Decisión nº 2076 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 17 de Octubre de 2013

Fecha de Resolución17 de Octubre de 2013
EmisorJuzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario
PonenteBertha Ollarves
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 17 de Octubre de 2013

203º y 154º

Asunto AP41-U-2008-000467 Sentencia No.2076

Vistos

los informes del Fisco Nacional

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recurso Contencioso Tributario interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos, por el ciudadano G.F., abogado en ejercicio, domiciliado en Caracas, titulares de la Cédula de Identidad Nos 6.973.833, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el No. 38.170, actuando en su carácter de Apoderado Judicial del contribuyente W.J.P.B., venezolano, mayor de edad, comerciante, cedula de identidad No. 3.751.138, procediendo de conformidad con lo establecido en el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario, contra el acto administrativo contenido en la Resolución No. 2345 de fecha 27 de febrero de 2008, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como contra sus correspondientes planillas de liquidación identificadas con los números 011001228000225, 011001227000473 de fecha 27 de febrero de 2008, mediante la cual le impuso sanciones por la cantidad de un mil trescientas treinta unidades tributarias (1.215,00 UT); calculadas al valor de la unidad tributaria para el 2008, equivalentes en bolívares fuertes a cincuenta y cinco mil ochocientos noventa bolívares fuertes con cero céntimos (Bs. F. 55.890,00), en materia de Impuesto al Valor Agregado

En representación del Fisco Nacional, actúa la ciudadana Anarella E. Diaz Perez, titular de la Cédula de Identidad No. 6.916.270, Abogado inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 44.289, actuando en sustitución del ciudadano Procurador General de la República, carácter que se desprende del Poder autenticado consignado en los autos.

CAPITULO I

PARTE NARRATIVA

A.- Iter Procesal

El presente Recurso Contencioso Tributario fue recibido por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios en fecha 16 de Julio de 2008 y remitido en esta misma fecha a este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario; mediante auto de fecha 21 de Julio de 2008 se le dio entrada bajo el número AP41-U-2008-000467.

En fecha 9 de Octubre de 2008, este Tribunal dictó auto mediante el cual siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, se procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición de parte de la Representante del Fisco Nacional, se procedió a su admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente.

En fecha 22 de Enero de 2009, este Tribunal deja constancia que únicamente compareció y consignó su respectivo escrito de informes constante de treinta y seis (36) folios útiles para tal fin, la Abogada Anarella E. Diaz Perez, en su carácter de sustituta del ciudadano Procurador General de la República, no hay lugar al transcurso de los ocho (8) días consecutivos de Despacho, a que se refiere el 275 del Código Orgánico Tributario. En esta misma fecha este Tribunal dice “VISTOS” y se dio inicio al lapso para dictar Sentencia.

B.- Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario

El recurrente en su escrito recursivo, manifestaron en resumen, lo siguiente:

• Cuestiones Preliminares

Adujo que en el presente caso se cumplen los requisitos previsto en los artículos 242, 259,260, 261 y 266 del Código Orgánico Tributario para que sea admitido el Recurso.

• De la suspensión de efectos del Acto Administrativo recurrido

  1. Solicitud de que se tengan por suspendidos automáticamente los efectos del Acto Impugnado, en virtud de su contenido sancionatorio (inaplicabilidad del artículo 263 del Código Orgánico Tributario en aras de la preservación del principio de presunción de inocencia).

    En relación a este punto manifestó el recurrente que en el caso de los actos administrativos de contenido sancionatorio, debe considerarse inaplicable la previsión del artículo 263 del Código Orgánico Tributario y que resulta necesario estimar que los efectos del acto se hallan en suspenso de manera automática, ello en aras de la preservación del principio constitucional de presunción de inocencia enunciado en el artículo 49, numeral 2, de la Constitución de 1999, así como en los artículos 11.1 de la Declaración Universal de Derechos Humanos, 8.2 de la Convención Interamericana sobre Derechos Humanos.

  2. Solicitud subsidiaria de que se suspendan los efectos de los actos impugnados, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001.

    Que en el supuesto negado de que el tribunal desestimara los argumentos expuestos en el apartado anterior solicitó que de conformidad con el artículo 263 del Código Orgánico Tributario que se declare la suspensión de los efectos de las Resoluciones y Planillas de Liquidación objeto del presente recurso.

    • Delito Continuado para el caso del incumplimiento de por no emitir documentos que amparan ventas por cada una de sus operaciones de conformidad con el artículo 99 del Código Penal

    Al respecto señaló que la Resolución de Imposición de Sanción que imputa a la contribuyente por la supuesta no emisión de comprobantes de ventas. Que la Administración Tributaria tomo como infracciones individuales la omisión de los documentos que amparan las ventas, para cada uno de los períodos, que debió considerarse una sola infracción continuada de conformidad con el artículo 99 del Código Penal.

