan tales partidas por falta de disposición de los mismos, no significa la inexistencia de éstos, tal como podrá ser constatado durante el presente proceso judicial, razón por la cual, solicita que sean valorados los documentos y soportes que en la oportunidad procesal correspondiente, promoverán como pruebas del derecho de ARRENDADORA CONSOLIDADA, C.A., a la deducción de los gastos injustamente rechazados por la Administración por supuesta "falta de comprobación", motivo por el cual, la recurrente solicita, que se modifique el reparo que le fue impuesto, por concepto de "Provisión Contingencia de Carteras Sin Comprobación" y "Gastos Sin Comprobación, Intereses Gastos", contenidos en la Resolución impugnada. Así, solicita sea declarado.

En tercer lugar, la recurrente alega, la nulidad absoluta por falsa interpretación del Artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el Artículo 120 de su Reglamento, por la tergiversación de la regla legal sobre el traslado de pérdidas fiscales y la falta de aplicación del Artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el Artículo 223 de la Constitución de 1961 (Artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela), y en cuanto a este aspecto señala lo siguiente:

Que en su Declaración Definitiva de Rentas para el ejercicio comprendido entre el 01 de enero de 1995 al 31 de diciembre de 1995, solicitó la cantidad de QUINIENTOS NOVENTA Y SEIS MILLONES OCHOCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL QUINIENTOS VEINTE EXACTOS (Bs. 596.835.520,00), como pérdidas de años anteriores pendientes de compensación. Que la referida pérdida tiene su origen en el ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1994 al 31 de diciembre de 1994, según se refleja de la respectiva Planilla de Declaración Definitiva de Rentas y Pago DPJ forma 26 H-94 número 0856926 en la sección B rubro 13 del anverso, en el cual se imputó la pérdida fiscal del año 1993, por la cantidad de Bs. 85.253.676,55, quedando como remanente de esta pérdida fiscal la cantidad de Bs. 152.818,33.

Que ahora bien, del monto solicitado como pérdida se incluyó la cantidad de (Bs. 596.682.701,77), correspondiente a la Pérdida Por Ajuste Por Inflación, según se desprende de la Declaración número 0856925, presentada el día 31 de marzo de 1195, del ejercicio comprendido entre el 01 de enero de 1994 al 31 de diciembre de 1994.

Ahora bien, la recurrente afirma, que la actuación fiscal rechazó el traslado de la pérdida derivada del Ajuste Por Inflación solicitada por ARRENDADORA CONSOLIDADA, C.A., por cuanto en su criterio las únicas pérdidas trasladables son las de explotación; de lo que se infiere que según la fiscalización, las pérdidas calculadas sobre la renta gravable no son de explotación, es decir, no son propias de la actividad económica habitual del contribuyente, ya que se obtienen después de aplicar todas las operaciones previstas en el Titulo IX, Capitulo II, referidas al Ajuste Regular Por Inflación.

Al respecto, señala que el rechazo de las pérdidas producto del ajuste por inflación, deviene en una errada interpretación de la Ley de Impuesto sobre la Renta, toda vez que el saldo deudor que se registra en la cuenta de conciliación "Reajustes Por Inflación" constituye un decremento de patrimonio tan legítimo y pertinente para el cálculo del Impuesto sobre la Renta, como aquél que se origina como resultado o diferencia en exceso entre los costos y gastos del ejercicio y el ingreso bruto global del mismo.

Arguye, que cuando la Administración Tributaria, en el folio 43, párrafo 1, del acto administrativo impugnado, afirma equivocadamente que las únicas pérdidas trasladables son aquellas que resultan de un exceso de costos y gastos sobre el ingreso bruto global, omite realizar la forzosa consideración sistemática que obliga a incluir en la base trasladable las pérdidas que constituyen saldos deudores del reajuste por inflación. Agrega, que se trata de pérdidas, tan iguales como aquellas operativas que confluyen en la determinación de la capacidad contributiva, con igual entidad que las primeras.

Asimismo, la recurrente estima, que es completamente inexacto afirmar, tal como lo hace la Administración en el folio 41, párrafo 6, de la Resolución recurrida, que no existe base legal que autorice el traslado de pérdidas que se originen en el Reajuste Regular Por Inflación.

Aduce, que la Administración Tributaria a través de su errada argumentación sobre la supuesta doble afectación de la inflación, como se observa en la página 40, del párrafo 3 de la Resolución impugnada, tergiversa el tratamiento contable que se aplica a las cuentas nominales o de resultados y el propósito profundo que persigue el Artículo 111 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.

Que en este orden de ideas, la norma señalada, prevé correctamente que el resultado generado como consecuencia de la inflación y que se refleja en la cuenta de "reajuste por inflación", deberá pagarse con abono o crédito a una cuenta del patrimonio denominada "revalorización del patrimonio".

Que de esta forma y visto el procedimiento contable aplicable a las cuentas de resultados, se hace evidente la inexistencia de un supuesto doble beneficio, a tal punto que, las pérdidas fiscales generadas por las operaciones del contribuyente, reciben un tratamiento idéntico a las generadas por el reajuste por inflación.

Por otra parte, una correcta interpretación del Artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, impone la conclusión que, la intención no es otra que la de incluir el resultado del Ajuste Por Inflación como una ganancia o una pérdida aplicable para el cálculo de la renta neta. Que así lo confirma el Artículo in comento infringido por falta de aplicación.

Igualmente, considera que es aplicable a los saldos deudores del Ajuste Por Inflación, el Artículo 124 del Reglamento debatido, el cual prevé el traspaso de pérdidas no compensadas, a pesar de que el mismo, en forma desfasada, habla de pérdidas de explotación al igual que lo hace el Artículo 58 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.

Finalmente, de todo lo expuesto se observa claramente como la errónea interpretación que hace la Administración resulta en una violación flagrante del Artículo 223 de la Constitución aplicable rationae temporis, (Artículo 316 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela), al omitir la correcta cuantificación de la base imponible del tributo en función de la verdadera capacidad económica del contribuyente medida sobre una base real, y carece de base legal, por falsa interpretación e indebida aplicación de los Artículos 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y 120 de su Reglamento, ya que entiende de manera equivocada que el concepto de pérdidas compensables sólo atiende a aquéllas que se originan en la explotación económica de la actividad productora de renta y no a las que se producen por efecto de la exposición a la inflación, en absoluta falta de aplicación del Artículo 2 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, y 120 de su Reglamento.

Concluye afirmando, que en el presente caso, la Administración Tributaria partió de un falso supuesto, al rechazar las pérdidas provenientes del ajuste por inflación, todo lo cual es improcedente de acuerdo a las razones antes expuestas. Así solicita sea declarado.

En otro orden de ideas, la recurrente alega, la improcedencia de los intereses moratorios liquidados a su cargo.

Expresa, que la Resolución impugnada señala que por cuanto de la determinación efectuada producto de la confirmatoria de los reparos formulados, surgió una diferencia de impuesto a pagar, se procede a realizar el cálculo de intereses moratorios, desde la fecha de vencimiento del plazo fijado para el pago de la obligación tributaria hasta la fecha de la emisión de dicha Resolución, es decir, el 31 de agosto de 2000, todo ello de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis.

La recurrente rechaza la pretensión de la Administración Tributaria con relación a la liquidación de los intereses moratorios a su cargo, por cuanto estos sólo se causan cuando se hace exigible el impuesto sobre el cual se aplican, es decir, cuando se trata de una obligación tributaria cierta, liquida y exigible dentro de un plazo establecido y notificada al deudor debidamente, lo que no ha ocurrido en el presente caso, pues la Administración procedió al cálculo de dichos intereses sobre un crédito cierto y líquido, pero no exigible por no encontrarse vencido el plazo para el pago de los impuestos y multas determinadas.

En consecuencia, la recurrente concluye, que el cálculo de intereses moratorios efectuado por la Administración Tributaria por la cantidad de TRESCIENTOS OCHENTA Y CINCO MILLONES TRESCIENTOS SESENTA Y UN MIL SEISCIENTOS SETENTA Y CUATRO EXACTOS (Bs.385.361.674,00), es improcedente hasta tanto no quede firme el reparo impugnado. Así solicita sea declarado.

