Decisión nº PJ0082014000242 de Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 20 de Octubre de 2014
| Fecha de Resolución | 20 de Octubre de 2014 |
| Emisor | Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario |
| Ponente | Doris I. Gandica |
| Procedimiento | Contencioso Tributario |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 20 de Octubre de 2014
204º y 155º
SENTENCIA DEFINITIVA Nº PJ002014000242.
ASUNTO: AF48-U-2001-000091.
ASUNTO ANTIGUO: 1594.
Recurso Contencioso Tributario
Visto
con informes de las partes.
Recurrente: “C.A CENTRAL LA PASTORA”, inscrita en el Registro de Comercio que llevaba el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y del Trabajo de la Circunscripción Judicial del Estado Lara el 27 de octubre de 1952, bajo el Nº 85, folio 38 vto., al 142 vto., del Libro de Registro de Comercio Nº 2, cuyas posteriores modificaciones fueron inscritas por ante el Registro Mercantil d la Circunscripción del Estado Lara.
Apoderados de la Recurrente: Abogados R.P.A. y A.R. van der Velde, titulares de las cédulas de identidad Nos. V- 3.967.035 y V- 9.969.831, respectivamente, e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 12.870 y 48.453, también respectivamente.
Acto Recurrido: Resolución Nº 210.100/034, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, actualmente INCES, el 05 de febrero de 2001.
Administración Tributaria Recurrida: Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, actualmente Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).
Materia: Contribución de Tributos Parafiscales.
I
RELACIÓN CRONOLÓGICA
Se inicia el presente procedimiento mediante la recepción por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, del Recurso Contencioso Tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, el 23 de abril del 2001, por los abogados R.P.A. y A.R. van der Velde, titulares de las cédulas de identidad Nos. V- 3.967.035 y V- 9.969.831, respectivamente, e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 12.870 y 48.453, también respectivamente, en su carácter de apoderados judiciales de C.A CENTRAL LA PASTORA, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº 210.100/034, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, actualmente INCES, el 05 de febrero de 2001.
El 04 de mayo de 2001 el Tribunal le dio entrada al presente asunto bajo el Nº 1594 (actualmente AF48-U-2001-000091), y ordenó librar notificaciones al Contralor y Procurador General de la República y al INCE.
El 07 de junio de 2001 fue consignada por el Alguacil, debidamente practicada, la boleta de notificación librada al Contralor General del República.
El 10 de octubre de 2001 fue consignada por el Alguacil, debidamente practicada, la boleta de notificación librada al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
El 10 de octubre de 2001 se dictó auto, mediante el cual se ordenó agregar a los autos el expediente administrativo consignado por la administración tributaria parafiscal con oficio Nº 210.100/427 del 09 de octubre de 2001.
El 30 de enero de 2002 fue consignada por el Alguacil, debidamente practicada, la boleta de notificación librada al Procurador General de la República.
El 18 de febrero de 2002 estando las partes a derecho, mediante auto motivado, se admitió el recurso contencioso tributario incoado por los apoderados judiciales de la recurrente.
El 11 de marzo de 2002 los abogados F.P.L. y J.D.D.N., inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nos. 11.440 y 12.782, actuando en representación del INCE, suscribieron diligencia, mediante la cual consignaron el respectivo poder.
El 18 de marzo de 2002 fue agregado al expediente el escrito de pruebas que había sido reservado por secretaría.
El 03 de junio de 2002 se dictó auto mediante el cual se dejó constancia del vencimiento del lapso probatorio en la presente causa y se dio inicio al lapso establecido en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario.
El 15 de junio de 2002 las partes presentaros sus respectivos escritos de informes.
El 15 de julio de 2002 se dio inicio al lapso para presentar las observaciones de conformidad con el artículo 513 del Código de Procedimiento Civil.
El 07 de agosto de 2002 los apoderados judiciales de la contribuyente presentaron su escrito de observaciones.
El 07 de agosto de 2002 concluyó la vista de la presente causa.
El 12 de febrero de 2004 el representante legal de la recurrente suscribió diligencia en la que solicitó se dicte sentencia definitiva en la presente causa.
El 26 de abril de 2010, el abogado R.P.A., actuando en su carácter de apoderado de la recurrente, consignó diligencia en la que manifestó el interés de su representada en que se dicte la respectiva sentencia, igualmente, solicitó la prescripción de la obligación tributaria, sustentando dicho alegato en criterios emitidos por el Tribunal Supremo de Justicia en sentencias Nos., Nº 01557 del 20 de junio de 2006, Nº 00327 del 11 de marzo de 2009, Nº 01198 del 06 de agosto de 2009 y Nº 01736 del 02 de diciembre de 2009.
