Decisión nº 197-2006 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 6 de Diciembre de 2006

ASUNTO: AF49-U-1998-000024 Sentencia N° 197/2006

ASUNTO ANTIGUO: 1066

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 6 de Diciembre de 2006

196º y 147º

En fecha 06 de marzo del año 1998, los ciudadanos A.R. van der VELDE y O.M.R., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 9.969.831 y 11.990.108, respectivamente, abogados en ejercicio e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 48.453 y 68.026, respectivamente, actuando en su carácter de representantes judiciales de PROCESADORA VENEZOLANA DE CEREALES (PROVENCESA), sociedad mercantil domiciliada en la ciudad de Caracas e inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 09 de septiembre de 1974, bajo el número 48, Tomo 122-A, presentaron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda (Distribuidor), Recurso Contencioso Tributario contra el acto tácito denegatorio producto del silencio administrativo por la no decisión del Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente en fecha 01 de diciembre de 1997, contra los siguientes actos administrativos:

1. Planillas de Liquidación H-90-0108621, H-90-0108622, H-90-0108623, H-90-0108624, H-90-0108625, H-90-0108626, H-90-0108627, H-90-0108628, H-90-0108629, H-90-0108630 y H-90-0108634, de fecha 04 de septiembre de 1997, notificadas en fecha 27 de octubre de 1997, todas ellas emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), correspondientes a los períodos de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1994 y enero, febrero, m.a., mayo y septiembre de 1995; mediante las cuales se imponen multas a la recurrente por la cantidad de CIENTO SESENTA Y DOS MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 162.000,00), para cada uno de los períodos antes mencionados, por incumplimiento del deber formal relativo a la presentación de las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; y

2. Planillas de Liquidación H-90-0108631, H-90-0108632, H-90-0108633, H-90-0108635, H-90-0108636, H-90-0108637, H-90-0108638, H-90-0108639 y H-90-0108640, todas de fecha 04 de septiembre de 1997, notificadas en fecha 27 de octubre de 1997, con excepción de la correspondiente al período noviembre de 1995, la cual fue notificada el 14 de noviembre de 1997, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), correspondientes a los períodos de junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 1995 y febrero y marzo de 1996, mediante las cuales se imponen a la recurrente: i) reparos por la cantidad de DOS MILLONES CIENTO SETENTA Y NUEVE MIL OCHENTA Y TRES BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 2.179.083,21), por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor causado y no pagado, correspondiente a los períodos comprendidos entre los meses de junio de 1995 y marzo de 1996, excluyendo el período de septiembre de 1995; ii) multas por la cantidad de UN MILLÓN CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.458.000,00), por incumplimiento del deber formal relativo a la presentación oportuna de las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos antes mencionados e iii) intereses moratorios por la cantidad de CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL OCHOCIENTOS DOS BOLÍVARES CON TREINTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 458.802, 38), calculados desde la fecha en que venció el lapso para la presentación de las respectivas declaraciones de impuesto, en cada uno de los períodos, hasta la fecha de emisión de los actos administrativos recurridos.

   En fecha 11 de mayo del año 1998, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

   En fecha 14 de mayo del año 1998, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

   En fecha 17 de marzo del año 1999, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario, tramitándose conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

   En fecha 13 de abril del año 1999, se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho la recurrente solamente.

   En fecha 16 de julio del año 1999, únicamente la representación de la República Bolivariana de Venezuela, a través de la abogada A.F., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.628.023 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 15.582, consignó sus informes correspondientes.

   En fecha 28 de julio del año 1999, la recurrente presentó observaciones escritas a los informes de la representación fiscal.

   Por lo que una vez sustanciado el expediente, este Tribunal pasa a pronunciarse sobre el asunto planteado, previa consideración de los alegatos de las partes.

   I

   ALEGATOS

   La recurrente expone como razones de hecho y de derecho del Recurso Contencioso Tributario interpuesto, las siguientes:

   En primer lugar, alega el falso supuesto en la determinación de las multas correspondientes a los ejercicios económicos de agosto de 1994 a mayo de 1995, y la correspondiente al mes de septiembre de 1995; al respecto señala que, en el presente caso, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), parte de un hecho incierto, no debidamente comprobado, que le conduce a imponer multas individuales de CIENTO SESENTA Y DOS MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 162.000,00), por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para cada período económico, comprendido entre los meses de agosto de 1994 y mayo de 1995, así como para el período de septiembre de 1995, las cuales arrojan una suma de UN MILLÓN SETECIENTOS OCHENTA Y DOS MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.782.000,00).