Por último, en cuanto a la improcedencia de las multas, la recurrente expresa, que una vez que los reparos sean revocados consecuencialmente también lo será la multa impuesta por la cantidad de Bs. 253.392.906,00, la cual fue determinada sobre la base de dichos reparos. Que en el supuesto negado que se confirme total o parcialmente los reparos impugnados, la recurrente solicita se desaplique la multa impuesta por contravención determinadas por la Resolución en su término medio de acuerdo con lo previsto en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario, en vista de la existencia en el presente caso de la eximente de multa prevista en el ordinal 3°, del Artículo 89, de la Ley de Impuesto sobre la Renta, puesto que los reparos fueron formulados con fundamento exclusivo en los datos suministrados por la recurrente en sus declaraciones definitivas de rentas.

La recurrente manifiesta que en virtud de que la labor fiscalizadora no detectó la omisión de ingresos, ni otras fuentes extra declaración, sino que, por el contrario, se desarrolló íntegramente sobre los datos e informaciones suministrada por ella, solicita que le sea aplicada la eximente penal prevista en el numeral 3°, del Artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1.994, y que por ende, no le sea impuesta sanción alguna conforme a lo establecido en el literal e) del Artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en razón de que la sanción determinada proviene exclusivamente de los reparos formulados en virtud de datos e informaciones suministrados por la recurrente.

Que en el supuesto negado de que se estime inaplicable la circunstancia eximente de responsabilidad penal antes referida, subsidiariamente alega la aplicación de la circunstancia atenuante prevista en el Artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario.

Por otra parte, la ciudadana Donatella Blumetti, quien es venezolana, titular de la cédula de identidad número 6.321.451, abogada en ejercicio, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 48.391, actuando en representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, expuso lo siguiente:

En primer lugar, la representación de la República Bolivariana de Venezuela afirma la procedencia del rechazo de las deducciones por enterar fuera de los plazos reglamentarios; y en cuanto a este aspecto señala:

Que la recurrente aduce, que la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GCE-SA-R-104, de fecha 31 de agosto de 2000, se encuentra viciada de nulidad absoluta por incurrir en violación de las garantías constitucionales de Capacidad Contributiva y Razonabilidad, ya que le atribuye un carácter sancionatorio al Parágrafo Sexto, del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

En cuanto al carácter sancionatorio que tiene la aplicación del contenido del Parágrafo Sexto, del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, la Representación Fiscal observa que del análisis del Artículo 78, Parágrafo Sexto se deduce que aparte de los requisitos concurrentes de normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad, esenciales para que un egreso fuera deducible, la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, exige además el cumplimiento de un deber de naturaleza administrativa, consistente en haber efectuado la retención de impuesto y enterarlo en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, dentro de los plazos que establezcan las disposiciones legales y reglamentarias vigentes para el momento en que se efectuó el pago o abono en cuenta.

Que al comportar la obligación de retener y enterar, un requisito adicional previsto por el legislador para que un egreso sea admitido en calidad de deducción, no puede interpretarse como una sanción la objeción fiscal que obedezca al incumplimiento de este supuesto, tanto como no puede asimilarse a una pena, el rechazo de un gasto que no reúne los requisitos de normalidad y necesidad, o aquél que comporta un egreso extraterritorial.

Que por tanto, del mismo modo que no puede asimilarse a una pena el rechazo fiscal de un egreso que no reúne los requisitos esenciales de normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad, toda vez que la substracción de un concepto deducible dentro de un período impositivo determinado, constituye una operación que los contribuyentes no están obligados a observar, es decir, una operación facultativa cuyo incumplimiento no deriva en una consecuencia desfavorable o sanción; tampoco es posible caracterizar como una pena, la pérdida de una deducción en razón de que no se efectuó la retención o porque hubo un enteramiento tardío del impuesto retenido de acuerdo con lo establecido en el Parágrafo Sexto de la disposición normativa en comentario.

Que afirmar lo contrario, sería tanto como atribuir carácter antijurídico, al hecho de que la contribuyente omitiera relacionar en su declaración, un gasto normal y necesario, hecho en el país con el objeto de producir la renta, sobre el cual además hubiere efectuado la retención de impuesto.

Que así, al no existir una disposición de rango superior que prohíba al legislador establecer cualquier requisito para la procedencia de una deducción, no puede afirmarse que la consecuencia de su incumplimiento sea una sanción, aún cuando este supuesto no tenga por su naturaleza, nexo o vínculo material alguno con los elementos intrínsecos involucrados a los efectos de la determinación de la materia gravable. De modo pues, que el rechazo de una deducción en base al imperativo contenido en el Parágrafo Sexto, del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y su respectiva incidencia sobre la base imponible al incrementar el enriquecimiento neto gravable no comporta una sanción, sino mas bien, una consecuencia directa del incumplimiento de una condición objetiva de admisibilidad, establecida en la Ley para la procedencia de un concepto deducible.

Que visto lo anterior, la representación de la República Bolivariana de Venezuela considera que es improcedente el alegato de la recurrente tendente a calificar como una sanción los rechazos de las deducciones que puedan tener su fundamento en el supuesto establecido en el Parágrafo Sexto, del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así solicita sea declarado.

Con respecto a la afirmación por parte de la recurrente en cuanto a la inconstitucionalidad e ilegalidad del rechazo de la deducción del gasto, la ausencia de base legal en la aplicación del Artículo 78 Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en virtud de conculcar el principio de capacidad contributiva, esta representación fiscal estima necesario precisar las siguientes consideraciones acerca del alcance del referido principio, a fin de examinar si efectivamente se viola la Constitución de la Republica:

La recurrente en este sentido señala, que en primer lugar, la empresa ARRENDADORA CONSOLIDADA C.A., no cumplió con un requisito de admisibilidad de las deducciones, en virtud de no haber enterado dentro de los plazos reglamentarios el impuesto retenido que grava los pagos por ella efectuados. Que en efecto, mal puede sostener la recurrente que hubo violación al principio de capacidad contributiva cuando el gasto no puede ser deducido por causa imputable a ella misma, ya que la Ley de Impuesto sobre la Renta condiciona la deducibilidad del gasto a la realización de la correspondiente retención de impuesto. Así solicita sea declarado.

Que con respecto al argumento de la recurrente sobre la violación a la garantía constitucional innominada de la razonabilidad, la representación de la República Bolivariana de Venezuela opina que la recurrente para justificar dicha violación, vuelve a afirmar erradamente que el rechazo de una deducción con fundamento en el incumplimiento del deber retener el impuesto en la forma y plazos que establece la ley y las disposiciones reglamentarias que la regulan constituye una sanción que aumenta o recarga el tributo, lo cual resulta improcedente por los motivos suficientemente expuestos.

Que en consecuencia, visto que en el presente caso la recurrente no enteró oportunamente, no cumplió con uno de los requisitos imprescindibles para gozar del derecho a la deducibilidad de las erogaciones de conformidad con las normas supra señaladas. Así solicita sea declarado.

A criterio de la representación de la República Bolivariana de Venezuela con la inadmisibilidad del gasto por no enterar los impuestos retenidos dentro de los lapsos reglamentarios no se gravan los ingresos brutos, toda vez que, es la propia Ley la que fija los elementos estructurantes del tributo y es ella quien autoriza en el Parágrafo Sexto del Artículo 78 eiusdem, el rechazo de la deducción de gasto en el caso de incumplimiento de la obligación de retener en el lapso correspondiente a los impuestos respectivos.

Que en el presente caso, consta de las actuaciones fiscales que la recurrente a los efectos de la determinación de su enriquecimiento neto solicitó las deducciones indicadas por concepto de honorarios profesionales, intereses de capitales tomados en préstamo, pagos a empresas contratistas y subcontratistas, alquiler de bienes inmuebles, las cuales fueron rechazadas por la falta de enteramiento oportuno del impuesto sobre la renta retenido que los grava, contraviniendo la disposición contenida en el Artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el Artículo 20 del Decreto Reglamentario Número 507; y que además, la recurrente no aportó, ninguna clase de prueba capaz de desvirtuar el contenido de las Actas Fiscales impugnadas, contrario a lo sostenido por la recurrente, al afirmar que el rechazo de la deducción del gasto por enteramiento tardío constituye una sanción.

Que la exigencia de retener y enterar oportunamente prevista en el Artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta, de 1994, debe entenderse como un requisito de deducibilidad del gasto, a efecto de la determinación de la renta neta del contribuyente, ya que como lo establece el encabezamiento de la referida norma, las deducciones deben corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país, con el objeto de producir el enriquecimiento.

