Decisión nº 0389 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 29 de Junio de 2007

El 17 de marzo de 2004, la Administración Tributaria Municipal emitió el Acta Fiscal Nº AF/2004-049 y el Auto de Apertura Nº AP/2004-049, mediante la cual formuló reparo fiscal por concepto de impuestos causados y no liquidados en el ramo de industria y comercio, intereses moratorios, recargos y multa por un monto total de bolívares cuarenta y nueve millones cincuenta y un mil quinientos diecisiete con sesenta y un céntimos (Bs. 49.051.517,61), para los períodos comprendido entre el 01 de enero de 1998 y el 31 de diciembre de 2003.

El 23 de marzo de 2004, la contribuyente fue notificada del acta fiscal y del auto de apertura antes mencionados.

El 14 de abril de 2004, la contribuyente presentó ante la administración municipal escrito de descargos.

El 17 de marzo de 2005, el Director de Hacienda del Municipio Valencia emitió la Resolución N° RL/2005-03-104, mediante la cual resolvió formular reparo fiscal a la contribuyente por concepto de actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, recargo o intereses moratorios y multa para un total de bolívares setenta y cinco millones setecientos catorce mil doscientos quince con setenta céntimos (Bs. 75.714.215,70).

El 07 de abril de 2005, la contribuyente fue notificada de la Resolución N° RL/2005-03-104.

El 28 de abril de 2005, la contribuyente presentó ante la administración municipal escrito de reconsideración.

El 03 de mayo de 2005, el Director de Hacienda del Municipio Valencia emitió la Resolución N° RRc/2005-05-035, mediante la cual resolvió declarar sin lugar el recurso administrativo de reconsideración y ratificó en todas y cada una de sus partes el contenido de la Resolución Nº RL/2005-03-104 del 17-03-2005.

El 10 de mayo de 2005, la contribuyente fue notificada de la Resolución N° RRc/2005-05-035.

El 26 de mayo de 2005, la contribuyente presentó ante la administración municipal recurso jerárquico.

El 07 de junio de 2006, el Alcalde del Municipio Valencia emitió la Resolución N° DA/0301/06, mediante la cual resolvió declarar sin lugar el Recurso Jerárquico y se modificó el monto de la multa, quedando en consecuencia modificado el reparo fiscal formulado a la contribuyente por un monto total de bolívares treinta y ocho millones doscientos cuarenta y cuatro mil novecientos nueve con setenta céntimos (Bs. 38.244.909,70).

El 19 de junio de 2006, la contribuyente fue notificada de la Resolución N° DA/0301/06.

El 10 de julio de 2006, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal.

El 20 de julio de 2006, el tribunal dio entrada recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 05 de octubre de 2006, el apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito de reforma del libelo con solicitud de suspensión de los efectos.

El 10 de octubre de 2006, el tribunal dio entrada a la reforma libelar del recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 18 de enero de 2007, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Fiscal General de la República.

El 25 de enero de 2007, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario mediante sentencia interlocutoria N° 0776.

El 12 de febrero de 2007, se venció el lapso de promoción de pruebas y la apoderada judicial de la contribuyente presentó escrito de pruebas, se dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 27 de febrero de 2007, se dictó auto de admisión de pruebas.

El 15 de marzo de 2007, la Administracion tributaria municipal remitió copia certificadas del expediente administrativo.

El 16 de 2007, el tribunal mediante auto ordenó agregar el expediente administrativo consignado por la administración tributaria municipal ante este tribunal constante de ciento treinta y nueve (139) folios útiles, en copia certificada.

El 30 de marzo de 2007, el tribunal declaró sin lugar la solicitud de suspensión de los efectos mediante sentencia interlocutoria N° 0837.

El 09 de abril de 2007, se venció el lapso de evacuación de pruebas y fijo el término para la presentación de informes.