    Señaló el recurrente que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. Que en virtud de lo cual y por mandato expreso del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, es de obligatorio proceder según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Que en el caso de la contribuyente la Administración Tributaria liquidó la multa, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales por la no emisión de documentos o comprobantes que amparan las supuestas ventas, debiendo en todo caso haber sancionado una sola vez para todos los períodos.

    Que el acto administrativo objeto de impugnación esta viciado de nulidad absoluta, por ilegalidad e inconstitucionalidad, al no aplicar el artículo 99 del Código Penal contentivo del principio-garantía del delito continuado, violando el derecho de propiedad de la contribuyente de conformidad con el numeral 1 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    • De nulidad por falso supuesto de derecho de la resolución impugnada, por aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión de dicho acto y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los supuestos hechos punibles

    Que el acto administrativo impugnado esta viciado de nulidad absoluta por razones de inconstitucionalidad, al incurrir en falso supuesto de derecho, toda vez que la Administración aplica al cálculo de las penas al valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que la Gerencia Regional de Tributos Internos División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dicto el acto recurrido, y no el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles.

    Que el vicio denunciado muestra la indebida aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y la no aplicación de los artículos 7, 24, 137 y 141 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Que la actuación administrativa vulnera flagrantemente el principio de irretroactividad de la ley penal contra reo consagrada en el indicado artículo 24 Constitucional y los principios de Supremacía Constitucional y de Legalidad de la actuación administrativa, según los artículo 137 y 141 eiusdem, que surjan toda actuación de la Administración a su conformidad con la Constitución, con la Ley y en, definitiva, con el Derecho, debiendo la Administración Tributaria desaplicar todas aquellas normas jurídicas que como es el caso del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, transgreden expresas normas Constitucionales y que el no hacerle conlleva la nulidad de el acto administrativo dictado.

    C.- Antecedentes Administrativo

    • Resolución No. 2345 de fecha 27 de febrero de 2008, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

    D.- De los Informes

    -Informe del Fisco:

    En la oportunidad fijada por este Tribunal para que tuviera lugar el acto de Informes en el presente juicio, compareció la ciudadana Anarella Diaz Perez, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el No. 44.289 en Representación del Fisco Nacional, en este acto consignó informes constantes de treinta y seis (36) folios útiles, del cual en síntesis se desprende lo siguiente:

    Opinión de Fisco Nacional

    • Con relación al vicio de inmotivación denunciado

    Manifestó que el acto administrativo impugnado por el recurrente no adolece de inmotivación ya que se especifica de donde surgen las multas impuestas relacionadas con la presentación extemporánea de la declaración informativa correspondiente a julio de 2006, el no mantenimiento de las relaciones de compras y ventas y la no emisión de facturas. Que las normas citadas en la Resolución impugnada, concatenada con los hechos señalados por la actuación fiscal como constatados durante la realización del procedimiento practicado, se evidencia que se cumplieron todos los extremos exigidos en materia de motivación del acto administrativo, permitiéndole a la contribuyente ejercer a plenitud la defensa de sus pretensiones.

    Con relación al vicio de falso supuesto, que la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto de hecho al estimar que su representado no emitió documentos que demuestren sus ventas durante los periodos impositivos investigados. Que si los emitió y que los anexa como pruebas.

    Adujo la representación de la república al respecto que se evidencia que el funcionario fiscal actuante, al momento de levantar el Acta de recepción identificada No. RCA-DF-VDF-2007-2345, de fecha 04 de mayo de 2007 se señala que en el item 10 relacionados a facturas de venta tickets o documentos equivalentes: “No realiza facturas de ventas, lo que realiza son unos sobres del cual se anexa copia en el expediente”, “Es un sobre lo que utiliza como facturas anexo en el expediente, lo cual no cumple con los requisitos exigidos en la resolución 320”. Que dicha Acta de Recepción esta suscrita conjuntamente con el contribuyente y el representante del Fisco Nacional, quedando con ello demostrado que para el momento de la visita fiscal, se evidenció que el contribuyente no emitía facturas por sus ventas, lo que no se puede desvirtuar con documentos presentados con posterioridad a la visita fiscal y la emisión de la correspondiente Resolución. Que de modo que de haber presentado unas facturas en esta instancia judicial, la misma no desvirtúa los hechos detectados durante la visita fiscal realizada con ocasión del procedimiento de verificación tal y como lo valoró y decidió la Administración Tributaria en la Resolución impugnada.

