Decisión nº PJ0662014000064 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 21 de Abril de 2014

Fecha de Resolución21 de Abril de 2014
EmisorJuzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar
PonenteYelitza Coromoto Valero Rivas
ProcedimientoParcialmente Con Lugar

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS AMAZONAS, BOLÍVAR Y D.A..

Ciudad Bolívar, 21 de abril de 2014.-

203º y 155º.

ASUNTO: FP02-U-2007-000056 SENTENCIA Nº PJ0662014000064

-I-

Visto

con escrito de informes presentados por la recurrente.

Con motivo del recurso contencioso tributario interpuesto ante este Tribunal en fecha 17 de abril de 2007, por el Abogado L.J.V., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 3.027.338, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 63.175, representante judicial de la sociedad mercantil TMACA TRUCKS, C.A., contra la Resolución Nº 0132 de fecha 27 de febrero de 2007, emanada de la Coordinación de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio Caroní del Estado Bolívar.

Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico tributario (v. folios 90 al 97), este Tribunal mediante auto de fecha 11 de junio de 2007, admitió el recurso contencioso tributario ejercido (v. folios 98 al 100).

Estando en la oportunidad procesal para que las partes presentaran sus correspondientes escritos de promoción de pruebas en la presente causa, ambas hicieron uso de tal derecho, siendo admitidas las mismas mediante auto de fecha 11 de julio de 2007 (v. folio 106 al 230).

En fecha 15 de octubre de 2007, se dijo “vistos” al escrito de informes presentado por la sociedad mercantil TMACA TRUCKS, C.A., procediéndose a fijar el lapso de sesenta(60) días continuos para dictar sentencia (v. folio 231 al 234).

En fecha 14 de diciembre de 2007, se dictó auto mediante el cual se difirió el pronunciamiento de la sentencia para dentro de los treinta (30) días de despacho siguientes de dictado dicho auto. (v. folio 235).

En fecha 01 de junio de 2009, se recibió comisión Nº AP31-C-2009-001213, remitida mediante el oficio Nº 153-2009, de fecha 24 de abril de 2009, por el Juzgado Cuarto de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, donde consta la notificación del ciudadano Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela (v. folio 245 al 259).

En fecha 03 de junio de 2009, la Abogada Y.C.V.R., en su condición de Jueza Superior Provisoria, se abocó al conocimiento y decisión de la presente causa (v. folio 260); en esa misma fecha, se dictó auto ordenando agregar la comisión Nº AP31-C-2009-001213 recibida mediante el oficio Nº 153-2009, de fecha 24 de abril de 2009, por el Juzgado Cuarto de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (v. folio 262).

En fecha 02 de julio de 2009, en virtud del abocamiento precedente, se ordenó notificar a las partes del presente proceso, ordenando comisionar al Juez del Juzgado Distribuidor de Municipio del Área Metropolitana de Caracas, a los fines de que practique la notificación al ciudadano Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, asimismo, y al Juez del Juzgado Distribuidor del Municipio Caroní del Segundo Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, para que practique las notificaciones dirigidas a los ciudadanos Sindica Procuradora y Alcalde del Municipio Caroní del Estado Bolívar, así como a la contribuyente TMACA TRUCKS, C.A. (v. folios 263 al 277).

En fecha 14 de agosto de 2009, el Alguacil de este Tribunal dejó constancia de haber enviado por el correo interno de la Dirección Ejecutiva de la Magistratura, los oficios Nº 430, 431 y 432-2007, dirigidos a los ciudadanos Juzgado Distribuidor de Caracas, Fiscal y Contralor General de la República (v. folios 280 al 283).

En fecha 26 de octubre de 2009, el Alguacil de este Tribunal dejó constancia de haber enviado por el correo interno de la Dirección Ejecutiva de la Magistratura DEM, los oficios Nº 1046-2009, Nº 1047-2009, Nº 1048-2009, Nº 1049-2009 y Nº 1050-2009, dirigidos a los ciudadanos Juez del Juzgado Distribuidor de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Contralor General de la República, Juzgado Distribuidor del Municipio Caroní del Estado Bolívar y, Sindica y Alcalde del Municipio Caroní del Estado Bolívar (v. folios 284 al 293).

En fecha 03 de noviembre de 2009, la representación judicial de la empresa TMACA TRUCKS C.A., mediante diligencia solicitó se ratifiquen los oficios correspondientes a las notificaciones de los ciudadanos Contralor General de la República, Alcalde y Sindica Procuradora del Municipio Caroní del Estado Bolívar (v. folios 294, 295).

En fecha 05 de noviembre de 2009, se acordó lo solicitado por la recurrente, a tal efecto, se libraron nuevos oficios (v. folios 296 al 298).

En fecha 08 de enero de 2010, el Alguacil de este Tribunal dejó constancia de haber enviado por el correo interno de la Dirección Ejecutiva de la Magistratura DEM, los oficios Nº 2308-2009 y Nº 2309-2009, dirigidos al Juzgado Distribuidor de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y al Juez del Juzgado Distribuidor de Caroní del Segundo Circuito de esta Circunscripción Judicial (v. folios 299 al 302).

En fecha 09 de marzo de 2010, el Alguacil de este Tribunal dejó constancia de haber entregado el oficio Nº 1052-2009 dirigido al Fiscal General de la República Bolivariana de Venezuela (v. folios 303, 304)

En fecha 11 de marzo de 2010, el Alguacil dejó constancia de haber enviado por el correo interno de la Dirección Ejecutiva de la Magistratura DEM, el oficio Nº 1051-2009 dirigido al Juzgado Distribuidor del Municipio Caroní del Segundo Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, así como de la boleta de notificación librada a favor de la contribuyente TMACA TRUCKS. C.A. (v folios 305 al 308).

En fecha 25 de mayo de 2010, se ordenó agregar la comisión Nº 4030, remitida mediante oficio Nº 10-2465 de fecha 03 de abril de 2010, por el Juzgado Segundo del Municipio Caroní del Segundo Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, en la cual constan las notificaciones de los ciudadanos Alcalde y Sindica Procuradora del Municipio Caroní del Estado Bolívar (v. folios 309 al 324).

En fecha 08 de febrero de 2011, la representación judicial de la contribuyente solicitó las resultas de las notificaciones dirigidas a los ciudadanos Procurador y Fiscal General de la República, Alcalde y Sindica Procuradora del Municipio Caroní; en tal sentido, este Tribunal le aclaró que solo queda pendiente por practicar la notificación del ciudadano Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela (v. folios 326 al 329).

En fecha 09 de marzo de 2011, el Alguacil de éste Tribunal dejó constancia de haber enviado por el Correo interno de la Dirección Ejecutiva de la Magistratura (DEM) el oficio Nº 154-2011, dirigido al Juzgado Distribuidor de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (v. folio 330, 331).

En fecha 21 de julio de 2011, la empresa TMACA TRUCKS, C.A., solicitó se deje sin efecto la notificación del ciudadano Contralor General de la República, en virtud de que ya no es necesaria su notificación de acuerdo con la sentencia dictada en fecha 10 de agosto de 2009 que derogó parcialmente la Ley de Hacienda Pública mediante gaceta oficial Nº 39238, en consecuencia este Tribunal acuerda lo peticionado por la parte actora (v. folio 332 al 334).

Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por el Código de Procedimiento Civil y la Legislación Tributaria para la sustanciación del recurso contencioso tributario, este Tribunal a los fines de motivar el presente fallo, previamente observa:

-II-

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

Mediante P.A. Nº 1071/2005 de fecha 30 de mayo de 2005, emanada de la Unidad de Fiscalización y Auditoría de la Coordinación de Hacienda Municipal del Municipio Caroní se autorizó a la ciudadana E.H., titular de la cédula de identidad Nº 8.930.049, en su condición de Auditor Fiscal adscrita a dicha dependencia, a realizar una investigación a los fines de determinar la verdadera capacidad contributiva de la sociedad mercantil TMACA TRUCKS, C.A., en relación al Impuesto establecido en la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar para el período comprendido entre el 01/11/2004 al 31/10/2005 (v. folio 117).

En fecha 25 de enero de 2006, la funcionaria actuante levantó Acta Fiscal Nº 1595-2005, en la cual se objetó que durante el periodo comprendido entre el 01-11-2004 al 31-10-2005 la empresa TMACA TRUCKS, C.A., LICENCIA N° 2005-1900, se obtuvo ingresos brutos de sus ventas por BOLIVARES NUEVE MIL TRESCIESTOS TREINTA Y TRES MILLONES SETESCIENTOS DOS OCHOCIENTOS OCHENTA Y SIETE EXACTOS (Bs. 9.333.702,887,00) y declaró la cantidad de BOLIVARES UN MIL DOSCIENTOS VEINTICUATRO MILLONES NOVENTA MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y DOS EXACTOS (1.224.090.442,00), quedando una diferencia de BOLIVARES OCHO MIL CIENTO NUEVE MILLONES SEISCIENTOS DOCE MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y CUATRO EXACTOS (Bs. 8.109.12.444,00), lo cual arrojo un REPARO FISCAL por la cantidad de BOLIVARES VEINTISIETE MILLONES QUINIENTOS ONCE MIL NOVECIENTOS TREINTA Y CINCO EXACTO (v. folios 219 al 322).

En fecha 02 de marzo de 2006, la contribuyente presentó el correspondiente escrito de Descargos Administrativos en contra de la referida Acta Fiscal, en el cual alego que: “…no puede tomarse como ingreso bruto de los concesionarios de vehículos el monto de las ventas de los vehículos, sino el equivalente al margen de comercialización o de la comisión que obtienen. Lo contrario tendría un efecto confiscatorio porque se estaría desbordando la capacidad contributiva del administrado; vulnerando de esta manera su derecho a la propiedad e impidiéndole ejercer de manera pacífica y libre la actividad escogida” (v. folios 223 al 225).

En fecha 27 de febrero de 2007, la Coordinación de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio Caroní del Estado Bolívar, dictó la Resolución Nº 0132, en la cual se confirmó el Reparo Fiscal levantado e impuso Multa de conformidad con el artículo 83 literal “d” de la Ordenanza Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, por la cantidad de BOLIVARES CIENTO VEINTIUN MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL CIENTO OCHENTA Y SEIS CON CERO CENTIMOS (Bs. 121.644.186,00). Notificada a la recurrente, el día 13 de marzo de 2007 (v. folios 226 al 229).

-III-

ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE

Que la recurrente como punto previo solicita de conformidad con las previsiones del Artículo 192 del Código Orgánico Tributario, que declare concluido el Sumario y se tenga como invalida y sin efecto legal alguno, la Resolución Nº 0132, de fecha 27 de febrero de 2007, por cuanto la Resolución no se realizó validamente dentro del lapso previsto para decidir; vale decir, antes del 08 de marzo del 2007, sino, el 13 de marzo de 2007.

Que el Acta de la Administración Tributaria Municipal dejó establecido que durante el periodo fiscal 01/11/2004 al 31/10/2005, la recurrente obtuvo ingresos brutos producto de sus operaciones de venta por la cantidad de 9.333.702.887,00 Bs., y no de 1.224.090.442.00 Bs., que fue el monto declarado por la empresa TMACA TRUCKS, C.A., y por lo cual dedujo que la recurrente debió liquidar la cantidad de 47.556.053,00 Bolívares y no 20.044.118.00 Bolívares. Y como consecuencia de ese sofisma se generó un Reparo Fiscal por la cantidad de 27.511.935.00 Bolívares.

Que las operaciones mercantiles que la recurrente ejecuta configuran como de simple concesionaria o comisionista, que ha sido autorizada para la venta de vehículos nuevos, fabricados y/o ensamblados por la transnacional FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A., lo cual fue demostrado mediante el contrato de adhesión autenticado por ante la Notaría Pública. Evidenciando que la contribuyente fue designada para la venta de sus productos, funcionando como intermediaria entre La Planta y El Comprador, teniendo como contraprestación un margen de ganancia que estriba entre 4% y 6% del precio, de donde se desprende el carácter de comisionista alegado en la Formulación de Descargos.

Que la demandante solo se encarga de exhibir los vehículos nuevos en un salón que reúne las exigencias de la transnacional FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A., y promocionarlos para la venta directa a los particulares al precio que ya ha sido señalado por FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A., que es quien tiene la atribución exclusiva y excluyente sobre cualquier otro, para establecer el precio del vehículo y fijar la asignación del margen de comercialización entre el 4% y 6% del precio.

Que la Doctrina y la Jurisprudencia Patria han conceptualizado el término “Ingresos Brutos Gravables”, como aquel que necesariamente debe estar vinculado o que derive de la actividad económica que ejerce determinado contribuyente. En este sentido, las decisiones del Tribunal Supremo de Justicia han estado encaminadas a diferenciar los numerosos casos en que es injusto que se repute como ingresos brutos todo lo que ingresa a determinadas empresas, a los fines de su gravabilidad.

Que los ingresos gravables de las concesionarias de vehículos nuevos, están determinados únicamente por la utilidad bruta obtenida en sus operaciones mercantiles; y como ejemplo de ello en esta ocasión consignó marcada “VI”, conjuntamente con el Escrito de Fundamentación de Descargos, la Exposición de Motivos y la Ordenanza del Municipio B.d.E.A., vigente desde diciembre de 2005.

Que las concesionarias de vehículos nuevos carecen de atribuciones para fijar el precio de venta de los vehículos y el margen de comercialización; entonces, es por demás injusto que se tome como ingresos brutos de la titular de la concesión el monto total de las ventas de unos vehículos que no son de su propiedad, porque sencillamente no se trata de ingresos brutos efectivamente percibidos por la actividad económica u operaciones cumplidas en los términos del artículo 212 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal. El concesionario no le compra el vehículo al cedente con el propósito de venderlo, sino, que solo se constituye en garante del pago del mismo, una vez que el vehículo ha sido despachado y recibido; cuyo ingreso bruto, en este caso, es únicamente el rendimiento que logra en la operación. Vale decir, que el ingreso bruto real de la demandante sólo constituye la cantidad equivalente al margen de comercialización o comisión que obtiene.

Que en el supuesto negado, tuviera la obligación tributaria de pagar el impuesto municipal sobre la base del precio de venta del vehículo nuevo vendido, sería una imposición injusta, abusiva y confiscatoria; en vista que desborda la capacidad contributiva de la administrada; tal como lo ha planteado el Tribunal Supremo de Justicia en sus decisiones obre esta especifica materia.

Que sus declaración ante el ente municipal las produjo bajo los parámetros legales establecidos en el Artículo 213 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, reflejando que ha actuado de buena fe; en consecuencia, no puede llegar a inferir la Administración Tributaria Municipal, que ésta se encuentra incursa en el supuesto sancionatorio previsto en el Artículo 83, Literal D, de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar; por cuanto faltó la intención de omitir algún dato que causare o pudiera causarle a la Administración Tributaria Municipal una disminución ilegitima del impuesto.

