Decisión nº 016-2010 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Abril de 2010

Fecha de Resolución15 de Abril de 2010
EmisorJuzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario
PonenteMaría Ynés Cañizalez León
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Cuarto

de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana

de Caracas

Caracas, 15 de abril de 2010.

199º y 151º

ASUNTO: AF44-U-2000-000005 SENTENCIA N° 016/2010

Exp. 1462.-

Vistos

: Con Informes de ambas partes.-

En fecha 25 de Febrero de 2000, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), remitió a este Órgano Jurisdiccional el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha 14 de Febrero de 2000 ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), por los ciudadanos J.R.M., G.R.S., E.P.R. y M.C.J., titulares de las cédulas de identidad números 1.732.272, 3.176.590, 6.910.645 y 12.174.028, e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números3.017, 8.933, 29.272 y 68.613 respectivamente, actuando en carácter de apoderados de la empresa TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia, bajo el N° 9, Tomo 70-A, el día 22 de octubre de 1984, e inscrita en el Registro de Información Fiscal J-07028563-0, contra: 1) La Resolución RZ-SA-99-500002, de fecha 07 de enero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.D.d.S.A.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT) notificada en fecha 11 de enero de 2000, en materia de Impuesto Sobre la Renta y las consecuentes planillas de liquidación, por concepto de impuestos, multa, intereses moratorios y compensatorios, por monto total de Bs. 1.187.845.390,00 (BS.F 1.187.845,40); y 2) La Resolución RZ-SA-99-500003, de fecha 07 de enero de 2000, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.D.d.S.A.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por concepto de impuesto actualizado, multa e intereses compensatorios, por la cantidad total de Bs. 551.074.712,00 (Bs. F 551.074,71)

Este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario en horas de despacho del día 01 de marzo de 2000, dio entrada al precitado recurso, formando expediente bajo el N° 1462 y ordenó practicar las notificaciones de Ley, a los fines de la admisión o no del mismo.

Al estar las partes a derecho, y cumplirse las exigencias establecidas en el Código Orgánico Tributario vigente para el momento, el Tribunal mediante auto de fecha 14 de julio de 2000, admitió el recurso interpuesto.

Estando en la oportunidad para presentar pruebas, la parte recurrente presentó escrito de promoción de pruebas.

En fecha 26 de enero de 2001 se dictó auto mediante el cual se dejó constancia de la presentación de los escritos de informes por parte de los apoderados de la recurrente y del abogado B.A.J., actuando en su carácter de representante de la República Bolivariana de Venezuela, y se abrió el lapso para presentar las observaciones a los informes; período en el cual intervino, únicamente, la parte actora de este proceso judicial.

En fecha 09 de febrero de 2001, este Órgano Jurisdiccional dictó auto mediante el cual dijo “VISTOS”.

Como consecuencia de la implementación del Sistema JURIS 2000, en los Tribunales Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, se le asignó a la causa el N° AF44-U-2000-000005.

La ciudadana M.Y.C., posesionada del cargo de Juez Provisoria de este Tribunal, se abocó al conocimiento de la presente controversia, mediante auto de fecha 06 de diciembre de 2006.

En virtud que el presente asunto se encuentra en etapa de decisión desde el día 09 de febrero de 2001; este Órgano Jurisdiccional para decidir observa:

I

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. en fecha 25 de abril de 1996, presentó por ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I. de la Administración Tributaria (SENIAT) solicitud de reintegro de créditos fiscales por exportación por Bs. 45.421.541,82 correspondientes al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

La misma Gerencia Regional el 20 de febrero de 1997, emitió Resolución No GRTIRZ-DR-CR-00005 con la cual se negó la solicitud de reintegro.

El día 01 de abril de 1997 la empresa introdujo Recurso Jerárquico ante la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en contra esa decisión.

Dentro de este procedimiento de recurso, el cual cursó en el Expediente Nro. 538-97, la empresa promovió la prueba de Experticia Contable. Dicha prueba fue evacuada por la experta única propuesta por la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), licenciada Sylvia Canelón Villamediana, designada el 13 de junio de 1997, quien elaboró un Dictamen Pericial.

Como consecuencia de esa solicitud, el ente tributario dictó la Resolución No HGJT-98-44 de fecha 30 de enero de 1998 declarando, parcialmente con lugar, revocando la Resolución GRTIRZ-DR-CR-00005 y ordenó a la Gerencia Regional dictar una nueva decisión “de acuerdo con los términos expuestos en dicha decisión”.

El día 09 de marzo de 1998 la empresa interpuso Recurso Contencioso Tributario en contra de la Resolución de la Gerencia Jurídico Tributaria No HGJT-98-44 de fecha 30 de enero de 1998, el cual cursa actualmente en estado de sentencia ante el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario en el Expediente Nro. 1071.

Por su parte, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), el día 02 de abril de 1998 emitió Acta de C.N. 224 correspondiente a los ejercicios fiscales de 1993, 1994 y 1995, en la cual determinó: i) que en, algunos casos, la empresa enteró fuera del plazo legal reglamentario los impuestos retenidos y ii) en otros, la empresa dejó de pagar al Fisco Nacional retenciones efectuadas.

Asimismo, en fecha 02 de abril de 1998 la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT) emitió Acta de Reparo No 226, en materia de Impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio fiscal de 1993, en la cual se determinaron diferencias en los ingresos brutos, costos y deducciones, con base en la cláusula sexta del contrato suscrito entre TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. e INTERAMERICAN COAL, N.V., según la cual, en opinión de la Administración Tributaria, los costos y deducciones declarados son de INTERAMERICAN COAL, N.V. y los ingresos brutos declarados por TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. son menores.

Posteriormente, la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo No GRTIRZ-DSA-000048 emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT) en fecha 29 de julio de 1998, confirmatoria del reparo formulado en el Acta de Reparo No 226 relativa al ejercicio fiscal de 1993, materia de Impuesto Sobre la Renta.

Igualmente, dictó la Resolución No GRTIRZ-DSA-000049 de fecha 29 de julio de 1998, emitida por Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), en la cual se impusieron a cargo de la empresa en su condición de agente de retención multas correspondientes a los ejercicios de 1993 y 1994. Las sanciones impuestas corresponden a la supuesta falta de pago al Fisco Nacional de las retenciones especificadas en el Acta de C.N. 224.

El día 29 de septiembre de 1998 la empresa introdujo Recurso Jerárquico ante la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en contra de la Resolución GRTIRZ-DSA-000048 de fecha 29 de septiembre de 1998, referida al Impuesto Sobre la Renta.

Paralelamente a estos procedimientos administrativos, la empresa introdujo el día 29 de septiembre de 1998 Recurso Jerárquico ante la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en contra de la Resolución GRTIRZ-DSA-000049 de fecha 29 de septiembre de 1998, referida a las multas a cargo de la empresa en su condición de agente de retención del Impuesto Sobre la Renta.

La Resolución MH/SENIAT/GRTIRZ-RZ/DR-0074/98 de fecha 15 de diciembre de 1998, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), en la cual se declaró en forma extemporánea y de nuevo improcedente la solicitud de reintegro de créditos fiscales por exportación de servicios hecha por TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. en fecha 25 de abril de 1996.

El día 20 de enero de 1999, la empresa introdujo Recurso Jerárquico ante la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en contra de la Resolución MH/SENIAT/GRTI-RZ-DR-0074/98 de fecha 15 de diciembre de 1998, que negó nuevamente la solicitud de reintegro de los créditos fiscales por exportación de servicios, por incompetencia de la Administración Tributaria para resolver un asunto sometido a la jurisdicción contencioso tributaria.

En este orden, la Administración Tributaria levantó las Actas de Reparo GRTIRZ-DFC-0098, GRTIRZ-DFC-0099 y GRTIRZ-DFC-0100 de fecha 28 de enero de 1999, para los ejercicios fiscales 1994, 1995 y 1996, en materia de Impuesto Sobre la Renta, por los siguientes conceptos:

Ejercicio 1994:

• Diferencia en COSTOS de Bs. 187.488.513,19, siendo el monto imputable a costo de ventas de Bs. 99.776.863,81. Dicha diferencia comprende:

a) Costos por concepto de prestación de servicios con impuestos retenidos y enterados fuera del plazo: Bs. 55.482.822,44, que la contribuyente en su condición de agente de retención enteró fuera del plazo.

b) Costos de impuestos retenidos y no enterados por Bs. 132.005.690,75 que la contribuyente en su condición de agente de retención practicó la retención a que estaba obligada y no los enteró.

Contraviniendo las disposiciones establecidas en el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del 13 de agosto de 1991, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 20 del Decreto No. 2927 de fecha 13 de mayo de 1993, a juicio indispensable, por la Administración Tributaria, para que proceda su imputación al costo, de conformidad con lo establecido en el Parágrafo Sexto del artículo 27 de la citada Ley.

• Deducciones:

La actuación fiscal determinó una diferencia en este concepto de Bs. 12.314.352,68, siendo el monto imputable bajo este concepto de Bs. 31.565.149,32 y comprende:

a) Gastos sin comprobantes Bs. 8.760.917,68 por cuanto la contribuyente no presentó los comprobantes y/o facturas que soporten dichas deducciones.

b) Gastos a nombre de terceros Bs. 108.435,00, constituyen facturas registradas por la contribuyente en su declaración las cuales aparecen a nombre de otros contribuyentes.

c) Gastos con facturas sin inscripción del emisor en el registro de contribuyentes: Bs. 3.445.000,00;

Contraviniendo, a criterio de la Administración Tributaria, las disposiciones establecidas en el artículo 81 de la citada Ley, para los dos primeros conceptos y 82 para el tercero, en concordancia con el artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Ejercicio 1995:

La actuación fiscal determinó una diferencia de Bs. 112.843.453,42, siendo el monto imputable como gastos de Bs. 206.627.887,40. Dichas diferencias comprenden:

a) Gastos con impuestos retenidos y enterados fuera de plazo por Bs. 83.886.055,91.

b) Gastos sin comprobación: Bs. 28.241.110,66.

c) Gastos a nombre de terceros: Bs. 716.286,85.

Estos conceptos tienen la misma motivación que los anteriores citados en las deducciones del ejercicio 1994, pero aplicando la Ley antes citada de fecha 27 de mayo de 1994, artículos 78 y 82 y el Decreto No. 507 de fecha 28 de diciembre de 1994.

Ejercicio 1996:

La actuación fiscal determinó una diferencia en este concepto de Bs. 44.254.238,93, siendo el monto imputable de Bs. 754.283.122,24. Dichos gastos comprenden:

a) Gastos con impuestos retenidos y enteradas fuera del plazo: Bs. 31.637.129,20.

b) Gastos sin comprobación: Bs. 12.617.109,73.

Para estos conceptos se efectuaron las mismas motivaciones que en el ejercicio 95, aplicando el parágrafo sexto del artículo 78 y artículo 82 de la citada Ley, así como los artículos 20 y 21 de los Decretos Nos. 507 y 1344 de fechas 28 de diciembre de 1994 y 29 de mayo de 1996, respectivamente.

Rebajas de impuestos (retenidos). Ejercicios 94, 95 y 96:

Fueron rechazados los montos de Bs. 20.790,01; Bs. 32.655,43 y Bs. 609.728,01 a los efectos fiscales por cuanto la contribuyente no presentó los formularios que amparan fehacientemente dichos montos, contraviniendo los artículos 82 y 81 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del 13 de agosto de 1991 y 27 de mayo de 1994, respectivamente, en concordancia con el artículo 126, numeral 1, literal c) y artículo 127, numeral 3, del Código Orgánico Tributario de 1992 y 1994, respectivamente.

y ordena liquidar a cargo de la recurrente las siguientes planillas:

EJERCICIO IMPUESTO A PAGAR MULTA Art. 99 C.O.T. MULTA Art. 103 Y 101 C.O.T. MULTA Art. 103 C.O.T. INTERESES MORATORIOS INTERESES COMPENSATORIOS

1994 87.315.938,00 174.631.875,00 219.919,00 18.495.785,00 188.253.737,00 - ° -

1995 280.146.458,00 159.309.899,00 41.015,00 - ° - - ° - 33.428.527,00

1996 111.447.312,00 117.005.052,00 18.616,00 - ° - - ° - 17.531.257,00

TOTAL A PAGAR ……………………………………………………………………………….……………………………... Bs. 1.187.845.390,00

Posteriormente, dicta la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. RZ-SA-99-500002, de fecha 07 de enero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.D.d.S.A.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT) notificada en fecha 11 de enero de 2000, la cual confirma totalmente las anteriores actas y corrige el error incurrido por el ente tributario en la sumatoria, para los ejercicios 1995 y 1996 en el enriquecimiento o pérdida neta de cada uno.

Asimismo, levantó las Actas de Reparo GRTIRZ-DFC-2330, GRTIRZ-DFC-2331, GRTIRZ-DFC-2332, GRTIRZ-DFC-2333, GRTIRZ-DFC-2334, GRTIRZ-DFC-2335, GRTIRZ-DFC-2336, GRTIRZ-DFC-2337, GRTIRZ-DFC-2338, GRTIRZ-DFC-2339, GRTIRZ-DFC-2340, GRTIRZ-DFC-2341, GRTIRZ-DFC-2342, GRTIRZ-DFC-2343, GRTIRZ-DFC-2344, GRTIRZ-DFC-2345, GRTIRZ-DFC-2346, GRTIRZ-DFC-2347, GRTIRZ-DFC-2348, GRTIRZ-DFC-2349, GRTIRZ-DFC-2350, GRTIRZ-DFC-2351, GRTIRZ-DFC-2352, GRTIRZ-DFC-2353 y GRTIRZ-DFC-2354, todas de fecha 18 de enero de 1999, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente a los períodos comprendidos desde agosto 1994 a agosto 1996 y ordena liquidar a cargo de la recurrente las siguientes planillas:

PERIODOS IMPUESTO ACTUALIZADO MULTA INTERESES COMPENSATORIOS

Agosto 94 4.078.005,00 584.478,00 322.885,00

Septiembre 94 24.517.443,00 3.747.726,00 1.983.469.00

Octubre 94 11.342.047,00 1.915.320,00 949.710,00

Noviembre 94 25.274.342,00 4.618.214,00 2.167.212,00

Diciembre 94 18.095.421,00 3.571.022,00 1.577.098,00

Enero 95 28.848.167,00 6.094.282,00 2.594.809,00

Febrero 95 10.719.857,00 2.420.570,00 951.533,00

Marzo 95 9.390.658,00 2.271.644,00 843.081,00

Abril 95 19.234.186,00 4.989.092,00 1.764.960,00

Mayo 95 14.028.548,00 3.953.565,00 1.323.827,00

Junio 95 11.614.538,00 3.479.055,00 1.102.326,00

Julio 95 16.509.496,00 5.249.164,00 1.578.839,00

Agosto 95 17.267.208,00 5.613.969,00 1.617.277,00

Septiembre 95 13.862.712,00 4.949.929,00 1.353.951,00

Octubre 95 21.338.187,00 8.205.192,00 2.134.913,00

Noviembre 95 19.290.768,00 8.055.348,00 1.992.953,00

Enero 96 1.162.022,00 571.588,00 131.414,00

Febrero 96 7.670.321,00 4.143.762,00 905.812,00

Marzo 96 883.354,00 525.053,00 109.139,00

Abril 96 10.743.333,00 7.110.082,00 1.405.426,00

Mayo 96 12.810.049,00 9.545.491,00 1.835.916,00

Junio 96 12.717.381,00 10.153.591,00 1.905.492,00

Julio 96 14.111.214,00 11.901.244,00 2.160.644,00

Agosto 96 21.261.682,00 18.628.551,00 3.293.149,00

MONTO TOTAL A PAGAR…………..……………………………. Bs. 551.074.712,00

Liquidaciones efectuadas debido a la formulación de reparos en:

COMPRAS INTERNAS:

• Créditos fiscales sin comprobación: Para los períodos Agosto-Diciembre 1994; Enero, Marzo, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre 1995; Enero-Marzo 1996; contraviniendo el artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y el numeral 2 del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994.