   Que en las Planillas de Liquidación H-90-0108621, H-90-0108622, H-90-0108623, H-90-0108624, H-90-0108625, H-90-0108626, H-90-0108627, H-90-0108628, H-90-0108629, H-90-0108630 y H-90-0108634, la Administración Tributaria se limita a dar por cierto el hecho de que la recurrente incumplió los deberes formales derivados de su condición de contribuyente del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, específicamente los relativos a la oportuna presentación de las declaraciones correspondientes, cuando lo cierto -según la recurrente- es que sí cumplió con tal deber formal respecto de cada uno de los períodos impugnados, tal como se desprende de las Planillas de Declaración antes identificadas.

   Que evidentemente, la no comprobación de las circunstancias de hecho justifica los errores en los que incurre la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, lo cual, a juicio de la recurrente, la coloca ante una total inseguridad jurídica, producto de la pretensión de la Administración Tributaria de aplicar multas por el supuesto incumplimiento de los deberes formales relativos a la presentación de las Declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, sin adecuar las razones de su exigencia al caso en particular.

   Que la Administración Tributaria, pretende desconocer la oportuna presentación por parte de la recurrente, de las Declaraciones correspondientes a los períodos de agosto a diciembre de 1994, de enero a marzo de 1995 y de septiembre de 1995, bajo el fundamento de que en fecha 29 de noviembre de 1996, se presentaron Planillas Complementarias para cada período, en las cuales la recurrente procedió a aclarar su correcta situación fiscal para cada uno de los períodos cuestionados. Que ello, en opinión de la recurrente, no implica un incumplimiento previo de los deberes formales de todo contribuyente del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, menos cuando consta en los propios registros llevados por la Administración Tributaria, la efectiva presentación de cada una de las Declaraciones de los ejercicios referidos.

   Que en conclusión, la recurrente expresa que la determinación de las multas contenidas en las Planillas de Liquidación recurridas, efectuada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital en absoluta inobservancia y desconocimiento del oportuno y cabal cumplimiento por parte de la recurrente de las obligaciones de presentar las Declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos correspondientes, en criterio de la recurrente, conlleva a la nulidad de tales actos administrativos, de conformidad con lo establecido en el Artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así solicita sea declarado.

   En segundo lugar, la recurrente alega la improcedencia de las multas contenidas en las Planillas de Liquidación impugnadas en el Recurso Jerárquico interpuesto en fecha 01 de diciembre de 1997, en virtud de que, a su juicio, existe violación al principio de irretroactividad de las leyes tipificado en los artículos 44 de la Constitución de 1961 y 9 del Código Orgánico Tributario de 1994 y expresa que, en el presente caso, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, fundamenta su errada actuación en la presentación de Declaraciones Sustitutivas de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en fecha 29 de noviembre de 1996, correspondientes a los ejercicios económicos comprendidos entre los meses de agosto de 1995 y marzo de 1996, para lo cual considera procedente la aplicación de la sanción contenida en el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de Treinta Unidades Tributarias (30 U.T.), tomando en cuenta como valor de la Unidad Tributaria aplicable en razón del tiempo, la cantidad de CINCO MIL CUATROCIENTOS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 5.400,00), lo que da como resultado la cantidad de CIENTO SESENTA Y DOS MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 162.000,00), por cada uno de los períodos impositivos.

   Que tal actuación, en criterio de la recurrente, atenta contra el ya mencionado principio de irretroactividad de las leyes, al aplicar un texto legal (Resolución N° 171, de fecha 04 de junio de 1997) y concretamente el valor en él contenido, a hechos -infracciones- ocurridos con anterioridad a la entrada en vigencia de dicho Texto, respecto de los cuales eran aplicables textos legales rationae temporis distintos a los vigentes y en consecuencia, distintos valores de la Unidad Tributaria.