Que tratándose de un caso de mera interpretación jurídica, equivalente al error de hecho y de derecho excusable, previsto en el literal 4, del artículo 85 del Código Orgánico Tributario; por lo que la recurrente no es merecedora de la Multa que le ha sido impuesta por la astronómica cifra Ciento Veintiún Millones Seiscientos Cuarenta y Cuatro Mil Ciento Ochenta y Seis Bolívares (Bs. 121.644.186,00).

Que la Multa que le impuso la Administración Tributaria del Municipio Caroní del Estado Bolívar, por Ciento Veintiún Millones Seiscientos Cuarenta y Cuatro Mil Ciento Ochenta y Seis Bolívares (Bs. 121.644.186,00), que es el equivalente al 75% de 162.192.248,00 Bolívares, que obtuvo mediante la multiplicación de 8.109.612.444,00 Bolívares, que a su decir son los Ingresos Brutos no declarados, por el aforo del 2%. Sin embargo, el Tributo Omitido, supuestamente, no es la cantidad de 8.109.612.444,00, sino, la diferencia que resulta entre el monto del Reparo Fiscal y la cantidad liquidada (47.556.053 -20.044.118 = 27.511.935,00. Luego, el 75% de dicha cifra es de Veinte Millones Seiscientos Treinta y Tres Mil Novecientos Cincuenta y Un Bolívares con 25 Céntimos (20.633.951,25). Entonces, cuando la Administración Tributaria Municipal toma la cantidad de 8.109.612.444,00 como “Tributo Omitido”, se trata de un grave error, por cuanto dicha cantidad debe ser apreciada como el “Hecho Imponible No Declarado”, tal y como se interpreta del Artículo 30, Titulo III de la referida Ordenanza vigente. Así las cosas, la sanción pecuniaria objeto del presente recurso, debería haber sido a todo evento, de 20.633.951,25 Bolívares y no de 121.644.186,00 Bolívares.

Que antes de producir la correspondiente decisión sobre el presente recurso, el Tribunal revise la Sentencia Nº 5568 proferida por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 11 de agosto de 2005 y la Sentencia Nº 200, de fecha 19 de febrero de 2004, dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia.

-IV-

PRUEBAS TRAÍDAS A JUICIO

Copia del CONVENIO DE VENTAS entre FORD MOTOR DE VENEZUELA y TMACA TRUCKS, C.A. (v. folios 29 al 52); Copia de la Sentencia Nº 5568, proferida por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 11 de agosto de 2005 (v. folios 61 al 70); P.A. N° 1071/2005 (v. folio 117); Copia Certificada del Registro Mercantil del Acta Constitutiva y Estatutos sociales de la empresa TMACA TRUCKS, C.A., (v. folios 118 al 128); Informe de Preparación e Inventario de Apertura de la empresa (v. folios 12 al 11); Constancia de aceptación de cargo de comisario principal de fecha 24 de septiembre de 2004 (v. folio 132); Constancia de aceptación de cargo de comisario suplente de fecha 24 de septiembre de 2004 (v. folio 133); Depósito de Cuenta Banco Provincial de fechas 2 y 3 de septiembre de 2004 (v. folio 134); Certificación de depósito emitida por el Banco Provincial al Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar – Ext. Puerto Ordaz (v. folios 135 137); Licencia a las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar N° 010664 expedida en fecha 18/01/2005 a la empresa TMACA TRUCKS, C.A. (v. folio 138); Comunicación de fecha 06 de junio de 2006 emitida por la Auditor Fiscal Econ. E.H. a la mencionada empresa Licencia N°2005-1900 (v. folio 139); Declaración con fines fiscales, determinación y autoliquidación de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar de la contribuyente de fecha 25 de noviembre de 2005 (v. folio 140); Venta de Ingresos Brutos Reales obtenidos durante el periodo fiscal comprendido entre el 01/11/2004 al 31/10/2005 de la empresa TMACA TRUCKS, C.A. (v. folio 141); Declaraciones y Pago del Impuesto al Valor Agregado (v. folios 142 al 157); Ventas correspondientes a los meses noviembre y diciembre del año 2004, y enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2005 (v. folios 158 al 186); Balance General al 31 de diciembre de 2005 (v. folios 187 al 199); Estado de Cuenta de Actividades Económicas de fecha 14/02/2005, por un monto de Bs. 61.750,00 emitido por la empresa Segecom Caroní a la recurrente (v. folio 200); Comprobante de Pago por un monto de Bs. 63.750,00 emitido por la empresa Segecom Caroní a la recurrente (v. folio 201); Estado de Cuenta de Actividades Económicas de fecha 14/02/2005, por un monto de Bs. 321.100,00, emitido por la empresa Segecom Caroní a la recurrente (v. folio 202); Copia de la factura 2N y 3N de fechas 10 y 15 de diciembre de 2004, respectivamente (v. folios 203, 204); Copia de Notas de Debito N° 1N-ND de fecha 20-12-2004 emitido por la contribuyente (v. folio 205); Copias de Facturas N° 16-N de fecha 03-03-2005; N° 15-N de fecha 03-03-2005; N° 7-N de fecha 26-01-2005; N° 6-N de fecha 29-12-2004; N° 5-N de fecha 29-12-2004; N° 64-N de fecha 29-12-2004 (v. folios 206 al 215);Estado de Ganancias y Pérdidas del 01/12/2005 al 31/12/2005 (v. folios 217, 218); Acta Fiscal N° 1595/2005 y Cuadro Analítico levantado por la Fiscal Actuante (v. folios 218 al 231); Documento de Revisión de Expediente emanado de la Unidad de Fiscalización y Auditoria de la Coordinación de Hacienda del Municipio Caroní (v. folio 222); Escrito de Descargos formulados por la recurrente (v. folios 223 al 225); Resolución Nº 0132 de fecha 27 de febrero de 2007, emitida por el Coordinador de Hacienda del Municipio Caroní del Estado Bolívar (v. folio 226 al 229). Vistos los documentos probatorios precedentemente descritos, esta Juzgadora en sintonía con el criterio de la Sala Constitucional en sentencia Nº 1307, de fecha 22 de mayo de 2003, mediante la cual se dejó sentado que los actos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad, lo que es característico de la autenticidad; y por ello se encuentran dotados de una presunción de veracidad y legitimidad-característico de la autenticidad-, respecto a lo declarado por el funcionario en ejercicio de sus funciones, la cual puede ser desvirtuada o destruida por cualquier medio de prueba en contrario; dicho carácter auténtico deviene precisamente del hecho de ser una declaración emanada de un funcionario público, con las formalidades exigidas en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por lo que constituyen documentos administrativos, pertenecientes a la “tercera categoría de documentos públicos”, por una parte y por la otra, siendo que las copias simples cursantes en autos tampoco fueron impugnados en forma alguna en el presente procedimiento, este Tribunal en consonancia con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y por autorización expresa del artículo 322 del Código Orgánico Tributario, les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Así se decide.-

-V-

INFORMES DE LA RECURRENTE

Que mediante documentos idóneos ha quedado demostrado en el presente proceso, que TMACA TRUCKS C.A., fue designada por FORD MOTOR DE VENEZUELA S.A., para que ejerciera la actividad de intermediaria entre la mencionada planta y los clientes. De tal manera que las operaciones comerciales que realiza TMACA TRUCKS C.A., es la exhibición de venteas de cosas ajenas, pertenecientes a FORD MOTOR DE VENEZUELA S.A., por lo cual obtiene una ganancia bajo la forma de comisión. Este tipo de transacción que ejecutan las concesionarias de vehículos ha sido analizado por los Tribunales de la República, determinándose para estos casos, que “los ingresos gravables de los concesionarios de vehículos nuevos son únicamente los que representan la utilidad bruta obtenida en sus operaciones mercantiles” según sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nº 5569 de fecha 11 de agosto de 2005; caso RUSTIACO CARACAS C.A. Vs. MUNICIPIO BARUTA DEL ESTADO MIRANDA., y de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, caso C.M., C.A. y NAUTICA AUTOMOTRÍZ C.A.