El 19 de julio de 2011 y 03 de abril de 2012 el apoderado judicial de la contribuyente suscribió diligencias mediante las cuales manifestó el interés de su representada en dar continuidad a la presente causa, como también se dicte sentencia definitiva.
El 08 de octubre de 2013 el abogado R.P.A., con el carácter acreditado en autos, suscribió diligencia en la que manifestó el interés de su representada en dar continuidad a la presente causa, igualmente señaló como domicilio procesal la siguiente dirección: TORRES, PLAZ & ARAUJO, Campo Alegre, Av. F.d.M., Torre Europa, piso 2, Dtto. Capital.
El 13 de agosto de 2014 el representante judicial del sujeto pasivo suscribió diligencia mediante la cual requirió se dicte sentencia definitiva en la presente causa.
El 13 de octubre de 2014, la Dra. D.I.G.A., Jueza Superior Titular de este Juzgado se abocó al conocimiento del presente asunto.
II
DEL ACTO RECURRIDO
La Resolución Nº 2010.100/034 del 05 de febrero de 2001, emanado del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente INCES, la cual fue debidamente notificada el 15 de marzo de 2001, que declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto por la recurrente, por cuanto constató que la contribuyente para el período comprendido entre el 1er. trimestre de 1995 hasta el 3er, trimestre de 1999, causó una disminución ilegítima de sus ingresos tributarios, por concepto de aportes del 2% establecido en el cardinal 1º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa vigente para la emisión del acto, por bolívares treinta y cinco millones cuatrocientos cincuenta y siete mil doscientos catorce (Bs. 35.457.214), y el bolívares fuertes treinta y cinco mil cuatrocientos cincuenta y siete con veintiún céntimos (BsF 35.457,21) e impuso multa de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario -1994-, en concordancia con el numeral 2º de las agravantes y 3º y 5º de las atenuantes del artículo 85 ibidem, por bolívares treinta millones cuatrocientos noventa y tres mil doscientos cuatro (30.493.204) en bolívares fuertes treinta mil cuatrocientos noventa y tres con veinte céntimos (BsF. 30.493,20).
III
ALEGATOS DE LAS PARTES
La recurrente:
Los representantes judiciales de la contribuyente discriminaron las defensas expuestas contra el acto recurrido de la siguiente manera:
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- Vicios del acto impugnado.
Afirman lo apoderada judiciales del sujeto pasivo que el acto impugnado está viciado de nulidad por incurrir en el vicio de la causa, el cual se materializa, según lo planteado, por la errónea interpretación del numeral 1º del artículo 10 de la Ley de Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y el artículo 97 del Código Orgánico Tributario.
1.1.- Errónea interpretación del numeral 1º del artículo 10 de la Ley de Instituto Nacional de Capacitación Educativa (INCE).
Sostienen los representantes judiciales de la contribuyente que la administración tributaria pretende gravar erróneamente el concepto de utilidades pagas por el patrono a los trabajadores, con el aporte establecido en el cardinal 1º del artículo 10 de la Ley de Instituto Nacional de Capacitación Educativa, vigente para la emisión del acto, es decir, con la alícuota del 2%, asimilando dicho concepto a las “remuneraciones de cualquier especia” a las que hace referencia el mencionado numeral.
Con ocasión a la interpretación de las normas tributarias, particularmente sobre la disposición contenida en el numeral 1º del artículo supra señalado, asevera la recurrente que se debe realizar partiendo de lo establecido en el artículo 6 del Código Orgánico Tributario y los principios hermenéuticos propios de la materia.
Lo expuesto, fue el sustento de la contribuyente para aseverar, que aplicando las reglas de interpretación tributaria a los numerales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley del INCE, resulta insostenible pretender que el legislador tributario gravó por partida doble las utilidades pagadas por el patrono a los trabajadores.
En relación al punto debatido, la contribuyente alegó a su favor el criterio expuesto en la sentencia dictada el 5 de abril de 1994, dictada por la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político Administrativa Especial Tributaria, caso: C.A Fábrica Nacional de Cementos.
En razón de lo expuesto, los apoderados judiciales de la contribuyente solicitaron se declaré la nulidad del acto administrativo recurrido, conforme a lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
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- Errónea aplicación de los artículos 97 y 85 (primer aparte), numeral 3 del Código Orgánico Tributario.
En relación a la multa impuesta por la administración tributaria para fiscal de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con la agravante establecida en el numeral 3ro., del primer aparte del artículo 85 eiusdem, como las atenuantes 2 y 5 del segundo aparte del mencionado artículo, los representantes judiciales del sujeto pasivo señalaron lo siguiente:
2.1.- inaplicabilidad de la multa.