   Que así las cosas, la recurrente explica que no resulta aplicable a los períodos económicos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor comprendidos entre los meses de agosto de 1994 y marzo de 1996, el valor de la Unidad Tributaria que entró en vigencia a partir del mes de junio de 1996, en virtud de la Resolución N° 171 emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en la misma fecha, la cual es posterior a los períodos objetados.

   Que con base a los argumentos anteriormente expuestos, la recurrente afirma que los actos administrativos recurridos están viciados de ilegalidad e inconstitucionalidad, de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 9 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el Artículo 44 de la Constitución de 1961 y, por ende, en opinión de la recurrente, resultan nulos de nulidad absoluta como lo dispone el Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así solicita sea declarado.

   En tercer lugar, la recurrente aduce la improcedencia de los intereses moratorios, cuyo pago pretende imponer la Administración Tributaria, como consecuencia de la presentación de las Planillas Sustitutivas de fecha 29 de noviembre de 1996, para cada uno de los períodos fiscales antes referidos, por considerar la recurrente, que los intereses moratorios son aplicables únicamente en virtud de ajuste o reparos definitivamente firmes, de los cuales se deriven créditos líquidos y exigibles a favor de la Administración Tributaria, tal y como lo establecen los artículos 59 y 60 del Código Orgánico Tributario aplicable para la época.

   Que en el presente caso, para la recurrente es evidente que no se han verificado los supuestos de procedencia de los intereses moratorios, por cuanto, las Planillas de Liquidación correspondientes a los períodos junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 1995 y enero, febrero y marzo de 1996, mediante las cuales la Administración Tributaria pretende exigir a la recurrente el pago de reparos, multas e intereses moratorios, fueron impugnadas mediante la interposición del presente Recurso Contencioso Tributario.

   Que con fundamento en lo antes expuesto, la recurrente solicita la declaratoria de improcedencia de la determinación de intereses moratorios respecto de los ejercicios económicos junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 1995 y enero, febrero y marzo de 1996, por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, contenidas en las Planillas de Liquidación objeto de impugnación.

   Finalmente solicita que el presente recurso sea declarado con lugar y, en consecuencia, se declare nula la actuación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), contenida en las Planillas de Liquidación antes identificadas, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   Igualmente solicita la condenatoria en costas al Fisco Nacional, de conformidad con el Artículo 218 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Por otra parte, la representación de la República Bolivariana de Venezuela, a través de la abogada L.M.C., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 6.346.756, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 49.039, actuando en su carácter de representante del Fisco Nacional, en sus informes expone, como razones de derecho que desvirtúan los alegatos de la recurrente y confirman la procedencia del acto impugnado, las siguientes:

   Que el Código Orgánico Tributario de 1994, no exige la liquidez de la deuda para la procedencia de los intereses moratorios establecidos en su Artículo 59, como erróneamente lo afirma la recurrente.

   Que en este sentido, la representación fiscal solicita se siga el criterio de nuestro M.T., en Sentencia de fecha 07 de abril de 1999, de la Sala Político Administrativa, en cuanto a la procedencia de los intereses moratorios; en cumplimiento de lo previsto en el Artículo 321 del Código de Procedimiento Civil.

   Que en consecuencia, solicita sean desestimados los alegatos de la recurrente y confirmada la liquidación de los intereses moratorios, se declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto y se exonere al Fisco Nacional del pago de costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