Que las concesionarias de vehículos nuevos, como ciertamente lo es TMACA TRUCKS, C.A., no son las propietarias de los vehículos que exhiben y venden en sus salones; y por esas mismas circunstancias las concesionarias carecen de atribuciones para fijar los precios de venta de los vehículos nuevos y a su vez, para determinar los márgenes de ganancias o comisiones. Por lo menos en el caso de TMACA TRUCKS, C.A., esta potestad solo le pertenece a FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A. Vale decir, que la planta FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A., entrega los vehículos a TMACA TRUCKS, S, A., en el carácter de concesionarias para que los exhiba y los vendan a un precio que previamente ha sido determinado por dicha planta. Así las cosas, una vez que TMACA TRUCKS, S.A., realiza las operaciones de venta, restituye a FORD MOTOR DE VENEZUELA, C.A., el precio correspondiente de cada vehículo, reteniendo para si, en cada caso, la comisión o margen de ganancia obtenida como contraprestación al servicio. Entonces, es esa comisión precisamente, el ingreso bruto o la utilidad bruta que deviene de sus operaciones mercantiles que ejecuta la recurrente; y en consecuencia, el ingreso bruto gravable de la mencionada compañía; tal y como así lo ha decidido el más alto Tribunal de la República.

Que la Administración Tributaria del Municipio Caroní, refiere en el Tercer Considerando que sirve de motivación a la Resolución Nº 0132 (sic) “Que se evidencia del Acta Fiscal Nº 155/2005 de fecha 25/01/2005, (…) la empresa en referencia obtuvo ingreso brutos productos de sus ventas por la cantidad de Bs. 9.333.702.887,00 y declaró ingresos brutos ante la Administración Tributaria Municipal por un monto de Bs. 1.224.090.443,00 surgiendo una diferencia entre los ingresos brutos declarados e investigados de Bs. 8.109.612.444,00, que al aplicarle los aforos correspondientes, a la contribuyente le fue liquidado conforme a la declaración de ingresos brutos la cantidad de Bs. 20.044.118,00, y de acuerdo a la revisión fiscal realizada debió liquidarse la cantidad de Bs. 47.556.053,00, surgiendo una diferencia entre el impuesto liquidado y el causado de Bs. 27.511.935,00, cantidad esta que constituye el monto del Reparo Fiscal determinado ut supra…”.

Que entonces, ¿de donde deviene la multa de Bs. 121.644.186,00, si la Administración Tributaria Municipal consideró que la diferencia entre el impuesto liquidado y el causado es de Bs. 27.511.935,00? En todo caso la multa sería por la cantidad que resulte de multiplicar Bs. 27.511.935,00 por el 75%, y no, de Bs. 162.192.248,00 por 75%. Porque de acuerdo con lo que expresa la Administración Tributaria Municipal, “debió liquidarse como ingresos brutos la cantidad de Bs. 47.556.053,00 y la empresa declaró Bs. 20.044.118,00”. Entonces lo que en definitiva se aprecia, es primero, que el Reparo Fiscal es contrario a las decisiones del Tribunal Supremo de Justicia; y segundo, que la Administración Tributaria confunde el concepto de “Tributo Omitido” con el de Hecho imponible No Declarado”. A la vez que interpreta erróneamente el artículo 30, Título III de la Ordenanza del Municipio Caroní. El Artículo 36 del Código Orgánico Tributario define al Hecho Imponible, como el presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo, y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria. Luego el monto que se declara ante la Administración Tributaria Municipal como ingreso bruto, es el hecho imponible. Y la cantidad que resulta del aforo aplicable en base al hecho imponible, es el tributo que el contribuyente está obligado a pagar.

Que si la Administración Tributaria Municipal consideró que existe una diferencia entre el impuesto liquidado y el causado de Bs. 27.511.935,00, y esta cantidad es lo que constituye el monto del Reparo fiscal y a la vez, es el Tributo Omitido. Entonces, de conformidad con el Parágrafo Único, letra d) del articulo 83 de la Ordenanza de Impuesto Sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar del Municipio Caroní del Estado Bolívar, la multa del 75% impuesta a la contribuyente, se debió reflejar a todo evento, así Bs. 27.511.935,00 x 75%= Bs. 20.633.951,25; según el tercer “Considerando” o motivación del Resolución Nº 0132, de fecha 27 de febrero de 2007.

Que al folio 4 de la Resolución Nº 0132, se observa que la Administración Tributaria Municipal para decidir sobre el caso planteado por la recúrrete TMACA TRUCKS, C.A., lo hizo bajo la revisión de los argumentos de oposición interpuestos por la sociedad mercantil GUAYANAUTO, C.A., Licencia Nº 16.151; lo cual supone una persona jurídica y contribuyente distinta a TMACA TRUCKS, C.A. De lo que surge necesariamente la presunción de que los argumentos y pruebas presentadas por TMACA TRUCKS, C.A., no fueron analizados para resolver el presente acto administrativo tributario recurrido.

VI-

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Revisados las actas procesales que conformas los autos del presente asunto y analizados los argumentos de las partes, esta Juzgadora observa que la controversia queda circunscrita a determinar la legalidad o no de la Resolución Nº 0132 de fecha 27 de febrero de 2007 dictada por la Coordinación de Hacienda del Municipio Caroní del Estado Bolívar, en la cual se confirmó el Reparo Fiscal levantado a la sociedad mercantil TMACA TRUCKS, C.A., por la cantidad de Bolívares Veintisiete Millones Quinientos Once Mil Novecientos Treinta y Cinco Con 00/100 Ctms. (Bs. 27.511.935,00), equivalentes hoy a Bs. f. 27.511,94 por concepto de impuestos causados y no pagados durante el periodo impositivo que va desde el 01/11/2002 hasta el 31/10/2004, e impuso Multa por la cantidad de Ciento Veintiún Millones Seiscientos Cuarenta y Cuatro Mil Ciento Ochenta y Seis Con Cero 00/100 Ctms. (Bs. 121.644.186,00), equivalentes hoy a Bs. f. 121.644,18.

En tal sentido, se pasará a verificar previamente si la Resolución antes referida resulta inválida y sin efecto legal alguno debido a que operó la caducidad prevista en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario; en caso no serlo, se procederá a analizar si la Administración Tributaria Municipal erró al determinar el Impuesto sobre las Actividades Económicas en contravención a lo previsto en los artículos 112 y 113 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Municipal, por una parte y por la otra, si es procedente el supuesto contenido en el literal 4º del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, respecto a la sanción impuesta a la recurrente de conformidad con el Parágrafo Único, literal d) del articulo 83 de la Ordenanza de Impuesto Sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar.

En orden de ideas, en lo tocante a la caducidad anunciada, afirma la recurrente que fue formalmente notificada del Acta Fiscal Nº 1595/2005, de fecha 25 de enero de 2005, y que de conformidad con lo previsto en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario, presentó el correspondiente escrito de descargos el 2 de marzo de 2006; aún cuando los 25 días hábiles vencían el 08 de marzo de 2006. Y considerando igualmente que fue el 13 de marzo de 2007 cuando la Administración Tributaria Municipal notificó válidamente a la empresa sobre la Resolución impugnada; esta situación muestra la culminación de dicho procedimiento sumario e invalidez del Acta Fiscal Nº 1595/2005 de fecha 25 de enero de 2005, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario.