Sobre este particular, señalaron textualmente lo consiguiente: “…Debe nuestra representada observar, primeramente, que la multa impuesta por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa en el presente caso es inaplicable, al ser improcedente, en los términos expuestos supra, el reparo formulado, por lo cual, al no configurarse a (sic) norma tributaria alguna, no se dan los supuestos contemplados en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario…”
2.2.- Eventual aplicación del artículo 79, literal c) del Código Orgánico Tributario.
Respecto al error de derecho excusable, la recurrente, después de exponer las opiniones de diferentes autores sobre dicho punto, manifestó literalmente lo siguiente: “…la multa aplicada no sería procedente al haberse visto movida nuestra representada por un error de derecho, el cual había sido plenamente excusable, por cuanto como se expuso en el Capítulo III (numero 1) del presente escrito, existe Jurisprudencia del M.T. de la República que acoge el criterio asumido por nuestra representada…”.
2.3.- inaplicabilidad de la circunstancia agravante.
Los representantes judiciales del sujeto pasivo solicitan que se disminuya la multa a su mínima expresión -10% del tributo omitido- por cuanto consideran que el Fisco reconoce la aplicación de circunstancias atenuantes -responsabilidad penal tributaria-.
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- Solicitud de condenatoria en costas.
Por ultimo, la contribuyente solicitó se condene es costas a la administración tributaria parafiscal, por órgano del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente INCES, fundamentado dicho requerimiento en el contenido del artículo 218 del Código Orgánico Tributario.
La administración tributaria:
La representación de la administración tributaria parafiscal, por órgano del Instituto Nacional de Cooperación y Educación INCE (ahora INCES), discriminó sus alegatos de la siguiente forma:
En primer lugar, la representación de la administración tributaria parafiscal señaló que lo aseverado por la contribuyente no tiene asidero legal alguno, por cuanto la Ley del INCE dispone que el concepto de utilidades forma parte de la base imponible establecida en numeral 1º del artículo 10 ibidem, específicamente “…dentro de la expresión y remuneración de cualquier especie…”.
Después de trascribir los numerales 1º y 2º del precitado artículo, adujeron lo representantes del Fisco que: “…Como se puede observar de la norma parcialmente trascrita, la misma es suficientemente explícita al considerar como fuente de ingreso para el instituto el porcentaje indicado sobre las partidas consideradas para el cálculo de la base imponible del 2% y el ½%, pagadas por las empresas a sus empleados y obreros, y particularmente la expresión “…..y remuneraciones de cualquier especie…”.
En relación al criterio de que los conceptos o partidas de los reparos impugnados forman parte del salario normal, la administración tributaria parafiscal alegó a su favor las sentencias Nos. Nº 373, Nº 419 del 20 de diciembre de 1991 y 18 de diciembre de 1992, dictadas por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, así como también los fallos Nos. Nº 410 y Nº 412 del 09 de marzo y 05 de abril de 1995 del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario.
Igualmente, señalaron que: “…tal como establece la resolución No. 210.100/034 de fecha 5 de febrero de 2001, es en la categoría de “remuneraciones de cualquier especie” en la que han de ubicarse los pagos hechos por el contribuyente a sus trabajadores por concepto de utilidades…”
Respecto a lo señalado por la contribuyente, referente al contenido del artículo 133 de la Ley del Trabajo, la administración tributaria manifestó que:
…es competencia exclusiva de la Ley Tributaria, por mandato del Código Orgánico Tributario, crear tributos, definir el hecho imponible, fijar la Alícuota del tributo y la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos, mal puede pensarse que la Ley Orgánica del Trabajo que es una Ley eminentemente de carácter laboral pueda limitar la base imponible establecida en la Ley del INCE que es una Ley especial Tributaria que establece la contribución parafiscal. Como erróneamente lo afirma a recurrente…
Por lo que respecta a la solicitud realizada por la contribuyente sobre la improcedencia de las multas impuestas, afirman los representantes del ente administrativo a los fines de contradecir dicho argumento, que los cardinales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley del INCE establecen claramente que la contribución de los patronos abarca todas las remuneraciones recibidas por el trabajador, por lo que no puede restringirse los conceptos sobre los cuales deba ser aplicado el respectivo gravamen.
Para finalizar, dicha representación aseveró que el Instituto Nacional de Capacitación Educativa (INCE) tuvo suficientes motivos para litigar, siendo así inconcebible pretender, tal y como lo requiere la recurrente, condenar en costas al prenombrado instituto.