Que en consecuencia, visto que en el presente caso, la Administración procedió a rechazar las sumas antes mencionadas sobre las cuales se enteró fuera del plazo reglamentario el impuesto sobre la renta retenido, la Representación Fiscal, observa que la recurrente no cumplió con uno de los requisitos imprescindibles para gozar del derecho a la deducibilidad de las erogaciones de conformidad con las normas supra señaladas. Así solicita sea declarado.

En segundo lugar, la representación de la República Bolivariana de Venezuela reafirma la improcedencia del traslado de pérdidas por concepto de Ajustes Por Inflación; y en cuanto aspecto señala:

Que la Administración rechazó la cantidad de Bs. 596.682.701,77, por corresponder a la pérdida proveniente de los efectos de la inflación, toda vez que esta figura no se encuentra dentro de los supuestos previstos por el legislador para ser trasladable como pérdidas netas de explotación en los tres (3) ejercicios fiscales siguientes al ejercicio en que se hubieren sufrido, previsto en el Artículo 56 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1994.

Que en este sentido, esgrime la recurrente que la Resolución impugnada esta viciada de nulidad por ilegalidad, toda vez que la Administración entiende el traslado de pérdidas limitadas al caso exclusivo de aquellas originadas en la explotación económica y no las que resultan por exposición a la inflación.

La representación de la República Bolivariana de Venezuela señala, que la pérdida de explotación y su posible traslado, tienen la naturaleza de un incentivo previsto por el legislador para el goce del contribuyente y que como todo incentivo su interpretación es de carácter restrictivo, no pudiéndose extender a casos no previstos expresamente por el legislador, como lo pretende la recurrente en el presente caso al querer incluir dentro de este incentivo, el saldo de la cuenta Reajuste por Inflación desvirtuando en consecuencia el incentivo del traspaso de las pérdidas de explotación y del mismo ajuste por efectos de la inflación.

En este sentido, la representación de la República Bolivariana de Venezuela no puede aceptar el beneficio que la recurrente pretende disfrutar, el cual se traduce en el traspaso de la pérdida proveniente de los efectos de la inflación, toda vez que ésta figura no se encuentra dentro de los supuestos previstos por el legislador para ser trasladable como pérdidas netas de explotación en los tres (3) ejercicios fiscales siguientes al ejercicio en que se hubiere sufrido, previstos en el Artículo 56 de la ya referida Ley. Que tanto es así, que se creo para ello un tratamiento específico mediante el "Sistema de Ajuste por Inflación”.

Que tal y como lo afirmó la Administración en el acto impugnado, el monto a tomar por la recurrente para trasladar las pérdidas de explotación, es el del enriquecimiento neto de acuerdo a lo establecido en el Artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, resultante de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones autorizados por la Ley. Que es así, como el saldo positivo o negativo del reajuste por inflación, se comporta como una partida de conciliación que aumenta o disminuye dicho enriquecimiento para finalmente obtener la renta gravable o determinar la pérdida respectiva. Que ampliar el sentido de la normativa prevista para regular el traspaso de las pérdidas de enriquecimiento como pretende la recurrente al incluir el saldo resultante del Ajuste Por Inflación, desnaturaliza el verdadero alcance de las normas comentadas.

La normativa del traspaso de la pérdida de explotación es anterior a la creación y regulación del ajuste por efecto de la inflación, lo que evidencia que el legislador tributario no tuvo la intención, ni la tiene aún en este momento, de incluir dentro del mencionado traspaso los resultados de aplicar a los activos y pasivos no monetarios la regularización establecida para dichas cuentas a través del ajuste por inflación, porque para el momento era inexistente como lo es hoy también, máxime cuando en la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable al caso dentro de las regulaciones del traspaso de pérdida lo sigue refiriendo expresamente a la producida en la explotación y no por efecto de la inflación.

Que el legislador cuando reguló la figura del traspaso de pérdidas la limitó a la llamada pérdida de explotación, regulada en el Artículo 94 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, quedando con ello fuera de consideración aquel ajuste permitido de las cuentas de activos y pasivos no monetarios, que fue creado, no para ser tratada como una pérdida a trasladar, sino como un incentivo para el pago justo del indicado impuesto dentro de la normativa que se promulgó para su regulación especifica.

Tan cierto es lo anteriormente expuesto, que el Artículo 111 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta que dispone que el saldo de la cuenta "Reajuste por Inflación" deberá aumentar o disminuir los enriquecimientos o pérdidas del ejercicio fiscal, se creó justamente con la finalidad de poder aumentar o disminuir la base imponible con lo cual el impuesto del ejercicio representase un tributo acorde con la capacidad de pago del contribuyente, como lo establece el Artículo 223 de la Constitución de la Republica, todo ello sin confundir el saldo resultante de las Cuentas de Ingresos y Egresos, el cual en caso de que los Egresos excedan a los ingresos, si se produciría la denominada pérdida de explotación y que precede al saldo resultante a que se refiere el ya citado Artículo reglamentario.

Que en conclusión, la pérdida por efecto de la inflación sólo va a tener consecuencias impositivas en el ejercicio en el cual se produce, no afectando los resultados de los ejercicios subsiguientes, toda vez que la recurrente al trasladar dicha pérdida derivada de la inflación, duplicaría el beneficio de la misma, primero, disminuyendo la renta gravable del ejercicio ajustado por inflación y segundo, la imputación a ejercicios futuros de cantidades previamente ajustadas como rebajas originadas en pérdidas provenientes del ajuste, con el cual volvería a rebajarse la renta de dichos ejercicios.

Argumenta, que se producirá una pérdida de explotación en el ejercicio fiscal, cuando el saldo resultante entre las cuentas nominales de Ingresos y Egresos consideradas en el Estado de Ganancias y Pérdidas del Contribuyente sea negativo, vale decir, que los egresos excedan a los ingresos. Que en efecto, el sistema de ajuste por inflación no puede, bajo ningún aspecto, venir a integrarse a las pérdidas traspasables a que hace referencia el Artículo 94 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, ya que el mismo es sólo un factor de determinación del enriquecimiento o pérdida para el respectivo ejercicio fiscal, pero no una partida que pueda ser objeto de "traspaso", y menos aún cuando la Ley respectiva no lo autoriza.

Que en virtud de los argumentos expuestos, la representación de la República Bolivariana de Venezuela solicita que sea declarado improcedente el alegato expuesto por la recurrente respecto al rechazo del traspaso de pérdidas derivadas del reajuste por inflación; y que en consecuencia, sea declarada la legalidad del reparo determinado por la Administración Tributaria a ARRENDADORA CONSOLIDADA C.A.

Asimismo, la representación de la República Bolivariana de Venezuela considera procedente la sanción pecuniaria impuesta a la recurrente en base al Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por contravención, por cuanto en el presente caso, no se observa la concurrencia de circunstancias atenuantes ni agravantes que modifiquen la pena normalmente aplicable, motivo por el cual, es procedente la sanción en su término medio, es decir el 105% del impuesto causado en los reparos formulados.

Que la recurrente rechaza la sanción correspondiente a supuesta contravención en razón de la inexistencia de la infracción determinada por la Administración. Que además, señaló que la infracción que erradamente se le imputó fue calculada sin tomar en cuenta la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria, consagrada específicamente en el ordinal 3 del Artículo 89, de la Ley de Impuesto sobre la Renta en concordancia con el literal e) del Artículo 79 del Código Orgánico Tributario, toda vez que la sanción determinada proviene exclusivamente de los reparos formulados en virtud de los datos suministrados por la recurrente, mediante sus declaraciones de impuesto sobre la renta.

Esgrime igualmente la recurrente, que en el supuesto negado que proceda la sanción determinada por la Administración Tributaria para el período fiscal 1995 por estimarse que no se configura la eximente de responsabilidad penal tributaria señalada, invoca la aplicación de la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, para que sea así fijada la sanción en su límite inferior.