• Comprobación No fehaciente: Para los períodos Octubre y Diciembre 1994; enero, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, noviembre de 1995; y Enero-Febrero 1996, la actuación fiscal determinó diferencias que se rechazan a los efectos fiscales, en virtud de estar soportados con copias fotostáticas de facturas, cuyos originales no fueron presentados, contraviniendo las disposiciones establecidas en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y el numeral 2 del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994.

• Créditos fiscales a nombre de terceros: Para los periodos Septiembre-Noviembre 1994; Marzo-Abril 1995, fueron determinadas diferencias que la actuación fiscal reparó en virtud de constituir facturas registradas por el contribuyente y presentadas en su declaración las cuales aparecen a nombre de otros contribuyentes, contraviniendo las previsiones establecidas en el artículo 40 de la prenombrada Ley y artículo 126 del citado Código.

• Ventas a otros contribuyentes sólo alícuota general: La actuación fiscal determinó diferencias por cuanto la contribuyente tiene como actividad la prestación de servicios de almacenamiento, custodia, peaje, transporte, carga y descarga de bienes muebles, cuyos beneficiarios pueden ser empresas nacionales e internacionales, con domicilio o no en el país, específicamente el contenido de la factura emitida por servicios prestados a Interamerican Coal N.V. y a los registros contables de ventas de servicio bajo la denominación “Ingreso por transferencias” y que las mismas no presentan base de determinación. En consecuencia, los funcionarios fiscales procedieron a determinar sobre base cierta de conformidad con lo establecido en el artículo 119 del Código Orgánico Tributario y que dichos ingresos están constituidos por: 1) Prestación de Servicios Interamerican Coal N.V y Prestación de Servicios Otras Empresas.

Seguidamente, en culminación del sumario administrativo, libra la Resolución RZ-SA-99-500003, de fecha 07 de enero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.D.d.S.A.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), notificada en fecha 11 de enero de 2000, la cual confirma totalmente las anteriores actas y corrigió error en la sumatoria para los períodos Agosto y Septiembre de 1994, así como para Agosto 1996.

Finalmente, por disconformidad con las Resoluciones, inmediatamente mencionadas, TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. interpuso Recurso Contencioso Tributario y constituye el objeto de impugnación de la presente causa.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

  1. -De la recurrente:

    IMPUESTO SOBRE LA RENTA

    RESOLUCIÓN N° RZ-SA-99-500002 DEL 07-01-2000

    1. REFERENCIA INGRESOS BRUTOS. EJERCICIOS 1994, 1995 Y 1996

      A.- INMOTIVACIÓN

      Explica que, tanto la Resolución impugnada como las Actas de Reparo en que se funda, señalan que las cantidades declaradas como ingresos brutos de los ejercicios examinados “no presentaron base de determinación”, a pesar de que la empresa facturó periódicamente sus servicios a INTERAMERICAN COAL N.V., y es su principal cliente del exterior.

      Califica de absolutamente contradictoria la indicación, en esa Resolución, de la existencia de una cadena de facturas y se pretenda afirmar sin expresión de motivo alguno que los ingresos declarados “no presentaron base de determinación”. Esta situación fáctica configura el vicio de inmotivación de los actos administrativos impugnados, no sólo porque no se expresan las razones de hecho y de derecho de esa afirmación que rechaza implícitamente el valor probatorio de las facturas mencionadas, sino además porque genera una confusión total acerca de la apreciación jurídica de dichas facturas por parte de los funcionarios fiscales y por parte de esa Gerencia Regional.

      Agrega a lo antes expuesto que en las Actas Fiscales y la Resolución impugnada (Impuesto Sobre la Renta) se realizó una determinación oficiosa sobre base cierta, en tres (3) ejercicios pero en verdad se trata de una determinación presuntiva disfrazada, carente de justificación y de motivación, circunstancia agravante del vicio de inmotivación denunciado.

      B.- DETERMINACIÓN PRESUNTIVA IMPROCEDENTE

      Señala que, en el presente caso, las Actas Fiscales no explican cuál fue la metodología seguida para calcular los ingresos brutos en los períodos investigados, puesto que sólo expone resultados apartándose de la contabilidad de TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A; no obstante, disponer los funcionarios fiscales de una la cadena de facturación de ingresos, que les permitía conocer en forma directa los hechos generadores del tributo. Sin embargo, omitieron tomar como base de determinación de los ingresos las declaraciones fiscales de la recurrente y las facturas por ella emitidas a cargo de INTERAMERICAN COAL N.V., sin dar razones ni explicaciones de ese rechazo implícito, y en contra del reconocimiento acerca de la existencia de esos documentos indispensables para determinar el enriquecimiento gravable de TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A.

      En base a los anteriormente argumentos considera que el comportamiento de los funcionarios fiscales viola las normas citadas del Código Orgánico Tributario porque tergiversa la realidad de los hechos fiscalizados para hacer aparecer como una determinación sobre base cierta lo que en verdad es un intento de hacerla sobre una base presuntiva, al haber prescindido de los hechos reales sin dar explicación sobre los motivos de su conducta.

      C.- FALSO SUPUESTO: NO HUBO OMISIÓN DE INGRESOS

      Destaca la presencia del vicio de Falso supuesto de hecho porque ella declaró todos sus ingresos brutos y no omitió ningún ingreso facturado a sus clientes y, en particular, lo facturado a la empresa del exterior INTERAMERICAN COAL N.V. Así como también, Falso supuesto de derecho, toda vez que la Administración, a través de los actos impugnados, ha pretendido aplicar encubiertamente la norma contenida en el artículo 119 del Código Orgánico Tributario, autorizatorio de la determinación sobre base presunta, a un supuesto no contemplado en esa norma, con infracción del artículo 120 ejusdem, pues pretermitió los elementos para realizar la determinación sobre base cierta, al omitir la cadena de facturas emitidas por TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., a cargo de INTERAMERICAN COAL N.V. “Esto último es así aunque quisiera alegarse que se procedió a una determinación mixta, porque no había justificación para una determinación presuntiva parcial”.

      Insiste que existe una clara “base de determinación” de los ingresos brutos de TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., inexplicablemente omitida en los actos impugnados, la cual se fundamenta en el principio de facturación acordado en la cláusula sexta del contrato entre TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. e INTERAMERICAN COAL N.V., ajustada a la situación real del mercado internacional y a los problemas operativos confrontados en Venezuela por la empresa prestadora del servicio durante los ejercicios investigados; lo cual explica que TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., no haya incluido dentro de su cálculo de facturación algunas partidas de costos y gastos señalados por el Dictamen Pericial, a fin de evitar un incremento del precio del servicio y mantener la posición de competencia a nivel internacional.

      En ocasión de lo anterior explica, que no hubo ninguna omisión voluntaria de ingresos, sino simplemente un menor ingreso en la operación de TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., derivado del ajuste en el cálculo de facturación convenido con su cliente INTERAMERICAN COAL N.V., a fin de atender a las variaciones inevitables de la coyuntura económica existente durante los años 1994, 1995 y 1996. Situación que no eliminaba el principio de facturación acordado en el contrato sino que sólo le imponía adaptaciones a los cálculos de la facturación para moderar los ingresos esperados.

    2. REFERENCIA COSTOS Y GASTOS. EJERCICIOS 1.994, 1.995 Y 1.996

      IMPUESTOS RETENIDOS Y ENTERADOS FUERA DEL PLAZO. EJERCICIOS 1.994, 1.995 Y 1.996

      A.- FALSO SUPUESTO

      La Resolución identificada con el No RZ-SA-99 500002 (Impuesto Sobre la Renta) adolece del vicio de falso supuesto de derecho al hacer una errada invocación de los artículos 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente al 130 de agosto de 1991 y del artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial Nro 4.727 de fecha 27 de mayo de 1994, así como del articulo 27, Parágrafo Sexto, de la mencionada ley, al considerar como requisito para la procedencia de la deducción del gasto, el haberse efectuado la retención del impuesto y el enteramiento del mismo dentro del plazo indicado por la Ley.

      Por otro lado, advierte que el Fisco impone un doble castigo a TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., determinando la pérdida de la deducción del gasto, cuando en el presente caso el gasto reúne todas las condiciones indicadas en el articulo 27 de la mencionada Ley e impone una sanción específica por un incumplimiento consistente en haberse realizado el enteramiento tardío de las retenciones efectuadas.

      Señala, con fundamentos en los anexos de las Actas Fiscales N° GRTIRZ-DFC-0098, GRTIRZ-DFC-0099 y GRTIRZ-DFC-0100, de fecha 28 de enero de 1.999, que si realizó la retención y el enteramiento de los montos respectivos pocos días de la fecha en que debió enterarse, es decir, con escaso retardo, debido a que recibió las cantidades retenidas por TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., en modo oportuno, para satisfacer la finalidad de anticipo de impuestos de esas retenciones.

      B.- VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO CONSTITUCIONAL DE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA

      En armonía con el punto anterior, expone que si el gasto fue realizado con el objeto de producir el enriquecimiento cumpliendo con las condiciones de necesidad, normalidad causalidad, anualidad y territorialidad, su deducción no puede rechazarse en virtud de haberse realizado un enteramiento tardío de los impuestos retenidos a terceros, pues ello impide la correcta y objetiva determinación de la renta neta gravable, con la consecuencia de un aumento o recargo en el tributo a pagar o la disminución de la perdida declarada, sin que ello tenga relación alguna con la capacidad económica del contribuyente, todo ello en violación del principio constitucional enunciado.

      El rechazo ilegítimo de algunos gastos vinculados a dichos ingresos impediría la correcta determinación de la renta neta gravable, con la consecuencia de un aumento o recargo en el tributo a pagar o la disminución de la perdida declarada, todo ello en violación del principio de la capacidad contributiva, consagrado en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

    3. IMPUESTOS RETENIDOS Y NO ENTERADOS. EJERCICIO 1.994

      A.- INMOTIVACIÓN

      Esgrime, al respecto, que los funcionarios fiscales encargados de las relaciones de pagos contenidas en el Anexo Nro 2, del Acta de Reparo GRTIRZ-DFC-0098 de fecha 28 de enero de 1.999, incurren en errores en la identificación de los beneficiarios. Primero, no indican los conceptos de los pagos efectuados, errores en los porcentajes de retención, en la numeración de los cheques, en las cifras de los montos retenidos, en los periodos a los cuales corresponde la retención y otros semejantes, lo cual, a su juicio, debe ser calificado como un supuesto de inmotivación pues la conduce a un estado de indefensión frente a las imputaciones fiscales.

      B.- FALSO SUPUESTO

      En este sentido, define la actuación fiscal en el reparo impugnado incursa en el vicio de falso supuesto, cuyo error “…no está únicamente en suponer falsamente que nuestra representada dejó de enterar los impuestos retenidos, sino en afirmar que en todos y cada uno de los montos pagados y reflejados en el Anexo No 2 de la mencionada Acta Fiscal, que son los mismos del Acta de C.N.. ARTIRZ-DFC-224 de fecha 02 de abril de 1998, TRANS COAL DE VENEZUELA, C.A,, practicó la retención del Impuesto sobre la Renta”.

      Igualmente, señala que la actuación fiscal también incurre en falso supuesto al pretender exigir la retención de Impuesto Sobre la Renta sobre pagos hechos por nuestra representada en los cuales no procedía, como es el supuesto de las compras de insumos o de los pagos por debajo de los límites reglamentarios. Así también, los funcionarios fiscales duplican nuevamente, como ocurrió en los anexos que acompañaron al Acta de C.N. GRTIRZ-DFC-224 de fecha 02 de abril de 1.998, que sirvió de base en la Resolución objeto del Recurso Jerárquico, los supuestos casos de falta de retención en la relación contenida en el Anexo Nro. 2 del Acta de Reparo Nro GRTIRZ-DFC-0098 de fecha 28 de enero de 1.998.

      Explican, que el falso supuesto en el cual reinciden los funcionarios fiscales obedece a que éstos dejaron de tener en consideración las copias de las planillas de retención existentes en el archivo, copia de los cheques emitidos a nombre de la Tesorería Nacional, comprobantes de egresos, “vouchers” de los cheques emitidos a los diferentes beneficiarios indicados en el Anexo Nro. 2, del Acta de Reparo Nro GRTIRZ-DFC-0098 de fecha 28 de enero de 1.998, el mayor analítico en el cual se reflejan los pagos emitidos, facturas y muchos otros documentos.

      En particular, la demostración de la improcedencia de este reparo fue comprobada en el expediente Nro 6928-98 de la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT, que aún no ha sido resuelto

      .

      Por consiguiente, este reparo es ilegal por infringir el efecto suspensivo del recurso jerárquico interpuesto en su contra ante la Gerencia Jurídico Tributaria del SENIAT, además de estar viciado de inmotivación y de falso supuesto.

    4. GASTOS SIN COMPROBACIÓN. EJERCICIOS 1.994, 1.995 Y 1.996

      A.- INMOTIVACIÓN

      En el presente caso se debe destacar que los funcionarios fiscales, en el momento de elaborar, las relaciones de gastos sin comprobación en el Anexo Nro 3 del Acta de Reparo Nro GRTIRZ-DFC-0098 y los Anexos Nro 4 que acompañan las Actas de Reparo Nros GRTIRZ-DFC-0099 y GRTIRZ-DFC-0100 de fecha 28 de enero de 1.999, no indican los conceptos de los pagos efectuados, ni identifican el número de factura, ni el nombre del proveedor así como otras omisiones semejantes, lo cual debe ser calificado como un supuesto de inmotivación que, según, la conduce a indefensión ante las imputaciones fiscales.

      Menciona también, que la Administración Tributaria incurre en ambigüedad, por ende, en inmotivación cuando desconoce tal, como se evidencia en el Anexo Nro 3 del Acta de Reparo Nro GRTIRZ-DFC-0098 y los Anexos Nro 4 que acompañan las Actas de Reparo Nros GRTIRZ-DFC-0099 y GRTIRZ-DFC-0100 de fecha 28 de enero de 1999, el número de identificación de las facturas, supuestamente inexistentes, el nombre del proveedor, así como el concepto de la factura.