El 08 de mayo de 2007, se venció el término para la presentación de informes. El representante judicial de la contribuyente presentó su respectivo escrito mientras la otra parte no hizo uso de ese derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Aduce la representante legal de la contribuyente violaciones de carácter legal y nulidad absoluta de lo actuado por violación al artículo 178 del Código Orgánico Tributario. Expresa al respecto que la resolución que ordena la fiscalización identifica a la empresa como Transporte Refrigerado Willcas, C. A., cuando la empresa que representa se denomina Transporte Willcas, C. A., por lo cual la Alcaldía incurrió en el vicio de imprecisión de la persona del contribuyente, por lo cual incurrió en la nulidad prevista en los artículos 18, ordinal 4to y 19 ordinal 4 (parte in fine) de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

En segundo lugar solicita la nulidad absoluta de las actuaciones realizadas por el funcionario fiscal actuante por no estar debidamente autorizado para la realización de la fiscalización conforme lo establece tanto el artículo 73 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio de 1993 y la de 2000, delegación que debía haber sido hecha por el ciudadano Alcalde a tenor de lo establecido en el artículo 76 de la ordenanza de 1993, puesto que el Director de Hacienda no posee facultad para autorizar la realización de las actuaciones a que se refiere el artículo señalado.

En tercer lugar aduce violación del artículo 178 del Código Orgánico Tributario por la falta de indicación en el cuerpo de la resolución de los períodos fiscales que se fiscalizarían.

En cuarto lugar expresa la representante judicial de la contribuyente, violación a la constitución, ya que esta exenta del pago de patente de industria y comercio, por la reserva legal y la supremacía de la Constitución, ya que la Administración Tributaria Municipal invade la competencia del Poder Público Nacional, específicamente el numeral 26 del artículo 156 de la Constitución que señala la competencia nacional del régimen de navegación y del transporte aéreo y terrestre, al igual que lo establecía el ordinal 20 del artículo 136 de la Constitución de 1991.

III

ALEGATOS DE LA ALCALDÍA DEL MUNICIPIO VALENCIA

Alega la Alcaldía que a la fecha de practicar la auditoria la empresa no había declarado los ingresos brutos correspondientes al período fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1998 y el 30 de noviembre de 2003, contraviniendo lo establecido en los artículos 1, 7 y 25 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del 30 de septiembre de 1993 y del 23 de agosto de 2000.

Afirma la Administración Tributaria Municipal que la actividad económica realizada por la contribuyente se enmarca dentro del clasificador de actividades económicas N° 71202 de la ordenanza de 1993 y 711301 de la ordenanza de 2000, ambas con una alícuota de 3/1000 y relativas al Transporte de Czarga. La contribuyente no obtuvo de la Administración Tributaria Municipal la respectiva Licencia de Industria y Comercio.

Sobre el primer aspecto alegado por la contribuyente de la falta de períodos a ser auditados por la fiscalización, la misma no constituye una causal de nulidad, por cuanto en lo casos de no ser indicados, se tienen por auditados los períodos no prescritos para el momento de iniciar la fiscalización.

En segundo lugar, en cuanto a la incompetencia de funcionario alegada por la contribuyente, las competencias de funcionarios están referidas en la Resolución N° 332/96 publicadas en la Gaceta Oficial del 06 de marzo de 1996 y el Reglamento N° 2 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal sobre creación, organización y funcionamiento del cuerpo de fiscales de la Hacienda Pública Municipal, publicado el 2 de junio de 1992. En la Resolución N° 626/2003 del 09 de septiembre de 2003, emitida por la Hacienda Pública Municipal, se designa expresamente al funcionario M.L. titular de la cédula N° 4.129.161 para que realice la auditoria fiscal a la contribuyente, de acuerdo a las disposiciones del artículo 4 del Reglamento N° 2 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal sobre creación, organización y funcionamiento del cuerpo de fiscales de la Hacienda Pública Municipal. Entiende la Alcaldía que el fiscal actuante lo hizo con apego a los artículos 70, literal “b”, 84 y 85 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal y los artículos 3 y 4 de su Reglamento N° 2.

En tercer lugar, en referencia a la presunta invasión de la competencia del Poder Nacional, de acuerdo al artículo 168 de la Constitución, los municipios constituyen la unidad política primaria de la organización nacional, gozan de personalidad jurídica y autonomía dentro de los límites de la misma y de la ley y en su artículo 179 numeral 2 se establece que uno de los ingresos de los municipios son los impuestos sobre actividades económicas de la industria, el comercio y los servicios.

