Decisión nº 0775 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 5 de Marzo de 2010
| Fecha de Resolución | 5 de Marzo de 2010 |
| Emisor | Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central |
| Ponente | Jose Alberto Yanes Garcia |
| Procedimiento | Recurso Contencioso Tributario |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL
Exp. N° 1369
Valencia, 05 de marzo de 2010
199° y 151°
SENTENCIA DEFINITIVA N° 0775.
El 25 de julio de 2007, la ciudadana P.F.M., titular de la cédula de identidad N° V-9.676.805, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 48.876, interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal, actuando en su carácter de representante judicial de CENTINELAS INTEGRALES, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Aragua, el 20 de mayo de 2004, bajo el N° 49, tomo 26-A, y en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) bajo el N° J-311572740, con domicilio en Maracay, estado Aragua; contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria de Sumario N° 283-2007-05-59 del 04 de junio de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE); mediante el cual el mencionado organismo impuso un reparo a la recurrente por un monto total de cuatro millones setecientos diez y siete mil ochocientos nueve bolívares exactos (Bs.4.717.809,00) (BsF. 4.717,81) por incumplimiento de los ordinales 1° y 2° del artículo 10 de la Ley del INCE en el período comprendido entre el 4to trimestre 2004 y el 4to trimestre 2005.
I
El 06 de abril de 2006, el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitió Acta de Reparo S/N, a la recurrente CENTINELAS INTEGRALES, C.A., mediante la cual determinó gravamen correspondiente al periodo comprendido entre el 4to. trimestre del año 2004, hasta el 4to trimestre del año 2005, por la cantidad de cuatro millones quinientos seis mil novecientos cuarenta y siete bolívares exactos (Bs.4.506.947,00), por concepto de diferencia de aportes establecidos en el artículo 10 de la Ley sobre INCE, e intereses moratorios. La recurrente fue notificada del contenido de dicha Acta de Reparo en la misma fecha.
El 26 de mayo de 2006, la recurrente presentó escrito de descargos por ante la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), constante de cuatro (04) folios útiles.
El 03 de mayo de 2007, la recurrente fue notificada de la práctica de una nueva fiscalización, en virtud del escrito de formulación de descargos presentados por la apoderada judicial de la empresa.
El 04 de mayo de 2004, el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitió Ajuste a Acta de Reparo, mediante la cual determinó que la recurrente deberá pagar al INCE, la cantidad de dos millones ciento treinta y seis mil cuatrocientos diecisiete bolívares exactos (Bs.2.136.417,00), de acuerdo a los resultados de la nueva fiscalización realizada, la cual comprendió el 2do trimestre del 2004, hasta el 4to. Trimestre del 2005, debido a que la recurrente ha cumplido parcialmente con las obligaciones contempladas en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley Sobre INCE.
El 04 de junio de 2007, el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitió la Resolución Culminatoria del Sumario N° 283-2007-05-59, mediante la cual Determinó que la recurrente debe pagar por concepto de aportes, intereses moratorios y multa la cantidad de cuatro millones setecientos diez y siete mil ochocientos nueve bolívares exactos (Bs.4.717.809,00).
El 14 de junio de 2007, la contribuyente se dio por notificada de la Resolución Culminatoria del Sumario supra identificada.
El 25 de junio de 2007, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario por ante este tribunal.
El 06 de agosto de 2007, se le dio entrada el recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.
El 05 de marzo de 2008, el alguacil consignó la última de las notificaciones de Ley, correspondiendo en esta oportunidad al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
El 12 de marzo de 2008, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario presentado por la recurrente, mediante sentencia interlocutoria N° 1229.
El 24 de marzo de 2008, el tribunal declaró con lugar la solicitud de suspensión de los efectos del acto recurrido efectuada por la contribuyente. Se libraron las notificaciones al Contralor y Procurador General de la República.
El 02 de abril de 2008, vencido el lapso de promoción de pruebas en el presente juicio, se agregó a los autos el escrito presentado por la apoderada judicial de la recurrente. Se dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho.
El 10 de abril de 2008, se admitió el escrito de pruebas presentado por la recurrente, cuanto ha lugar en derecho, salvo su apreciación en la definitiva.
El 19 de mayo de 2008, el tribunal ratificó el contenido del oficio N° 1569-07, mediante el cual se solicitó al INCE el expediente administrativo formado con relación al presente caso.
El 16 de julio de 2008, se recibió memorando S/N, emanado del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante el cual remiten a este despacho el expediente administrativo relacionado con el presente caso.
El 20 de enero de 2009, vencido el lapso de evacuación de pruebas, se fijó el término para la presentación de los informes en el presente juicio, de conformidad con lo establecido en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario.