      B.- Falso supuesto

      La actuación fiscal en el presente reparo ahora impugnado adolece del vicio de falso supuesto de hecho, al rechazar la deducción de gastos, por considerar que TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. no presentó los comprobantes correspondientes a las deducciones indicadas en el Anexo Nro 3 del Acta de Reparo Nro GRTIRZ-DFC-0098 y los Anexos Nro 4 de las Actas de Reparo Nros GRTIRZ-DFC-0099 y GRTIRZ-DFC-0100 de fecha 28 de enero de 1.999. En tal sentido, la fiscalización incurrió en una falsa apreciación, de los hechos, ya que los fiscales no tomaron en consideración facturas y muchos otros documentos.

      De esta manera, concluye que la Resolución RZ-SA-99-500002 de fecha 07 de enero del 2000, y las Actas de Reparo GRTIRZ-DFC-0098, GRTIRZ-DFC-0099 y GRTIRZ-DFC-0100 de fecha 28 de enero de 1.999, -fundamento de las primeras-, incurren en falso supuesto, al calificar de falsos los hechos de su motivación, es decir no son ciertas las imputaciones efectuadas, relativas a la ausencia de comprobantes y/o facturas que soporten las deducciones.

    5. SANCIONES IMPROCEDENTES

      POR CONTRAVENCION. EJERCICIOS 1.994, 1.995 Y 1.996

      En la Resolución Nro. RZ-99-SA-99-500002 de fecha 07 de enero del 2000, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S., determinó multas por contravención a cargo de la recurrente, como a continuación se describen:

      Ejercicios Impuesto

      A pagar Porcentaje

      Artículos 97 y 99 Multas

      1994 87.315.937,59 200 174.631.875,18

      1995 79.654.949,56 200 159.309.899,12

      1996 58.502.526,05 200 117.005.052,10

      Ahora bien, consideran improcedente por ilegales las referidas sanciones por las razones siguientes:

      1. Reparos Improcedentes

        Porque las multas señaladas están referidas a reparos improcedentes en los términos expuestos en este escrito del recurso. De manera que, declarada la improcedencia de los reparos, las sanciones deberán seguir la misma suerte de aquellos, en v.d.P.J.d.a. de las multas.

      2. Eximente del numeral 3° del Artículo 89 de la LISLR

        Por cuanto de “…las declaraciones definitivas de rentas presentadas por la contribuyente para los ejercicios 1994, 1995, 1996, fueron sometidas por la actuación fiscal a un proceso de verificación, de los datos que las mismas contienen, incurriendo así, en disminución ilegítima de ingresos tributarios”.

        Alega, que estas sanciones ignoran la eximente de pena expresamente consagrada en numeral 3° del artículo 89 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta aplicable “ratione temporis”, antes numeral 3° del artículo 88 de la misma Ley del 93 consistente en el error de derecho excusable.

        En efecto, atinente al reparo identificado bajo la referencia “Costos”, califica de ilegal la desaplicación de la eximente prevista en el citado artículo 89, habida consideración que la fiscalización se basó para su formulación en la información aportada por la recurrente presentada en sus declaraciones de rentas, particularmente en las casillas referidas a los costos y deducciones.

        En consecuencia, solicita la declaratoria de nulidad de la sanción de contravención fiscal impuesta con base en los artículos 99 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 1994, respectivamente, por ilegitima desaplicación de la norma del numeral 3° del artículo 89 (antes 88) de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1.994. Así como también se considere la aplicación de la causal de atenuación prevista en el articulo 85, numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 1.994, por no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

      3. Circunstancias Atenuantes

        Aun cuando ha quedado suficientemente demostrada la eximente de responsabilidad penal tributaria, a favor de TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., como consecuencia del error de derecho excusable, solicitan que en el supuesto negado de que resulte desechado el fundamento de este eximente de responsabilidad penal tributaria, se aplique la atenuante prevista en el articulo 86 numeral 2 y 85 numeral 2, del Código Orgánico Tributario de 1992 y 1994 respectivamente

        .

      4. Improcedente aplicación de la circunstancia agravante. No hubo reiteración

        La Resolución impugnada, que la recurrente cometió infracciones de la misma índole en los ejercicios 1990, 1991, 1992 y 1993, según se evidencia en las resoluciones culminatorias de sumario, las tres primeras de fecha 06-05-96 y la última del 29-07-98.

        Por su parte, la recurrente explica que sólo pudo conocer la primera infracción relativa a los ejercicios de 1990, 1991 y 1992 luego de la emisión de las resoluciones culminatorias en 1996, es decir dos (2) años después del ejercicio fiscal de 1994, primer ejercicio objeto de las sanciones impuestas por la Resolución impugnada en el presente escrito; siendo menester que el infractor haya tenido el conocimiento de la ilegalidad de su conducta antes de incurrir nuevamente en la infracción, como condición ineludible para que pueda concebirse la existencia de la reiteración como agravante de la pena. “De no ser apreciada la reiteración como previa asunción de ese conocimiento, estaríamos cayendo en un sistema de infracciones objetivas, cuya posible existencia ha sido expresamente excluida por las normas legales citadas”.

        En consecuencia, estima que la apreciación de la reiteración contenida en la Resolución impugnada es contraria a la norma del artículo 76 y 75 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 1994 respectivamente, motivo por el cual ella debe ser calificada como improcedente por ilegal.

        POR RETENCIONES. EJERCICIOS 1.994, 1.995 Y 1.996

        Interpreta que ni en la Resolución impugnada ni en las Actas de Reparo, debido a la ausencia de cuadro demostrativo alguno que permita conocer los cálculos que sirvieron de base para su determinación, dichas sanciones adolecen del vicio de inmotivación, pues le es imposible precisar y verificar la forma cómo fueron calculadas, ni tampoco la veracidad de sus montos.

        En cuanto a la sanción de Bs. 18.495.785,37, equivalente al 300% del impuesto de Bs. 6.165.261,79 correspondiente al ejercicio de 1994, supuestamente dejado de enterar por TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., en su condición de agente retención, señalan su improcedencia, en razón al falso supuesto en el cual incurrió la Administración Tributaria antes señalado.

        Además, denuncia que la Administración Tributaria está violando el principio “nom bis in dem”, referido a la imposibilidad de sancionar a un mismo sujeto dos veces por la misma causa.

        Por último destaca que, aunada a la ilegal duplicación de la sanción, el porcentaje del 300% es también improcedente, pues la norma aplicable rationae temporis, vale decir, el artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 1992, establecía un máximo del 200%.

    6. IMPROCEDENTE DETERMINACION DE INTERESES MORATORIOS

      Advierte como errado el cálculo de los supuestos días de mora, contenido en la Resolución incoada, pues desde el 31 de marzo de 1995 hasta el 30 de septiembre de 1999 transcurrieron 1276 días y no 1620 días de mora como aparece indicado. Además, considera improcedente la liquidación y cobro de los referidos intereses por las siguientes razones:

      1) Porque en el presente caso, la Gerencia Regional procedió a liquidar intereses moratorios en el mismo momento en que determinó la supuesta deuda tributaria, de lo que se desprende que la Administración Tributaria realizó el calculo de intereses sobre una deuda incierta, iliquida e inexigible, y consideró dichos accesorios desde el momento del vencimiento del lapso para que la recurrente presentara su declaración de Impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio de 1.994, obviando con dicho proceder que, si bien es cierto que la obligación tributaria nace y el tributo respectivo se causa desde el momento en que ocurra el hecho generador del tributo, no es menos cierto que la obligación no es exigible sino a partir del momento en que es legalmente determinada o liquidada.

      2) Porque su liquidación es totalmente extemporánea, habida cuenta que los reparos cuya falta de pago motiva la presunta causación de intereses no son firmes, sino muy por el contrario, dichos reparos actualmente son objeto del presente Recurso Contencioso Tributario, todo lo cual deja ver con meridiana claridad que los eventuales intereses de ser susceptibles de ser exigidos a la contribuyente, si fuere el caso, sólo pueden ser liquidados después que los actos administrativos objeto de este proceso queden definitivamente firmes.

      3) Porque no cabe pensar en la posibilidad de que la Administración Tributaria pretenda calcular intereses moratorios, durante un lapso de tiempo en el cual la recurrente desconocía la existencia de una supuesta deuda en favor del Fisco. Ello sólo es posible a partir del momento en que los reparos que liquiden tributos queden firmes.

      IMPUESTO AL CONSUMO SUNTUARIO

      Y A LAS VENTAS AL MAYOR

      RESOLUCIÓN NRO RZ-SA-99-500003 DEL 07-01-2000 (IMPUESTO AL CONSUMO SUNTUARIO Y A LAS VENTAS AL MAYOR)

  2. - COMPRAS INTERNAS

    A.- INMOTIVACIÓN

    En el presente caso, explica que los funcionarios fiscales al elaborar las Actas de Reparo y los Anexos denominados “Créditos Fiscales Improcedentes”, que sirvieron de base a la Resolución impugnada, incurren en el vicio de inmotivación cuando indican el monto total de base imponible y de crédito fiscal, sin discriminar en forma detallada las facturas de gastos y costos (proveedor, concepto, número y fecha) que sirvieron de base para la determinación de dichos montos totales.

    Agrega, con relación a los Créditos Fiscales Sin Comprobación, sólo indicaciones genéricas presentes en el Anexo N° 2 de las Actas de Reparo correspondientes a los períodos mensuales de agosto, septiembre, octubre y diciembre de 1994, enero, marzo, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1995, enero, febrero y marzo de 1996; así como por el mismo concepto de “créditos fiscales sin comprobación”, en el Acta de Reparo GRTIRZ-DFC-2333, correspondiente al mes de noviembre de 1994, pues en el epígrafe denominado “Ref.6. Compras internas afectas solo alícuota general” que desarrolla, de manera general, la supuesta falta de comprobación de créditos fiscales por Bs. 1.795.395,05 y remite a un Anexo N° 2 inexistente.

    En igual sentido, sostiene para el Créditos Fiscales Con Comprobación no Fehaciente expuesto con precarias señalizaciones en el Anexo N° 2 de las Actas de Reparo correspondientes a los períodos mensuales de diciembre de 1994, enero y febrero de 1995; y referido a las incongruencias y menciones genéricas de “facturas registradas”, calificadas como Créditos Fiscales a nombre de Terceros, denuncia le impiden responder con acierto sobre la verdadera situación de los créditos fiscales rechazados, ocasionando la indefensión de la empresa frente a las imputaciones fiscales.

  3. - VENTAS A OTROS CONTRIBUYENTES SOLO ALICUOTA GENERAL

    A.- INMOTIVACIÓN

    Amparada en que, tanto la Resolución impugnada como las Actas de Reparo en que se funda, la consideran como emisora de facturas únicas mensuales por servicios prestados a INTERAMERICAN COAL N.V., en ningún momento, expresan las razones de hecho y de derecho para luego ignorar su existencia y afirmar que “no presentaron base de determinación”.; configurándose el vicio de inmotivación, no sólo por la ausencia de razones para esa afirmación, al rechazar implícitamente el valor probatorio de las facturas mencionadas, sino además porque genera una confusión total acerca de la apreciación jurídica de dichas facturas por parte de los funcionarios fiscales.

    Por esta razón, concluye que no ha actuado “sobre base cierta” cuando se omite la existencia de la facturación de ingresos y no se da razón alguna para ese proceder, como si la sola aplicación de los contratos, con independencia de los hechos relativos a su ejecución, condujera necesariamente a las cantidades de ingresos obtenidas.

    B.- DETERMINACIÓN PRESUNTIVA IMPROCEDENTE

    Al respecto arguye que la consideración de la fiscalización de dichos “ingresos por transferencias”, para la determinación mensual, pues éstos incluyen tanto pagos de facturas como anticipos de fondos aun no facturados, vale decir, de ingresos que no han dado lugar a la causación del Impuesto al Consumo Suntuario y a la Ventas al Mayor, por ausencia del elemento temporal del hecho imponible.

    Se extiende al destacar que, en el presente caso, las 25 Actas Fiscales no explican cuál fue la metodología seguida para calcular los ingresos brutos, la base imponible y el total de impuestos en cada uno de los períodos investigados; a pesar de insistir la permanente disposición de los funcionarios fiscales de la cadena de facturación de ingresos, que les permitía conocer en forma directa los hechos generadores del tributo. No obstante lo anterior, omitieron tomar como base de determinación de los ingresos las facturas por ella emitidas a cargo de INTERAMERICAN COAL N.V., sin dar razones ni explicaciones de ese rechazo implícito.

    C.- FALSO SUPUESTO: PRESTACIÓN DE SERVICIOS GRAVABLES CON ALICUOTA GENERAL. LA EMPRESA NO SE ENCUENTRA DENTRO DE LOS PRESUPUESTOS DE LAS EMPRESAS EXPORTADORAS

    La Resolución impugnada determinó supuestas diferencias en la base imponible, bajo el falso supuesto de la existencia de prestaciones de servicio gravables con alícuota general del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, con base en el también falso supuesto de que TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. no se encuentra dentro de los presupuestos de una empresa exportadora de servicios.

    En efecto, el falso supuesto en el cual incurren los funcionarios fiscales y la Gerencia Regional mencionada, consiste en calificar las actividades de la recurrente como servicios gravables con la alícuota general, en cuanto a que “…la contribuyente tiene como actividad principal la prestación de servicios de almacenamiento, custodia, pesaje, transporte carga y descarga de bienes muebles, cuyos beneficiarios pueden ser empresas nacionales e internacionales, con domicilio o no en el país. Siendo la totalidad del servicio prestado, ejecutado dentro del territorio nacional.”

    En primer lugar, es menester afirmar que los exportadores de bienes y servicios tienen un tratamiento específico en los artículos 25 y 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 24 de su Reglamento.

    En cuanto al requisito referido al lugar de utilización o aprovechamiento del servicio, vale la pena precisar que dichos términos son equivalentes, pues de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, utilizar significa “aprovecharse de una cosa”, y aprovechar significa “servir de provecho alguno”, “hacer provechosa o útil alguna cosa para mejorarla”, “sacar utilidad de alguna cosa”.

    Por ello, se considera que la aparente motivación para el desconocimiento de la condición de exportadora de la recurrente, referida a las actividades desarrolladas por TRANSCOAL DE VENEZUELA, C.A., de que “Siendo la totalidad del servicio prestado, ejecutado dentro del territorio nacional”, si bien no deja de ser cierta, ello no constituye fundamento alguno para desvirtuar su utilización o aprovechamiento en el extranjero.

    Los argumentos expuestos, son suficientes para calificar a nuestra representada como exportadora de servicios gravables con la tasa cero (0%).

    D.- IMPROCEDENTE EXCLUSION DE LAS CANTIDADES SOLICITADAS POR EXPORTACION DE SERVICIOS

    Sostiene que actuación tiene su fundamento en el falso supuesto de que TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. no se encuentra dentro de los presupuestos de las empresas exportadoras y en la supuesta contravención del artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor vigente y artículo 57 de su Reglamento.