La Administración Tributaria Municipal modificó la sanción aplicando la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas, publicada en la Gaceta Municipal N° 582 Extraordinario del 31 de diciembre de 2005, con entrada en vigencia el 1 de enero de 2006, por ser sus disposiciones más favorables ala ordenanza derogada.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia y con todo el valor que de los mismos se desprende, pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

En primer lugar, debe decidir el tribunal lo referido a la falta de indicación de los períodos a ser auditados por la fiscalización y el error en la denominación de la contribuyente. En la Resolución N° 626/2003 del 09 de septiembre de 2003, suscrita por el Director de Hacienda y notificada a Transporte Willcas, C. A. el 07 de octubre de 2003, aparece la denominación de la contribuyente en forma clara, y la fiscalización, a pesar que no se indican los períodos a que se refiere en dicha resolución, no es menos cierto que este tiene que estar comprendido en los períodos no prescritos. No obstante en el Auto de Apertura N° AP/2004-049 y del Acta Fiscal N° AF/2004-049, ambos del 17 de marzo de 2004, que corren insertos en los folios 20 y siguientes de la primera pieza del expediente, claramente se l.T.W., C.A. y periodo fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1998 y el 30 de noviembre de 2003. Además, la contribuyente interpuso escrito de descargos, de reconsideración y jerárquicos, en los cuales y en forma clara se evidencia que conoce perfectamente los períodos de fiscalización y la identificación plena de la contribuyente, todo ello claramente expresado en el acta fiscal confirmada por la Resolución de la Alcaldía del Municipio Valencia, razones por las cuales este Tribunal declara la procedencia de la fiscalización y la plena identificación del período investigado y de la identidad de la contribuyente. Así se decide.

En segundo lugar, en cuanto a la incompetencia del funcionario actuante, La Resolución N° 333/96 de la Alcaldía del Municipio valencia, publicada en la Gaceta Municipal número extraordinario del 06 de marzo de 1996 el Alcalde F.C.S. delega en el Lic. Luis Rafael Osío García, titular de la cédula de identidad N° 1.786.340, director de Hacienda, las atribuciones y funciones contempladas en el artículo 25, numerales 1,2,3,4,6 y 10 y el artículo 48 literal e, f, i y j de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal. De acuerdo con el artículo 25 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Valencia, en las atribuciones delegadas están todas las relativas a la determinación y fiscalización de los contribuyentes, a la delegación de las mismas y a la subdelegación en funcionarios hacendísticos, hecho este último que se configuró en la Resolución N° 626/2003 del 09 de septiembre de 2003 que corre inserta en el folio 67 de la primera pieza, y en la cual se designa al Lic. M.L., cédula de identidad N° 4.129.161 para realizar la auditoria tributaria a Transporte Willcas, C. A. Por las razones expuestas, el juez declara competente al funcionario actuante para realizar la auditoria a la contribuyente. Así se decide.

En tercer lugar, sobre la reserva legal del Poder Nacional sobre la actividad económica del transporte de carga, el tribunal confirma su criterio establecido en anteriores decisión, como ejemplo la del 22 de junio de 2006 expediente N° 0321 sentencia N° 0267, causa similar a la presente y que transcribe el Tribunal en lo que es aplicable y la cual se fundamenta en los siguientes términos y argumentaciones.

El Tribunal debe definir si Transporte Willcas, C. A., es sujeto pasivo del impuesto denominado Patente de Industria y Comercio, en jurisdicción del Municipio Autónomo V.d.E.C., en la actividad económica de transporte de carga

Los apoderados judiciales de la recurrente alegan la presunta invasión del municipio en materia de fijación de impuestos al servicio de transporte, transporte aéreo de pasajeros y carga y al transporte acuático de pasajeros y carga, atribuidas según los apoderados judiciales al Poder Nacional, e invocan a tales efectos al artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela que establece las competencias y reservas tributarias del Poder Nacional. El Juez considera oportuno transcribir los numerales 12 y 26 del artículo 156 in comento.

Artículo 156: Es de la competencia del Poder Público Nacional

... 12. La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción, el valor agregado, los hidrocarburos y minas; de los gravámenes a la importación y exportación de bienes y servicios; de los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas de tabaco; y de los demás impuestos, tasas, rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la Ley

... 26. El régimen de la navegación y del transporte aéreo, terrestre, marítimo, fluvial y lacustre, de carácter nacional; de los puertos, aeropuertos y su infraestructura. (Subrayado por el juez).

de: “crear impuestos sobre de importación de exportación o de tránsito, sobre bienes extranjeros o nacionales, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional.”