    • Con relación a la solicitud de que se fije la sanción por emitir documentos que amaran las ventas sin cumplir con los requisitos legales y reglamentario de manera única para todos los períodos en referencia

    En relación a este punto señaló que la aplicación supletoria de la figura de delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, no es posible en el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario. Que la aplicación de un principio o norma del derecho penal en el ámbito sancionador tributario, solo es posible cuando exista una disposición que regule tal situación y además cumpla con la condición de compatibilidad con la naturaleza o fines de este derecho de acuerdo a lo exigido en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

    Concluyo que es inaplicable la noción del delito continuado para el caso del incumplimiento reiterado de deberes formales, en virtud de que el supuesto establecido en el primer aparte del artículo 81 del Código Orgánico Tributario establece un sistema de concurso ideal o real para estos casos.

    • Con relación a la aplicación de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la comisión de la infracción

    Adujo que cuando se analiza el procedimiento de liquidación de las sanciones tipificadas en el Código Orgánico Tributario, relativa a los Ilícitos Materiales, en concordancia con la disposición contenida en el Parágrafo Primero del artículo 94 eiusdem, se puede observar que el resultado obtenido es exactamente el monto de unidades tributarias tipificado, sin exceder lo previsto en la norma; y cuando se aplica el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, se está realizando un ajuste que corrige el impacto inflacionario causado en el tiempo transcurrido desde que el contribuyente o responsable debió pagar la sanción, hasta la fecha de pago. Que no se puede pensar que la sanción excede el ámbito de reserva legal por el efecto de la corrección monetaria aplicable, ni que vulnera los principio de capacidad contributiva-proporcionalidad y de no confiscación consagrados en los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto es mecanismo de actualización monetaria previsto en el Código Orgánico Tributario para ir a la par con el valor real del dinero. La representación de la república ratifica el contenido de las Planillas de Liquidación imputadas por lo que respecta a la cuantía de las sanciones de multas impuestas.

    CAPITULO II

    PARTE MOTIVA

    Delimitación de la Controversia

    El thema decidendum se contrae a dilucidar la legalidad de la Resolución No. 2345 de fecha 27 de febrero de 2008, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en consecuencia este Tribunal pasa a decidir mediante los términos que se pronuncian a continuación.

    Evidencia esta Juzgadora que la contribuyente solicitó en su escrito recursivo la suspensión de los efectos del acto recurrido, a lo que este Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre dicha suspensión en virtud de que va a recaer sentencia definitiva.

    Resuelto como ha sido lo anterior quien aquí decide pasara a pronunciarse sobre el fondo de la controversia.

    Advierte esta Juzgadora que la contribuyente nada objeta y nada prueba en relación al incumplimiento de deberes formales detectados por la Administración Tributaria. Pero si manifestó su desacuerdo con el método del cálculo de las multas y el valor de la unidad tributaria aplicada por la Administración.

    Ahora bien, en relación al alegato de la contribuyente en cuanto a que la Administración Tributaria tomo como infracciones individuales la omisión de los documentos que amparan las ventas, para cada uno de los períodos, que debió considerarse una sola infracción continuada de conformidad con el artículo 99 del Código Penal. Que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. Que en virtud de lo cual y por mandato expreso del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, es de obligatorio proceder según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Que el acto administrativo objeto de impugnación esta viciado de nulidad absoluta, por ilegalidad e inconstitucionalidad, al no aplicar el artículo 99 del Código Penal contentivo del principio-garantía del delito continuado, violando el derecho de propiedad de la contribuyente de conformidad con el numeral 1 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    En relación a este punto evidencia quien aquí decide que la aplicación del Delito Continuado para los casos como el de auto en el cual se encuentra en vigencia el código de 2001, no resulta aplicable la disposición prevista en el artículo 99 del Código Penal, dada la existencia en el Código Orgánico Tributario de 2001, texto especial regulador, de las normas adjetivas tributarias especificas para castigar la trasgresión de deberes formales, por lo que sólo podía acudirse a los principios y disposiciones del Derecho Penal con carácter supletorio ante el vacío de la ley tributaria.

    En sentencia de la esta Sala Político Administrativa Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008 (caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.) en cuanto al delito continuado manifestaron lo siguiente:

    Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

    Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

    (…)

    En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

    Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias.

    En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

    En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide…

    (Subrayado por este Tribunal)

    Así vemos, que en virtud del criterio trascrito, en los casos como el de auto en el cual se encuentra en vigencia el Código Orgánico Tributario del 2001, no resulta aplicable las disposiciones del artículo 99 del Código Penal. En consecuencia se evidencia que la Administración Tributaria no incurrió en vicio de falso supuesto de derecho por cuanto los preceptos legales que sirvieron de fundamento al acto administrativo al momento de la imposición de la sanción, establecen en forma inequívoca la multa impuesta.