    Luego de a.e.A.3.d. la referida Ley, se aprecia que es requisito indispensable, para la devolución o recuperación del impuesto soportado, por la adquisición o recepción de bienes y servicios, con ocasión de la actividad de exportación, que el exportador haya soportado los gastos necesarios generadores del pago de dicho impuesto, lo cual implica además que el contribuyente no haya podido trasladar el impuesto soportado ni recuperarlo a través de otro mecanismo, como podría ser a través de su incorporación como parte del costo del bien o del servicio. En consecuencia, siendo su caso, ha tenido la Tasa “0” sobre sus eventuales débitos y el derecho a solicitar la devolución de los impuestos pagados por sus adquisiciones de bienes y servicios necesarios para el cumplimiento de sus actividades.

  4. - DE LAS SANCIONES

    Ahora bien, consideran improcedente por ilegales las sanciones por las razones siguientes:

    1. Reparos Improcedentes

      Porque las multas señaladas están referidas a reparos improcedentes en los términos expuestos en el escrito de Recurso. De manera que, declarada la improcedencia de los reparos, las sanciones deberán seguir la misma suerte de aquellos, en v.d.P.J.d.A. de las multas.

    2. Improcedente aplicación de la reiteración como circunstancia agravante:

      La imposición de multas, alega, podría llevar a concluir erradamente que la conducta de la contribuyente configura la agravante de reiteración, pero tal afirmación no se ajusta a la intención de la norma ni resguarda la seguridad de los contribuyentes, pues a TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., no le había sido señalada dicha infracción antes de la repetición de la supuesta nueva infracción. En efecto, alude la recurrente conocer, por primera vez, la supuesta infracción cometida, sólo a partir de la notificación de propia Resolución impugnada. De esta manera, considera que la apreciación de la reiteración contenida en la Resolución impugnada es contraria a la norma del artículo 75 del Código Orgánico Tributario.

    3. Error de derecho excusable.

      Esgrime, en el supuesto negado de que resulte confirmado el reparo contenido en la Resolución impugnada referido a la supuesta omisión de débitos fiscales correspondientes a la supuesta prestación de servicios gravables, que declare la improcedencia de las sanciones de multa por contravención impuesta por aplicación de la norma contenida en el artículo 79, literal c, del Código Orgánico Tributario, la cual es del tenor siguiente:

      ACTUALIZACION MONETARIA E INTERESES COMPENSATORIOS

      Insiste, que en fecha 14 de diciembre de 1999 fue publicada, la sentencia de la extinta Corte Suprema de Justicia en pleno, contentiva de la cual la anulación, por inconstitucionalidad la n.d.P.Ú. del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, por lo que respecta a la posibilidad de liquidar intereses compensatorios y actualización monetaria, con ocasión de reparos por tributos. Por consiguiente, la exigencia de pago contenida en esas Resoluciones impugnadas es contraria a principios constitucionales y configuraría la hipótesis delictiva de cobro arbitrario de impuestos, tipificada en el artículo 68 de la Ley Orgánica de Salvaguarda del Patrimonio Público.

  5. - De la representación de la República Bolivariana de Venezuela:

    IMPUESTO SOBRE LA RENTA

    En relación al alegato de inmotivación señalado por la recurrente en contra de la Resolución RZ-SA-99-500002, observa:

    La Resolución recurrida no adolece del vicio formal de inmotivación, toda vez que señala tanto el hecho que dio origen a la actuación administrativa, constituido por “no presentar base de determinación, así como las cantidades declaradas como ingresos brutos por la contribuyente para los ejercicios examinados, hecho por el cual la Administración procedió a determinar los ingresos brutos de dichos ejercicios, sobre base cierta considerando registros y comprobantes de Ingresos por Arrendamiento y Servicios prestados a la empresa Interamerican Coal N.V., así como también el supuesto de derecho constituido por las normas establecidas en los artículos 14 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de fechas 13-08-91 y 27-05-94 y 38 de su Reglamento del 29-12-92.

    En lo referente al supuesto vicio de inmotivación alegado por la recurrente en el punto de sanciones por retenciones, basándose en la ausencia de cuadro demostrativo alguno, tanto en la Resolución impugnada como en las Actas de Reparo, que permitan conocer los cálculos que sirvieron de base para su determinación, la representación fiscal observa:

    Mal podría la recurrente expresar del vicio de inmotivación, debido a que la administración luego de la comprobación respectiva, es precisa al señalar que la contribuyente practicó la retención de impuesto correspondiente, pero no las enteró dentro del plazo, en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales.

    En el caso que nos ocupa, es evidente que la recurrente no logra enervar la aseveración fiscal respecto a la falta de enteramiento oportuno de las retenciones practicadas, por lo que las deducciones solicitadas por la empresa que originaron reparos, totalmente ajustados a derecho, por incumplimiento de los requisitos de procedencia de las mismas (no haberse enterado en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales de conformidad con los plazos establecidos en las Leyes y Reglamentos).

    La contribuyente no cumplió enteramente con su obligación como Agente de Retención, cualidad que adquiere por Ley, al no haber enterado dentro del lapso establecido las cantidades retenidas por lo que las deducciones efectuadas no son procedentes; además es a ella misma a quien le corresponde probar fehacientemente sus dichos, siendo que del contenido del expediente, no se desprende sustentación alguna de lo alegado.

    En relación con el alegato de la supuesta improcedencia de la determinación presuntiva, observa:

    El procedimiento utilizado para determinar la obligación tributaria fue el de determinación sobre base cierta, con apoyo en los elementos y datos encontrados durante la investigación fiscal efectuada y los documentos aportados por el propio contribuyente.

    El caso subjudice no puede subsumirse dentro de los supuestos de la determinación sobre base presunta, en vista de que al momento de efectuarse la investigación fiscal, la Administración Tributaria disponía de elementos de juicio para liquidar el impuesto correspondiente a cada período de imposición, todo lo cual desvirtúa el alegato aducido por la recurrente en su escrito recursorio.

    En lo referente al supuesto vicio de falso supuesto alegado por la contribuyente; se observa:

    El motivo fundamental que sostiene la denuncia del falso supuesto, radica en que, al decir de los recurrentes, que la administración erró en la apreciación de los hechos y en la aplicación del derecho.

    Al respecto la representación de la República advierte la improcedencia ab initio de la invocación de este vicio de falso supuesto, por cuanto es excluyente con el vicio de inmotivación alegado anteriormente, ya que ambos vicios se desvirtúan entre sí.

    Por tal razón solicita que sea desestimado el alegato de falso supuesto en relación a la figura jurídica de las retenciones enteradas tardíamente y así a quedado demostrado en las Actas de Reparo de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo, que la empresa TRANS-COAL DE VEENZUELA, C.A. practicó las retenciones pero las mismas fueron enteradas fuera de los plazos legales y reglamentarios.

    En lo referente al alegato de la supuesta violación al Principio Constitucional de la Capacidad Contributiva, observa:

    En el caso de autos no se quebranta el prenombrado principio, toda vez que se está gravando al contribuyente en relación a operaciones efectuadas por él mismo, las cuales por disposiciones legales y reglamentarias no procede su compensación, debido a que no cumplen con los requisitos previstos para ello. Dichas transacciones ponen de manifiesto la capacidad para la recurrente de contribuir al sostenimiento de las cargas públicas, por lo que mal puede aducir la existencia de un desbalance entre las operaciones efectuadas con el monto del impuesto a pagar.

    Mas que establecerse se exige el cabal cumplimiento del requisito documental a los efectos de la aceptación de la deducción de los créditos fiscales. Es decir, las operaciones económicas efectuadas requieren de un fiel y preciso registro documental; soportadas mediante facturas o documentos equivalentes emanados del vendedor de bienes o prestador de los servicios, y que se refleje el impuesto en forma separada del precio, todo ello a los fines de poder cumplir con los efectos legales pertinentes y, consiguientemente, para la procedencia de la correspondiente deducción de los créditos fiscales.

    En virtud de los razonamientos expuestos, debe desecharse el alegato esgrimido por el recurrente, según el cual se establece o crea un impuesto que no toma en cuenta la capacidad contributiva del contribuyente y que por tanto, viola el Artículo 316 de la Constitución de 1999.

    En cuanto a la eximente del numeral 3° del Artículo 89 de la Ley de Impuesto Sobre la renta, se observa:

    En cuanto a la multa impuesta y respecto de la cual la recurrente solicita la eximente de la sanción prevista en el numeral 3° del Artículo 89 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta aplicable al caso, la representación de la República disiente del criterio expresado por la contribuyente en relación a la sanción, así como de la interpretación que hace del citado ordinal en comento.

    En todo caso lo que interesa a los fines de establecer si se cumple o no el presupuesto de la eximente, no es el hecho de que los reparos se fundamenten en los datos suministrados por la contribuyente, sino que sea exclusivamente en ellos, lo cual no ha sucedido en el presente caso.

    En el presente caso la contribuyente no demostró en forma alguna la supuesta inutilidad del traslado de la fiscalización a su domicilio, tampoco que no fuera realizado un examen exhaustivo de los libros, comprobantes y demás instrumentos.

    En relación a la atenuante contenida en el Artículo 85 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario, en el cual se establece:

    En el caso en estudio, la Administración no atribuyó un efecto más grave que el que se produce como consecuencia de la violación del deber al que estaba obligado la contribuyente “lo que constituye incumplimiento”, sancionado en el Código Orgánico Tributario. Así pues, no es posible apreciar la atenuante de responsabilidad contenida en el Ordinal 2 Segundo Aparte del Artículo 85, antes citada, en virtud de que los hechos observados no derivaron en la aplicación de una pena mas grave que la establecida para este tipo de incumplimiento.

    En efecto resulta evidente que no se configuró el supuesto de imputación de un delito más grave o mas dañoso; en consecuencia, la representación de la República considera que no es aplicable al caso in examine la atenuante de responsabilidad penal antes citada.

    En lo referente al alegato de la improcedente aplicación de la circunstancia agravante, por cuanto la recurrente considera que no hubo reiteración; observa:

    En el presente caso, la recurrente comete infracciones de la misma índole en los ejercicios 1990, 1991, 1992 y 1993, tal como se evidencia de las Resoluciones de Sumario emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana, signadas con los números GRTIRZ-DSA-000060, GRTIRZ-DSA-000061, GRTIRZ-DSA-000062 y GRTIRZ-DSA-00048, de fecha 06-05-96, las tres primeras y de fecha 29-07-98, la última.

    Nos encontramos en presencia de la reiteración de infracciones, circunstancia agravante ésta, tipificada en los artículos 85 y 86 del Código Orgánico Tributario, razón por la cual se procedió a imponer la multa respectiva.

    En lo referente al alegato de improcedente determinación de intereses moratorios, la representación de la República observa:

    En el caso sub-judice la recurrente incurrió en mora al no pagar oportunamente su obligación tributaria, la cual había surgido al producirse el hecho generador, luego existía una fecha cierta a partir de la cual comenzaron a computarse los intereses moratorios efectivamente causados, que es desde el último día del lapso que tenía la contribuyente para presentar su declaración definitiva de rentas correspondientes a los ejercicios fiscalizados. De allí pues, que al no haber satisfecho en su oportunidad el Impuesto resultante del ajuste efectuado por la Administración para la autoliquidación de la contribuyente, surge la obligación de pagar intereses moratorios como un resarcimiento al Fisco por la demora al pago.

    Al tratarse de autoliquidaciones, como en el caso de autos, es obvió que en el momento en que la contribuyente calculó el importe del tributo a pagar, esto es, cuando declaró oportunamente la existencia de su obligación tributaria y su cuantía, ese instante marcó la fecha a partir de la cual se hizo exigible el pago y, asimismo, la causación de los intereses moratorios que finalmente pudieran exigirse.

    IMPUESTO AL CONSUMO SUNTUARIO Y A LAS VENTAS AL MAYOR

    En lo referente al vicio de inmotivación alegado por la recurrente en los puntos primero (en lo concerniente a compras internas) y segundo (en lo concerniente a ventas a otros contribuyentes solo alícuota general); se observa:

    La Administración en virtud de la investigación practicada en los libros, registros y demás comprobantes presentados, determinó una diferencia en base imponible, puesto que una vez revisadas las cantidades solicitadas por la recurrente como Créditos Fiscales, se pudo constatar la existencia de estos sin comprobación.

    Se concluye que la Resolución recurrida no adolece del vicio formal de inmotivación, toda vez que señala tanto los hechos que dieron origen a la actuación administrativa, así como también la normativa legal aplicable en cada caso.

    En lo concerniente a la supuesta inmotivación existente en el punto de ventas a otros contribuyentes solo alícuota general, observa:

    Una vez efectuada la revisión a los registros contables y facturas, la actuación fiscal determinó diferencias, por cuanto la contribuyente tiene como actividad la prestación de servicios de almacenamiento, custodia, peaje, transporte carga y descarga de bienes muebles, cuyos beneficiarios pueden ser nacionales e internacionales, con domicilio o no en el país.

    Igualmente, se determinó que la contribuyente emitió facturas únicas por servicios prestados a Interamerican Coal N.V., no obstante, una vez realizados los registros contables de ventas de servicios bajo la denominación “Ingreso por Transferencias” y que las mismas no presentaban base de determinación, es por lo que la actuación fiscal procedió a determinar sobre base cierta de conformidad con el Artículo 119 del Código Orgánico Tributario que dichos ingresos están constituidos por:

    a) Prestación de Servicios Interamerican Coal N.V.:

    La representación de la República observa la existencia del contrato firmado entre las empresas TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. e INTERAMERICAN COAL N.V., tal y como constan en el expediente administrativo en los folios 178 y siguientes.

    Los ingresos por este concepto fueron determinadas en base a las condiciones establecidas en la cláusula sexta del contrato de servicio suscrito entre las partes.

    b) Prestación de Servicios otras empresas:

    La actuación fiscal señala que las cantidades por este concepto, corresponden a ingresos percibidos por la contribuyente, por servicios similares a los expuestos con anterioridad y servicios de arrendamiento de remolcadores y gabarra.

    En este sentido, la contribuyente se encuentra en los supuestos establecidos en los artículos 9 numeral 4, y 13 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, procediendo consecuencialmente la actuación fiscal a incluir dichas cantidades como base imponible y a gravarla con la alícuota que corresponda para cada periodo, de conformidad con lo establecido en los artículos 20 y 59 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 41 de la Ley de Presupuesto.

    En consecuencia de todas las aseveraciones que anteceden, concluye, que la Resolución recurrida no adolece del vicio formal de inmotivación, toda vez que señala tanto el hecho que dio origen a la actuación administrativa, así como también la normativa legal aplicable en cada caso.

    En relación al alegato aducido por TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. en base a la determinación presuntiva improcedente en el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor:

    La representación de la República da por reproducidos los argumentos aducidos en relación al alegato de la supuesta improcedencia de la determinación presuntiva en cuanto al impuesto sobre la renta referido a la opinión del fisco.

    En lo atinente a la improcedente exclusión de las cantidades solicitadas por exportación de servicio y al falso supuesto alegado por la prestación de servicios gravables con la alícuota General, por cuanto la empresa no se encuentra dentro de los presupuestos de una empresa exportadora de servicios, se señala:

    De la investigación fiscal practicada a dicha contribuyente, se determinó que la misma, era una empresa cuya actividad es la prestación de servicio de almacenamiento, custodia, peaje, transporte, carga y descarga de bienes muebles, cuyos beneficiarios pueden ser empresas nacionales e internacionales, con domicilio o no en el país, así mismo, se realizaron registros contables de ventas de servicios bajo la denominación ingresos por transferencias y que las mismas no presentan base de determinación.