Al respecto, el Tribunal observa que la distribución de competencias hecha por el constituyente comprende, en lo que es aplicable al caso de autos, dos aspectos claramente diferenciados: el que se refiere al régimen o capacidad para regular en forma general determinadas actividades; y el relativo a la potestad tributaria o capacidad de dictar leyes creadoras de tributos. La Constitución vigente es, en este sentido, mucho más clara y precisa que la derogada, ya que utiliza por una parte, la expresión régimen de manera expresa al referirse a la facultad reguladora general en sentido amplio, latu sensu, de la actividad del transporte aéreo, acuático y terrestre de pasajeros y carga en el numeral 26 del artículo 156 eiusdem y por la otra, determina la potestad tributaria a nivel nacional en el numeral 12 ibidem, sin que en ningún momento pueda considerarse que ambas tienen igual alcance. Si el legislador hubiese querido reservar la facultad tributaria de la actividad del transporte al Poder Nacional, la hubiese enumerado expresamente dentro del comentado numeral 12, lo cual no hizo. La expresión final en el numeral 12 in comento que expresa “y de los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la Ley”, no infiere que la potestad tributaria sobre la actividad comercial de transporte esté reservada al Poder Nacional.

La potestad tributaria residual si bien corresponde claramente al Poder Nacional, en ningún momento puede considerarse comprensiva de la potestad tributaria atribuida originariamente por la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela a los Estados y Municipios, ni siquiera respecto de aquellas materias cuyo régimen regulatorio, que no tributario, ha sido expresamente reconocido como competencia del Poder Nacional.

La mayor expresión constitucional de lo antes expuesto por el Juez la representa el contenido del artículo 180 de la Carta Magna redactado en los siguientes términos:

Artículo 180. La potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades...

No se deduce de la interpretación que el juzgador hace de esta norma que exista limitación al ejercicio de la potestad tributaria de los municipios por la atribución de competencias reguladoras reservadas por la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela a las leyes nacionales o estadales. La limitación en el campo tributario viene dada, por el reparto exclusivo de potestades tributarias hecho por el Constituyente, en el que cada uno de los Poderes Públicos, Nacional, Estadal y Municipal, cuenta con su propio ámbito de actuación produciéndose entre ellos un efecto excluyente. Es así como, el Poder Nacional, cuenta por una parte, con la potestad tributaria originaria definida taxativamente en el numeral 12 del artículo 156 eiusdem, y por la otra, con la potestad tributaria residual, que obviamente no abarca lo que ya ha sido atribuido originariamente e incluso por vía de delegación a los estados o municipios. El artículo 180 de la Carta Magna enfatiza la existencia de tributos potestad de los municipios y en los estados que por no haber sido atribuidos al Poder Nacional pueden recaer sobre diversas actividades relacionadas con materias cuyo régimen regulatorio general está reservado al Poder Nacional, pero que no han sido incluidas dentro de la potestad tributaria reservada a ese mismo poder de conformidad con el numeral 12 supra comentado. No observa este tribunal que la actividad económica de transporte cuyo régimen regulatorio general está reservado al Poder Nacional y menos las actividades conexas con el mismo, tenga por qué ser excluida de la potestad tributaria municipal, y más específicamente del gravamen al ejercicio de actividades económicas de industria, comercio y servicios de índole similar que tengan lugar en su jurisdicción. Así se decide.

industria y comercio , aunque compartan la misma base imponible, al igual que sucede, por ejemplo, con el impuesto al valor agregado. También se declara.

La más reciente doctrina patria se ha pronunciado respecto del artículo 180 constitucional en igual sentido; así, por ejemplo, BELISARIO RINCÓN, J.R., señala que: “…en el caso específico de las telecomunicaciones, tenemos que, si bien es cierto que corresponde al Poder Nacional la creación y regulación de todo lo que tiene que ver con dicha materia, para lo que se ha creado un impuesto sobre las telecomunicaciones, reglamentos, decretos, resoluciones y otras normas legales o sublegales relacionadas con la materia en ejercicio de esta potestad legislativa, conferida al poder nacional, tanto por la Constitución de 1961, como por la del año 1999, esa potestad no puede bajo ningún punto de vista, traer como consecuencia que toda persona que se dedique a la misma, y por ende, esté sometida a la regulación del Estado, se encuentre de pleno derecho excluida de pagar al patente sobre industria y comercio por el desarrollo de tal actividad en el territorio de un municipio determinado, pues el ejercicio de la actividad de telecomunicaciones, involucra en muchos casos el desarrollo de una actividad comercio-industrial, en el territorio de un municipio, y, por ende, cae la potestad tributaria del ente municipal.” (La potestad tributaria de los municipios y las potestades regulatorias del Poder Nacional en las Constituciones de 1961 y 1999. Un estudio jurisdiccional y doctrinal. Ponencia para las V Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario).