Al respecto es menester traer a colación las disposiciones contenidas en los artículos 185, 188, 189, 191 y 192 del Código Orgánico Tributario de 2001, que rezan:

Artículo 185. “En el Acta de Reparo emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada.

Parágrafo Único: En los casos en que el reparo a uno o varios períodos provoque diferencias en las declaraciones de períodos posteriores no objetados, se sustituirá únicamente la última declaración que se vea afectada por efectos del reparo.”

Artículo 188. “Vencido el plazo establecido en el artículo 185 de este Código, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del Sumario teniendo el afectado un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa. En caso que las objeciones contra el Acta de Reparo versaren sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el Sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o judicial. (…)”

Artículo 189. “Vencido el plazo dispuesto en el artículo anterior, siempre que el contribuyente o responsable hubiere formulado los descargos, y no se trate de un asunto de mero derecho, se abrirá un lapso para que el interesado evacue las pruebas promovidas, pudiendo la Administración Tributaria evacuar las que considere pertinentes. Dicho lapso será de quince (15) días hábiles, pudiéndose prorrogar por un período igual, cuando el anterior no fuere suficiente y siempre que medien razones que lo justifiquen, los cuales se harán constar en el expediente.

Regirá en materia de pruebas lo dispuesto en la Sección Segunda de este Capítulo.

Parágrafo Único: El lapso previsto en este artículo no limita las facultades de la Administración Tributaria de promover y evacuar en cualquier momento, las pruebas que estime pertinentes.”

Artículo 191. “El Sumario culminará con una Resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria, se señalará en forma circunstanciada el ilícito que se imputa, se aplicará la sanción pecuniaria que corresponda y se intimarán los pagos que fueren procedentes. (…).”

Artículo 192: “La Administración dispondrá de un plazo máximo de un (1) año, contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, para dictar la resolución culminatoria del Sumario.

Si la Administración no notifica válidamente la resolución en el lapso previsto para decidir, quedará concluido el Sumario y el acta invalidada y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en el Sumario.

Los elementos probatorios acumulados en el Sumario así concluido podrán ser apreciados en otro sumario, siempre que así se haga constar en el Acta que inicia el nuevo Sumario y sin perjuicio del derecho del interesado a oponer la prescripción y las demás excepciones que considere procedentes.” (Destacado de este Juzgado Superior).

De lo que se infiere, que si la Administración Tributaria no notifica válidamente la resolución dentro del lapso previsto para decidir, quedará concluido el Sumario y el Acta invalidada y sin efecto legal alguno.

Los elementos probatorios acumulados en el sumario así concluido podrán ser apreciados en otro, siempre que se haga constar en el Acta que inicia el nuevo Sumario y sin perjuicio del derecho del interesado a oponer la prescripción y demás excepciones que considere procedentes.

En efecto, el legislador tributario ha previsto un lapso de caducidad para la notificación valida de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo previsto en el artículo 192 ejusdem. Dado que la norma es clara al señalar la consecuencia jurídica que se origina por el transcurso del plazo máximo de un año, luego del vencimiento del lapso para presentar los descargos, sin que la Administración emita y notifique oportunamente la Resolución final, y esta es, la conclusión del procedimiento y la invalidez del reparo efectuado. Sin embargo, los elementos probatorios acumulados en el sumario caduco, pueden usarse para otro sumario “nuevo” sin violentar el derecho a la defensa del contribuyente

Así las cosas, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 00981 de fecha 07 de octubre d 2.010, caso: Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) en apelación, con Ponencia del Magistrado Dr. Hadel Mostafá Paolini, estableció lo siguiente:

En virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial recurrida y los fundamentos de la apelación interpuesta por la representación en juicio del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), la presente controversia queda circunscrita a decidir respecto a si la Juez a quo incurrió en falsa aplicación tanto del artículo 192 del Código Orgánico Tributario vigente al declarar la caducidad del sumario administrativo, como de los artículos 10, 60, 158 y 254 eiusdem, en lo que se refiere a los lapsos o términos del procedimiento que supuestamente regula a la situación de autos.

Dada la íntima vinculación que tienen los vicios denunciados, pasa esta Alzada a revisar ambos en conjunto y a tal efecto observa:

De la revisión del procedimiento administrativo que se le siguió a la aportante, conforme a las copias certificadas por ella consignadas el 6 de febrero de 2008 junto a su escrito de promoción de pruebas, se observa:

El procedimiento comenzó el 29 de noviembre de 2006 con el levantamiento del Acta de Reparo N° 1706106 emanada de la Unidad Estadal de Administración Tributaria del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista), mediante la cual se le exigió a la contribuyente Escalante San Cristóbal, C.A. el pago de los aportes previstos en el artículo 10, ordinales 1° y 2° de la Ley sobre el INCE.

Posteriormente, en fecha 26 de enero de 2007 la contribuyente presentó escrito de descargos dentro del lapso de veinticinco (25) días previsto en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Ahora bien, observa esta Sala que el referido procedimiento de fiscalización y determinación seguido a la sociedad mercantil Escalante San Cristóbal, C.A., se encuentra previsto en la Sección Sexta del Capítulo III del Código Orgánico Tributario (2001), el cual se encuentra delimitado en sus artículos 185, 188, 189, 191 y 192, que disponen: (sic)…

De la normativa parcialmente transcrita se observa que el referido procedimiento consagra que una vez levantada el acta fiscal los contribuyentes o responsables tienen un plazo de quince (15) días hábiles siguientes a la notificación, para consignar su declaración en caso de no haber sido presentada, corregir la que hubieren presentado o allanarse al pago de las cantidades reparadas; luego, una vez transcurridos estos quince (15) días hábiles, sin que se hubiere presentado la declaración omitida, rectificada o se hubiere producido el pago, la Administración Tributaria dará por iniciado el respectivo sumario administrativo, concediendo a dichos contribuyentes o responsables un plazo de veinticinco (25) días hábiles para que presenten los descargos.

Asimismo, al vencimiento de estos veinticinco (25) días hábiles contará la Administración Tributaria con el plazo máximo de un (1) año dentro del cual deberá tomar su decisión y notificarla, emitiendo de esta manera la Resolución Culminatoria del Sumario; por tales motivos, tanto la decisión como la notificación deben producirse dentro del indicado plazo máximo de un (1) año, computado por días calendarios o continuos, a tenor de lo dispuesto en el artículo 10 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001, contándose, en consecuencia, desde el día siguiente a aquel en que vence el lapso para presentar el escrito de descargos (25 días hábiles) y terminando el mismo día del año calendario siguiente a aquél

. (Resaltado de este Juzgado Superior).

Con fundamento en este criterio jurisprudencial, quien suscribe, advierte que son tres (3) los lapsos que deben computarse en el caso de marras, al momento de verificar si la contradicha Resolución Culminatoria de Sumario fue dictada y notificada válidamente dentro del plazo máximo de un (1) año (vid. sentencias Nº 00615 y 00542, de fechas 08 de marzo de 2006 y 06 de mayo de 2009, respectivamente, casos: Industrias Azucareras, S.A., y Café Continental, C.A., correlativamente, dictadas por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia), los cuales son a saber:

1.) El lapso de quince (15) días hábiles siguientes a la notificación de las Actas Fiscales.

2.) El lapso de veinticinco (25) días hábiles contados a partir del vencimiento de los quince (15) anteriores, para presentar el escrito de descargos y;

3.) El lapso de un (1) año calendario o continuo, contado a partir del vencimiento de los veinticinco (25) días de los descargos.