    Como quedó plenamente comprobado en la verificación fiscal, la recurrente realiza en sus operaciones operativas, en las cuales se encarga de la operación desde que el mineral llega al muelle de Maracaibo hasta tanto sea embarcado en los buques que lo llevaran al exterior. Esta operación incluye desembarco, pesado, almacenamiento y custodia del mineral de carbón, colocados en los muelles de la recurrente desde sus sitios de origen, operaciones estas efectuadas dentro del territorio nacional.

    Visto y como ha quedado demostrado la cualidad de la empresa como prestadora de servicios, así como también el almacenamiento del mineral, ha quedado desvirtuado la aplicación de los artículos 25 y 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y el Artículo 24 de su Reglamento.

    En lo referente al alegato de sanciones improcedentes, se observa:

    En cuanto a la multa impuesta de conformidad a lo estatuido en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario vigente.

    Basta la materialización de la culpa en su actuar omisivo para que se aplique la consecuencia prevista en la norma, que en el caso de autos es la prevista en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis.

    Siendo que la infracción cometida por la contribuyente, no condujo a la aplicación de la sanción por simulación, ocultación o maniobra de los hechos que da lugar al pago del tributo, es decir, la sanción prevista para los casos de defraudación, resulta evidente, que no se configuró el supuesto de imputación de un delito más grave o más dañoso a partir del hecho constatado por la actuación fiscal; en consecuencia la pena normalmente aplicable es la que corresponde al 105% de conformidad con el Artículo 97 aumentada a la sanción más grave, hasta llegar al 200% en los términos expresados en la Resolución, todo esto de conformidad con lo establecido en el Artículo 74 ejusdem.

    En lo referente al alegato de la improcedente aplicación de la circunstancia agravante, por cuanto la recurrente considera que no hubo reiteración:

    En el presente caso, luego de una exhaustiva revisión se determinó que la recurrente cometió infracciones de la misma índole en los períodos investigados, esa decir, desde agosto de 1994 hasta agosto 1996, hecho por el cual se produce la multa en cuestión.

    Ahora bien, resulta inobjetable concluir que se está en presencia de la reiteración de infracciones, circunstancia agravante ésta, tipificada en los artículos 85 y 86 del Código Orgánico Tributario, razón por la cual se procedió a imponer la multa respectiva.

    En lo referente al alegato de la eximente de responsabilidad tributaria, se observa:

    En el presente caso no se encuentra configurada la eximente de responsabilidad penal tributaria invocada por la contribuyente, quien amen de no demostrar la invencibilidad del error, tiene por actividad profesional el comercio lo que conlleva a una presunción iure et de iure, de que conoce el marco jurídico que regula su actividad y por tanto de que no pudo cometer error alguno.

    Se observa que la recurrente no demuestra el error de derecho excusable, el cual invoca como eximente de la multa impuesta, ya que del expediente no cursa la evidencia de haber desplegado una conducta normal, razonable y diligente, la cual, de acuerdo a la mejor doctrina debió observar al momento de interpretar la normativa legal y reglamentaria que ocupan la atención de este Tribunal.

    III

    DE LAS PRUEBAS

    Durante el lapso probatorio, la recurrente consignó ochenta y dos (82) pruebas documentales.

    Solicitó el traslado de la prueba identificada con el No. 35, referida al Dictamen de Experticia Contable, elaborada por la Lic. Sylvia Canelón V., experta única propuesta por el SENIAT en el procedimiento administrativo, cursante ante el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario.

    Promovió experticia contable para comprobar los gastos rechazados por la fiscalización y las retenciones del impuesto sobre la renta, correspondientes a los años 1994, 1995 y 1996.

    Así como el testigo perito, ciudadano V.S., Administrador de Empresas, a fin de ilustrar al Tribuna sobre las condiciones del mercado del carbón durante los períodos investigados. Probanza a la cual se opuso la abogada M.C.d.L., en su carácter de representante del Fisco Nacional.

    Finalmente, requerimiento de información a: Banco de Maracaibo, C.A: Banco Mercantil, S.A.C.A.; Corporación de Desarrollo de la Región Zuliana (CORPOZULIA); Banco Central de Venezuela y Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario.

    Posteriormente, mediante decisión de fecha 04 de octubre de 2000, este Tribunal admitió todas las pruebas antes mencionadas.

    Seguidamente, el 09 de octubre de 2000, la prenombrada abogada consignó el expediente administrativo de la referida empresa.

    III

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Una vez examinados los alegatos expuestos por la recurrente con respecto a la polémica planteada en materia de Impuesto Sobre la Renta, esta Juzgadora colige que el thema decidendum en el caso en cuestión, está referido a determinar si los actos administrativos impugnados se encuentran viciados de nulidad por i) Inmotivación; ii) De la determinación tributaria (base cierta o base presuntiva; iii) Falso Supuesto; iv) De la no admisión de costos y del rechazo de la deducción de gastos por falta de enteramiento o enteramiento tardío del impuesto retenido, esto último referido a la violación de la Capacidad Contributiva; v) Si en virtud de los reparos formulados procede o no la eximente de responsabilidad penal tributaria; y, en caso contrario vi) La aplicación de la atenuante prevista en el Artículo 85, Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario de 1994, contenida en la intencionalidad de la infracción cometida vii) La desaplicación de la figura de la reiteración en la graduación de las sanciones impuestas; y viii) La ilegalidad o no de los Intereses moratorios liquidados..

    En materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor el thema decidendum está referido a determinar si los actos administrativos impugnados se encuentran viciados de nulidad por i) Inmotivación; ii) Sobre la condición de la recurrente de exportador de servicios o, si por el contrario, las actividades por ella realizadas se encuentran sometidas a la alícuota general; iii) Atendiendo a la declaratoria del punto anterior la procedencia o no de las sanciones impuestas de acuerdo a lo dispuesto en el artìculo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 iv); La desaplicación de la reiteración v) La operatividad o no de la eximente de responsabilidad penal tributaria; contenida en el error de derecho excusable y vi) La inconstitucionalidad de la Actualización Monetaria e Intereses Compensatorios.

    IMPUESTO SOBRE LA RENTA

    i) y iii) De la inmotivación:

    Este Tribunal observa que a lo largo de todo el escrito recursorio, los apoderados judiciales de la contribuyente alegan simultáneamente el vicio de inmotivación y de falso supuesto, tanto de hecho como de derecho.

    Al respecto este Tribunal observa:

    En cuanto al vicio conocido por la doctrina y la jurisprudencia como inmotivación, es preciso indicar que todo acto administrativo contiene dos aspectos básicos y/o fundamentales, los cuales son el formal y material; el primero consiste en la expresión de los motivos fácticos y jurídicos en que se apoyó la autoridad administrativa para dictar la decisión, pues ello persigue la exteriorización del razonamiento que condujo al órgano a decidir en determinada forma el asunto sometido a su consideración; pudiendo ser esta sucinta o breve, importando así que se entienda el acto; pues su finalidad es que el administrado conozca y entienda el acto administrativo, para que pueda ejercer a plenitud los derechos que considere pertinentes en caso de disconformidad con el mismo.

    Aunado a ello, la recurrente alega el vicio denominado o conocido como falso supuesto, el cual se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, o que no guardan la adecuada vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; de la misma manera, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. “Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa. (Vid. Sentencia de esta Sala Político-Administrativa No. 00066 del 17 de enero de 2008, caso: 3 Com International Inc., Sucursal Venezuela).”

    Ahora bien, ante tal situación es menester destacar que bajo este contexto, resulta oficioso traer a colación Sentencia de nuestro Tribunal Supremo de Justicia, que expresa en un caso similar al de autos lo siguiente:

    (…) en numerosas decisiones esta Sala se ha referido a la contradicción que supone la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto por ser ambos conceptos excluyentes entre sí, ‘por cuanto la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto; no pudiendo afirmarse en consecuencia que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho’. (Entre otras, sentencias Nos. 3405 del 26 de mayo de 2005, 1659 del 28 de junio de 2006, 1137 del 4 de mayo de 2006).

    …omissis…

    (…) la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante. Por ende, la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella

    . (Vid., entre otras, Sentencia Nº 01930 de fecha 27 de julio de 2006)

    Así las cosas, cabe recordar que, en el contenido del escrito recursivo, la representación de la empresa manifestó, ampliamente, defensas en contra de los reparos efectuados por la Administración. En efecto, expresó entre otras cosas que “declaró sus ingresos brutos y no omitió ningún ingreso, que procede la deducción del gasto al haberse retenido y enterado dentro del plazo establecido en la Ley ya que sólo tuvo 4 días de retardo y no ocasionó ningún perjuicio económico a la administración tributaria”.

    En razón de lo expuesto, y en virtud, no sólo de la incongruencia de alegar el vicio de inmotivación y falso supuesto, sino además de evidenciarse de las actuaciones de la recurrente, plenamente entendido por ésta el contenido de los reparos objetados por este medio procesal; por consiguiente, se desestima el alegato de la contribuyente sobre la inmotivación de los reparos formulados, en materia de impuesto sobre la renta. Así se decide.

    ii) De la determinación tributaria (base cierta o base presuntiva).

    Los apoderados judiciales de la recurrente alegan que en el presente caso la Administración Tributaria determinó la obligación tributaria, correspondiente a los ejercicios 1994, 1995 y 1996, sobre “base presuntiva” pues indicó en el texto de la Resolución recurrida que los ingresos brutos de TRANSCOAL DE VENEZUELA C.A. no presentaron base de determinación; siendo ello improcedente, en virtud de que la Administración contó con todos los elementos necesarios para realizar la determinación sobre “base cierta”. Apreciación de la que difiere la Representación de la República, sobre el método aplicado, toda vez que confirma el seguimiento de esta última en la determinación practicada.

    Al respecto este Tribunal observa:

    En efecto, de la página 3 de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo recurrida, dictada en materia de Impuesto Sobre la Renta, se observa que la Administración Tributaria señaló que, de la revisión fiscal efectuada, se determinó que para los ejercicios 1994, 1995 y 1996, los ingresos brutos de la contribuyente no presentaron base de determinación.

    Ahora bien, de igual modo estima este Tribunal que, a lo largo de toda la Resolución impugnada, se evidencia la determinación de la obligación tributaria efectuada por el ente exactor en base a la investigación practicada en los libros, registros y demás comprobantes presentados por la contribuyente correspondientes a ingresos por arrendamientos y servicios prestados a la empresa Interamerican Coal, N.V., según contratos de fecha 18 de febrero de 1985 para los ejercicios de 1994 y 1995 y, contrato firmado en fecha 29 de diciembre de 1995 para el ejercicio de 1996.

    De lo expuesto surge, necesariamente, el hecho de la ligereza en la afirmación de la Administración Tributaria al afirmar que no se habían presentado comprobantes. En el presente caso, no cabe duda alguna que la determinación de la obligación tributaria se efectuó sobre base cierta, pues aquella, dispuso de todos los elementos necesarios para ello, detallados en la Resolución recurrida. En razón de lo anterior, el alegato de la recurrente referente a la improcedencia de la determinación sobre base presuntiva carece de fundamento, para el caso de la Resolución emitida en materia de Impuesto sobre la Renta, por lo que debe ser desechado por este Tribunal. Así se declara.

    iii) Falso Supuesto. De la omisión de ingresos. Costos y Deducciones Año 1994:

    Declarada como ha sido la determinación sobre base cierta aplicada por el ente tributario, debe referirse esta Juzgadora al conocimiento de los reparos formulados bajo la denominación “Costos” y “Deducciones”

    Sostiene al respecto la recurrente, el falso incurrido por la Administración Tributaria al considerar como omisión voluntaria de ingresos la disminución de éstos obtenidos por TRANSCOAL DE VENEZUELA, C.A. (Transcoal) como consecuencia del convenido adoptado por la recurrente con INTER AMERICAN COAL NV (Inter) sobre la facturación de los servicios prestados, consistente en la sumatoria de los costos y gastos más el costo incrementado, este último sujeto a las variaciones del mercado y los ajustes inflacionarios.

    De acuerdo a los recaudos incluidos en el expediente y al Dictamen Parcial elaborado por la profesional S.C., designada por el ente tributario en sede administrativa para tales funciones, cursante a los folios 540 al 667) y del contrato suscrito entre las empresas supra mencionadas (folios 628 y 629), aportados por la recurrente; Transcoal es una sociedad mercantil venezolana, quien actuará exclusivamente al servicio de Inter relacionado con el proyecto de mercando de carbón mineral a ser traído desde las Minas en Maturín, en Cúcuta, Colombia, a través del Estado Z.d.V., como mercancía de tránsito, para luego ser exportado y vendido a los clientes de Inter.

    Bajo este contexto, en la cláusula sexta de dicho convenio, fue acordado el pago de Inter a Transcoal, por esos servicios, de todos los costos y gastos necesarios para cumplir con ese contrato. Erogaciones, las primeras relacionadas con las retenciones de impuesto y las segundas debido a falta de comprobación, facturas libradas a nombre de terceros o con omisiones en el emisor de esos documentos.

    iv) De la no admisión de costos por falta de enteramiento o enteramiento tardío del impuesto retenido y del rechazo de la deducción de gastos

    En la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo recurrida, la Administración Tributaria no admitió costos y rechazó la deducción de gastos efectuados por la contribuyente, en razón del enteramiento tardío de las retenciones efectuadas o del no enteramiento de las mismas, tal y como se indica en el cuadro siguiente:

    COSTOS

    Ejercicio Concepto Monto Bs.

    1994 Impuestos retenidos y enterados fuera del plazo 55.482.822,44

    1994 Impuestos retenidos yble no enterados 132.005.690,75

    GASTOS

    Ejercicio Concepto Monto Bs.

    1995 Impuestos retenidos y enterados fuera del plazo 88.886.055,91

    1996 Impuestos retenidos y enterados fuera del plazo 31.637.129,20

    Por su parte, la recurrente denuncia al respecto la errónea interpretación de la Administración Tributaria del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de los años 1991 y 1994, así como del parágrafo sexto del artículo 27 de la mencionada Ley, al considerar como requisito indispensable para la procedencia de la deducción del gasto, el haberse efectuado la retención del impuesto y el enteramiento tardío del mismo dentro del plazo legalmente establecido; y, por ende, además del falso supuesto invocado, incurre en violación al principio de capacidad contributiva. En este sentido, el abogado de la República insiste en el carácter indiscutible de la retención y enteramiento oportuno para la deducibilidad del gasto y en la manifiesta capacidad de la recurrente para contribuir al sostenimiento de las cargas públicas.

    Al respecto este Tribunal observa:

    El parágrafo sexto de los artículos 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991 y 1994, de igual redacción, a cuya interpretación y alcance se contrae el presente caso, en razón de los períodos fiscales investigados, señala:

    Artículo 78.- (Omissis)

    PARÁGRAFO SEXTO.- Los egresos y gastos objeto de retención, por disposición de la Ley o su Reglamento sólo serán admitidos como deducción cuando el pagador de los mismos haya retenido y enterado el impuesto correspondiente, de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su Reglamento

    .