La representación de la República Bolivariana de Venezuela disiente del criterio expresado por la recurrente en relación a la sanción, así como de la interpretación que hace del citado ordinal in comento

Que ahora bien, lo que cabe examinar en el presente caso, es si procede o no el presupuesto fáctico de la norma eximente, el cual, a juicio de la representación de la República Bolivariana de Venezuela, no se cumple. Que por el contrario, el reparo se fundamenta en un acto levantado por la Administración, con base en errores de la recurrente. Que en todo caso, lo que interesa a los fines de establecer si se cumple o no con el presupuesto de la eximente, no es el hecho de que los reparos se fundamenten en los datos suministrados por la recurrente, sino que sea exclusivamente en ellos, lo cual no ha sucedido en el presente caso.

Que en efecto, fue necesario el traslado de funcionarios al domicilio de la empresa para poder examinar los respectivos libros contables, comprobantes, etc., correspondientes al ejercicio fiscal investigado

Que como puede observarse de lo antes expuesto, el asunto de autos no se ajusta a los presupuestos legales de las normas transcritas, pues la liquidación expedida a cargo de la recurrente, cuya nulidad se demanda, no se origina de una actuación fiscalizadora de la Administración Tributaria, sino que se trata de la verificación efectuada con fundamento en la información suministrada por la recurrente en su Declaración de Rentas respectiva y en los recaudos a ella acompañados.

Que en razón de lo expuesto queda perfectamente aclarado que la determinación que realice la Administración Tributaria tomando como base exclusivamente los datos contenidos en las Declaraciones que presentan los sujetos pasivos de la obligación tributaria, será el resultado de una actividad verificadora, a la cual hace referencia el Código Orgánico Tributario, en cuyo caso no se requiere del procedimiento pautado en los artículos 144 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

Que lo fundamental no es el desplazamiento del Fiscal al domicilio del contribuyente, sin embargo, el contribuyente debe necesariamente probar que dicho funcionario realice en sede del recurrente una simple verificación, ya que de lo contrario debe necesariamente presumirse que la actuación fiscal se concreta en la actividad de determinar, es decir, confrontar lo declarado por la recurrente en su declaración definitiva con sus libros, facturas y otros documentos que conciernan a tal actividad.

Que los reparos no se fundamentaron exclusivamente en los datos aportados por la recurrente sino que hubo la necesidad de recurrir a distintas fuentes durante la investigación realizada, toda vez que la eximente contenida en el ordinal 3° del Artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta no opera en el caso de autos. Así solicita sea declarado.

Que finalmente, en cuanto al alegato de la recurrente, concerniente a que la Administracion Tributaria al momento de determinar la multa impugnada no tomó en cuenta la circunstancia atenuante por no haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción, la representación Fiscal solicita sea desestimado este alegato, por cuanto la recurrente no tuvo la debida diligencia de promover algún medio probatorio que sustente sus afirmaciones, en razón de lo cual, no se ha desvirtuado en absoluto la presunción de veracidad y legalidad de las Actas Fiscales impugnadas, establecida en el Artículo 144 del Código Orgánico Tributario. Así solicita sea declarado.

Que en el presente caso, no se observa la concurrencia de circunstancias atenuantes ni agravantes, que modifiquen la pena normalmente aplicable, razón por la cual, es procedente la sanción en su término medio, es decir, el ciento cinco por ciento (105%) del impuesto causado por los reparos formulados, motivo por el cual, la Administración Tributaria impuso a la recurrente, la sanción equivalente a la cantidad de Bs. 253.392.905,84. Así solicita sea declarado.

II

MOTIVA

Vistos los términos en que fue planteado el escrito recursorio y las defensas esgrimidas por la representación fiscal, este Juzgador colige que el caso en cuestión está referido a resolver la procedencia de la solicitud de nulidad absoluta de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo GCE-SA-R-104, de fecha 31 de agosto de 2000, a través de la cual, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirma parcialmente el Acta de Fiscalización MH-SENIAT-GCE-DF-0586/99-05, de fecha 14 de enero de 2000, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional e impone a la recurrente un reparo por concepto de Impuesto sobre la Renta correspondiente al período fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1995 al 31 de diciembre de 1995, resultando una diferencia de Impuesto a pagar por la cantidad de DOSCIENTOS CUARENTA Y UN MILLONES TRESCIENTOS VEINTISÉIS MIL QUINIENTOS SETENTA Y SIETE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 241.326.577,00) (BsF.241.326,58), intereses por la cantidad de TRESCIENTOS OCHENTA Y CINCO MILLONES TRESCIENTOS SESENTA Y UN MIL SEISCIENTOS SETENTA Y CUATRO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 385.361.674,00) (BsF.385.361,68) y multa por la cantidad de DOSCIENTOS CINCUENTA Y TRES MILLONES TRESCIENTOS NOVENTA Y DOS MIL NOVECIENTOS SEIS BOLÍVARES EXACTOS (Bs.253.392.906,00) (BsF.253.392,91). Nulidad que solicita la recurrente con base en las siguientes denuncias: i) Improcedencia del rechazo del gasto por enteramiento tardío de los impuestos retenidos, a tenor de lo dispuesto en el Parágrafo Sexto del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, por cuanto configura la violación del principio constitucional de capacidad contributiva en materia de Impuesto sobre la Renta y de la garantía innominada de razonabilidad, previstas en los artículos 223 y 56, de la Constitución de la República de 1961 (artículos 316 y 113, Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela); ii) Nulidad de los reparos por concepto de “Provisión Contingencia de Cartera Sin Comprobación” y “Gastos Sin Comprobación, Intereses Gastos”, declarados por Corp Banca, C.A., por cuanto la misma sí posee los comprobantes que demuestran la procedencia de tales deducciones, iii) Falsa interpretación del Artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (entiéndase el Artículo 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, aplicable al presente caso) y el Artículo 120 de su Reglamento aplicable rationae temporis, relativo a la improcedencia del rechazo de pérdidas sufridas en ejercicios anteriores y derivadas de la aplicación del Ajuste Por Inflación, iv) Improcedencia de intereses moratorios, v) Improcedencia de multa y; vi) Aplicación de la circunstancia atenuante prevista en el Artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario.

Delimitada así la litis según los términos que preceden, este Juzgador pasa a dilucidar la presente controversia:

i) En lo relativo a la improcedencia del rechazo del gasto por enteramiento tardío de los impuestos retenidos, a tenor de lo dispuesto en el Parágrafo Sexto del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, por cuanto configura la violación del principio constitucional de capacidad contributiva en materia de Impuesto sobre la Renta y de la garantía innominada de razonabilidad, previstas en los artículos 223 y 56, de la Constitución de la República de 1961 (artículos 316 y 113, Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela), este Tribunal observa lo siguiente:

Del análisis realizado al Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable al caso de autos, se puede inferir la existencia de deberes formales destinados al control de esas actividades de los responsables, imprimiéndole un efecto nefasto como la falta de deducibilidad del gasto realizado. Como se sabe, el sistema previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta, está basado en el cálculo de la renta neta en los casos generalmente establecidos en la Ley, para ello se debe tomar en cuenta fundamentalmente los costos y los gastos, por lo que al haber menos gastos y menos costos, incrementa la renta neta siendo esto positivo para el sujeto activo de la relación jurídico tributaria.

Ahora bien, ha sido criterio reiterado de la Sala Políticoadministrativa que la falta de retención en la fuente, o el enteramiento de éstas, fuera del plazo señalado en la Ley o el Reglamento, no es violatorio de la capacidad contributiva, como tampoco constituye una sanción, llegando a la conclusión que al no hacerse la retención o al enterarla de manera extemporánea, el gasto o costo se tiene como no efectuado.

Este Tribunal en varias oportunidades ha disentido de este criterio, sin embargo, en aras de unificar la jurisprudencia, y al ser un punto pacífico en el tiempo, se acoge a la doctrina de la honorable Sala en cuanto a este particular y considera improcedente la denuncia invocada por la recurrente referente a la violación del principio de capacidad contributiva.

Así por tan solo citar un fallo, con número 816 de fecha 04 de agosto de 2010, la Sala Políticoadministrativa señaló:

Al efecto, esta Sala observa que el criterio asumido hasta el presente, de forma pacífica y reiterada, ha sido determinado en la sentencia N° 216 dictada por la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia, en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: La Cocina, C.A.), posteriormente ratificadas en los fallos Nos. 00886 de fecha 25 de junio de 2002 (Caso: Mecánica Venezolana, C.A., MECAVENCA), 00764 de fecha 22 de marzo de 2006 (caso: Textilana, S.A.), 00726 del 16 de mayo de 2007 (caso: Controlca, S.A.), 00022 del 10 de enero de 2008 (caso: Inverworld Sociedad de Corretaje C.A.), 00032 del 21 de enero de 2009 (caso: Transporte Intermundial S.A.) y 00084 del 27 de enero de 2010 (caso: Quintero y Ocando C.A. QUINTOCA). Según tal jurisprudencia, el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención, por no haberse enterado el importe retenido, o por haberse enterado fuera de los lapsos establecidos en la Ley, no viola el principio de capacidad contributiva del contribuyente, sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto.