IV
DE LAS PRUEBAS
En el lapso legal correspondiente los apoderados judiciales del Instituto Nacional de Capacitación Educativa (INCE), actualmente INCES, presentaron su respectivo escrito de pruebas, mediante el cual promovieron el siguiente medio probatorio:
Merito favorable de los autos:
En el respectivo escrito de pruebas, la administración tributaria parafiscal hizo valer como medio probatorio el mérito favorable que se desprende de los documentos, que subsiguientemente serán señalados, con el fin de comprobar la determinación de la deuda que por aportes y demás conceptos tiene la sociedad mercantil C.A Central La Pastora, para con dicho ente administrativo, los documentos son los siguientes:
i) copia certificada del acta de reparo signada Nº 006624 del 18 de noviembre de 1999 (folio 121 y 122), emitido por el Instituto Nacional de Capacitación Educativa (INCE), actualmente INCES.
ii) copia certificada de la Resolución Nº 210.100-034 del 05 de febrero de 2001 (folios 82 al 97), dictada por el mencionado órgano administrativo.
Al respecto, es menester resaltar que este Juzgado lo desestima, siendo que es criterio pacífico y reiterado de la jurisprudencia patria, (Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencias Nos. 02595, 2564 y 00695 de fechas 5 de mayo de 2005, 15 de noviembre de 2006 y 14 de julio de 2010, casos: Sucesión J.B.L., Industria Azucarera S.C., C.A., y Chang Shum Wing Chee, respectivamente), que el mérito favorable de autos no constituye un medio probatorio, dado que el mismo no es una prueba procesal específica, teniendo el Juez en su actividad sentenciadora, la obligación de examinar todos y cada uno de los medios de pruebas ofrecidos en autos, analizando, apreciando y valorando de oficio el merito que favorezca a las partes. Así se decide.
Por otro lado, es necesario resaltar que además de las pruebas promovidas por la representación judicial de la administración tributaria, se observa que la contribuyente consignó anexo al escrito recursivo los siguientes documentos: i) copia certificada del instrumento poder (folio 34), ii) copia simple de la Resolución Nº 2010.100/034 (folio39), iii) copia simple del recurso jerárquico interpuesto (folio 55), iv) copia simple de la Resolución Nº 538 (folio 62), v) copia simple del escrito de descargos (folio 68), y vi) copia simple del informe de actuación fiscal (folio 71).
Igualmente, el Instituto Nacional de Capacitación Educativa INCES, actualmente INCES, trajo a los autos los siguientes documentos: i) mediante oficio Nº 2010.100/427 del 09 de octubre de 2001 (folio 81) consigo los antecedentes administrativo relacionados al presente asunto, y ii) con diligencia suscrita el 11 de marzo de 2002, los abogados J.D.D.N. y F.P.L., inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nos. 12.782 y 11.440, respectivamente, suscribieron diligencia a los fines de consignar el poder otorgado por el mencionado órgano, con el cual demostraron el carácter con que actuaron (folio 130).
Visto los documentos antes señalados, este Órgano Jurisdiccional precisa realizar los siguientes pronunciamientos:
Instrumentos privados reconocidos:
Referente a las copias certificadas de los poderes presentadas por la contribuyente y los representantes judiciales de la administración tributaria parafiscal, instrumentos mediante los cuales los abogados R.P.A. y A.R. van der Velde, inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 12.870 y 48.453, respectivamente -apoderados de la contribuyente-, y los abogados J.D.D.N. y F.P.L., inscritos en el IMPREABOGADO Nos. 12.782 y 11.440, respectivamente, -representantes judiciales del Fisco parafiscal- es Juzgado destaca que los mismos constituyen documentos privados reconocidos, y considerando que no fueron impugnados por la parte contraria, este Órgano Jurisdiccional les asigna fuerza probatoria, de conformidad con lo establecido en el artículo 1.363 del Código Civil. Así se decide.
Documentos Administrativos:
Con respecto a los actos administrativos presentados por la contribuyente y contenidos en las copias simples de: i) la Resolución Nº 2010.100/034 (folio39), ii) la Resolución Nº 538 (folio 62), y iii) del informe de actuación fiscal (folio 71), mediante la cual se comprueba la actuación de la administración tributaria parafiscal, y según lo ha denominado la jurisprudencia constituyen documentos administrativos, al contener una declaración de voluntad, conocimiento, juicio y certeza emitida por un funcionario competente, con arreglo al caso y a los fines de producir efectos jurídicos, este Tribunal por cuanto los mismo se encuentran en una categoría intermedia entre los documentos públicos y privados, equiparados con los documentos auténticos, les otorga fuerza probatoria, en los límites de la presunción de veracidad que les rodea, mientras no se pruebe lo contrario. Así se declara.