    La norma antes transcrita establece que en aquellos casos en los cuales, por disposición del legislador o del reglamentista, exista la obligación de efectuar la retención del Impuesto Sobre la Renta sobre un egreso o gasto cuya deducción es permitida, tal deducción se encuentra condicionada al cumplimiento del deber de retener y enterar el monto correspondiente de acuerdo con los plazos establecidos en el texto normativo (Ley o Reglamento).

    En esos supuestos, en los cuales la Ley o el Reglamento señalan a un sujeto como agente de retención, éste tiene según la letra de la disposición antes transcrita, que cumplir con su deber de retener y enterar el tributo detraído para poder deducir de la base imponible del impuesto sobre la renta el egreso o gastos y admitir los costos correspondientes.

    Surge así la vinculación de la noción de agente de retención como mecanismo creado por el legislador tributario, quien con el fin de facilitar la recaudación impositiva, dirige sus esfuerzos a garantizar la realización del crédito tributario, ampliando el campo de los sujetos obligados al pago de las deudas tributarias, con la actuación de dicho agente en su esfera propia de contribuyente, pues la ley supedita la posibilidad de deducir los gastos y admitir los costos, a que se haya efectuado la retención correspondiente sobre ellos.

    Ahora bien, para asegurar el funcionamiento de la retención como mecanismo de control fiscal y de anticipo recaudatorio (en los casos donde la retención funciona como un anticipo a cuenta), el legislador ha establecido una serie de consecuencias aplicables a aquellos casos en los que el agente de retención deja de cumplir con su deber de realizar la detracción correspondiente, la efectúa parcialmente o con retardo. Es así como existen sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario para las distintas modalidades de incumplimiento por parte del agente de retención, encontrándose previstas, otras consecuencias que, si bien en primer término no poseen naturaleza sancionatoria, producen indudablemente un efecto gravoso sobre la esfera del sujeto, como lo sería el caso de la responsabilidad solidaria entre el agente de retención y el contribuyente.

    En sentencia Nº 01996 dictada por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 25 de septiembre de 2001, Caso: Inversiones Branfema, S.A., sostuvo que la exigencia de retención y enteramiento del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, constituye un requisito legal, que al igual de la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, debe ser observado por la contribuyente para tener y ejercer el derecho a deducir el gasto, a los efectos de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así, la Sala Político-Administrativa reiteró el rechazo de la deducción de un gasto o la no admisión de un costo por falta de retención o enteramiento tardío, como consecuencia de no haber cumplido con uno de los múltiples requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente, establece la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991 1994 a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción.

    Por otra parte, no debe olvidarse que el derecho a realizar deducciones y admitir costos, como cualquier otro derecho en la esfera jurídica de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto, incondicional e ilimitado, sino que por el contrario, se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente.

    En este sentido, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 01862 de fecha 21 de noviembre de 2007, Caso: Comercializadora Polychem, S.A. al analizar si el referido artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, constituye una sanción o un requisito de procedencia de la deducción del gasto y de la admisibilidad de costos y si contraviene el principio de la capacidad contributiva, señaló lo siguiente:

    Al efecto, esta Sala observa que el criterio asumido hasta el presente, de forma pacífica y reiterada ha sido el esbozado en la sentencia N° 216 dictada por la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia, en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: La Cocina, C.A.), posteriormente confirmada por los fallos Nos. 00886 de fecha 25 de junio de 2002 (Caso: Mecánica Venezolana, C.A., MECAVENCA), 00764 de fecha 22 de marzo de 2006, (Caso: Textilana, S.A.) y 00726 de fecha 16 de mayo de 2007 (Caso: Controlca, S.A.), entre otros, según el cual, el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención o enteramiento tardío no tiene carácter punitivo, porque no es un castigo o sanción, sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto.

    No puede sostenerse, que por la circunstancia de que la retención del gasto y del costo sea un fenómeno independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de necesidad y normalidad, o de vinculación con el proceso de producción de rentas), no deba ser considerado como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios para alcanzar los fines tanto fiscales como extrafiscales de la tributación. Así se declara.

    Asimismo, esta Alzada considera conveniente advertir que las referidas normas, al someter como requisito de admisibilidad de la deducción, la obligación de retener y enterar en el tiempo debido, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto ni los principios de proporcionalidad o razonabilidad y no confiscatoriedad del tributo, ya que éstos son elementos tomados en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta.

    En efecto, al rechazarse la admisibilidad de los costos y la deducción de egresos efectivamente pagados, normales, necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido, dentro de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponer la violación de los referidos principios.

    En tal sentido, es criterio reiterado de esta Sala que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente.

    Conforme a lo anterior, pretender tal análisis, equivale a afirmar que la consagración legal del hecho imponible tiene poca trascendencia frente a la facultad del intérprete para determinar el nacimiento de la obligación tributaria sobre el supuesto de que, no obstante ocurrir el hecho imponible, no se exige la obligación por no tener el contribuyente capacidad económica. (Vid. Sentencias números 00886 del 25 de junio de 2002 y 0162 del 31 de agosto de 2004, entre otras).

    Con fundamento en lo antes expuesto, considera esta Sala que la norma prevista en el artículo 78, parágrafo sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 constituye un requisito de procedencia para la deducción de los gastos y la admisión de costos que lleven a cabo los contribuyentes, en consecuencia, no poseen naturaleza sancionatoria ni violan los principios constitucionales arriba mencionados. Así se declara.

    Aplicando el criterio jurisprudencial transcrito, al caso bajo estudio, este Tribunal observa que la norma contenida en el artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta no tiene carácter sancionatorio además de no violentar el principio constitucional de capacidad contributiva, por lo que los alegatos esgrimidos por la parte recurrente en este sentido, resultan a todas luces infundados, por lo que deben ser desechados. Así se declara.

    De igual modo, al no encontrarse en autos prueba alguna que desvirtúe la afirmación de la Administración Tributaria referente a la falta de enteramiento de impuestos retenidos y/o enteramientos fuera del plazo, por el contrario la propia contribuyente en su escrito recursorio admite haber enterado con “pocos” días de retraso el impuesto retenido, este Tribunal debe confirmar el rechazo de la imputación de costos, correspondientes al ejercicio 1994 y la deducción de gastos para los años 1995 y 1996 por las cantidades supra indicadas.

    Sin embargo, de acuerdo al dictamen pericial presentado por los expertos contables designados por las partes en esta sede (folios 1927 al 1958), cuyo resultado no fue controvertido por la parte recurrida, aparecen reflejadas diferencias entre las concluidas en la investigación y las retenidas y enteradas por la recurrente, siendo el criterio de esos auxiliares de justicia la similitud de estos últimos en contra de los detectados; por lo tanto, suficientemente enervadas las aseveraciones fiscales y confirmado el reparo por falta de retención se ordena a la Administración Tributaria emitir las planillas de liquidación correspondientes en los términos suministrados por ese informe. Así se declara.

    Ahora bien, con respecto a las deducciones rechazadas por Gastos sin comprobación, inherente al año 1994, discriminados en el Anexo 3 del Acta de Reparo No. GRTIRZ/DFC/0098, montantes en la cantidad de Bs. 8.760.917,68, atendiendo a lo apreciado por los prenombrados expertos de haberle suministrado la empresa sólo las facturas de Bs. 2.836,696,00, se confirma la diferencia entre ambas cantidades y se ordena a la Administración Tributaria liquidar las planillas correspondientes. Así se decide.

    Atinente, entonces, a los Gastos sin comprobación, para el año 1995, por monto total de Bs. 28.241.110,66, a través de la experticia se comprobó sólo Bs. 18.898.415,60; en consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria emitir las planillas de liquidación correspondientes en los términos suministrados por ese informe. Así se declara.

    En este mismo orden, afín con los Gastos sin comprobación, para el año 1996; la fiscalización reparó la cantidad de Bs. 12.617.109,73 y, a través de la experticia, sólo fue comprobado Bs. 3.315.700,00; por consiguiente, se confirma, parcialmente, este reparo y se ordena a la Administración Tributaria emitir las planillas de liquidación correspondientes en los términos suministrados por ese informe. Así se declara.

    v) De la eximente de responsabilidad penal tributaria.

    En razón de haber considerado la Administración Tributaria que se había producido una disminución ilegítima, por el mismo monto de los reparos, en el enriquecimiento neto determinado en las declaraciones objeto de la investigación fiscal, de conformidad con los artículos 99 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 1994, respectivamente, y aplicando la circunstancia agravante de la reiteración, se impuso una multa por contravención de Bs. 450.946.826,40, equivalente a un doscientos por ciento (200%), del monto del tributo omitido, además de multas por retenciones por un monto total de Bs. 18.775.334,41, correspondiente todas a los ejercicios 1994, 1995 y 1996.

    En este sentido, la contribuyente invocó la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, aplicable rationae temporis al caso de autos, que en su numeral 3 exime de la multa a que se refiere dicha disposición legal “cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración.”. Señalando que tal eximente se encontraba prevista en el numeral 3 del artículo 88 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1991 y 1993.

    Al respecto este Tribunal observa:

    En lo que respecta a la eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en el artículo 89, numeral 3, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 aplicable en razón de su vigencia temporal, relativa a que el reparo se formuló con fundamento exclusivo en los datos suministrados por la contribuyente en su declaración, resulta oportuno traer a colación y acoger el criterio jurisprudencial sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia Nº 2209 publicada en fecha 21 de noviembre de 2000, Caso: Motores Cagua, C.A., en la que se dejó sentado lo que de seguidas se transcribe:

    (…) En este contexto, es preciso destacar que el Código Orgánico Tributario promulgado en 1.982, vigente en la oportunidad en que se realizó la determinación tributaria impugnada y se impuso dicha sanción, al enumerar las eximentes de responsabilidad penal en su artículo 71, literal c, remite a ‘cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a las sanciones tributarias’, lo cual hace aplicable la eximente de responsabilidad supra citada, no obstante haber declarado la Sala la procedencia del reparo impuesto por la Contraloría General de la República (deducción de intereses pagados diferidos).

    Además, debe considerarse que la reiterada Jurisprudencia, tanto de los Tribunales de Instancia como de la extinta Corte Suprema de Justicia, ha sostenido que la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en la norma supra citada, procede en todo caso en que la fiscalización no haga modificaciones a los datos, tanto singulares como globales, suministrados por el contribuyente, bajo juramento, en el correspondiente formulario de declaración de rentas; de tal manera que al verificar aquellos datos con los libros o soportes contables y demás registros, observe que aún habiéndose efectivamente realizado la operación que origina el egreso o ingreso declarado, no se cumple en él algún requisito exigido legalmente para ser tomado en cuenta, a los efectos de la determinación del enriquecimiento gravable.

    En tanto que dicha eximente no procede cuando existen objeciones a aquellos datos, que provienen de fuentes distintas, extrañas a dicha Declaración de Rentas y que, por ende, configuran omisiones voluntarias de rentas, u ocultamiento doloso de enriquecimientos gravables.

    De acuerdo con el precitado dispositivo legal, se le quita punibilidad al hecho cuando los reparos se formulan exclusivamente sobre la base de datos suministrada por el contribuyente en sus declaraciones de rentas y, en consecuencia, provienen básicamente de la simple revisión y verificación detallada que realice el fiscal actuante en los libros y registros contables de la contribuyente, de las partidas y datos que aparecen en las referidas declaraciones, siendo irrelevante el hecho de que el funcionario se haya trasladado o no al domicilio de la contribuyente a los efectos reparados

    .

    Con vista a lo expresado, considera esta sentenciadora que, en el caso de autos la Administración Tributaria formuló reparos en materia de Impuesto Sobre la Renta derivado del hecho que la contribuyente había omitido en su declaración ingresos, costos y gastos; lo cual hizo a los funcionarios actuantes solicitar a la sociedad de comercio investigada libros, registros y demás documentos con el objeto de verificar las diferencias resultantes.

    De esta forma, habiéndose evidenciando que la actuación fiscal se derivó de los datos aportados en las propias declaraciones de Impuesto Sobre la Renta de la contribuyente, este Tribunal advierte que se ha configurado la eximente de responsabilidad penal tributaria alegada, en consecuencia las sanciones impuestas a la contribuyente por la omisión de ingresos, resultan improcedentes. Así se declara.

    vi) y vii) De la Atenuante del Artículo 85 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario; y De la Reiteración.

    Ahora bien, como consecuencia de la anterior declaratoria resulta inoficioso pronunciarse acerca de la procedencia de la circunstancia atenuante de la responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 2 del segundo aparte del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, así como resulta inoficioso pronunciarse acerca de la procedencia o no de la circunstancia agravante de reiteración. Así se declara.

    viii) De los intereses moratorios.

    En la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RZ-SA-99-500002, de fecha 07 de enero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del entonces Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), liquidó a cargo de la contribuyente TRANS COAL DE VENEZUELA C.A., intereses moratorios por la cantidad de Bs. 188.253.737,08, calculados desde el día 31 de marzo de 1995, fecha en que venció el plazo para declarar y pagar el impuesto correspondiente al ejercicio 1994, hasta la fecha de emisión de la mencionada Resolución.

    Al respecto, este Tribunal observa:

    La Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 1490, del 13 de julio de 2007, caso Telcel, C.A., estableció respecto a la causanción de los intereses de mora bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, lo siguiente:

    Mediante decisión dictada el 10 de agosto de 1993, la Sala Político Administrativa de la otrora Corte Suprema de Justicia (caso: “MADOSA”), estableció los requisitos necesarios para la causación de los intereses moratorios ante el incumplimiento de la obligación tributaria. En efecto, dicha Sala Político Administrativa declaró que para que se pudieran generar los intereses moratorios se requería lo siguiente:

    (omissis)…

    '1) La existencia de un crédito tributario líquido, es decir, cuantificado, fijado su monto de manera expresa en instrumento de pago expedido al efecto.

    2) La fijación de un plazo para su pago, indicado de manera cierta en el instrumento de pago.

    3) La notificación legal del sujeto pasivo de esa obligación, de manera que éste pudiese conocer el monto y la fecha de vencimiento de esa obligación a su cargo.

    4) La exigibilidad de la obligación, es decir, el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido íntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposición de algún recurso o petición o bien porque de haberse impugnado legalmente, esta acción hubiese sido decidida y declarado firme el acto de liquidación cuestionado'. (negritas del presente fallo).

    (Omissis)

    Como corolario, estableció la Corte en Pleno en la decisión (...) del 14 de diciembre de 1999, que “los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto” (cursivas de la citada decisión).

    Ahora bien, con ocasión de la aclaratoria solicitada ante la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia por el Gerente Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria -SENIAT- respecto de la decisión dictada por la Corte en Pleno de la Corte Suprema de Justicia el 14 de diciembre de 1999, esta Sala Constitucional, al asumir por remisión de la Sala Plena, dictó su decisión No. 816 del 26 de julio de 2000, en la cual ratificó el criterio expuesto en la decisión objeto de aclaratoria. En tal sentido, al igual que la decisión dictada por la Sala Plena el 14 de diciembre de 1999, esta Sala Constitucional estableció que los intereses moratorios se generan desde la oportunidad en que la obligación se hace exigible, esto es, una vez que el respectivo reparo adquirió firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas en virtud de los recursos interpuestos.