   II

   MOTIVA

   Vistos los términos en que fue planteado el escrito recursorio, así como los alegatos en su contra por parte de la representación judicial de la Administración Tributaria, observa este Tribunal que en el presente caso, la controversia se contrae a dilucidar respecto a la procedencia o no de la solicitud de nulidad de los siguientes actos administrativos: Planillas de Liquidación H-90-0108621, H-90-0108622, H-90-0108623, H-90-0108624, H-90-0108625, H-90-0108626, H-90-0108627, H-90-0108628, H-90-0108629, H-90-0108630 y H-90-0108634, correspondientes a los períodos agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1994 y enero, febrero, m.a., mayo y septiembre de 1995, mediante las cuales se imponen multas a la recurrente, por la cantidad de CIENTO SESENTA Y DOS MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 162.000,00), para cada uno de los períodos referidos y Planillas de Liquidación H-90-0108631, H-90-0108632, H-90-0108633, H-90-0108635, H-90-0108636, H-90-0108637, H-90-0108638, H-90-0108639 y H-90-0108640, todas de fecha 04 de septiembre de 1997, notificadas en fecha 27 de octubre de 1997, con excepción de la correspondiente al período noviembre de 1995, la cual fue notificada el 14 de noviembre de 1997, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), correspondientes a los períodos impositivos junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 1995 y enero, febrero y marzo de 1996, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en las cuales se determinaron reparos a la recurrente por la suma de DOS MILLONES CIENTO SETENTA Y NUEVE MIL OCHENTA Y TRES BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 2.179.083,21); multas por la cantidad de UN MILLÓN CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.458.000,00) e intereses moratorios por la cantidad de CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL OCHOCIENTOS DOS BOLÍVARES CON TREINTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 458.802,38).

   La recurrente fundamenta su solicitud de nulidad, alegando las siguientes razones de hecho y derecho: i) Falso supuesto en la determinación de las multas correspondientes a los ejercicios económicos de agosto de 1994 a mayo de 1995 y la correspondiente al mes de septiembre de 1995; ii) Improcedencia de las multas contenidas en las Planillas de Liquidación impugnadas en el Recurso Jerárquico interpuesto en fecha 01 de diciembre de 1997 e iii) Improcedencia de los intereses moratorios.

   En cuanto al primer aspecto alegado, referido al falso supuesto en la determinación de las multas, la recurrente señala en su escrito: “… Así pues, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, en lo que representa una errada interpretación de los hechos, pretende desconocer la oportuna presentación por parte de nuestra representada de las Declaraciones correspondientes a los períodos económicos 8/94, 9/94, 10/94, 11/94, 12/94, 1/95, 2/95, 3/95 y 9/95, bajo el fundamento de que en fecha 29 de noviembre de 1996 se presentaron Planillas Complementarias para cada período, en las cuales nuestra representada, lejos de acudir a la Administración para el pago de algún impuesto causado y dejado de pagar, procedió a aclarar su correcta situación fiscal para cada uno de los períodos cuestionados…”

   Al respecto, este Tribunal observa que el falso supuesto, puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

   Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina, son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

   En ese orden de ideas, ha dicho la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia número 01117, de fecha 19 de septiembre del 2002, lo siguiente:

   A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

   (Subrayado de este Tribunal Superior)

   Partiendo de las consideraciones antes citadas, entiende este Tribunal que en el presente caso, la recurrente alega que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto al desconocer la presentación de las Declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, durante los períodos económicos comprendidos entre los meses de agosto de 1994 y mayo de 1995, así como para el mes de septiembre de 1995. En este sentido, se hace evidente para este Juzgador que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto, toda vez que su actuación se encuadra en la errónea apreciación y calificación de los hechos (siendo ésta una de las modalidades del falso supuesto) al señalar en los actos impugnados que “…esta Gerencia Regional de Tributos Internos, procedió a efectuar la revisión y liquidación de interes(es) y multa(s) a la(s) Declaracion(es) y pago de impuesto de consumo suntuario y ventas al mayor… presentadas fuera del plazo establecido en el Artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor…”, ya que la recurrente presentó oportunamente sus Declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos impositivos de agosto a diciembre de 1994, de enero a marzo de 1995, así como de septiembre de 1995; tal y como se desprende de las pruebas promovidas por la recurrente en el presente proceso, en donde ostentó cada una de las Declaraciones y Pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Por lo tanto, es indudable para este Tribunal que la Administración Tributaria erróneamente apreció y calificó los hechos, al señalar que dichas Declaraciones fueron presentadas fuera del plazo establecido en el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, cuando lo que ocurrió fue que, en fecha 29 de noviembre del año 1996, la recurrente presentó Planillas Complementarias para cada período de imposición, corrigiendo su situación fiscal con respecto a cada uno de los períodos cuestionados; lo cual en opinión de este Tribunal, no constituye un incumplimiento de deberes formales, ya que efectivamente se presentaron cada una de las Declaraciones y Pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. En consecuencia, una vez vistos y analizados los documentos que constan en autos, este sentenciador considera que en el presente caso sí se configura el vicio de falso supuesto, por errónea apreciación y calificación de los hechos por parte de la Administración Tributaria y, en efecto, se hacen improcedentes las multas impuestas por este concepto, en virtud de que se trata de un vicio que por afectar la causa de los actos administrativos, acarrea su nulidad absoluta. Así se declara.