No puede sostenerse, que por la circunstancia de que la retención del gasto sea un fenómeno independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de necesidad y normalidad, o de vinculación con el proceso de producción de rentas), no deba ser considerado como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios para alcanzar los fines tanto fiscales como extra fiscales de la tributación.

Asimismo, esta Sala considera conveniente advertir que la norma antes referida al someter como requisito de admisibilidad de la deducción del gasto, la obligación de retener y enterar dentro de los términos legalmente establecidos, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria, ya que este es un elemento tomado en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta.

En efecto, al no admitirse la deducción de los egresos efectivamente pagados, no imputables al costo, normales, necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponer la violación del principio de capacidad contributiva.

En tal sentido, es criterio de esta Sala que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente.

Por tanto, pretender que el juez pueda hacer tal análisis, equivale a afirmar que la consagración legal del hecho imponible tiene poca trascendencia frente a la facultad del intérprete para determinar el nacimiento de la obligación tributaria, entendiéndose entonces que ocurrido el hecho imponible no sería exigible la obligación al contribuyente por no tener capacidad económica, lo cual constituiría una interpretación errada de la ley.

Con fundamento en lo antes expuesto, precisa esta Sala que la norma prevista en el artículo 78 parágrafo sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 no viola el principio de capacidad contributiva al rechazar la deducción de gastos efectivamente pagados por no haberse efectuado la retención ni enterado el importe retenido dentro de los lapsos establecidos en la Ley, por lo que se considera procedente la denuncia de la representación fiscal, referida al falso supuesto de derecho por no interpretar el a quo correctamente las aludidas disposiciones; por tanto, se revoca el pronunciamiento de la sentencia apelada respecto de la transgresión del referido principio constitucional, advirtiéndose que no procede desaplicar norma alguna en esta cuestión, porque el referido artículo 78 numeral 6 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, desaplicado por el a quo, no viola ningún principio. Así se declara.

En consecuencia, en razón de lo anteriormente expuesto, este Juzgador declara improcedente la denuncia de la violación del principio de capacidad contributiva, así como la solicitud de desaplicación en virtud de la errada interpretación del Artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable realizada por la Administración Tributaria a los ejercicios controvertidos. Se declara.

ii) En lo referente a la solicitud de nulidad de los reparos por concepto de “Provisión Contingencia de Cartera Sin Comprobación” y “Gastos Sin Comprobación, Intereses Gastos”, declarados por Corp Banca, C.A., por cuanto la misma afirma que efectivamente posee los comprobantes que demuestran la procedencia de tales deducciones, este Juzgador se permite transcribir lo dispuesto en el Artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, con respecto a la prueba por escrito, específicamente, en lo referido a los instrumentos públicos y privados, el cual dispone:

Artículo 429. Los instrumentos públicos y los privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, podrán producirse en juicio originales o en copia certificada expedida por funcionarios competentes con arreglo a las leyes.

Las copias o reproducciones fotográficas, fotostáticas o por cualquier otro medio mecánico claramente inteligible, de estos instrumentos, se tendrán como fidedignas si no fueren impugnadas por el adversario, ya en la contestación de la demanda, si han sido producidas con el libelo, ya dentro de los cinco días siguientes, si han sido producidas con la contestación o en el lapso de promoción de pruebas. Las copias de esta especie producidas en cualquier otra oportunidad, no tendrán ningún valor probatorio si no son aceptadas expresamente por la otra parte.

La parte que quiera servirse de la copia impugnada, podrá solicitar su cotejo con el original, o a falta de éste con una copia certificada expedida con anterioridad a aquella. El cotejo se efectuará mediante inspección ocular o mediante uno o más peritos que designe el Juez, a costa de la parte solicitante. Nada de esto obstará para que la parte produzca y haga valer el original del instrumento o copia certificada del mismo si lo prefiere.

(Subrayado de este Tribunal.)

En este sentido, este Tribunal observa que a partir del folio número ciento catorce (114) del expediente judicial la recurrente consignó como medios probatorios los comprobantes de relaciones de “Gastos de Intereses por Certificados de Ahorro” para el período comprendido entre enero a diciembre de 1995, pero igualmente se observa que la recurrente en lo atinente al reparo levantado por concepto de “Provisión de Contingencia de Cartera sin Comprobación”, no aportó pruebas que pudieran desvirtuar el rechazo de tales deducciones por parte de la Administración Tributaria.

En consecuencia, este Tribunal le imparte pleno valor probatorio de conformidad con el Artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, al no ser impugnado por el adversario durante este juicio, ya que las copias fotostáticas certificadas o no, tienen valor probatorio de acuerdo a lo previsto en el mencionado Artículo, el cual es aplicable en materia tributaria a tenor de lo dispuesto en los artículos 137 y 223 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se declara.

En este sentido, queda desvirtuada la afirmación de la Administración Tributaria relativa a que no son procedentes las deducciones realizadas por la recurrente para el ejercicio fiscal comprendido entre enero a diciembre de 1995, únicamente por el concepto de “Gastos sin Comprobación, Intereses Gastos”, declarados por Corp Banca, C.A., ya que efectivamente la recurrente trajo a los autos los comprobantes que demuestran la procedencia de tales deducciones, siendo la Resolución impugnada en cuanto a este punto desvirtuada, toda vez que han sido suficientemente probados a través de la valoración que este Tribunal ha otorgado a los instrumentos probatorios anteriormente referidos, que conforme a lo establecido en el Artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, deben ser considerados como fidedignos y hacen plena prueba de las afirmaciones planteadas respecto de los hechos cuya pretensión probatoria consta suficientemente en autos. En tal virtud, también por estas razones, debe ser revocado el reparo efectuado por la Administración en cuanto al particular a.A.s.d.

Se confirma el reparo en lo concerniente a “Provisión de Contingencia de Cartera sin Comprobación”, al no haberse desvirtuado.

iii) En lo concerniente al alegato de la recurrente referente a la ausencia de base legal por falsa interpretación y falta de aplicación del Artículo 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el Artículo 120 de su Reglamento aplicable rationae temporis, relativo a la improcedencia del traslado de pérdidas por concepto de Ajuste Por Inflación, este Tribunal observa, que rige para el presente caso la normativa dispuesta en el Artículo 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y el Artículo 120 del Reglamento de la Ley aplicable rationae temporis.

En este sentido, se debe recalcar que ni en la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1991, ni tampoco en Ley de Impuesto sobre la Renta la de 1999 existía alguna norma que taxativamente hiciera alguna diferencia entre las pérdidas nominales y las pérdidas reales incluyendo el Ajuste por Inflación. La Administración Tributaria opina que las pérdidas por inflación no son pérdidas de explotación al no estar contenidas en la normativa aplicable.

Así para resolver la presente controversia, es necesario recalcar que el Artículo 58 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1991, el Artículo 56 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1994, el Artículo 55 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1999 y el Artículo 55 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2001 expresan en forma determinante que: “…se autoriza el traspaso de las pérdidas netas de explotación no compensadas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubiesen sufrido”.

Derivado de lo anterior, es necesario pues determinar lo que debe entenderse por pérdidas de explotación, ahora bien, el Artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1992 determinaba: “…los costos de los bienes enajenados y de los servicios prestados, más las deducciones y ajustes autorizados por la ley, que no se puedan rebajar por falta de ingresos y de renta bruta del ejercicio gravable, ocasionarán pérdidas compensables…”.

La interpretación tradicional de la Administración Tributaria, es que el contenido de la norma precedente no permitía el traspaso de pérdidas por inflación, no obstante si el contribuyente demuestra que las pérdidas son igualmente de explotación, no habría razón para no permitir el traspaso por tres (3) años hasta el ejercicio finalizado en diciembre de 2001, toda vez que a partir de esa fecha entró en vigencia la nueva ley que permite taxativamente el traspaso por un (1) año.