    En virtud del criterio jurisprudencial parcialmente transcrito, observa este Tribunal que en el presente caso, no se cumple con la “exigibilidad” de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, por cuanto los reparos formulados por la Administración Tributaria no han adquirido firmeza, ya que fueron impugnados a través de la interposición del presente Recurso Contencioso Tributario y no existe aún una decisión definitivamente firme; razón por la cual resulta improcedente el cobro de los intereses moratorios por Bs. 188.253.737,08. Así se declara.

    ix) Intereses Compensatorios:

    En la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RZ-SA-99-500002, de fecha 07 de enero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del entonces Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), liquidó a cargo de la contribuyente TRANS COAL DE VENEZUELA C.A., intereses compensatorios por la cantidad de Bs. 33.428.527,16 y Bs. 17.531.256,97, para los años 1995 y 1996, calculados dese el 31 de marzo de 1996 y 31 de marzo de 1997, respectivamente, fechas de vencimiento del plazo para declarar y pagar el impuesto correspondiente a esos ejercicios, hasta la fecha de emisión de la mencionada Resolución. Sin embargo, dichos accesorios fueron declarados inconstitucionales de acuerdo al criterio sostenido por la extinta Corte Suprema de Justicia, en Sala Plena, en sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, al declarar inconstitucional el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, fundamento de éstos; por lo tanto, se declara su nulidad, en los términos descritos en el numeral 1º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se decide.

    IMPUESTO AL CONSUMO SUNTUARIO Y A LAS VENTAS AL MAYOR

    i) De las compras internas. Del vicio de inmotivación.

    Los apoderados judiciales de la contribuyente alegan que en el presente caso, la Administración Tributaria rechazó una serie de créditos sin exponer las razones que motivaron tal proceder. Criterio no compartido por el abogado de la República quien menciona el señalamiento formal de la fundamentación legal de tal actuación fiscal.

    Al respecto este Tribunal observa:

    La motivación es indudablemente uno de los elementos que conforman el acto administrativo. A través de la motivación se permite al interesado conocer las razones que privaron para dictar la decisión, lo cual, es el elemento básico para elevar los recursos que sean pertinentes. En tal sentido, se entiende que la motivación es un medio para el ejercicio del derecho a la defensa. En este mismo orden de ideas, la motivación limita la posibilidad de arbitrariedades por parte de la Administración y al mismo tiempo, facilita el control del acto por parte de los órganos jurisdiccionales.

    En el derecho venezolano la necesidad de la motivación no es objeto de duda alguna, en tal sentido la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos señala:

    Artículo 9°.- Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.

    Se infiere de la norma anterior, la exigencia de que los actos administrativos de carácter particular deben estar motivados, es decir, deben expresar formalmente las razones de hecho y de derecho en que la Administración se ha fundamentado para emitir su manifestación de voluntad en un caso concreto; la única excepción a la regla es que se trate de actos de simple trámite. Asimismo, es importante señalar lo establecido en el Artículo 18 numeral 5 eiusdem, relativo a la motivación del acto, a saber:

    Artículo 18.- Todo acto administrativo deberá contener:

    (Omissis)

    5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes…

    El administrado tiene derecho a conocer las razones de hecho y de derecho que fundamentan el acto administrativo de contenido tributario. Así pues, no basta con que estas razones existan, sino que las mismas deben ser expresadas, lo contrario supone una vulneración flagrante del derecho a la defensa y por ende la nulidad del acto.

    La exigencia de la motivación prohíbe en nuestro ordenamiento jurídico la arbitrariedad de los entes administrativos, obligándoles a circunstanciar sus decisiones, a los fines de que, tanto el administrado como los órganos jurisdiccionales, puedan valorar la apreciación de los hechos y la aplicación del derecho realizada por la autoridad que ha dictado el acto. Además, el requerimiento de la motivación o expresión formal de los motivos, se enlaza con la protección del derecho constitucional a la defensa, del cual no puede ser privado, en ningún caso, el administrado.

    Ahora bien, aplicando lo precedentemente expuesto al caso de autos, observa este Tribunal que la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RZ-SA-99-500003, de fecha 07 de enero de 2000, emitida en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, indica lo siguiente:

    Créditos Fiscales Sin Comprobación.

    Para los períodos Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre, Diciembre del 94, Enero, Marzo, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre, Diciembre del 95, Enero, Febrero, Marzo del 96, la actuación fiscal determinó una diferencia por falta de comprobación, por cuanto la contribuyente no presentó los comprobantes y/o facturas que soporten los créditos fiscales solicitados, contraviniendo así el artículo 33 de la Ley antes citada y el numeral 2 del artículo 126 del Código Orgánico Tributario vigente.

    Comprobación No Fehaciente.

    Para los períodos Octubre, Diciembre del 94, Enero, Noviembre, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Noviembre del 95, y Enero, Febrero, Marzo del 96, la actuación fiscal determinó diferencias que se rechazan a los efectos fiscales, en virtud de estar soportados en copias fotostáticas de facturas, cuyos originales no fueron presentados, contraviniendo así las disposiciones establecidas en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor vigente, en concordancia con el numeral 2 del artículo 126 del Código Orgánico Tributario vigente.

    Créditos Fiscales a nombre de terceros.

    Para los períodos Septiembre, Octubre, Noviembre del 94, Marzo, Abril del 95, se determinaron diferencias, que la actuación fiscal repara, en virtud de constituir facturas registradas por el contribuyente y presentadas en su declaración, las cuales aparecen a nombre de otros contribuyentes, contraviniendo así las disposiciones establecidas en el artículo 40 de la Ley antes citada y artículo 126 del Código Orgánico Tributario vigente y que se relacionan en cuadro anexo de la presente resolución.

    Así, este Tribunal observa que la recurrente alega el desconocimiento de los motivos por los que se le rechazan los créditos fiscales, sin embargo, a juicio de este Tribunal, la Resolución recurrida expresa en forma clara y con fundamento legal, las razones que tuvo la Administración Tributaria para imponer los reparos en este sentido. Por lo que el alegato de inmotivación resulta improcedente. Así se declara.

    En cuanto a los créditos fiscales sin comprobación observa este Tribunal que la recurrente consignó originales de las siguientes facturas, sin que fueran objetadas por la representación de la República.

    FOLIO N° DE FACTURA FECHA MONTO Bs.

    510 0020 31-08-94 21.475.575,89

    511 0021 30-09-94 23.054.332,95

    512 0022 31-10-94 25-981.101,53

    513 0023 30-11-94 37.818.106,31

    514 0024 31-12-94 33.695.920,63

    515 0025 31-01-95 27.962.375,00

    517 0027 31-03-95 22.063.539,28

    519 0029 31-05-95 28.567.289,44

    520 0030 30-06-95 16.043.989,13

    521 0031 31-07-95 20.561.547,76

    522 0032 31-08-95 29.558.371,32

    523 0033 30-09-95 23.921.049,73

    524 0034 31-10-95 21.267.882,11

    525 0035 30-11-95 28-898.267,12

    526 0036 31-12-95 32.242.586,55

    527 0037 31-01-96 22.203.305,01

    528 0038 28-02-96 30-866.746,05

    529 0039 31-03-96 47.730.779,50

    contrariando así lo dicho por la Administración Tributaria, por consiguiente se rechaza el reparo efectuado por este concepto. Así se declara.

    Con respecto a la comprobación no fehaciente esta Juzgadora al examinar el expediente pudo detallar que, en efecto, la recurrente consignó los originales de las siguientes facturas, sin que fueran rechazadas por la representación del ente exactor:

    FOLIO N° DE FACTURA FECHA MONTO Bs.

    512 0022 31-10-94 25-981.101,53

    514 0024 31-12-94 33.695.920,63

    515 0025 31-01-95 27.962.375,00

    518 0028 30-04-95 23.849.436,20

    519 0029 31-05-95 28.567.289,44

    520 0030 30-06-95 16.043.989,13

    521 0031 31-07-95 20.561.547,76

    522 0032 31-08-95 29.558.371,32

    523 0033 30-09-95 23.921.049,73

    525 0035 30-11-95 28-898.267,12

    527 0037 31-01-96 22.203.305,01

    528 0038 28-02-96 30-866.746,05

    529 0039 31-03-96 47.730.779,50

    Desvirtuando así lo señalado por la Administración Tributaria en este punto. Así se declara.

    Por otra parte observa este Tribunal, que la contribuyente no trajo a los autos del proceso prueba alguna que desvirtuara la afirmación fiscal del tercer punto señalado anteriormente, es decir, no aportó elementos probatorios que demostraran que el rechazo de créditos fiscales por estar a nombre de terceros, resultaba improcedente; razón por la cual, este Tribunal debe confirmar el rechazo de los créditos fiscales ya indicados. Así se declara.

    ii) IMPROCEDENTE EXCLUSIÓN DE LAS CANTIDADES SOLICITADAS POR EXPORTACIÓN DE SERVICIOS (DE LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS GRAVABLES CON ALICUOTA GENERAL).

    Corresponde a este Tribunal pronunciarse sobre la controversia planteada en el caso sub examine que se contrae a determinar si la actividad desarrollada por la sociedad mercantil TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., satisface los requisitos concurrentes que exige el artículo 25 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en concordancia con lo establecido en el artículo 24 de su Reglamento, a los fines de ser considera una empresa exportadora de servicios, y, por la otra, si tal como lo sostiene la Administración Tributaria, la contribuyente debe ser considerada simplemente como una “prestadora de servicios”, de lo cual dependerá la aplicación o no de la alícuota del cero por ciento (0%) del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

    Al respecto, la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RZ-SA-99-500003, de fecha 07 de enero de 2000, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.T. (SENIAT), indicó lo siguiente:

    La actuación fiscal determinó diferencias que se relacionan en cuadros anexos, por cuanto la contribuyente tiene como actividad la prestación de servicios de almacenamiento, custodia, peaje, transporte carga y descarga de bienes muebles, cuyos beneficiarios pueden ser empresas nacionales e internacionales, con domicilio o no en el país. Una vez efectuada la revisión a los registros contables y facturas se determinó para cada período, que la contribuyente emitió factura única por servicios prestados a Interamerican Coal N.V. (...)

    Por su parte, los apoderados judiciales de la contribuyente insisten que los servicios prestados por su representada, indicados en la Resolución impugnada, consisten en actividades ejecutadas en el país, son aprovechadas directamente en el exterior e inherentes a la cadena de exportación del mineral de carbón, cuyo receptor no se encuentra domiciliado en Venezuela.

    Planteada la litis en los términos expuestos, este Tribunal observa:

    Los artículos 1, 13 y 25 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Gaceta Oficial N° 4.793 Extraordinario del 28 de septiembre de 1994) son del siguiente tenor:

    “Artículo 1: Se crea un impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, que grava la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes y servicios, según se especifica en este Decreto, aplicable en todo el territorio nacional, que deberán pagar las personas naturales o jurídicas, las comunidades, las sociedades irregulares o de hecho, los consorcios y demás entes jurídicos o económicos, públicos o privados, que en su condición de importadores de bienes o servicios, habituales o no, de fabricantes, productores, ensambladores, comerciantes y prestadores de servicios independientes, realicen las actividades definidas como hechos imponibles en este Decreto.

    Artículo 13: Las prestaciones de servicio constituirán hechos imponibles cuando se ejecuten en el país, aunque ellos se hayan generado, contratado, perfeccionado o pagado en el exterior. (…).

    Artículo 25: La alícuota impositiva aplicable a la base imponible correspondiente será fijada anualmente en la Ley de Presupuesto y estará comprendida entre un límite mínimo de un cinco por ciento (5%) y un máximo de veinte por ciento (20%). Los bienes de consumo suntuario definidos en el Título VII de este Decreto serán gravados con una alícuota impositiva adicional de diez por ciento (10%) y veinte por ciento (20%), según corresponda.

    Sin perjuicio de lo anteriormente establecido, se aplicará la alícuota impositiva del cero por ciento (0%) a las ventas de exportación de bienes muebles y de prestaciones de servicios, entendiéndose por estas últimas aquellas donde los beneficiarios o receptores de los servicios no tienen domicilio o residencia en el país y siempre que dichos servicios sean exclusivamente aprovechados en el extranjero.

    (Resaltado de este Tribunal)

    De la normativa transcrita se advierte que el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor es un tributo indirecto que grava la prestación de los servicios establecidos en el artículo 1 de la Ley que rige la materia. Asimismo, se observa, en el artículo 13 eiusdem, aspecto relacionado con la vinculación territorial, exigiendo la prestación de los servicios en el país.

    Sin embargo, la ley de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, contempla la posibilidad de que aquellos servicios prestados en el país, tengan como receptor personas (naturales o jurídicas) ubicadas en el exterior, es decir, no domiciliados en Venezuela, y además que tales servicios sean utilizados total y exclusivamente fuera de las fronteras del país, en cuyo caso, tal actividad será gravada con una alícuota impositiva del cero por ciento (0%).

    Ahora bien, visto lo dispuesto por la normativa citada, lo señalado por la Administración Tributaria en el acto impugnado y por los apoderados judiciales de la recurrente, encuentra este Tribunal, a los fines de resolver la controversia planteada, que debe analizar las pruebas aportadas a los fines de determinar si los servicios prestados por la contribuyente resultaban aprovechados en el país o no.

    Observa este Tribunal, que la actuación económica desarrollada principalmente por la sociedad mercantil TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. consiste, incontrovertiblemente, en la prestación de servicios de almacenamiento, custodia, peaje, transporte, carga y descarga de bienes muebles; desplegados, indiscutiblemente, en Venezuela. Sin embargo, como bien expone la recurrente, el hecho de que la totalidad del servicio prestado se ejecute dentro del territorio nacional, no constituye fundamento alguno para desvirtuar su utilización o aprovechamiento en el extranjero, pues, si el servicio fuese ejecutado fuera del territorio nacional no se podría hablar de exportación de servicios, sino de una actividad extraterritorial no sujeta a la ley tributaria venezolana. Razón por la cual considera este Tribunal que la recurrente de autos cumple con el primero de los tres requisitos concurrentes para calificarla como una empresa exportadora de servicios (que se trate de prestaciones de servicios realizadas en el país). Así se declara.

    Con relación al segundo requisito (que los receptores o beneficiarios de los servicios no tengan domicilio o risedencia en Venezuela), este Tribunal observa que, en la Resolución impugnada, la Administración Tributaria se limita simplemente a indicar que los beneficiarios de los servicios prestados por la recurrente “pueden ser empresas nacionales e internacionales, con domicilio o no en el país”, es decir, la Administración Tributaria fundamentó su decisión en “supuestos”, “indicios”, “presunciones”, los cuales fueron desvirtuados por la recurrente, al traer a los autos los siguientes elementos probatorios:

    “Marcado con el número “61” copia certificada del Documento Constitutivo de la empresa INTERAMERICAN COAL N.V., expedida en fecha 23 de abril de 1998, debidamente traducida del idioma neerlandés al idioma español por intérprete público, en cuyo artículo primero se puede leer lo siguiente: '1. La sociedad será denominada ......... Interamerican Coal N.V. ........ 2. estará establecida en Aruba y podrá establecer filiales en otros lugares...........'