   Con respecto al segundo punto alegado, relacionado con la improcedencia de las multas contenidas en las Planillas de Liquidación impugnadas en el Recurso Jerárquico, presentado en fecha 01 de diciembre de 1997, la recurrente expresa: “…las Planillas de Liquidación Nos. H-90-0108631, H-90-0108632, H-90-0108633, H-90-0108635, H-90-0108636, H-90-0108637, H-90-0108638, H-90-0108639 y H-90-0108640, correspondientes a los períodos económicos 6/95, 7/95, 8/95, 10/95, 11/95, 12/95, 1/96, 2/96 y 3/96, emanadas todas de la Gerencia Regional de Tributos Internos -Región Capital- del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)…resultan a todas luces improcedentes en virtud de la violación al principio de irretroactividad de las leyes contenido en los artículos 44 de la Constitución y 9 del Código Orgánico Tributario…”

   Asimismo, señala: “…En el presente caso, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) fundamenta su errada actuación en la presentación en fecha 29 de noviembre de 1996 por parte de nuestra representada PROVENCESA, de Declaraciones Sustitutivas de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondientes a los ejercicios económicos comprendidos entre los meses de agosto de 1995 y marzo de 1996, para lo cual considera procedente la aplicación de la sanción contenida en el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario… en su término medio (30 unidades tributarias), con base en el valor actual de la unidad tributaria…, esto es, Bs. 5.400,00…”

   Sobre este particular, referido al valor de la Unidad Tributaria que debió aplicarse, en virtud de la multa impuesta por incumplimiento del deber formal previsto en el Artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, se evidencia que la Administración Tributaria, mediante las Planillas de Liquidación antes identificadas, todas de fecha 04 de septiembre de 1997, impuso a la recurrente reparos por la cantidad de DOS MILLONES CIENTO SETENTA Y NUEVE MIL OCHENTA Y TRES BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 2.179.083,21), por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor causado y no pagado, correspondiente a los períodos comprendidos entre los meses de junio de 1995 y marzo de 1996, excluyendo el período de septiembre de 1995; multas por la cantidad de UN MILLÓN CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.458.000,00), por incumplimiento del deber formal relativo a la presentación oportuna de las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos antes mencionados e intereses moratorios por la cantidad de CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL OCHOCIENTOS DOS BOLÍVARES CON TREINTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 458.802, 38).

   En este orden de ideas, se desprende de los actos impugnados, que la recurrente fue sancionada de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, cuya norma establece:

   Artículo 104: El contribuyente que omitiere presentar oportunamente alguna declaración exigida por la ley, los reglamentos o disposiciones generales de la Administración Tributaria será sancionado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.)

   Ahora bien, del estudio de los actos administrativos impugnados, se evidencia que la Administración Tributaria, a través de los mismos, impone a la recurrente la sanción de multa prevista en el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, antes referida, por no presentar oportunamente las declaraciones y pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondientes a los períodos de imposición de junio a diciembre de 1995 -exceptuando septiembre- y de enero a marzo de 1996, incumpliendo así lo previsto en el Artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   En este sentido, la Administración Tributaria impone a la recurrente la multa de treinta (30) Unidades Tributarias, por cada uno de los períodos verificados, tomando como valor de la Unidad Tributaria aplicable, la cantidad de CINCO MIL CUATROCIENTOS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 5.400,00), lo que arroja como resultado, una multa por la suma de UN MILLÓN CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.458.000,00).