Finalmente considera pertinente este tribunal referirse adicionalmente a lo dispuesto por el numeral 13 del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual es de la competencia del Poder Nacional:

Artículo 156. Es de la competencia del Poder Público Nacional:

…omissis…

13. La legislación para garantizar la coordinación y armonización de las distintas potestades tributarias; para definir principios, parámetros y limitaciones, especialmente para la determinación de los tipos impositivos o alícuotas de los tributos estadales y municipales; así como para crear fondos específicos que aseguren la solidaridad interterritorial.

…(omissis)…

Tal competencia armonizadora, en ningún momento puede considerarse como una negación del poder tributario reconocido a los entes menores, dentro de ellos el de la creación del impuesto a las actividades económicas por parte de los municipios, sino simplemente como la posibilidad que le reconoce el constituyente al Poder Nacional de establecer principios y parámetros para determinar los tipos impositivos, definir factores de conexión y adoptar cualquier otra medida que respetando la autonomía de los estados y municipios en el ejercicio de su potestad tributaria, permitan cumplir con otro principio propio de la descentralización, como lo es el de la coordinación reconocido en el artículo 4 de la Carta Magna. Interpreta este juzgador que la norma constitucional in comento no tiene la intención de prever legislación única sobre esta materia, puesto que en las disposiciones transitorias no se ordena tal cosa y se trata de delimitar el alcance de las competencias nacionales y municipales cuando el legislador nacional considere conveniente reglar algunas normas de armonización y coordinación tributarias, pero mientras no lo haga, no las prohíbe.

Señala sobre el tema J.C.C. en el trabajo “Viabilidad de la descentralización fiscal estadal en el marco de la Constitución de 1999”. Ponencia presentada en el marco de las V Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario lo siguiente:

…El artículo 180 constitucional, dispone lo siguiente: La potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyen al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades...

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La precitada disposición, en opinión de algunos, pudiera conjurar la consecución del principio de coordinación consagrado en otras normas constitucionales, y específicamente su logro a través de la delimitación de dominios tributarios a la que nos referimos con anterioridad, al dar a entender que no constituye un límite para el ejercicio de potestades tributarias reconocidas a los Municipios, la atribución de competencias reguladoras exclusivas que haya hecho la propia Constitución o las leyes nacionales a los Estados o a la República. De ser esta la interpretación del artículo en comento, sería posible para los Municipios en ejercicio de potestades tributarias propias, gravar materias asignadas al Poder Nacional -distintas de las tributarias – (Ej: hidrocarburos Art., 156.12), como el servicio de correo y de las telecomunicaciones, la electricidad, el agua potable y el gas, entre otras, así como las atribuidas al Poder Estadal…”

A mayor abundamiento, el artículo 168 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela expresa:

Artículo 168: Los Municipios constituyen la unidad política primaria de la organización nacional, gozan de personalidad jurídica y autonomía dentro de los límites de esta Constitución y de la ley. La autonomía municipal comprende:

1. La elección de sus autoridades

2. La gestión de la materia de su competencia

3. La creación, recaudación e inversión de sus ingresos...”.

Por otra parte el artículo 179 eiusdem establece:

Artículo 179: Los Municipios tendrán los siguientes ingresos:

…omissis…

2. Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidas por esta Constitución; ...

…omissis…

Dentro de las actividades económicas de industria, comercio servicios o de índole similar, perfectamente se incluye la actividad el transporte, puesto que el numeral 12 del artículo 156 de la Constitución no hace reserva tributaria nacional de estos servicios.

La potestad general del Estado, se reparte entre sus distintos órganos mediante competencias, las cuales son asignadas distribuidas y atribuidas por norma constitucional o legal. Así la Constitución distribuye y asigna las competencias entre las distintas ramas del Poder Público y entre los distintos niveles territoriales que el mismo comprende; y las leyes atribuyen competencias y funciones a los entes, organismos o dependencias que componen dichas ramas y niveles.

Las competencias relacionadas con la potestad reguladora general denominada régimen en el ordinal 26 del artículo 156 eiusdem, no puede entenderse que incluye aquélla relacionada con la potestad tributaria especial que está taxativamente relacionada en el ordinal 12 ibidem.