    Marcado con el número “62” original de certificación emitida por la Cámara de Comercio e Industria de Aruba, de fecha 11 de septiembre de 1998, firmada por J. L. Montsanto, cuya firma se encuentra certificada por el Director del Departamento Central de Asuntos Jurídicos y Generales de Aruba, licenciado F. de P. Wester y legalizada dicha firma por el Consulado General de la República de Venezuela en Aruba en fecha 17 de septiembre de 1998, en la cual se deja constancia que el día 28 de enero de 1991, quedó registrada en el Registro Mercantil de la Cámara de Comercio e Industria en Aruba, bajo el Nro. 11120, la compañía INTERAMERICAN COAL N.V., con sede en Aruba,”

    Asimismo, a los folios 796 al 809, riela copa simple de la Resolución No. MH/SENIAT/GRTI-RZ/DR-No. 0074/98 de fecha 15 de diciembre de 1998, suscrito por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana donde la misma Administración reconoce el domicilio, en Aruba, de la empresa Interamerican Coal N.V.

    De las pruebas aportadas por la recurrente, se demostró que el domicilio de la empresa INTERAMERICAN COAL N.V. se encuentra ubicado en Aruba, es decir, el beneficiario o receptor de los servicios prestados por la recurrente de autos, no tiene domicilio o residencia en el país, por lo que, a juicio de este Tribunal, se cumple con el segundo de los tres requisitos concurrentes para calificarla como una empresa exportadora de servicios (que los receptores o beneficiarios de los servicios no tengan domicilio o residencia en el país). Así se declara.

    Ahora bien, en lo que respecta a la condición propiamente dicha de que el servicio sea "utilizado o aprovechado exclusivamente en el extranjero", debe resaltarse que la utilización de un servicio es un verbo que se predica del destinatario y se relaciona con el hecho de disfrutar el resultado de la actividad desarrollada por el prestador (este requisito tiene estrecha vinculación -sin confundirse- con la exigencia adicional de la norma en el sentido que los receptores o beneficiarios de los servicios no tengan domicilio o residencia en Venezuela: el producto del servicio debe ser entregado al destinatario para su utilización en el exterior). Así, se observa que la Resolución recurrida señala que la contribuyente emite factura única por servicios prestados a Interamerican Coal N.V., empresa ésta que como quedó demostrado tiene su domicilio en Aruba, por lo que se entiende que aprovecha o utiliza económicamente el servicio que le presta la recurrente de autos (incorporándolo a su giro o actividad) en el exterior, vale decir, se produce su salida definitiva del país (simultáneamente con la mercancía -carbón- respecto a cuya exportación aparece vinculado, y que posteriormente será procesada y comercializada en el extranjero), para su consumo en otro territorio aduanero, condición indispensable para que se configure la alegada exportación de servicios.

    En consecuencia, los servicios prestados por la contribuyente a la empresa Interamerican Coal N.V., que constituyen el objeto del reparo bajo estudio, califican como una exportación de servicios, gravada con la alícuota impositiva especial de cero por ciento (0%), conforme a la normativa contenida en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, pues representan la ejecución de un servicio en el país, a favor de una persona jurídica no domiciliada y con destino a su aprovechamiento o utilización fuera del territorio nacional. Así se declara.

    Por tal motivo debe este Tribunal rechazar por improcedente, el reparo que en este sentido formuló la Administración Tributaria en la Resolución impugnada. Así se declara.

    III) y iV) De la multa impuesta; y de la Reiteración.

    Este Tribunal observa que en el presente caso se sanciona a la contribuyente en base a los artículos 97 y 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto considera la Administración Tributaria la existencia de una disminución ilegítima de ingresos, además del hecho de la omisión de la contribuyente de no presentar la declaración para los períodos agosto hasta diciembre de 1994, enero hasta julio de 1995 y julio y agosto de 1996, razón por la cual se aplicó la circunstancia agravante de la reiteración.

    Ahora bien, antes de entrar conocer de la controversia planteada, debe señalar que, por cuanto se declaró supra la actividad exportadora desplegada por la contribuyente, los reparos formulados por este concepto resultaron improcedentes. Por lo tanto, resultan igualmente improcedentes las multas calculadas en base a los mencionados reparos, debido a que lo accesorio sigue la suerte de lo principal. Así se declara.

    En relación a la multa impuesta de conformidad con lo dispuesto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por el reparo confirmado en el presente fallo, referente al rechazo de créditos por estar soportados en facturas a nombre de terceros, este Tribunal observa que al haberse confirmado el reparo que la originó, de igual modo la multa impuesta resulta procedente, ya que lo accesorio sigue la suerte de lo principal. Así se declara.

    Sin embargo, debe hacerse una referencia especial a las multas impuestas por la no presentación de la declaración para los meses de agosto hasta diciembre 1994, enero hasta julio 1995 y julio y agosto 1996, en lo siguientes términos:

    Quien aquí decide observa que aunque la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante Decisión N° 948 de fecha 13 de agosto de 2008, señaló: “que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos periodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos períodos de imposición, vale decir, mes a mes…”, en virtud de lo cual la Sala reconsideró, “el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas (…) estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen en ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado…”.

    Sin embargo, en fecha 28 de enero de 2009, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia se pronunció respecto a la solicitud de aclaratoria de la Sentencia arriba transcrita, señalando la aplicabilidad en el tiempo del nuevo criterio, que los requerimientos de éste “deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate”.

    En tal sentido, aprecia este Tribunal, que el criterio que se encontraba vigente para el momento de la interposición del Recurso Contencioso Tributario consistía en la aplicación de la sanción por una sola vez en virtud de lo dispuesto en el Artículo 99 del Código Penal, referido al delito continuado (ver, entre otras, sentencia N° 877 del 17 de junio de 2003 y sentencia N° 00474 del 12 de mayo de 2004), por lo tanto, esta sentenciadora considera que, por la no presentación de las declaraciones del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, la Administración Tributaria debía aplicar para el presente caso, por ser incoado su Recurso con anterioridad al cambio de criterio señalado, una sola sanción y con el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento en que se cometió la misma, en aplicación del Artículo 99 del Código Penal. Así se declara.

    Por último, en virtud de la existencia de concurrencia de ilícitos tributarios, sancionados de acuerdo a lo previsto en los artículos 97 y 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, este Tribunal considera procedente la aplicación del artículo 74 eiusdem, es decir, la aplicación de la sanción más grave, aumentada con la mitad de la otra pena. Así se declara.

    v) De la eximente de responsabilidad penal tributaria.

    Por otra parte alegan los apoderados de la contribuyente que si el órgano jurisdiccional considera procedente la aplicación de multas, solicitan como eximente de responsabilidad penal tributaria referida al error de derecho excusable, constituido por el carácter de servicios de exportación prestado por su representada.

    Al respecto este Tribunal observa, que al haberse declarado que la recurrente es una empresa exportadora de servicios, se anularon los reparos y las sanciones impuestas por este concepto, razón por la cual resulta inoficioso referirse a la eximente alegada. Así se declara.

    vi) De la actualización monetaria y los intereses compensatorios.

    La Administración Tributaria al determinar la obligación tributaria a cargo del contribuyente, indicó que, como resultado de la investigación en Impuesto Sobre la Renta, el impuesto a pagar para los ejercicios 1995 y 1996, ascendía a los montos de Bs. 79.654949,56 y Bs. 58.502.526,05, respectivamente, a los cuales se les aplicó la actualización monetaria, arrojando como resultado un impuesto a pagar actualizado de Bs. 280.146.457,60 (ejercicio 1995) y Bs. 111.447.312,12 (ejercicio 1996).

    Asimismo, a juicio de la Administración Tributaria, el impuesto a pagar correspondiente a los ejercicios 1995 y 1996, generaron intereses compensatorios de conformidad con el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, por montos de Bs. 33.428.527,16 y Bs. 17.531.256,97, respectivamente.

    Ahora bien, este Tribunal para decidir sobre la procedencia o no de la actualización monetaria y los intereses compensatorios en el presente caso, acoge el criterio establecido por la Sala Constitucional que declaró la nulidad por inconstitucionalidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 mediante fallo del 14 de diciembre de 1999, y por su aclaratoria dictada el 26 de julio de 2000 y publicada en Gaceta Oficial Nº 5.489 Extraordinario de fecha 22 de septiembre de 2000, quedó establecida la inconstitucionalidad de estos accesorios. En consecuencia, este Tribunal, conforme lo dispuesto en el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos declara la actualización monetaria y el cobro de los intereses compensatorios absolutamente nulos. Así se declara.

    IV

    DECISIÓN

    En base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos J.R.M., G.R.S., E.P.R. y m.C.J., titulares de las cédulas de identidad números 1.732.272, 3.176.590, 6.910.645 y 12.174.028, e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números3.017, 8.933, 29.272 y 68.613 respectivamente, actuando en carácter de apoderados de la empresa TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A., contra:

  6. - La Resolución RZ-SA-99-500002, de fecha 07 de enero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.D.d.S.A.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT) notificada en fecha 11 de enero de 2000, la cual confirma totalmente las Actas de Reparo GRTIRZ-DFC-0098, GRTIRZ-DFC-0099 y GRTIRZ-DFC-0100 de fecha 28 de enero de 1999 levantadas en materia de Impuesto Sobre la Renta y se ordena liquidar a cargo de la recurrente las siguientes planillas:

    EJERCICIO IMPUESTO A PAGAR MULTA Art. 99 C.O.T. MULTA Art. 103 Y 101 C.O.T. MULTA Art. 103 C.O.T. INTERESES MORATORIOS INTERESES COMPENSATORIOS

    1994 87.315.938,00 174.631.875,00 219.919,00 18.495.785,00 188.253.737,00 - ° -

    1995 280.146.458,00 159.309.899,00 41.015,00 - ° - - ° - 33.428.527,00

    1996 111.447.312,00 117.005.052,00 18.616,00 - ° - - ° - 17.531.257,00

    TOTAL A PAGAR ……………………………………………………………………………….……………………………... Bs. 1.187.845.390,00

  7. - La Resolución RZ-SA-99-500003, de fecha 07 de enero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.D.d.S.A.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), notificada en fecha 11 de enero de 2000, la cual confirma totalmente las Actas de Reparo GRTIRZ-DFC-2330, GRTIRZ-DFC-2331, GRTIRZ-DFC-2332, GRTIRZ-DFC-2333, GRTIRZ-DFC-2334, GRTIRZ-DFC-2335, GRTIRZ-DFC-2336, GRTIRZ-DFC-2337, GRTIRZ-DFC-2338, GRTIRZ-DFC-2339, GRTIRZ-DFC-2340, GRTIRZ-DFC-2341, GRTIRZ-DFC-2342, GRTIRZ-DFC-2343, GRTIRZ-DFC-2344, GRTIRZ-DFC-2345, GRTIRZ-DFC-2346, GRTIRZ-DFC-2347, GRTIRZ-DFC-2348, GRTIRZ-DFC-2349, GRTIRZ-DFC-2350, GRTIRZ-DFC-2351, GRTIRZ-DFC-2352, GRTIRZ-DFC-2353 y GRTIRZ-DFC-2354 todas de fecha 18 de enero de 1999 levantadas en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y se ordena liquidar a cargo de la recurrente las siguientes planillas:

    PERIODOS IMPUESTO ACTUALIZADO MULTA INTERESES COMPENSATORIOS

    Agosto 94 4.078.005,00 584.478,00 322.885,00

    Septiembre 94 24.517.443,00 3.747.726,00 1.983.469.00

    Octubre 94 11.342.047,00 1.915.320,00 949.710,00

    Noviembre 94 25.274.342,00 4.618.214,00 2.167.212,00

    Diciembre 94 18.095.421,00 3.571.022,00 1.577.098,00

    Enero 95 28.848.167,00 6.094.282,00 2.594.809,00

    Febrero 95 10.719.857,00 2.420.570,00 951.533,00

    Marzo 95 9.390.658,00 2.271.644,00 843.081,00

    Abril 95 19.234.186,00 4.989.092,00 1.764.960,00

    Mayo 95 14.028.548,00 3.953.565,00 1.323.827,00

    Junio 95 11.614.538,00 3.479.055,00 1.102.326,00

    Julio 95 16.509.496,00 5.249.164,00 1.578.839,00

    Agosto 95 17.267.208,00 5.613.969,00 1.617.277,00

    Septiembre 95 13.862.712,00 4.949.929,00 1.353.951,00

    Octubre 95 21.338.187,00 8.205.192,00 2.134.913,00

    Noviembre 95 19.290.768,00 8.055.348,00 1.992.953,00

    Enero 96 1.162.022,00 571.588,00 131.414,00

    Febrero 96 7.670.321,00 4.143.762,00 905.812,00

    Marzo 96 883.354,00 525.053,00 109.139,00

    Abril 96 10.743.333,00 7.110.082,00 1.405.426,00

    Mayo 96 12.810.049,00 9.545.491,00 1.835.916,00

    Junio 96 12.717.381,00 10.153.591,00 1.905.492,00

    Julio 96 14.111.214,00 11.901.244,00 2.160.644,00

    Agosto 96 21.261.682,00 18.628.551,00 3.293.149,00

    MONTO TOTAL A PAGAR…………..……………………………. Bs. 551.074.712,00

    y, en virtud de la presente decisión se declara:

    1º Se confirma la Resolución No. RZ-SA-99-500002 de fecha 07 de enero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana, emitida en materia de impuesto sobre la renta por concepto de retenciones, correspondiente a los años 1994, 1995 y 1996; pero se ordena a la Administración Tributaria, una vez firme el presente fallo, ajustar las multas impuestas a las motivaciones del presente fallo.

    2º Se anula la Resolución No. RZ-SA-99-500002 de fecha 07 de enero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana, emitida en materia de impuesto sobre la renta por intereses moratorios y compensatorios, liquidados para los años 1994, 1995 y 1996.

    3º Se anula la Resolución No. RZ-SA-99-500003 de fecha 07 de enero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana, emitida en materia de impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor, por concepto de impuesto actualizado, multa e intereses compensatorios.

    La presente decisión tiene apelación en razón de la cuantía controvertida.

    No hay condenatoria en costas procesales a las partes, en virtud de no haber sido ninguna de ellas totalmente vencida en esta causa.

    Publíquese, Regístrese y Notifíquese a la ciudadana Procuradora General de la República de conformidad con lo previsto en los artículos 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, y a la contribuyente, en los términos descritos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

    Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los quince (15) días del mes de abril del 2010.- Año 199º de la Independencia y 151º de la Federación.

    La Juez Provisoria,

    M.Y.C.L.

    La Secretaria,

    K.U..

    La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las 11:57 a.m.

    La secretaria,

    K.U..

    Asunto AF44-U-2000-000005.-

    Asunto Antiguo 1462

    MYC/ar.-

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