    Quien suscribe este fallo aprecia que no fueron aportados al proceso medios probatorios idóneos capaces de sostener que efectivamente la contribuyente se vea afectada con la multa impuesta en tal magnitud al punto de que sea violatoria de su derecho de propiedad, sino que simplemente se realizó la simple alegación de que la multa violaba el derecho Constitucional de propiedad de conformidad con el numeral 1 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, todo lo cual es incapaz de generar convicción suficiente para los efectos pretendidos. Por lo que quien aquí decide consideró que la Administración actuó en estricto cumplimiento con el ordenamiento jurídico y que en ningún momento sus actuaciones fueron dirigidas en aras de lesionar los derechos del contribuyente y mucho menos el derecho de propiedad, por lo tanto se desestima tales denuncias. Y ASÍ SE DECLARA

    Entre otras cosas adujo la contribuyente que la Resolución impugnada estaba viciada de nulidad por falso supuesto de derecho por aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión de dicho acto y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los supuestos hechos punibles.

    En virtud de la solicitud del vicio de falso supuesto de derecho, resulta oportuno destacar, que este Tribunal es del criterio que el vicio de falso supuesto puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y que afecta lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

    Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

    a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

    b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

    c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

    Definido de esta manera el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que aplica la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del Acto Administrativo recurrido.

    Analizado lo expuesto en cuanto al vicio del falso supuesto de derecho este Despacho pasara a a.s.e.e.p. caso la Administración Tributaria incurrió en dicho vicio.

    Así bien, en relación a lo alegado por la contribuyente resulta oportuno traer a colación lo dispuesto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, dispone lo siguiente:

    Artículo 94.-“…Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código están expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

    Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago…

    Dichas disposiciones indican la manera como deben ser calculada el valor de la Unidad Tributaria que debe aplicarse a los fines de calcular la sanción por la ocurrencia de algún ilícito tributario

    Al respecto es preciso traer a colación sentencia No. 1426, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Caso: The Walt D.C., S.A., que dispuso lo siguiente:

    Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).

    En atención al señalado criterio jurisprudencial, observa esta Alzada que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, emitió el 11 de marzo de 2004 la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. RCA-DSA-2004-000156, momento en el cual estableció que la contribuyente incumplió la obligación de enterar al Fisco Nacional las obligaciones tributarias con ocasión de sus actividades comerciales, por lo que realizó una fiscalización en la que formuló un reparo para los períodos de imposición enero a diciembre de 2002 y ordenó pagar la diferencia de impuesto al valor agregado, los intereses moratorios y la sanción de multa respectiva al valor de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70), fijado según P.N.. 0048 de fecha 09 de febrero de 2004 suscrita por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario, publicada en Gaceta Oficial No. 37.876 del 10 de febrero de 2004 y reimpresa mediante Gaceta Oficial No. 37.877 del 11 de febrero de 2004, cuya aplicación resulta procedente, por cuanto era la unidad tributaria vigente para la fecha de determinación de la obligación tributaria.. Así se declara

    (omissis)

    Igualmente, expresó el contribuyente que la actualización monetaria en materia sancionatoria es inconstitucional, toda vez que “las multas son accesorias a la obligación tributaria”.

    En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta M.I. en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que “en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias”, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem.”(Subrayado de este Tribunal)

    En cuanto a que la aplicación de la unidad tributaria para el momento de la emisión del acto administrativo resulta violatorio a principios Constitucionales, es de observar que dicha actualización como lo expresa la sentencia ut supra transcrita no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo, por lo tanto no existe violación de dichos principios.

    Ahora bien, en el presente caso, en relación al criterio precedente el valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la multa es la que se encontraba vigente para al momento de la emisión del acto administrativo. En fecha 27 de febrero de 2008, fue emitida la Resolución de Imposición de Sanción No. 2345, es en dicha fecha, que se debe considerar para el cálculo de las multas la Unidad Tributaria vigente, siendo en este caso el valor de la unidad tributaria de cuarenta y seis bolívares fuertes sin céntimos (Bs. 46,00) publicada en Gaceta Oficial No. 38.855 de fecha 22 de enero de 2008, por lo tanto contrario a lo expresado por la contribuyente, las multas correspondiente a 1.212 UT debe ser calculados en base a la unidad tributaria vigente al momento de la emisión del Acto Administrativo, es decir, quedando dicha multa en la cantidad de cincuenta y cinco mil ochocientos noventa bolívares fuertes con cero céntimos (BsF. 55.890,00). Y ASÍ SE DECLARA.