   En virtud de lo precedentemente declarado, en cuanto a la configuración del vicio de falso supuesto en el presente caso, el cual acarrea la nulidad de los actos administrativos impugnados, por lo tanto, las multas contenidas en las Planillas de Liquidación H-90-0108631, H-90-0108632, H-90-0108633, H-90-0108635, H-90-0108636, H-90-0108637, H-90-0108638, H-90-0108639 y H-90-0108640, correspondientes a los períodos impositivos junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 1995 y de enero a marzo de 1996, resultan igualmente improcedentes, ya que la recurrente demostró que efectivamente presentó sus Declaraciones y Pagos correspondientes al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y lo que existe es una actuación errada por parte de la Administración Tributaria, al imponer multas a la recurrente por el supuesto incumplimiento del deber formal de presentar oportunamente tales Declaraciones, de conformidad con el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis, cuando lo cierto es que la recurrente, presentó Declaraciones Sustitutivas de cada período investigado, las cuales están tipificadas en la Ley, para así cumplir con su situación fiscal como contribuyente del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, como consecuencia de un estudio contable de las operaciones realizadas por la misma, sobre el cumplimiento y pago de las obligaciones derivadas del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. En consecuencia, las Declaraciones y Pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por parte de la recurrente, fueron realizadas oportunamente y por lo tanto, es improcedente la multa impuesta por la suma de UN MILLÓN CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.458.000,00) por no encajar su conducta en el tipo delictual. Así se declara.

   Con respecto al último aspecto alegado, en cuanto a la improcedencia de los intereses moratorios, este Juzgador considera que a los efectos de poder determinar si está o no ajustado a derecho el criterio de la recurrente con respecto a la improcedencia, debe establecerse cual es la norma aplicable al caso concreto, por lo que debe tomarse en consideración lo dispuesto en el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, cuyo texto reza:

   Artículo 59: La falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios, dentro del término establecido para ello, hace surgir, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en tres (3) puntos porcentuales, aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

   A los efectos indicados, la Administración Tributaria publicará en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela, dentro de los primeros cinco (5) días hábiles de cada mes, la tasa máxima activa bancaria que haya regido en el mes calendario inmediato anterior, fijada por el Banco Central de Venezuela…

   Con respecto a los intereses moratorios, precisa este Tribunal que existe criterio reiterado tanto de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios, como de la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., sobre el particular, en los que se señala que las deudas tributarias en las cuales se encuentre pendiente recurso administrativo o judicial se consideran no exigibles y, que por tanto, tal accesorio no es procedente sino en los casos en que quede firme el reparo y sean exigibles los montos a favor de la Administración Tributaria; en consecuencia, expresan que mal podrían generarse intereses moratorios hasta que no se dicte decisión administrativa o judicial que confirme el reparo.

   En este sentido, si bien es cierto que en Sentencia de la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 14 de diciembre de 1999, se declaró la nulidad del Parágrafo Único del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, referente al cobro de los intereses moratorios de los actos que no estén definitivamente firmes, no es menos cierto, que la Sala Constitucional de nuestro m.T., ha reiterado en múltiples fallos (Sentencia del 19 de diciembre de 2003, caso: S.d.J.G.H., entre otras), que “la aplicación retroactiva de un criterio jurisprudencial, iría en contra de la seguridad jurídica que debe procurarse en todo Estado de Derecho”.

   Ahora bien, adecuando tales criterios al caso concreto, para así conocer la procedencia o no de los interese moratorios, este Tribunal infiere que la obligación de pagar intereses moratorios, deviene de la falta de pago de la obligación tributaria dentro del término establecido para ello. No obstante, en el caso bajo análisis, se evidencia que ciertamente la recurrente declaró y pagó oportunamente el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondientes a los períodos fiscales agosto, octubre, noviembre y diciembre de 1995 y enero, febrero y marzo de 1996. Sin embargo, en fecha 29 de noviembre de 1996, la recurrente presentó Declaraciones Sustitutivas de los referidos períodos impositivos, configurándose una diferencia a favor del sujeto acreedor del tributo por pago de la obligación en ese preciso momento, lo que comporta, la procedencia del pago de intereses moratorios por aquellos días de atraso en los que incurrió la recurrente, desde la fecha de la presentación de la correspondiente Declaración del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor hasta la fecha en la cual presentó la respectiva Declaración Sustitutiva de cada período.