Por otro lado, el Artículo 2 de la precitada Ley señala:

Artículo 2: Son enriquecimientos netos los incrementos del patrimonio que resulten después de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos en esta Ley, sin perjuicio de los ajustes por inflación que la misma establece

.

Este Juzgador observa, que el argumento de la Administración Tributaria se fundamenta esencialmente en afirmar que el Ajuste por Inflación no es una pérdida de explotación. En este sentido, este Tribunal considera que el Ajuste por Inflación es un mecanismo expresamente previsto en el Artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta; y por lo tanto, traspasable por tres (3) años, en concordancia con el Artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable en razón del tiempo.

A criterio de este Juzgador, la ley no discrimina que unos ajustes se traspasen y otros no. La inflación es un acontecimiento económico real, existe, es cuantificable y determinado por el Banco Central de Venezuela y además indubitablemente realizado, es decir, es un hecho cumplido y tangible.

De otro lado, es claro que los efectos de la inflación reducen la capacidad económica de las empresas. Partiendo de lo establecido en el Artículo 223 de la Constitución de 1961 y el Artículo 316 de la Constitución de 1999, los cuales establecen: “El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente…”, debe resaltarse que la inflación es un acontecimiento económico, real y efectivamente disminuye la capacidad económica del contribuyente, por lo que prescindir de su consideración en la oportunidad de hacer la declaración y pago de impuestos, a todas luces resultaría una ostensible violación de los aludidos preceptos constitucionales.

Asimismo, considera este Juzgador que si la ley permitía el traspaso de las pérdidas a los tres (3) ejercicios siguientes, se trata de todas las pérdidas originadas por inflación, puesto que las mismas aluden en su esencia a las pérdidas en cambios o a los gastos de intereses por precisar tres conceptos derivados del mismo problema de la inflación.

Como bien conocemos, las tasas de interés existentes en el mercado incluyen en sí mismas los efectos perniciosos de la inflación, de allí que se constituyan en su contrapartida para efectos de conocer la utilidad o pérdida real. En consecuencia, no es permisible intentar dar un tratamiento a los intereses y otro a las pérdidas monetarias.

Los gastos de intereses incluyen los efectos de la inflación y las diferencias en cambio originadas en la devaluación de la moneda, evidentemente afectan la inflación y ésta afecta los intereses, siendo determinantes a la hora de medir la capacidad económica del contribuyente. En tal virtud es claro que hablamos de tres conceptos inseparables que contablemente se tratan como costo integral de financiamiento.

Por lo tanto, yerra la Administración Tributaria al intentar expresar que las pérdidas por inflación no son pérdidas de explotación, siendo necesario frente a este aserto carente de sustento definir lo que debe entenderse por explotación.

El diccionario de derecho usual de Cabanellas, define explotación como “obtener utilidad o provecho. Organización de los medios conducentes al aprovechamiento de las riquezas de toda índole, y principalmente agrícolas, pecuarias, mineras e industriales”. M.O., por su parte, define la palabra explotación “…como utilidad o provecho o como la organización de medios conduce al aprovechamiento de las riquezas de toda índole”.

De los conceptos aludidos, se concluye indubitablemente que la explotación implica necesariamente la realización de una actividad económica con el firme propósito de alcanzar ganancias.

La pérdida por inflación cumple con los requisitos establecidos en la Ley y por lo tanto está sujeta a la misma compensación que las demás deducciones permitidas por la misma. Por todo lo anteriormente expuesto, además por los principios de contabilidad generalmente aceptados que los contribuyentes deben cumplir, de conformidad con las previsiones de la ley, los cuales determinan que el Ajuste por Inflación es un gasto o costo de financiamiento al igual que los intereses o las diferencias en cambio y que no pueden ser tratados en forma diferente.

No admitir el traslado, es reconocer que existen dos bases imponibles, una para la aceptación de las pérdidas por inflación y otra para la no aceptación del beneficio del traslado, por no tratarse de actividades económicas del contribuyente o de pérdidas de explotación. Si esta afirmación fuese correcta, todos los contribuyentes que ganaron por inflación y vieron aumentados sus enriquecimientos netos y por ende pagaron más impuesto pudieran alegar que dicha utilidad por inflación no es propia de ellos y que fueron obligados a pagar un tributo en exceso.

En un caso similar la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia dictada el 25 de septiembre de 2002, número 01165, Caso: Fundición Metalúrgica Lemos, C.A., se estableció lo siguiente en cuanto al punto objeto de análisis:

...se observa que es necesario el cómputo del ajuste por inflación a los fines de determinar el enriquecimiento neto, siendo evidente que este procedimiento es aplicable, tanto si el resultado es positivo o cuando es negativo, es decir, cuando se produzcan ganancias o pérdidas, ya que en ambas situaciones el resultado se obtiene luego de restar de los ingresos brutos los costos y deducciones y de los ajustes por inflación.

Tal necesidad de tomar en consideración el ajuste por inflación, es consecuencia de una economía inflacionaria donde no es posible establecer realmente el poder económico del contribuyente, si la renta obtenida según valores monetarios históricos, no es ajustada de acuerdo con la inflación. De esta manera, es posible determinar si la capacidad económica del contribuyente se ha incrementado o disminuido a pesar de la apariencia que proyecta el valor histórico. Con ello, se busca adecuar el gravamen de la renta a la efectiva capacidad económica del contribuyente, dando cumplimiento al mandato previsto en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En razón de lo anterior, resulta que el enriquecimiento neto gravable no es sólo el resultado de restar de los ingresos, los costos y deducciones permitidos por la Ley según valores históricos, sino que es necesario la confrontación de dicho resultado con la situación del patrimonio expuesto a los efectos de la inflación, para lo cual la Ley de Impuesto sobre la Renta ha previsto el procedimiento denominado ‘Reajuste por Inflación’, el cual conlleva un segundo cálculo del enriquecimiento patrimonial del contribuyente, pero con la intervención de la corrección monetaria de las partidas del balance patrimonial.

En consecuencia, los incrementos o disminuciones patrimoniales que se obtengan con el reajuste por inflación sobre las partidas del balance del contribuyente, están referidos a la realidad del sujeto, resultante de la comparación de ingresos contra egresos del ejercicio correspondiente. Dichas disminuciones o pérdidas producto de la exposición del patrimonio a la inflación, producen todas las consecuencias o efectos que las pérdidas originadas de las operaciones del contribuyente en un determinado ejercicio.

Lo anterior es así, debido a que las pérdidas trasladables del reajuste por inflación y aquellas que se producen en la operación del contribuyente, provienen de una misma realidad y de un mismo hecho imponible, referido a un ejercicio fiscal determinado. En efecto, del análisis de la norma prevista en el artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta antes transcrito, se observa que el enriquecimiento neto gravable se produce por el incremento patrimonial, bien sea que provenga de la operación económica del contribuyente o de la exposición de su patrimonio a los efectos de la inflación. En consecuencia, la pérdida podrá igualmente provenir de la operación del contribuyente o de la incidencia inflacionaria

.

Posteriormente, la Sala Políticoadministrativa mediante Sentencia número 1162, de fecha 31 de agosto de 2004, señaló:

En cuanto a la errónea interpretación de la sentencia, alegada por la representación fiscal, sobre las normas indicadas en los artículos 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 120 del Reglamento de la Ley vigente rationae temporis al momento de la fiscalización, esta Alzada debe determinar la procedencia del traslado de pérdidas de la contribuyente originadas del cálculo del reajuste por inflación del ejercicio anterior, por considerar la Administración Tributaria que las mismas no son producto de la actividad propia de la contribuyente.

De la revisión de las actas que cursan en el expediente, se evidencia que la contribuyente tiene como objeto principal de sus actividades la explotación del negocio industrial de fabricación de cementos, pudiendo dedicarse a cualquier otro tipo de actividad directa o indirectamente relacionado con dicho objeto principal, así como cualquiera otra actividad de lícito comercio.

En tal sentido, la norma dispuesta en el artículo 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, aplicable rationae temporis, dispone lo que a continuación se transcribe:

Artículo 56. Se autoriza el traspaso de las pérdidas netas de explotación no compensadas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubiesen sufrido.

El Reglamento establecerá las normas de procedimiento aplicables a los casos de pérdidas del ejercicio y de años anteriores.