En atención a ello, al proceder a examinar las actas procesales que integran el presente recurso, se observa: en primer lugar, que corren en los autos, el Acta Fiscal Nº 1595/5005, en la cual se evidencia la notificación fue practicada el día 01 de febrero de 2006, en la sede de la empresa, al Gerente General, conjuntamente con sello húmedo de la misma (v. vlto. del folio 220); de lo que se comprende, que el lapso de los quince (15) días para presentar la declaración omitida y/o rectificar la presentada, y pagar el tributo conforme lo prevé el citado artículo 185 eiusdem, comenzó a transcurrir el día siguiente, es decir, el día 02 de febrero de 2006 hasta el 22 de febrero de 2006, pudiendo la empresa investigada allanarse a los reparos que le fueron levantados en la citada Acta Fiscal.

En segundo lugar, visto que no consta en las actas del expediente que la prenombrada empresa haya decidido allanarse a dichos reparos fiscales, se computa integró el lapso de veinticinco (25 días hábiles) para que la recurrente TMACA TRUCKS C.A., presente su correspondientes Escritos de Descargos, en el sumario aperturado en su contra; teniendo para ello, el lapso comprendido entre el día 23 de febrero de 2006 al 29 de marzo de 2006. De lo que, se evidencia en el contenido de la contradicha Resolución Administrativa el que el ente municipal reconoce que la mencionada contribuyente presentó sus Escritos de Descargos, el día 02 de marzo de 2006, de lo cual se comprende que fueron presentados en tiempo hábil para ello (v. folios 226 al 229).

En tercer lugar, se advierte que en este caso, la fecha de vencimiento para presentar los referidos Escritos de Descargos era el día 29 de marzo de 2006, siendo a partir del día siguiente a esa fecha, es decir, el 30 de marzo de 2006, cuando se inició el plazo máximo de un (1) año para dictar y notificar la Resolución Culminatoria de Sumario respectiva, es decir, que la Coordinación de Administración Tributaria del Municipio Caroní del Estado Bolívar, tenía desde el día 30 de marzo de 2006 hasta el día 30 de marzo de 2007, para cumplir con la disposición prevista en el artículo 192 eiusdem; la cual consta cumplida válidamente debido a que se observa que la contradicha Resolución Culminatoria de Sumario fue dictada el día 27 de febrero de 2007, y notificada a la contribuyente el día 13 de marzo de 2007.

Con fundamento en el análisis precedente, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana, encuentra demostrado que en el presente caso no operó la caducidad del sumario administrativo impugnado, visto que la notificación de la Resolución Nº 0132 de fecha 27 de febrero de 2007, fue realizada a la contribuyente TMACA TRUCKS C.A., dentro del plazo legal previsto en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario de 2001, situación esta que conlleva a declarar la improcedencia del argumento examinado, y así se decide.-

De seguida, siendo que no fue demostrado el argumento de caducidad invocado, se pasa a estudiar los argumentos de fondo señalados por la recurrente.

Es el caso, que la empresa fiscalizada muestra su inconformidad con la forma en que el órgano exactor municipal calculó los ingresos de las ventas de los vehículos nuevos debido a que lo hizo sobre el monto de los ingresos brutos y no sobre el diferencial entre el costo de los mismos y el precio de venta; de lo que se entiende que el debate se centraliza en dilucidar si la Administración Tributaria Municipal incurre en un error al establecer a la empresa TMACA TRUCKS, C.A., como un agente de comercio y no como un comisionista.

Afirma la contribuyente que según las operaciones mercantiles que ejecuta, ella debe configurarse como de simple concesionaria o comisionista, que ha sido autorizada para la venta de vehículos nuevos, fabricados y/o ensamblados por la trasnacional FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A.; lo cual fue perfectamente demostrado mediante el contrato de adhesión.

Que de dicho contrato se evidencia claramente que fue designada por FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A., para la venta de sus productos.

A lo cual adiciona, que la esencia de sus operaciones es la venta de cosas ajenas (vehículos) pertenecientes a FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A.; teniendo como contraprestación un margen ganancial que estriba entre el 4% y 6% del precio, de donde se desprende su carácter de comisionista.

En este sentido, esta Juzgadora considera oportuno analizar y distinguir las acepciones de comisionista y de venta, a los fines de dilucidar la presente controversia.

Así, establece nuestro Código de Comercio en su Artículo 376, lo que a continuación se transcribe:

Artículo 376: “Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente.”

De igual manera, la doctrina ha definido la figura de la comisión mercantil, como un contrato convenido entre dos personas, en el que una de las partes, (comisionista) se obliga a realizar por encargo y cuenta de otra (comitente), una o varias operaciones mercantiles.

Asimismo, el artículo 2, numeral 4 eiusdem, señala:

Artículo 2: “Son actos de comercio, ya de parte de todos los contratantes, ya de parte de alguno de ellos solamente:

…Omissis…

4° La comisión y el mandato comercial.

Con respecto a la venta, el artículo 1.474 del Código Civil establece que:

Artículo 1.474: “La venta es un contrato por el cual el vendedor se obliga a transferir la propiedad de una cosa y el comprador a pagar el precio.”

Visto lo anterior, este Tribunal colige que en el caso bajo análisis, la recurrente pretende tributar, en lo que respecta al Impuesto sobre Actividades Económicas, de manera análoga a como lo hacen los comisionistas o mandatarios mercantiles, cuando la realidad es que, tal y como se evidencia del convenio suscrito por la empresa TMACA TRUCKS, C.A., con la empresa Importadora FORD MOTOR DE VENEZUELA, C.A., (CLÁUSULA “SEGUNDA”), la relación entre ambas es exclusivamente la de comprador y vendedor, vale decir, la recurrente tiene como actividad mercantil o comercial, entre otras, la venta de vehículos automotores, pero no en calidad de consignatario.

Por otra parte, la Cláusula “DECIMA SEXTA” del contrato, señala lo siguiente: “Aun cuando La COMPAÑÍA en principio solo venderá sus productos a sus concesionarios autorizados con la finalidad de que éstos los revendan, se reserva expresamente el a venderlos a empresas destinadas al alquiler de vehículos…”, de los términos establecidos en dicho contrato se evidencia que el Concesionario comprará y revenderá por su cuenta y en su propio nombre los productos de la marca Ford; por lo que, no puede considerarse a la mencionada empresa como comisionista a los efectos del pago del Impuesto a las Actividades Económicas.

Asimismo, este Tribunal del análisis efectuado al contrato celebrado entre la compañía FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A., y TMACA TRUCKS, C.A., observa, que la Cláusula “DECIMA SEPTIMA” establece que:

…DECIMA SEPTIMA: EL CONCESIONARIO conviene en pagar a LA COMPAÑÍA por cada PRODUCTO DE LA COMPAÑÍA que adquiera de ésta, el PRECIO AL CONCESIONARIO establecido por LA COMPAÑÍA para tal producto. Queda expresamente convenido que LA COMPAÑÍA podrá modificar y sin previo aviso el PRECIO AL CONCESIONARIO…

(Resaltado de este Tribunal Superior.).

Visto lo anterior, es importante señalar que nuestro Código de Procedimiento Civil, acoge la antigua m.r. incumbit probatio qui dicit, no qui negat, lo cual significa que cada parte debe probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Por su parte, la doctrina sobre la carga de la prueba, establece que corresponde la carga de probar un hecho a la parte cuya petición (pretensión o excepción) lo tiene como presupuesto necesario, de acuerdo con la norma jurídica aplicable, o expresada de otra manera, a cada parte le corresponde la carga de probar los hechos que sirvieron de presupuesto a la norma que consagra el efecto jurídico perseguido por ella, cualquiera que sea su posición procesal. Por ello, al afirmarse o negarse un hecho, permanece inalterable el ejercicio en mayor o menor grado de la carga de probarlo.