   De la lectura de la norma transcrita supra, se evidencia la obligación por parte de los contribuyentes de pagar intereses hasta la extinción de la deuda, como consecuencia de la falta de pago dentro del término establecido.

   En jurisprudencia reiterada de la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., se ha fijado el carácter resarcitorio de los intereses de mora para los perjuicios que causa la falta de pago de la obligación tributaria. Igualmente, es pacífico el criterio de que los intereses moratorios deben ser calculados a partir del momento en el cual el pago del impuesto se hace exigible, y no desde el momento en que se produce un reparo, por comportar éste un carácter declarativo y no constitutivo de la obligación (ver sentencia de la Sala Político Administrativa del 28 de septiembre de 2005, caso Lerma, C.A., y 13 de octubre de 2005; caso Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A.,).

   Este criterio encuentra su fundamento en que la verificación del hecho imponible es lo que hace nacer la obligación de tributar, y que su exigibilidad está normalmente determinada por un acto legal, como es el caso de la declaración y liquidación de tributos; o sublegal, para el caso de imposición de multas u concesión de prórrogas, conforme a la normativa aplicable. Por tal motivo, el acto reparatorio lo que hace es reconocer la existencia de una obligación o un deber que no fue cumplido a cabalidad en el momento en el cual debió ser realizado, conforme a la normativa legal o sublegal, más no crea ni hace exigible una obligación o deber que no sea preexistente, hecho éste diferente a las multas que se imponen por la verificación de la infracción de que se trate.

   En el presente caso, se hace evidente la existencia de una deuda por concepto de diferencia de impuesto en razón de un pago posterior originado por declaraciones sustitutivas, esto es, la recurrente está reconociendo que debe a la Administración Tributaria una cantidad mayor que no pagó en su oportunidad, y que hace que la interpretación del tantas veces mencionado Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, sea en esta oportunidad distinto al de la jurisprudencia reiterada de los Tribunales Tributarios, lo cual, a la luz de lo establecido en la norma, no requería de acción alguna por parte de la Administración Tributaria para que se creara la obligación de pagar intereses moratorios.

   Sobre este particular, también la sentencia número 744 de fecha 30 de junio de 2004, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se ha pronunciado de esta manera:

   …En efecto, ha sido criterio reiterado por esta Sala en oportunidades anteriores “que los importes tributarios retenidos constituyen pagos anticipados de impuesto, a cuenta de la deuda impositiva total, generando obligaciones a cargo del retenedor en la fuente, con quien se constituye una relación independiente de la que originó tal retención…” “…que el agente de retención, como sujeto pasivo que es de la relación jurídico tributaria, en su condición de responsable, queda sometido a las obligaciones que el ordenamiento jurídico le impone, principalmente las de retener el anticipo de impuesto correspondiente y enterar las sumas retenidas, a nombre del contribuyente y no en el suyo propio, quedando de esta manera, obligado por deuda ajena.” y por lo tanto… “los intereses moratorios causados por las sumas retenidas y enteradas tardíamente por el agente de retención, deben calcularse necesariamente desde el mismo momento del vencimiento del plazo legalmente establecido para efectuar tal enteramiento, puesto que los importes percibidos a título de retención son en todo momento propiedad del Fisco Nacional.”

   Explicó también la Sala Político Administrativa que

   …no puede confundirse…la situación de los intereses que puedan derivar de las deudas tributarias que los contribuyentes mantienen con la administración, en los casos en que los actos de determinación tributaria han sido impugnados, con la que se plantea en relación con los intereses moratorios que causa el retardo en el enteramiento de los importes retenidos por los agentes de retención.

   En el primero de los supuestos, es claro que la propia existencia de la obligación tributaria se encuentra, supeditada a la firmeza del acto administrativo que la determina, por lo que mal puede ser exigible o líquida una deuda cuya existencia se encuentra en discusión. En consecuencia, tampoco puede constituirse en mora al deudor y menos aún exigírsele el pago de intereses por ese concepto.