Parágrafo Único: Las rentas o pérdidas provenientes de la prestación de servicios bajo relación de dependencia o del libre ejercicio de profesiones no mercantiles, obtenidas por personas no residentes en el país, se excluirán a los fines de las compensaciones y traslado de pérdidas de explotación a que se contrae este artículo

.

Asimismo, la norma prevista en el artículo 2º eiusdem, dispone lo siguiente:

Artículo 2º. Son enriquecimientos netos los incrementos del patrimonio que resulten después de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos en esta Ley, sin perjuicio de los ajustes por inflación que la misma establece

.

Con fundamento en el dispositivo normativo antes transcrito, esta Sala considera oportuno reiterar el criterio asumido en sentencia dictada el 25 de septiembre de 2002, número 01165 (Caso: Fundición Metalúrgica Lemos, C.A.), donde se estableció lo siguiente en cuanto al punto objeto de análisis:

...se observa que es necesario el cómputo del ajuste por inflación a los fines de determinar el enriquecimiento neto, siendo evidente que este procedimiento es aplicable, tanto si el resultado es positivo o cuando es negativo, es decir, cuando se produzcan ganancias o pérdidas, ya que en ambas situaciones el resultado se obtiene luego de restar de los ingresos brutos los costos y deducciones y de los ajustes por inflación.

Tal necesidad de tomar en consideración el ajuste por inflación, es consecuencia de una economía inflacionaria donde no es posible establecer realmente el poder económico del contribuyente, si la renta obtenida según valores monetarios históricos, no es ajustada de acuerdo con la inflación. De esta manera, es posible determinar si la capacidad económica del contribuyente se ha incrementado o disminuido a pesar de la apariencia que proyecta el valor histórico. Con ello, se busca adecuar el gravamen de la renta a la efectiva capacidad económica del contribuyente, dando cumplimiento al mandato previsto en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En razón de lo anterior, resulta que el enriquecimiento neto gravable no es sólo el resultado de restar de los ingresos, los costos y deducciones permitidos por la Ley según valores históricos, sino que es necesario la confrontación de dicho resultado con la situación del patrimonio expuesto a los efectos de la inflación, para lo cual la Ley de Impuesto sobre la Renta ha previsto el procedimiento denominado ‘Reajuste por Inflación’, el cual conlleva un segundo cálculo del enriquecimiento patrimonial del contribuyente, pero con la intervención de la corrección monetaria de las partidas del balance patrimonial.

En consecuencia, los incrementos o disminuciones patrimoniales que se obtengan con el reajuste por inflación sobre las partidas del balance del contribuyente, están referidos a la realidad del sujeto, resultante de la comparación de ingresos contra egresos del ejercicio correspondiente. Dichas disminuciones o pérdidas producto de la exposición del patrimonio a la inflación, producen todas las consecuencias o efectos que las pérdidas originadas de las operaciones del contribuyente en un determinado ejercicio.

Lo anterior es así, debido a que las pérdidas trasladables del reajuste por inflación y aquellas que se producen en la operación del contribuyente, provienen de una misma realidad y de un mismo hecho imponible, referido a un ejercicio fiscal determinado. En efecto, del análisis de la norma prevista en el artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta antes transcrito, se observa que el enriquecimiento neto gravable se produce por el incremento patrimonial, bien sea que provenga de la operación económica del contribuyente o de la exposición de su patrimonio a los efectos de la inflación. En consecuencia, la pérdida podrá igualmente provenir de la operación del contribuyente o de la incidencia inflacionaria

.

Ante tales circunstancias y del análisis del caso concreto, esta Sala al igual que en el caso antes citado, observa que la Administración Tributaria pretende que la contribuyente no pueda trasladar las pérdidas provenientes de los efectos de la inflación, debido a que, supuestamente, dicha figura no se encuentra prevista en los supuestos contemplados por el legislador como pérdidas netas de explotación, de conformidad con lo previsto en el artículo 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. A tal efecto, pudo constatarse de la revisión de las actas fiscales, que la contribuyente tiene como objeto principal de sus actividades la explotación del negocio industrial de fabricación de cementos, pudiendo dedicarse a cualquier otro tipo de actividad directa o indirectamente relacionado con dicho objeto principal, así como cualquiera otra actividad de lícito comercio.

En razón de las consideraciones antes expuestas, es criterio de esta Sala, contrariamente a lo argumentado por el Fisco Nacional, reiterando el criterio asumido en la sentencia antes señalada dictada el 25 de septiembre de 2002, número 01165, que al establecerse que el enriquecimiento es el incremento patrimonial generado por la operación económica del contribuyente o por la exposición de su patrimonio a la inflación, implica necesariamente, que la pérdida se identifica con la disminución patrimonial originada igualmente en ambas situaciones, razón por la que al interpretar la norma prevista en el artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se concluye que la pérdida o disminución patrimonial en el presente caso, da lugar a las consecuencias reconocidas por la Ley, entre las cuales se encuentra el traspaso de las mismas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubieren sufrido, de conformidad con lo previsto en el artículo 56 eiusdem. En consecuencia, no se manifiesta la pretendida violación del principio de la legalidad dispuesto en la norma prevista en el artículo 117 de la Constitución de 1961, argumentada por la representación del Fisco Nacional en su escrito de fundamentación.

En cuanto a lo afirmado por la representación del Fisco Nacional, referente a que la pérdida originada del ajuste por inflación sólo puede tener consecuencias impositivas en el ejercicio en el cual se producen, sin afectar los resultados de los ejercicios subsiguientes, “toda vez que la contribuyente al trasladar dicha pérdida derivada de la inflación duplicaría el beneficio de la misma”, esta Sala observa que, al verificarse el traspaso, la pérdida que se aplica a los ejercicios siguientes a aquél en que se produjo, es el excedente que no pudo compensarse o aplicarse en el ejercicio en el cual se generó la misma al momento de la determinación de la base imponible, razón por la cual no existe la supuesta “duplicación de beneficios”, ya que lo que se pretende compensar es el excedente de pérdidas generado en un ejercicio anterior. Así se decide.

A partir de los razonamientos anteriormente señalados, considera esta Sala que los argumentos expuestos por la representación del Fisco Nacional no constituyen fundamento suficiente para dar validez a la actuación de la Administración Tributaria. En consecuencia, resulta improcedente el reparo formulado a la contribuyente por concepto de impuesto sobre la renta, causado por el traslado de pérdidas, por las cantidades de setenta y siete millones sesenta y ocho mil setecientos diecisiete bolívares sin céntimos (Bs. 77.068.717,oo) para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil de 1994 y por cuatro mil setecientos doce millones ciento cincuenta y siete mil noventa y seis bolívares sin céntimos (Bs. 4.712.157.096,oo) para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil de 1995. En consecuencia, se juzgan absolutamente nulos los reparos cuestionados por este concepto, razón por la cual se confirma la sentencia recurrida en cuanto al presente reparo. Así se declara.

La pérdida por inflación es consecuencia de los activos que una empresa tiene la necesidad de utilizar para la buena marcha del negocio y como ya expresamos anteriormente, es junto con los intereses y las diferencias en cambio, un gasto financiero que los principios de contabilidad denominan costo integral de financiamiento, inseparables y que incluso determinan las utilidades disponibles para el pago de dividendos a los accionistas por tratarse de un costo real, cuantificable y registrado de acuerdo con los principios de contabilidad a que nos obliga la Ley de Impuesto sobre la Renta. La pretensión de separar las pérdidas por inflación de otros tipos de pérdidas no tiene asidero legal según nuestro entender e interpretación expuesta arriba.

A mayor abundamiento, debe destacarse que sobre este mismo tema han opinado destacados autores como el profesor H.R.-Muci, quienes han contribuido a aclarar desde un punto de vista técnico la naturaleza jurídica y económica de la corrección monetaria (ajustes por inflación) en la Ley de Impuesto sobre la Renta; manifestando lo siguiente:

“Conclusiones: El saldo deudor que se registra en la cuenta de conciliación “reajustes por inflación” constituye un decremento de patrimonio tan legítimo y pertinente para el cálculo del Impuesto sobre la Renta, como aquel que se origina como resultado o diferencia en exceso entre los costos y gastos del ejercicio y el ingreso bruto global del mismo. En efecto, la consideración de ambas magnitudes contribuye a precisar la verdadera materia gravable, en términos reales, a los f.d.I. sobre la Renta, en atención a la verdadera capacidad contributiva del administrado. La única diferencia entre ambas estriba en que la pérdida según la metodología legal de los ajustes por inflación representa un decremento de patrimonio por exposición a la inflación según las ficciones jurídicas que la ley prevé al efecto, mientras que la pérdida que se origina en el exceso de costos y gastos respecto del ingreso bruto global del período impositivo es resultado de cuantificar el incremento neto del patrimonio casi al margen de la incidencia inflacionaria sobre su medida y, conjugando de ambas determinaciones puede conocer la cuantía exacta del incremento neto de patrimonio en términos reales”. (H.R.-Muci. Apostillas sobre el tratamiento fiscal de las pérdidas netas a los fines del ajuste por inflación en el impuesto sobre la renta.)