Documentos redactados por las partes:
Sobre las copias simples del: i) recurso jerárquico (folio 55) y ii) el escrito de descargos (folio 68), los cuales anexaron los apoderados judiciales de la recurrente al escrito recursivo, y siendo que ambos documentos fueron presentados ante el ente administrativo a los fines consiguientes y de los cuales se observa los alegatos expuesto contra los actos administrativos ahí indicados, este Juzgado no le otorga ningún valor probatorio, por cuanto no constituye un medio probatorio de los establecidos en la Ley, de conformidad con los dispuesto en el artículo 1.355 del Código Civil. Así se decide.
Expediente administrativo:
El instituto Nacional de Capacitación Educativa INCE, actualmente INCES, remitió mediante oficio Nº 2010.100/427 del 09 de octubre de 2001 (folio 81), los antecedentes administrativos relacionados al presente asunto, en tal sentido, este Órgano Jurisdiccional comparte el criterio reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 1571 del diecisiete (17) de Noviembre de 2011, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, según el cual los documentos que lo integran pertenecen a una tercera categoría de prueba instrumental, que si bien no puede asimilarse al documento público definido en el artículo 1.357 del Código Civil, pues no participa del carácter negocial que caracteriza a este último, su carácter auténtico deviene del hecho de ser una declaración emanada de un funcionario público, con las formalidades exigidas en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; siendo en consecuencia, semejante a los documentos privados reconocidos o tenidos por reconocidos (artículo 1.363 del Código Civil ), pero sólo en lo que concierne a su valor probatorio, dado que en ambos casos, se tiene por cierto su contenido, en tanto que las declaraciones efectuadas en dichos instrumentos no sean objeto de impugnación a través de cualquier género de prueba capaz de desvirtuar su veracidad, resultando aplicables para su valoración las reglas contenidas en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, esta Juzgadora le otorga pleno valor probatorio. Así se decide.
V
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
Planteada la litis en los términos anteriormente expuestos, este Órgano Jurisdiccional considera que la misma se circunscribe a determinar la legalidad de la Resolución Nº 210.100/034 del 05 de febrero de 2001, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, actualmente INCES, a la luz de los alegatos formulados por la recurrente, respecto al: i) vicio de falso supuesto, ii) improcedencia de las multas, iii) procedencia del error de derecho excusable y iv) condenatoria en constas a Instituto Nacional de Capacitación Educativa (INCES).
-PUNTO PREVIO-
Medida cautelar innominada:
Antes de emitir cualquier pronunciamiento de fondo, esta sentenciadora estima necesario considerar la petición formulada por la representación judicial de la empresa recurrente C.A CENTRAL LA PASTORA, acerca de la medida cautelar innominada solicitada en el particular primero del capitulo “II” del escrito recursivo, y en tal sentido, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario observa que las medidas cautelares son de carácter accesorio y provisional, y en vista de que el presente asunto ya se encuentra en etapa de dictarse sentencia sobre el fondo del asunto, este Juzgado considera inoficioso emitir pronunciamiento al respecto. Así decide.
Realizada la mencionada disquisición, este Órgano Jurisdiccional pasa a examinar los alegatos de fondo esgrimidos por los representantes de la contribuyente, y al efecto expone:
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- Falso supuesto
Sobre el alegado vicio de falso supuesto de derecho, los representantes judiciales de la contribuyente sostienen que la administración tributaria pretende gravar erróneamente el concepto de utilidades pagas por el patrono a los trabajadores, con el aporte establecido en el cardinal 1º del artículo 10 de la Ley de Instituto Nacional de Capacitación Educativa, vigente para la emisión del acto, es decir, con la alícuota del 2%, asimilando dicho concepto a las “remuneraciones de cualquier especia” a las que hace referencia el mencionado numeral.
Aseveran los representantes judiciales del sujeto pasivo, que la aplicación de las reglas de interpretación tributaria a los cardinales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley del INCE, resulta insostenible pretender que el legislados tributarios gravó por partida doble el concepto de utilidades pagadas por el patrono a los trabajadores
A los fines de sustentar sus alegatos, la contribuyente citó a su favor el criterio expuesto en la sentencia dictada el 5 de abril de 1994, por la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político Administrativa Especial Tributaria, caso: C.A Fábrica Nacional de Cementos.
Por ultimo, solicitaron lo apoderados judiciales de la contribuyente se declaré la nulidad del acto administrativo recurrido, conforme a lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Por otro lado, y con el objeto de rebatir los alegatos expuestos por los representantes judiciales la recurrente, los apoderados judiciales del Instituto Nacional de Capacitación Educativa (INCE), ahora INCES, aseveraron lo sostenido por la recurrente no tiene asidero legal alguno, puesto que la Ley del INCE dispone que el concepto de utilidades forma parte de la base imponible establecida en numeral 1º del artículo 10 ibidem, específicamente “…dentro de la expresión y remuneración de cualquier especie…”.