    En cuanto a la irretroactividad del artículo 94 del Código Orgánico Tributario ya ha sido resuelta en diversos fallos dictados por la Sala Poltico-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, entre los cuales se pueden mencionar, la sentencia No. 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V. S.A., la cual dispuso:

    …Establecido lo anterior, debe la Sala determinar la aplicabilidad de las sanciones de multa por omisión del tributo en las declaraciones de impuesto al valor agregado, presentadas por la contribuyente impugnante para el período impositivo enero a diciembre de 2002, y verificar si su aplicación al caso concreto constituyó una infracción al principio de la irretroactividad de la ley contenido en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999.

    En efecto, el artículo 24 de la Carta Fundamental, establece lo siguiente:

    Artículo 24. Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando disponga menor pena. Las Leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aún en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales las pruebas ya evacuadas se estimarán, en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron.

    Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o rea

    .

    Como puede verse claramente de la norma antes transcrita, la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en casos en que beneficien al destinatario de las mismas.

    En conexión con lo anterior, la doctrina ha señalado que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos, en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél.

    (omissis)

    Ahora bien, a la luz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, se previó un conjunto de normas las cuales vinieron a llenar los vacíos en torno al valor de la unidad tributaria para la aplicación de las sanciones tributarias, que son del tenor siguiente:

    Artículo111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

    (…)

    Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

    (…)

    2. Multa

    (…)

    PARAGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Resaltado de la Sala).

    (…)

    .

    De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.

    Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).

    (omissis)

    No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara.

    Igualmente, expresó el contribuyente que la actualización monetaria en materia sancionatoria es inconstitucional, toda vez que “las multas son accesorias a la obligación tributaria”.

    En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta M.I. en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que “en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias”, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia No. 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).

    Se trata, ha afirmado la Sala “como antes se indicó, de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario”, razón por la cual se desestima el alegato presentado por la contribuyente en cuanto a la desaplicación de la precitada norma, con relación al cálculo efectuado a las sanciones de multas formulados por el organismo fiscal nacional recaudador con base a la unidad tributaria de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70). Así se declara.”

    Se evidencia de la jurisprudencia transcrita, que la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, no infringe o vulnera el principio de irretroactividad de la Ley, sino que, establece un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario. Por lo tanto se declara improcedente el alegato de violación del principio de irretroactividad. Y ASÍ SE DECLARA.

    En consecuencia y analizado como han sido los alegatos de la contribuyente, resultan para este Tribunal procedentes las multas impuestas por la cantidad de CINCUENTA Y CINCO MIL OCHOCIENTOS NOVENTA BOLÍVARES FUERTES CON CERO CÉNTIMOS (BsF. 55.890,00). Y ASÍ SE DECIDE

    DISPOSITIVA

    Por todo lo antes expuesto, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano G.F., abogado en ejercicio, domiciliado en Caracas, titulares de la Cédula de Identidad Nos 6.973.833, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el No. 38.170, actuando en su carácter de Apoderado Judicial del contribuyente W.J.P.B., venezolano, mayor de edad, comerciante, cedula de identidad Nº 3.751.138, procediendo de conformidad con lo establecido en el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario, contra el acto administrativo contenido en la Resolución No. 2345 de fecha 27 de febrero de 2008, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como contra sus correspondientes planillas de liquidación identificadas con los números 011001228000225, 011001227000473 de fecha 27 de febrero de 2008, mediante la cual le impuso sanciones por la cantidad de un mil trescientas treinta unidades tributarias (1.215,00 UT); calculadas al valor de la unidad tributaria para el 2008, equivalentes en bolívares fuertes a cincuenta y cinco mil ochocientos noventa bolívares fuertes con cero céntimos (Bs.F. 55.890,00), en materia de Impuesto al Valor Agregado.

    Se ordena la notificación del Ciudadano Procurador General de la República, al ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes, de conformidad con lo previsto en el artículo 277, Parágrafo Primero del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

    No hay condenatoria en costas.

    Se imprimen dos ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, la segunda para que repose en original en el copiador de sentencias.

    REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

    Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las diez y veinte minutos de la mañana (10:20 AM) a los diecisiete (17) días del mes de Octubre de dos mil trece (2013). Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.

    LA JUEZA

    Abg. B.E.O.H.

    LA SECRETARIA

    Abg. ANAMAR HERRERA

    La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las 10:20 a.m.

    LA SECRETARIA

    Abg. ANAMAR HERRERA

    Asunto: AP41-U-2008-000467

    BEOH/AH/ls

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