Tan es cierta esta aseveración, que existen numerosas empresas relacionadas con el régimen de navegación y el transporte, y con los puertos y aeropuertos, en todas sus fases y empresas dedicadas a otras actividades, cuyo régimen general es potestad del Poder Nacional, cuya actividad comercial está sujeta al impuesto de patente de industria y comercio denominado en la Constitución vigente como a las actividades económicas de índole industrial, comercial y de servicios es regulada por las ordenanzas municipales. Existen muchos contribuyentes cuya actividad está regulada por el Poder Nacional, sin embargo son objeto del tributo municipal, como ejemplos de actividades relativas al transporte y almacenamiento, identificadas con el prefijo 71 en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Autónomo de Valencia el cual abarca más de 40 códigos y otros contribuyentes relacionados con los puertos y aeropuertos.

atribuir competencia exclusiva para el ejercicio de la potestad tributaria en una materia determinada a un ente específico, y atribuir la competencia regulatoria en dicha materia a otro ente público. Así vemos, como por ejemplo, que el artículo 156 de la Constitución, que establece las competencias del Poder Público Nacional, en su numeral 14 reserva a éste la creación y organización de los impuestos territoriales o sobre previos rurales y sobre transacciones inmobiliarias, y reserva a los Municipios la recaudación y control de los mismos impuestos; el numeral 26 ejusdem, reserva al Poder Nacional el régimen de los puertos y aeropuertos, y el artículo 164, numeral 10 reserva a los Estados el aprovechamiento de las tasas que se generen como consecuencia de los servicios portuarios y aeroportuarios.

La potestad atribuida al Poder Público Nacional por el artículo 156, numeral 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en materia de transporte, de puertos y aeropuertos es una potestad reguladora referida a la capacidad para ejercer el régimen de dichos servicios, pero no establece una reserva en materia tributaria.

Esta reserva es la que establece el numeral 12 del artículo 156 de la Constitución vigente, sobre los impuestos atribuidos de manera exclusiva al Poder Nacional, es decir, a la renta, al capital, a las sucesiones, donaciones, importación y exportación, a la producción, valor agregado, consumo de bienes que la ley reserva al Poder Nacional, tales como alcoholes, licores, cigarrillos, y los tributos sobre minas e hidrocarburos. Como se deduce del contenido de esta norma, los tributos sobre la actividad comercial de las empresas de transporte no son reserva del Poder Nacional. Se trata más bien de competencias concurrentes y a tal efecto el artículo 165 de la Constitución de 1999 establece: “Las materias objeto de competencias concurrentes serán reguladas mediante leyes de bases dictadas por el Poder Nacional, y leyes de desarrollo aprobadas por los estados...”. Interpreta este tribunal que no es contradictorio que el régimen de una determinada actividad económica esté reservada al Poder Nacional por la Constitución y ésta no comprenda la potestad tributaria, puesto que si así fuese estaría expresamente indicada en el numeral 12 del artículo 156 eiusdem, in comento la actividad del transporte.

Advierte este tribunal que la redacción del artículo 179 eiusdem es completamente diferente a la redacción del artículo 31 de la Constitución de 1961, el cual expresaba: “Los Municipios tendrán los siguientes ingresos... Las patentes sobre industria, comercio y vehículos...”. La Constitución de 1999 cambia la redacción “a las actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar”. El propósito no es otro que incluir en el ámbito de aplicación de la potestad tributaria municipal, las actividades económicas afines o conexas a las propiamente industriales, comerciales y de servicios. Este tribunal observa que la contribuyente ejerce principalmente actividades económicas de servicios conexas con el transporte, además de las pudiera ejercer como transporte propiamente dicho, aspecto que no se demuestra en el expediente y tampoco se evidencia si cuenta o no con unidades de transporte de mercancías o personas o la ejerce como su actividad principal. El juez, por consiguiente, emitirá su decisión para ambos casos, tanto si se trata de actividad económica de servicios conexa con el transporte, como si se tratase de actividades de transporte propiamente dicho.

Según el diccionario de derecho usual de Cabanellas, el transporte como contrato: “es aquel por el cual una de las partes (el porteador o acarreador) se obliga, a cambio de un precio (porte) por el servicio, a conducir a una persona (pasajero o viajero) o a llevar una cosa a un lugar determinado por la otra...”. Es indudable que de conformidad con sus estatutos, la contribuyente ejerce actividades económicas en algunos casos relacionadas o conexas con el transporte, en otro hace diligencias para conseguir clientes en el exterior y no consta en autos prueba alguna de que ejerce directamente la actividad de transporte, que de todas maneras es un servicio, es una actividad económica y de acuerdo al criterio del juez está dentro del ámbito que el artículo 179 de la Constitución Bolivariana de Venezuela concede a los municipios.