Luego de transcribir los numerales 1º y 2º del artículo antes señalado, manifestaron que es suficientemente explícita la norma al indicar que las contribuciones establecidas en dichos numerales conformar conceptos que representan fuetes de ingresos para el Instituto Nacional de Capacitación Educativa (INCE).
En relación al criterio de que los conceptos o partidas de los reparos impugnados forman parte del salario normal, la administración tributaria parafiscal alegó a su favor las sentencias Nos. Nº 373, Nº 419 del 20 de diciembre de 1991 y 18 de diciembre de 1992, dictadas por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, así como también los fallos Nos. Nº 410 y Nº 412 del 09 de marzo y 05 de abril de 1995 del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario.
Agregaron que: “…tal como establece la resolución No. 210.100/034 de fecha 5 de febrero de 2001, es en la categoría de “remuneraciones de cualquier especie” en la que han de ubicarse los pagos hechos por el contribuyente a sus trabajadores por concepto de utilidades…”
Con respecto a la aseveración efectuada por la contribuyente, específicamente sobre el contenido del artículo 133 de la Ley del Trabajo, el Fisco parafiscal manifestó que:
…es competencia exclusiva de la Ley Tributaria, por mandato del Código Orgánico Tributario, crear tributos, definir el hecho imponible, fijar la Alícuota del tributo y la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos, mal puede pensarse que la Ley Orgánica del Trabajo que es una Ley eminentemente de carácter laboral pueda limitar la base imponible establecida en la Ley del INCE que es una Ley especial Tributaria que establece la contribución parafiscal. Como erróneamente lo afirma a recurrente…
Analizado el mencionado argumento, quien aquí decide considera necesario señalar referente al falso supuesto de derecho, que ha sido criterio de este Tribunal, el cual quedó sentado en anteriores decisiones, que los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se consideren válidamente dictados. Dentro de los requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, y como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.
Al referirse al tercer requisito de fondo, esto es, la causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado que:
(…) es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto
.(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).
Además se debe advertir, que la Administración no solamente incurre en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.
La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.
En este mismo sentido, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:
“El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Sentencia N° 474 de la Sala Político- Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).
Ahora bien, teniendo claro en qué consiste el vicio de falso supuesto, estima este Tribunal pertinente transcribir e interpretar el contenido de la disposición legal que regula las contribuciones parafiscales recaudadas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual no es otro que el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa aplicable a este caso:
…Artículo 10. El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:
1) Una contribución de los patronos, equivalente a dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.
2) El medio por ciento de las utilidades anuales, pagados a los obreros y empleados y aportadas por estos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia…
. (Subrayado del Tribunal).
Como se observa del artículo transcrito, la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distingue claramente dos contribuciones parafiscales, la primera de ellas tiene como sujeto pasivo a los patronos con una alícuota del 2% sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y renumeraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a Municipalidades. La segunda, prevé una alícuota del ½% sobre la base imponible determinada por el total de las utilidades pagadas anualmente por el patrono a sus obreros y empleados con cargo a ellos, debiendo al patrono retener y depositar estos aportes en la Caja del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
En el caso de la cotización debida al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el primer subtipo es el de la contribución que pagan los patronos, cuya base gravable esta formada por la suma de los salarios y otras renumeraciones pagadas al trabajador. Pero conciente el legislador de que no sólo las empresas se benefician de la preparación de la mano de obra calificada, quiso también que los propios trabajadores contribuyeran aunque en menor medida, puesto que también ellos reciben el beneficio de su propia capacitación que les brinda mejores oportunidades de trabajo y mejor remuneración.
Por esta razón, se creó otro subtipo que tiene como sujeto pasivo a los propios trabajadores y como base imponible a las utilidades pagadas, sobre las cuales pueden soportar un pequeño sacrificio fiscal en razón de que constituyen una renumeración extraordinaria percibida una vez al año, no destinada a cubrir sus necesidades fundamentales. Además, fue la intención manifiesta del legislador aliviar la carga fiscal del patrono haciendo soportar una parte al trabajador, se trata de una cotización mixta con dos bases imponibles diferentes y dos sujetos pasivos diferentes, aunque en el segundo subtipo el patrono sea responsable pero solo en su carácter de agente de retención.
Ninguna de las disposiciones de la Ley o de su reglamento permite presumir que haya sido la intención del legislador superponer, al menos parcialmente, ambas cotizaciones, sobre la misma base imponible, por el contrario cada una de ella tiene su propia esfera de aplicación perfectamente diferenciada.