El 25 de febrero de 2009, vencido el término para presentar informes, se dejó constancia que las partes no hicieron uso de este derecho, se declaró concluida la vista de la causa y se dio inicio al lapso para dictar sentencia.
El 27 de abril de 2009, se dictó auto mediante el cual se difiere el pronunciamiento de la sentencia y se fija un lapso de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales para dictarla.
II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE
La contribuyente aduce que de conformidad con el parágrafo cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo cuando el patrono o trabajador, o ambos, estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, el salario de base para el cálculo no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago.
Refieren la sentencia del 13 de octubre de 2005 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, caso Sudamtex y la N° 290 del 15 de febrero de 2007, caso Digas Tropiven, S.A.C.A., para afirmar que la base impositiva de la contribución patronal es el 2% del salario normal, quedando excluidas las vacaciones, las horas extras, las utilidades, viáticos, gratificaciones, bonos y cualquier remuneración no conforme con el salario normal.
Rechazan las sanciones por ser accesorias de lo principal con lo cual no están de acuerdo.
III
ALEGATOS DEL INCE
Aduce el INCE que: “…En lo referente al aspecto conceptual, cabe destacar que el criterio de Salario Normal manejado por el Instituto, será respondido por la Gerencia de Determinación Tributaria, en la Resolución Administrativa a emitir por esa dependencia. Es importante precisar que la partida Bonos y Bonificaciones, corresponde a pagos efectuados por la empresa al personal que presta servicios nocturnos (Bonos), y por complementos de sueldo (Bonificaciones), por las razones anteriores las cuentas anteriormente señaladas se consideran base de cálculo para el aporte del 2%...”.
El INCE incluyó en el reparo la omisión por parte de la contribuyente de las utilidades pagadas a los trabajadores. También afirma que en la base imponible del 2%, la contribuyente no incluyó sobretiempo, bonos y bonificaciones.
El INCE calculó la multa con base en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, más las agravantes 1 y 3 y la atenuante 3 de los artículos 95 y 96 del Código Orgánico Tributario.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Planteada la controversia según la narrativa expuesta, luego de a.l.a.d. la recurrente y de la representación del INCE, leído los fundamentos de derecho de la resolución de multa recurrida, y apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, este tribunal pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:
La litis está limitada a la inclusión en el cálculo del 2% de las partidas utilidades pagadas a los empleados de la empresa, sobretiempo, bonos y bonificaciones y en el caso por lo cual este tribunal dicta sentencia previa las consideraciones siguientes:
En referencia a la gravabilidad de las partidas sobretiempo, bonos y bonificaciones, la administración tributaria consideró improcedente considerando que el artículo 10 de la Ley del INCE dispone cuales son las fuentes de ingreso que van nutrir al ese instituto para sufragar los gastos que le son propios.
Este tribunal considera necesario efectuar un análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto de Cooperación Educativa INCE, en virtud a la apreciación hecha por el INCE sobre la norma in comento, el cual establece lo siguiente:
Artículo 10.- El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:
1º) Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.
2º) El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.
3º) Una contribución del Estado equivalente a un veinte por ciento (20%) como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 10 y 20 de este artículo.
4º) Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al Instituto.
Como se observa, en esta disposición legislativa se establece una contribución a cargo del patrono y otra a cargo del trabajador, cuyo perceptor es el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Esta contribución está comprendida dentro de las llamadas contribuciones parafiscales, recabadas por ciertos entes públicos para lograr financiamiento autónomo para la consecución de sus fines; tal contribución fue concebida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.
Se desprende de lo anterior, la existencia de dos contribuciones distintas, con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, siendo la primera de ellas de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ningún ente de las diferentes esferas del poder público, cuya base imponible está determinada por la aplicación al total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%). La segunda tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, y se calcula tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores, a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento (1/2%), debiendo ser retenida por mandato de la Ley.
En este sentido, en cuanto a la inclusión en el cálculo del 2% de sobretiempo, bonos y bonificaciones además de las utilidades, estima este tribunal que el Instituto sufraga sus gastos con los aportes de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal, tal y como lo expresa el contenido del artículo 10 de la Ley del INCE. En el caso de autos, la administración tributaria consideró que tales partidas forman parte de las relaciones laborales contenidas en el artículo in comento a los fines de las remuneraciones para determinar la base imponible para los aportes del 2% como cargo a los patronos.