El comentado autor, J.C.C. en el trabajo supra identificado expresa: “…El numeral 13 del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, atribuye al Poder Nacional la competencia de legislar “... para garantizar la coordinación y armonización de las distintas potestades tributarias, definir principios, parámetros y limitaciones, especialmente para la determinación de los tipos impositivos o alícuotas de los tributos estadales y municipales, así como para crear fondos específicos que aseguren la solidaridad interterritorial”, casos estos en los que sin duda, estaremos en presencia de uno de esos supuestos en los cuales, potestades tributarias propias de los entes menores habrán de ser instrumentadas mediante actos de rango legal, en función de lo establecido con fines de coordinación y armonización por la ley nacional…”.

…La disposición en comento, constituye sin lugar a dudas, uno de los más importantes avances del proceso constituyente recientemente concluido, así como herramienta fundamental para sentar por una parte, las bases que permitirán el pleno ejercicio de las potestades tributarias originarias de los entes político-territoriales, y por la otra, las condiciones que hagan viable el proceso de descentralización fiscal, a través de la instrumentación de las alternativas a las que da cabida a tales efectos el texto constitucional…

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…En líneas generales puede sostenerse en relación con la norma en comento, el reconocimiento expreso hecho al Poder Nacional, de su condición de coordinador y armonizador del sistema tributario, misión esta que como resulta lógico pensar ha de instrumentarse por la vía legal, ya que estando sujeta al principio de legalidad el ejercicio de la potestad tributaria, también lo debe estar la adopción de cualquier medida que la limite o condicione…

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“A los fines de determinar el alcance de la competencia atribuida al Poder Nacional a la luz de la autonomía reconocida a los Estados y Municipios en materia tributaria, conviene tener presente a la llamada técnica de las “Leyes de Bases y Leyes de Desarrollo”, que si bien encuentra su justificación fundamental en que por el hecho de la concurrencia de potestades legislativas sobre una misma materia, en más de un nivel de gobierno, se hace necesario para su eficiente ejercicio, atribuir al nivel superior disciplinar lo básico y al inferior el desarrollo de esas bases; en supuestos como el aquí analizado en los que al Poder Nacional corresponde establecer y desarrollar los principios (Leyes de Bases) con acuerdo a las cuales los Poderes Estadal y Municipal ejercerán sus potestades tributarias (Leyes de Desarrollo), también pareciera aplicable esta creación de la doctrina….

…Sobre la base de lo antes expuesto, podría sostenerse que las leyes a ser dictadas por el Poder Nacional con fines de alcanzar la coordinación y armonización propia de un verdadero sistema tributario, si bien son de obligatorio cumplimiento por parte de los Estados y Municipios, deben para ser válidas guardar proporcionalidad y ser justificadas, de manera de no atentar contra la autonomía de la entidad a la que van dirigidas. El determinar tal grado de intervención resulta sin lugar a dudas un tema álgido, por los abusos que puede llegar a suponer la actuación del Poder Nacional o por los obstáculos que en su instrumentación puedan pretender colocar y argumentar los entes menores.

Ha de entenderse sin embargo, que las limitaciones que puedan establecerse al ejercicio de la misión coordinadora por parte del Poder Nacional, aplican únicamente respecto de las medidas que pretendan instrumentarse sobre potestades tributarias originarias de los Estados y Municipios, por cuanto cualquier potestad tributaria derivada que pueda ser atribuida a los entes menores (Art. 157), estará sujeta a los términos en las que le hayan sido asignadas por el legislador nacional.

Dentro de la competencia que le reconoce al Poder Nacional el numeral 13 del artículo 156 de la Constitución, cabe destacar la adopción de medidas concretas como la definición de principios, parámetros y limitaciones, especialmente para la determinación de los tipos impositivos o alícuotas de los tributos estadales y municipales.

En relación con la instrumentación de limitaciones como las señaladas, en nuestra opinión, con carácter enunciativo por el numeral 13 del artículo 156 de la Constitución, se plantea la interrogante de si las mismas pueden traducirse en medidas irrestrictas o no; esto es, si podrían traducirse, por ejemplo, en una banda que limitase, por arriba y por abajo, las posibilidades de variar las alícuotas por parte de los entes menores o llegar a establecer respecto de un mismo tributo de manera uniforme y única, los tipos aplicables por todos los Estados o Municipios.