No obstante lo anterior y a mayor abundamiento, quien decide considera necesario agregar que, para poder realizar una correcta interpretación de la normativa legal que actualmente regula la materia impositiva objeto de la presente causa, se debe hacer un análisis de ellas vinculándola necesariamente con la pertinente normativa contenida en la Ley Orgánica del Trabajo vigente para los trimestres reparados, para así comprenderla e interpretarla en su justa dimensión y en su verdadero alcance, en virtud de que la necesidad del Estado de disminuir su déficit a través de la recaudación de ingresos tributarios no puede conducirlo a una excesiva voracidad fiscal que pretenda desconocer los limites de imposición a que puedan ser sometidos patronos y trabajadores, los cuales derivan no solo de la propia naturaleza de la legislación laboral inspirada en principios de justicia social, sino también del artículo 317 de nuestra Carta Fundamental, por cuanto si bien todos los ciudadanos están obligados a contribuir con los gastos públicos, el sistema tributario debe procurar la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad contributiva del contribuyente atendiendo al principio de progresividad, así como a la protección de la economía nacional y el nivel de vida de la población, no estando nadie obligado a pagar un impuesto u otra contribución que no este establecida en la Ley.
En efecto, la jurisprudencia de nuestro M.T. ha reiterado de forma pacífica que las utilidades pagadas por las empresas a sus trabajadores no participan de las características del salario a los fines de la Ley del INCE, por lo que resulta ilegal gravarlas. Así, la extinta Corte Suprema de Justicia, en Sala Político Administrativo Especial Tributaria II, señaló:
…De la Ley del INCE, en particular de la norma citada, se advierte claramente dos contribuciones parafiscales una de liquidación periódica trimestral (la patronal), la primera de las, tiene como sujeto pasivo a los patrones de los establecimientos que se dediquen al ejercicio de actividades comerciales o industriales, no pertenecientes a ninguna entidad político territorial, y cuya base imponible es el monto de los sueldos, salarios, jornales y renumeraciones a la cual se le aplica un alícuota del 2% su obligación tributaria se causará y nacerá a diario, semanal o mensualmente, según sea la forma de pago.
La segunda, tiene como sujetos pasivos los obreros o empleados de dichos establecimientos, su base imponible está determinada por el monto total de las utilidades pagadas anualmente, a la cual se le debe aplicar una alícuota del ½%. El pago de este corresponde al empleado, tomando en consideración que la utilidad anual consiste en el beneficio o ganancia efectiva que se obtiene al final de cada ejercicio, por las actividades productivas desarrolladas en dicho período y solamente con respecto a estas utilidades gravita la contribución exigida a los empleados, estando obligado el patrono a efectuar la correspondiente retención.
En tal virtud, tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos para el INCE determinar los tributos previstos en las referida ley, ha debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%) , cuando su propio texto legal establece, con toda claridad la base imponible y las diferencias alícuotas para cada contribuyente, a saber: 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldos y salarios, gravados con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal…
. (Sentencia de fecha 18 de noviembre de 1999, caso: VICSON).
Del mismo modo la Sentencia N° 781 de fecha 5 de junio de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Makro Comercializadora, S.A., Exp. N° 15.739, expreso:
Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas. Asimismo, respecto al alegato esgrimido por la representación judicial del instituto, según el cual considera que no puede desconocerse la actuación fiscal llevada a cabo por el instituto conforme a lo dispuesto en su ley, en base a una supuesta violación del artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994 y del artículo 224 del texto constitucional de 1961, ya que la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa participa del carácter de ‘Ley Especial Tributaria’ creadora de tributos, debe esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual señala expresamente:
‘Sólo a la ley corresponde regular con sujeción a las normas generales de este Código, las siguientes materias:
1. Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo.’
En efecto, la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, participa del carácter de ley especial respecto a la contribución por ella creada; no obstante, debe advertirse que toda disposición legal creadora de tributos, que modifique los ya creados o los suprima, si bien puede establecer los elementos tipificadores del tributo, entre otras facultades, debe hacerlo con sujeción a las normas generales consagradas en el Código Orgánico Tributario, el cual resulta principal fuente normativa en materia tributaria, al igual que conforme a los principios y garantías establecidos por la Constitución de la República referidos a la tributación; siendo ello así, esta alzada comparte el criterio sostenido por la recurrida y considera que el aplicar ambas alícuotas impositivas sobre las utilidades, conlleva a la natural consecuencia que sobre las mismas se aplique una alícuota distinta a la establecida por la ley; todo lo cual se traduce en una violación del principio de legalidad tributaria consagrado en el artículo 224 de la Constitución de 1961, actualmente plasmado por el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual no puede cobrarse ningún tributo que no haya sido previamente establecido en la ley, y en el artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se decide.
Finalmente, respecto al alegato esgrimido por la representación judicial del instituto, según el cual la recurrida dejó sin explicar donde encuadran las utilidades a los efectos de la contribución parafiscal debatida en la presente controversia, considera esta Sala que la disposición contenida en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, es clara cuando establece:
‘El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. (omissis) ...