   Sostuvo además, que

   Por lo que respecta a las sumas retenidas y enteradas tardíamente, la situación es radicalmente diferente. En efecto, no puede olvidarse que las sumas retenidas pertenecen al Fisco Nacional y son por tanto fondos públicos, provenientes del pago anticipado del tributo, y es precisamente esta situación la única que faculta al agente de retención a practicar, en virtud de una norma jurídica que al afecto lo habilita y al mismo tiempo lo obliga, la recaudación por cuenta de la administración, de tales cantidades. Siendo entonces fondos públicos que recibe el agente de retención como simple depositario temporal o intermediario, la tardanza injustificada en hacerlos ingresar al tesoro nacional genera, sin discusión alguna, intereses moratorios desde el mismo momento del vencimiento del plazo legalmente establecido para enterar.

   (Sentencia Nº 989 del 18 de julio de 2002, caso: Centro Nacional para la Competitividad, Cenac).

   En aplicación del criterio jurisprudencial precedente, los intereses moratorios cuya improcedencia solicita el recurrente son producidos por no haber cumplido con sus obligaciones como agente de percepción del tributo, ya que cuando la compensación técnica la cuota tributaria es favorable al sujeto activo de la obligación tributaria –más débitos que créditos- se trata de cantidades de dinero que son propiedad de la República, por imperio de una norma legal que establece la obligación de consignar el impuesto y enterarlo en una oportunidad específica; situación diametralmente opuesta al pronunciamiento que merecen los intereses que puedan derivar de las deudas tributarias que los contribuyentes mantienen con la administración en los casos en que los actos de determinación tributaria hayan sido impugnados por obligaciones propias, en los cuales se discuta la aplicación de una norma oscura o ambigua; razón por la cual considera este Tribunal procedente el pago de los mismos por aquel lapso de tiempo durante el cual se presentó la declaración sustituida hasta la presentación de la sustitutiva a la Administración sobre los montos debidos, es decir por la diferencia expresada en las declaraciones sustitutivas. Así se declara.

   III

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil PROCESADORA VENEZOLANA DE CEREALES (PROVENCESA), contra los actos administrativos Planillas de Liquidación H-90-0108621, H-90-0108622, H-90-0108623, H-90-0108624, H-90-0108625, H-90-0108626, H-90-0108627, H-90-0108628, H-90-0108629, H-90-0108630 y H-90-0108634, correspondientes a los períodos agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1994 y enero, febrero, m.a., mayo y septiembre de 1995, mediante las cuales se imponen multas a la recurrente, por la cantidad de CIENTO SESENTA Y DOS MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 162.000,00), para cada uno de los períodos referidos y Planillas de Liquidación H-90-0108631, H-90-0108632, H-90-0108633, H-90-0108635, H-90-0108636, H-90-0108637, H-90-0108638, H-90-0108639 y H-90-0108640, todas de fecha 04 de septiembre de 1997, notificadas en fecha 27 de octubre de 1997, con excepción de la correspondiente al período noviembre de 1995, la cual fue notificada el 14 de noviembre de 1997, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), correspondientes a los períodos impositivos junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 1995 y enero, febrero y marzo de 1996, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en las cuales se determinaron reparos a la recurrente por la suma de DOS MILLONES CIENTO SETENTA Y NUEVE MIL OCHENTA Y TRES BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 2.179.083,21); multas por la cantidad de UN MILLÓN CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.458.000,00) e intereses moratorios por la cantidad de CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL OCHOCIENTOS DOS BOLÍVARES CON TREINTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 458.802,38).

   En consecuencia, se ANULA PARCIALMENTE el acto impugnado así como las Planillas de Liquidación.

   Se ratifican los actos impugnados en lo que se refiere a los intereses moratorios en los términos expresados en la presente sentencia.

   No hay condenatoria en costas en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y a la Procuradora General de la República y al Contralor General de la República de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los seis (06) días del mes de diciembre del año dos mil seis (2006). Años 196° de la Independencia y 147° de la Federación.

   El Juez,

   R.G.M.B.

   El Secretario,

   F.I.P..

   ASUNTO: AF49-U-1998-000024.

   Antiguo: 1066.

   En horas de despacho del día de hoy, seis de diciembre del año dos mil seis (2006), siendo la una y cinco minutos de la tarde (01:05 p.m.), bajo el número 197/2006, se publicó la presente sentencia.

   El Secretario,

   F.I.P..