En este sentido, una vez analizadas las actas procesales, puede esta Jurisdicente observar que la recurrente en su escrito, se limita simplemente a alegar que “según las operaciones que ejecuta, ella debe configurarse como de simple concesionaria o comisionista…”, pero sin probar tal carácter de comisionista.

Por remisión del Artículo 332 del Código Orgánico Tributario, se deben observar las reglas del Código de Procedimiento Civil, y en especial, la contenida en su Artículo 12, que señala:

Artículo 12: “Los jueces tendrán por norte de sus actos la verdad, que procuraran conocer en los límites de su oficio. En sus decisiones el Juez debe atenerse a las normas del derecho a menos que la Ley lo faculte para decidir con arreglo a la equidad. Debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de estos, ni suplir excepciones o argumentos de hechos no alegados ni probados. El Juez puede fundar su decisión en los conocimientos de hecho que se encuentren comprendidos en la experiencia común o máximas de experiencia. En la interpretación de contratos o actos que presenten oscuridad, ambigüedad o deficiencia, los jueces se atendrán al propósito y a la intención de las partes o de los otorgantes, teniendo en mira las exigencias de la Ley, de la verdad y de la buena fe.” (Resaltado de este Tribunal Superior.)

Sin embargo, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 0429 de fecha 11-05-04, señaló que el Juez Contencioso Tributario no estaba sometido al artículo 12 del Código de Procedimiento Civil, cuando sostuvo:

Así las cosas, se advierte que el juzgador efectivamente emitió su pronunciamiento respecto de los presuntos motivos sobrevenidos en los que la Administración Fiscal fundamentó el acto recurrido, declarando la improcedencia de tal alegato, y de igual forma decidió el punto relativo al falso supuesto invocado por la actora. Por otra parte, en cuanto a lo dicho por la representante de los intereses fiscales de la República en relación a que el a quo emitió su pronunciamiento sin considerar la sentencia dictada por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, ni las alegaciones invocadas en el escrito de informes presentado por esa representación, debe esta Sala destacar, una vez más, que en el proceso contencioso-administrativo y específicamente el contencioso-tributario, contrariamente a lo que sucede en el proceso civil ordinario regido por el principio dispositivo, el juez goza de plenos poderes de decisión que le permiten apartarse de lo alegado y probado por las partes, pudiendo incluso declarar la nulidad de los actos sometidos a su consideración cuando ellos estuvieren afectados de inconstitucionalidad o ilegalidad, no estando sujeto, por consiguiente, al señalado principio dispositivo regulado en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, no habiéndose configurado error alguno que afectara la concordancia lógica y jurídica que debe existir entre lo alegado por las partes y la sentencia, no puede afirmarse, como sostiene la apelante, que la recurrida haya incurrido en el vicio de incongruencia por omisión de pronunciamiento. Así se decide.

(Resaltado de este Tribunal Superior.)

Por tanto, al no presentarse prueba alguna en el presente caso, que demostrara el carácter de Comisionista de la contribuyente TMACA TRUCKS, C.A., con respecto a la empresa FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A., quien aquí decide, encuentra la actuación de la Administración Tributaria Municipal ajustada a derecho, al tomar como ingresos brutos de la contribuyente el monto total de las ventas de vehículos que son de su propiedad. Así se decide.-

A mayor abundamiento se advierte que en el presente caso, el representante judicial de la recurrente TMACA TRUCKS, C.A., insiste en afirmar en el Capitulo II: referido a las razones de hecho y de derecho en que se funda el recurso (véase el vuelto del folio dos del expediente Judicial), que: “El concesionario no le compra el vehículo al cedente con el propósito de revenderlo, sino que solo se constituye en garante del pago del mismo, una vez que el vehículo ha sido despachado y recibido…”. Ello a pesar de lo dispuesto en el contrato in comento, en cual se establece claramente que la compañía FORD MOTOR DE VENZUELA, S.A., venderá sus productos a sus concesionarios autorizados con la finalidad de que éstos los revendan.

De lo que evidentemente, para quien aquí decide, esto quiere decir, que hay una transmisión de la propiedad del bien que no concuerda con la figura del mandato o la figura de la comisión, independientemente de cuando ocurra el hecho traslativo de la propiedad.

En este sentido, el alega la recurrente que, “…que es por demás injusto que se tome como ingresos brutos de la titular de la concesión el monto total de las ventas de unos vehículos que no son de su propiedad, porque sencillamente no se trata de ingresos brutos efectivamente percibidos por su actividad económica u operaciones cumplidas, en los términos del articulo 212 de la Ley Orgánica del poder publico municipal”. En contradicción a lo anterior, la Alcaldía de Caroní señaló en la Resolución impugnada que: “…la BASE IMPONIBLE, para la determinación y autoliquidación del Impuesto a las Actividades Económicas realizada a la sociedad mercantil TMACA TRUCKS, C.A., LICENCIA 2005-1900, son los Ingresos Brutos, producto de las Ventas de toda clase de vehículo automotor, repuestos y servicios en general, por el movimiento económico de cada mes, representado para los Ingresos Brutos generados por las actividades ejercidas en la Jurisdicción del Municipio Caroní, durante el periodo fiscal comprendido entre el 01/11/2004 al 31/10/2005. De acuerdo a lo establecido en el artículo 40 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar”.

Una vez planteados los argumentos de las partes con relación a este aspecto debatido, quien aquí decide considera oportuno analizar la normativa contenida en la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar del Municipio Caroní del Estado Bolívar, relativa a la constitución de la base imponible de dicho impuesto.

Este Tribunal, deduce que la recurrente TMACA TRUCKS, C.A., tal y como señaló anteriormente, pretende pagar el Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas como si fuera comisionista, a saber, de conformidad con lo tipificado en el artículo 213 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Municipal; es decir, que independientemente de la clasificación que le adjudica la Administración Tributaria según su actividad comercial, esta es, “COMERCIO AL DETAL GRUPO II”, referido a la venta de automóviles, camiones y autobuses, bajo el Código Nº 2-BB, Aforo 2/100, la recurrente afirma que sus ingresos brutos, a los fines de establecer la base imponible para la determinación y liquidación del Impuesto sobre las Actividades Económicas debe estar constituido por las comisiones y porcentajes percibidos y el producto de la explotación de sus servicios, vale decir, que la base imponible ha de calcularse sobre la comisión, porcentaje o margen de comercialización, que obtiene como ganancia sobre cada venta, toda vez que la actividad económica de la mencionada contribuyente, opera en razón de la colocación en el mercado de los vehículos confiados por la empresa Importadora de vehículos de la Marca Ford.

Por otro lado, en los artículos 40, 41 y 42 numeral 1°, de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar de 2002, vigente para la época, se establece lo siguiente:

Artículo 40: “La base imponible que se tomará para la determinación y autoliquidación del impuesto a las actividades económicas, de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar al que se refiere esta Ordenanza, será el movimiento económico de cada mes representado por los ingresos brutos generadas por las actividades ejercidas en la jurisdicción del Municipio Caroní, durante el periodo comprendido entre el 1º de noviembre del año anterior al 31 de octubre del año en curso, conforme a los procedimientos, normas y alícuotas previstas en esta Ordenanza”.

Articulo 41: “A los efectos de esta Ordenanza se entiende por ingresos brutos, todos los ingresos, proventos y caudales que de manera regular, accidental o extraordinaria, recibe una persona natural, jurídica o entidad colectiva que constituya una unidad económica, disponga de patrimonio y que tenga autonomía funcional, por cualquier causa relacionada con las actividades que se dedique siempre que su origen no comporte la obligación de restituirlos en dinero o en especie a las personas de quienes las haya recibido o a un tercero y que no sean consecuencia de un préstamo o un contrato semejante”.