(Destacado de la Sala).
En tal sentido, basta la simple lectura del artículo citado para saber en dónde encuadran las utilidades y cuál resulta la alícuota impositiva aplicable a las mismas, motivo éste que lleva a la Sala a considerar carente de fundamento la afirmación hecha por los representantes del recurrente, y así expresamente lo declara.
En virtud de los argumentos desestimatorios que anteceden, resulta forzoso concluir a esta Sala que el presente recurso de apelación es improcedente. Así se declara
Todo lo expuesto le permite concluir a este Tribunal que, al ser distintas las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por estar el concepto “utilidades” expresamente gravado conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no debe el Instituto imponer sobre las mismas el gravamen del 2% consagrado en el numeral 1º.
En consecuencia, tal como lo afirma el apoderado judicial de la aportante, el acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario adolece del vicio de falso supuesto de derecho, por interpretar erróneamente la Administración Tributaria que la partida “utilidades” forma parte de la base imponible, para el cálculo de la contribución patronal del 2%, establecida en el numeral 1, del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, razón por la cual quien suscribe este fallo declara, la improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la aportante C.A Central La Pastora, mediante el acto impugnado, emanado del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, en el punto referente al cobro de la contribución del 2% sobre las utilidades pagadas por la empresa, así como la multa impuesta por este concepto Así se decide.
Visto la anterior declaratoria, este Tribunal considera inoficioso emitir pronunciamiento sobre el falso supuesto de derecho, referente aplicación por errónea interpretación de lo artículos 97 y 85 del Código Orgánico Tributarios -vigente para la emisión del acto- como también sobre la procedencia o no de las multas, dado su carácter accesorios que representan las mismas respecto a la obligación principal y en virtud de la anterior declaratoria de nulidad, y de la procedencia o no del error de derecho excusable alegada por la contribuyente. Así se declara.
-
- Condenatoria en constas al Instituto Nacional de Capacitación Educativa INCE, actualmente INCES:
Los apoderados judiciales de la contribuyente solicitaron se condene es costas a la administración tributaria parafiscal, por órgano del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente INCES, fundamentado dicho requerimiento en el contenido del artículo 218 del Código Orgánico Tributario.
Al respecto, los apoderados judiciales del mencionado instituto señalaron, a los fines de contradecir la mencionada solicitud, que el Instituto Nacional de Capacitación Educativa (INCE) tuvo suficientes motivos para litigar, siendo así inconcebible pretender, tal y como lo requiere la recurrente, condenar en costas al prenombrado instituto.
En atención a lo solicitado por la representación de la contribuyente, quien aquí decide considera necesario mencionar que este Juzgado se acoge al criterio expuesto por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia Nº 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., con la cual nuestra Máxima instancia dejó sentado el alcance de las prerrogativas de la República, y siendo que el Instituto Nacional de Capacitación Educativa INCE, ahora INCES, goza de las mismas, resulta forzoso para quien decide desechar la mencionada solicitud. Así se declara.
VI
DECISIÓN.
Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, por los abogados R.P.A. y A.R. van der Velde, titulares de las cédulas de identidad Nos. V- 3.967.035 y V- 9.969.831, respectivamente, e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 12.870 y 48.453, también respectivamente, en su carácter de apoderados judiciales de C.A CENTRAL LA PASTORA, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº 210.100/034, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, actualmente INCES, el 05 de febrero de 2001.
En Consecuencia:
Se declara la nulidad de la Resolución Nº 210.100/034 del 05 de febrero de 2001, emanada del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE ahora (INCES), en el punto referente al cobro de la contribución del 2% sobre las utilidades pagadas por la empresa, así como la multa impuesta por este concepto.
No hay condenatoria en COSTAS contra el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), por gozar de las mismas prerrogativas de la República, en acatamiento al criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia Nº 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D..
De conformidad con el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República.
Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.
Publíquese, regístrese y notifíquese a todas las partes a los fines legales consiguientes.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los veinte (20) días del mes de octubre de dos mil catorce (2014). Año 204° de la Independencia y 155° de la Federación.
La Jueza Superior Titular
Dra. D.I.G.A..
La Secretaria Temporal,
Abg. Rossyluz M.S..
En la fecha de hoy, veinte (20) de octubre de dos mil catorce (2014), se publicó la anterior Sentencia Definitiva Nº PJ00082014000242, a las once y cuarenta y seis minutos de la mañana (11:46 a.m.).
La Secretaria Temporal,
Abg. Rossyluz M.S..
Asunto: AF48-U-2001-000091.
Asunto Antiguo: 1594.