A los mismos efectos, el INCE incurrió en un error de falso supuesto de derecho al interpretar el contenido del artículo 10, toda vez que le atribuye a dichas partidas la condición de remuneraciones de cualquier especie, cuando en realidad ha sido reiterada y pacífica la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia en cuanto a lo no gravabilidad con el 2% de dichos conceptos y que no son una remuneración incluida en el salario normal, ni están contempladas en la Ley como tales, por que mal podría la administración tributaria incluirlos en la base imponible a los efectos de la Ley, por cuanto tales circunstancias no constituyen remuneraciones dentro del concepto de salario normal, puesto no son permanentes sino que por el contrario son eventuales, por cuanto no son recibidos como retribución directa de su labor, a las que hace referencia el artículo 10 ordinal 1º como fuente de ingreso de al instituto, motivo por el cual declara improcedente el alegato de la administración tributaria (INCE) respecto a la gravabilidad de las partidas de Honorarios Junta Directiva, Bono Vacacional y Gastos de pasantías . Así se decide.
Por otra parte, observa este tribunal que la disposición consagrada en el artículo 10, de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, encuentra su limitación en los artículos 133 y 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990 (Gaceta Oficial N° 4.240, Extraordinario del 20 de diciembre de 1990). La Ley Orgánica del Trabajo restringe la base imponible de la Ley sobre el INCE (y remuneraciones de cualquier especie) al limitarla a un concepto más definido (al monto del salario normal), de cuyo ámbito escapan los pagos por concepto de utilidades anuales, ya aceptado por el INCE y que esta regulado por el Parágrafo Segundo y Cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, los cuales señalan:
Artículo 133:
(…)
Parágrafo Segundo. A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial.
(…).
Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó. (Subrayado por el juez).
De esta manera, la base imponible para el cálculo de las obligaciones tributarias recaerá sobre remuneraciones que se adapten a las condiciones de periodicidad, regularidad y permanencia; en tal razón las partidas por honorarios a la junta directiva objeto del reparo , no tienen una relación de trabajo sin que este hecho constituya pago a trabajadores de la empresa para que encuadre dentro del supuesto contemplado en la norma contenida en el artículo 10 de la Ley del INCE, la cual establece como característica que tales partidas deben ser pagos regulares, permanentes y que se reciban como de la labor prestada, concepto que es distinto a las partidas de honorarios a la junta directiva por cuanto no encuadra dentro del concepto de sueldo, salarios, jornadas y remuneraciones de cualquier especie para el calculo de 2% por no estar prevista en la norma .
En razón de lo anterior, debe entenderse que la intención del legislador, al remitir a las disposiciones de la Ley del Trabajo para la definición de los conceptos antes estudiados, fue establecer con precisión la extensión de estas nociones, de manera que no pueda entenderse que las partidas por honorarios a la junta directiva formen parte de la expresión “…remuneraciones de cualquier especie…”.
En virtud de los razonamientos anteriores, este Tribunal considera que tales partidas no se encuentran incluidas dentro de la definición de salario, ni tampoco dentro de las denominadas remuneraciones de cualquier especie, a que se refiere el artículo 10 de la Ley sobre el INCE, por cuanto el legislador no previó que las partidas antes indicadas respondan a la noción de salario normal. Así se decide.
Una vez resueltas las incidencias anteriores, el Juez considera inoficioso entrar a conocer el resto de fundamentos y defensas de las partes. Así se declara.
V
DECISIÓN
En virtud de lo anteriormente expuesto, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la ciudadana P.F.M., actuando en su carácter de representante judicial de CENTINELAS INTEGRALES, C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria de Sumario distinguida con el N° 283-2007-05-59 del 04 de junio de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE); mediante el cual el mencionado organismo determinó un reparo a la contribuyente por un monto total de cuatro millones setecientos diez y siete mil ochocientos nueve bolívares exactos (Bs.4.717.809,00) (BsF. 4.717,81) por incumplimiento de los ordinales 1° y 2° del artículo 10 de la Ley del INCE en el período comprendido entre el 4to trimestre 2004 y el 4to trimestre 2005.
2) NULA y sin efecto legal alguno la Resolución Culminatoria de Sumario N° 283-2007-05-59 del 04 de junio de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE); en las cuales se determinaron tributos y se impone multa e intereses.
3) CONDENA al pago de las costas procésales al INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), por una cifra equivalente al cinco por ciento (5%) del monto del recurso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República y al Contralor General de la República con copia certificada. Asimismo notifíquese al Gerente Regional del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente CENTINELAS INTEGRALES, C.A. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.
Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los cinco (05) días del mes de marzo de dos mil diez (2010). Año 199° de la Independencia y 150° de la Federación.
El Juez Titular,
Abg. J.A.Y.G.. La Secretaria Titular,
Abg. M.S.M.
En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.
La Secretaria Titular,
Abg. M.S.M.
Exp. Nº 1369
JAYG/dhtm/belk