Al respecto parece posible sostener, que no pudo haber sido la intención del Constituyente la de contemplar la adopción de medidas que pudieran llegar a traducirse en supresión plena de la autonomía de los entes menores, aunque fuera referida a aspectos tan puntuales como la fijación de las alícuotas de los tributos propios. Somos más bien de la opinión, que como la norma en comento lo indica, el Poder Nacional ha de circunscribir su intervención, a la fijación de principios, parámetros y a establecer limitaciones al ejercicio de materias propias de los entes menores, es decir, restringir, circunscribir, orientar, mas no sustituir o reemplazar al titular de las mismas en su instrumentación.

Lo antes expuesto, excluiría la posibilidad por parte del Poder Nacional de dictar medidas extremas, como sería por ejemplo, a nivel municipal, fijar una alícuota única a ser aplicada por todos los Municipios, en materia de impuesto a las actividades económicas, de industria, comercio, servicios o de índole similar.

Visto lo anterior puede sostenerse que las leyes que dicte el Poder Nacional con fines de coordinación y armonización pueden considerarse dentro de las que la doctrina ha calificado como “Leyes de Bases”, en función de las cuales los entes menores ejercerán sus potestades tributarias originarias a través de “Leyes de Desarrollo”, debiendo aquellas sin embargo respetar la esencia autonómica reconocida a los Estados y Municipios en los términos de proporcionalidad y justificación aquí señalados...”.

Considera necesario el juez, hacer referencia a la sentencia del 04 de marzo de 2004 de la Sala Constitucional, caso Municipio S.B.d.E.Z., que con ponencia del Magistrado Antonio J. García García definió claramente el alcance del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en el sentido que no deben confundirse las potestades de regulación con las de tributación, caso contrario debido a la amplia enumeración de materias del artículo 156 in comento, prácticamente no tendrían materia tributaria que regular los concejos municipales. El numeral 12 no excluye de la tributación municipal los gravámenes al transporte de carga.

Las ordenanzas municipales gravan la actividad industrial o comercial ejercida por un contribuyente dentro de su territorio, la actividad en este caso es la de transporte de carga ejercida en el Municipio Valencia por la contribuyente.

La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 180, primera parte, establece las bases de la potestad tributaria municipal, y la sentencia del 04 de marzo de 2004 de la Sala Constitucional, caso Municipio S.B.d.E.Z., con ponencia del Magistrado Antonio J. García García la interpretó en los siguientes términos: “… En tal virtud, la primera parte del artículo 180 de la Constitución debe entenderse como la separación del poder normativo de la República y los estados respecto del poder tributario de los municipios. De esta manera, aunque el Poder Nacional o estadal corresponda legislar sobre determinada materia, los municipios no se ven impedidos de ejercer sus poderes tributarios constitucionalmente reconocidos… “.

Con vista en los fundamentos expuestos, este Tribunal mantiene su criterio con relación a la actividad económica de transporte de carga de Transporte Willcas, C. A., y declara que dicha actividad está sujeta al pago de patente de industria y comercio en el Municipio Valencia. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones antes expuestas, este Tribunal de lo contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- SIN LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la ciudadana Y.R.V., actuando en su carácter de Apoderada Judicial de TRANSPORTE WILLCAS, COMPAÑÍA ANONIMA, contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° DA/0301/06 emitida por la ALCALDÍA DEL MUNICPIO VALENCIA, del Estado Carabobo, correspondiente al Acta Fiscal Nº AP/2004-049, del 17 de marzo de 2004, mediante la cual formuló reparo fiscal por concepto de impuestos causados y no liquidados en el ramo de industria y comercio, intereses moratorios, recargos y multa por un monto total de bolívares treinta y ocho millones doscientos cuarenta y cuatro mil novecientos nueve con setenta céntimos (Bs. Bs. 38.244.909,70), para los períodos comprendido entre el 01 de enero de 1998 y el 31 de diciembre de 2003.

2.- CONDENA a TRANSPORTE WILLCAS, COMPAÑÍA ANONIMA, al pago de las costas procesales por una cantidad equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del presente recurso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República y Contralor General de la República con copia certificada. Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintinueve (29) días del mes de junio de dos mil siete (2007). Años 197° de la Independencia y 148° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S..

En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S..

Exp. N° 0897

JAYG/dhtm/gl