Con base en las motivaciones precedentes, y tomando en consideración que el precedente criterio ha sido reiterado entre otras sentencias, en la sentencia número 01162 del 31 de agosto de 2004, Caso: Cementos Caribe, C.A., este Tribunal observa que la Administración Tributaria afirma que la recurrente no puede trasladar las pérdidas provenientes de los efectos de la inflación, debido a que dicha figura no se encuentra prevista en los supuestos contemplados por el legislador como pérdidas netas de explotación, de conformidad con lo previsto en el Artículo 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; por lo que, siendo el criterio de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia concordante con el criterio de este Juzgador en el sentido de que el enriquecimiento es el incremento patrimonial generado por la operación económica del contribuyente o por la exposición de su patrimonio a la inflación, ello implica, necesariamente, que la pérdida se identifica con la disminución patrimonial originada igualmente en ambas situaciones.

En consecuencia, al interpretar la norma prevista en el Artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se concluye que la pérdida o disminución patrimonial en el presente caso, origina, entre otras consecuencias, el traspaso de las mismas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubieren sufrido, de conformidad con lo previsto en el referido texto legal.

Igualmente, este Tribunal acogiendo la decisión parcialmente transcrita observa que se trata de un caso similar y por lo tanto a los fines de unificar los criterios jurisprudenciales conforme al Artículo 321 del Código de Procedimiento Civil, considera perfectamente aplicable la doctrina desarrollada por la Sala Político Administrativa y por esta razón es absolutamente nulo el reparo formulado por el rechazo del traspaso de las pérdidas provenientes del ajuste por inflación, razón por la cual, este Tribunal revoca la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo supra identificada en cuanto a ese particular, por lo que este Sentenciador declara procedente el argumento recursivo en cuanto a este punto, y se revocan los reparos efectuados por la Administración Tributaria. Se declara.

iv) En lo concerniente al alegato de la recurrente referente a la improcedencia de la sanción prevista en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis, ya que la misma afirma que no causó disminución alguna de ingresos tributarios, solicitando así, la desaplicación de dicha multa en virtud de la existencia de la eximente prevista en el Artículo 89, ordinal 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, este Juzgador estima pertinente apreciar el contenido de citado Artículo, el cual prevé lo siguiente:

Artículo 97: El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido.

.

De la norma transcrita, este Tribunal observa que la conducta descrita por el tipo penal de la contravención exige, como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado bien por acción u omisión en detrimento de los intereses del Fisco Nacional; ahora bien, la naturaleza de dicha sanción resulta de tipo prominentemente objetivo, esto es, que basta con que en principio se materialice el hecho tipificado en la norma como generador de responsabilidad (acción u omisión que cause una disminución de ingresos tributarios), para que se configure la infracción y de suyo, sea imputable al contribuyente o responsable.

Sin embargo, tal situación no es óbice para que en determinados casos si se llegase a probar de manera fehaciente alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o de error de hecho o de derecho, la infracción no se configure, toda vez que pese a que en el mencionado tipo penal prevalece el elemento objetivo sobre el subjetivo, no puede prescindirse en algunos casos del elemento subjetivo contravencional.

Precisado este criterio, estima quien aquí decide que en el presente caso la sanción descrita en el tipo penal regulado por el citado Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, no requiere un análisis del elemento culpable o conducta por parte del contraventor, ni de la cuantía de la disminución ilegítima verificada, pues habiéndose determinado la conducta contraria a derecho relacionada con esta circunstancia perjudicial para los intereses patrimoniales de la República, haría procedente la imposición de la sanción prevista en el mencionado Artículo en los términos que allí se indican.

No obstante, este Tribunal aprecia luego de revisar las actuaciones que conforman el expediente judicial que la recurrente efectivamente causó disminución de ingresos tributarios incurriendo en el ilícito descrito al subsumirse su conducta en el tipo, razón por la cual, quien aquí decide, confirma la sanción impuesta a la sociedad recurrente en proporción a los puntos del reparo que fueron confirmados en los términos del presente fallo. Se declara.

Ahora bien, con respecto a la eximente prevista en el numeral 3 del Artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, invocada por la recurrente, este Tribunal señala que no aplica al presente caso por cuanto la Administración Tributaria en el desempeño de sus funciones no se limitó únicamente a los datos que le fueron suministrados por la recurrente sino que fue más allá; en consecuencia, este Juzgador considera que tal beneficio no se ajusta a derecho. Se declara.

v) Con respecto a la improcedencia de intereses moratorios este Tribunal declara la improcedencia del cobro por parte de la Administración Tributaria de los intereses moratorios a través de la Resolución impugnada, toda vez que en reiterados fallos de la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político Administrativa, así como, la Sala Plena mediante la sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, se expresó que los intereses moratorios conforme al Código Orgánico Tributario de 1994, no se causan si la deuda no se encuentra exigible, entendiendo por exigible aquellas deudas sobre las cuales no se encuentra pendiente decisión alguna. Así se declara.

vi) Por último, en cuanto al alegato formulado por la recurrente referente a la procedencia en el presente caso de la atenuante establecida en el numeral 4 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, no se evidencia la comisión de algún otro ilícito tributario durante los tres (3) años anteriores a éste, asimismo, la representación de la República Bolivariana de Venezuela no aportó ninguna probanza que permitiera a este Juzgador determinar la perpetración de algún ilícito anterior al discutido con el objeto de desvirtuar la atenuante invocada por la recurrente, pues recae en este último la carga de la prueba, en consecuencia, quien aquí decide observa que, en el presente asunto, la Administración Tributaria debió aplicar la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4, segundo aparte del Artículo 85 Código Orgánico Tributario de 1994, razón por la cual debe disminuirse la sanción en un 25% por aplicación de la atenuante mencionada. Así se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil CORP BANCA, C.A. BANCO UNIVERSAL, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GCE-SA-R-104, de fecha 31 de agosto de 2000, a través de la cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirma parcialmente el Acta de Fiscalización MH-SENIAT-GCE-DF-0586/99-05, de fecha 14 de enero de 2000, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional e impone a la recurrente un reparo por concepto de Impuesto sobre la Renta correspondiente al período fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1995 al 31 de diciembre de 1995, resultando una supuesta diferencia de Impuesto a Pagar por la cantidad de DOSCIENTOS CUARENTA Y UN MILLONES TRESCIENTOS VEINTISÉIS MIL QUINIENTOS SETENTA Y SIETE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 241.326.577,00) (BsF.241.326,58), intereses por la cantidad de TRESCIENTOS OCHENTA Y CINCO MILLONES TRESCIENTOS SESENTA Y UN MIL SEISCIENTOS SETENTA Y CUATRO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 385.361.674,00) (BsF.385.361,68) y multa por la cantidad de DOSCIENTOS CINCUENTA Y TRES MILLONES TRESCIENTOS NOVENTA Y DOS MIL NOVECIENTOS SEIS BOLÍVARES EXACTOS (Bs.253.392.906,00) (BsF.253.392,91).

Se CONFIRMAN PARCIALMENTE la Resolución impugnada según los términos precedentemente expuestos.

No hay condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del fallo, esto es, no resultó totalmente perdidosa alguna de las partes.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los siete (07) días del mes de abril del año dos mil once (2011). Años 200° de la Independencia y 152° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.L.S.,

B.L.V.P.

ASUNTO: AF49-U-2000-000136

ANTIGUO: 1546

RGMB/amlc

En horas de despacho del día de hoy, siete (07) de abril de dos mil once (2011), siendo las tres y catorce minutos de la tarde (03:14 p.m.), bajo el número 030/2011 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria,

B.L.V.P..