Articulo 42: “Se consideran elementos representativos del movimiento económico que servirán para establecer la base imponible para la determinación y autoliquidación del tributo a pagar por los contribuyentes, entre otros:

  1. Para los establecimientos comerciales, industriales, de servicios o de índole similar, el monto de sus ingresos brutos o ventas.

  2. …Omissis…”. (Resaltado de este Tribunal Superior.)

    Ahora bien, tenemos que el Impuesto Municipal a las Actividades Económicas, tal y como ha sido asentado por la doctrina y la jurisprudencia, es un impuesto indirecto, de carácter general, que se causa por el ejercicio de una actividad comercial, industrial, financiera o de servicios de carácter comercial, en la jurisdicción territorial de un Municipio determinado. No se trata de un impuesto a los ingresos brutos ni a las ventas, aunque el legislador local en la mayoría de los municipios venezolanos, ha escogido como base imponible, el ingreso bruto obtenido por el contribuyente durante un período determinado.

    El concepto de ingreso bruto, no supone una magnitud absoluta sino relativa, pues está íntimamente vinculado a la actividad económica que ejerce el contribuyente, así, por ejemplo, si se trata de una empresa que mueve inventarios, el ingreso bruto está constituido por el total de sus ventas brutas; mientras que, si se trata de un contribuyente que efectúa negocios en nombre de sus clientes, en ningún caso podría admitirse como ingreso bruto, a los fines de su gravabilidad, el monto de las ventas efectuadas, ya que esos bienes vendidos no son propiedad del comisionista, quien sólo recibe el encargo de venderlo y asume la obligación de entregar el precio al comitente, de manera que el ingreso bruto, en este caso, está constituido por la “comisión” o “porcentaje” que por su actividad intermediadora percibe el comisionista o consignatario.

    La Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar de la Alcaldía del Municipio Caroní, vigente rationae temporis, en su articulo 42 numeral 1°, establece como norma general aplicable a las empresas que mueven inventarios, es decir, aquellas en las cuales la base imponible está constituida por el monto total de sus ingresos brutos; mientras que el artículo 213 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Municipal, se refiere precisamente a las excepciones comentadas ut supra, es decir, que en los casos en que el contribuyente “…que perciba comisiones o demás remuneraciones similares, se entenderá como ingreso bruto solo el monto de los horarios, comisiones o demás remuneraciones similares que sean percibidas”.

    Ello se explica, por la necesaria racionalidad y razonabilidad del sistema tributario, ya que no podría exigírsele a esta categoría de contribuyentes, que tributen un monto equivalente o aproximado al mismo que constituyen sus ganancias de cada ejercicio, lo cual supondría necesariamente su cierre y que no pudiesen continuar tributando. Tal situación, comportaría además una violación al postulado constitucional, según el cual, todos deben contribuir al sostenimiento de las cargas públicas según su capacidad económica.

    Sobre el particular, la Sala Constitucional de nuestro M.T., mediante sentencia número 200, de fecha 19 de febrero de 2004, expresó:

    “Vista la falta de presentación por el Síndico Procurador del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo del escrito de informes en la presente causa, pasa esta Sala Constitucional a pronunciarse sobre el mérito de la petición de nulidad por motivos de inconstitucionalidad del artículo 7, numeral 6, y del Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas, de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, y en tal sentido observa que los apoderados judiciales de C.M., C.A., Carabobo Cars, C.A. y Náutica Automotriz C.A. han denunciado que la alícuota de 1, 50% sobre el ingreso bruto que obtienen las referidas sociedades mercantiles es violatoria del principio de no confiscatoriedad consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ya que el legislador municipal no tomó en consideración que compañías como las recurrentes, cuyo objeto comercial es la venta de vehículos, son en realidad concesionarias de las empresas constructoras de dichos vehículos, y por ello mismo, sólo obtienen una ganancia que consiste en un porcentaje o comisión sobre el total del valor o precio de cada automóvil vendido, que oscila entre el 4% y el 6%, lo cual evidencia que el impuesto en referencia, al pechar el precio total de cada venta, está gravando un monto que no se corresponde con el ingreso que efectivamente están percibiendo las recurrentes.

    De las pruebas promovidas en la presente causa, fueron evacuadas y traídas al expediente las siguientes: originales recibos de pago (año 2002) del impuesto de patente de industria y comercio por parte de las sociedades recurrentes; en copia simple las planillas de declaración definitiva de rentas de las compañías recurrentes; informes de Daewoo Motor Venezuela S.A. y de General Motors Venezolana C.A.; copias certificadas de las planillas de la declaración de impuesto sobre la renta (período 2001) de Náutica Automotriz C.A., C.M. C.A.; y constancia de declaración del impuesto sobre la renta (período 2001) de Carabobo Cars C.A.

    En atención a las pruebas producidas, así como a los alegatos de hecho y de derecho esgrimidos por las actoras, tanto en su escrito de nulidad como en su escrito de informes, debe esta Sala examinar el contenido del artículo 7 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, el cual establece: “la base imponible que se tomará en cuenta para la determinación y liquidación del impuesto por patente de industria y comercio, serán los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas y de servicios de índole similar, que se ejerzan o que se consideren en jurisdicción del Municipio Puerto Cabello. Para determinar la base imponible conforme a lo previsto en este artículo, no se permitirá la deducción de ninguno de los ramos que constituyan dicho ingreso, ni de las erogaciones hechas para obtenerlos, ni de ninguna otra deducción que no esté expresamente prevista en esta Ordenanza u otro instrumento jurídico sancionado conforme a esta Ordenanza...”.

    Por su parte, el numeral 6 de dicho artículo 7, al momento de cuantificar la base imponible y la forma de hacer la declaración de los ingresos brutos en el caso de las concesionarias, establece: “Para los agentes comisionistas, el monto de las comisiones causadas y honorarios fijos, que obtengan por causa de su gestión sobre mercancías desembarcadas, embarcadas y demás actividades conexas propias de las operaciones aduaneras realizadas por el Puerto Autónomo de Puerto Cabello, el cual se estimará, a los efectos de esta Ordenanza, en un porcentaje mínimo o equivalente al uno por ciento (1%) sobre el valor declarado en las facturas correspondientes, a las operaciones de importación, exportación y tránsito aduanero que gestionen o tramiten dichos agentes o empresas relacionadas con la actividad”.

    Asimismo, el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza impugnada parcialmente, que completa –en forma inconstitucional según las recurrentes- la disposición antes citada, establece que la alícuota con que se gravará la actividad comercial de las empresas dedicadas a la venta de los bienes antes indicados será del 1,50%, con un mínimo tributable anual de Bs. 90.000, siendo la base imponible prevista en el artículo 7, numeral 6, de la Ordenanza parcialmente impugnada, unida al monto de la referida alícuota, lo que a juicio de las compañías solicitantes de la nulidad, vulnera el principio de no confiscatoriedad de los tributos, enunciado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en los siguientes términos: “no podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio...”, el cual no sólo se erige como un principio fundamental para la legislación y el sistema tributario venezolano, sino también como una garantía insoslayable del derecho a la propiedad, consagrado como un derecho humano fundamental en los artículos 115 del Texto Constitucional y 21 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos.

    Es en ese sentido, que se ha sostenido en la doctrina especializada que dicho principio funciona como un verdadero límite a la potestad tributaria del Estado al momento de imponer gravámenes a la capacidad económica de los particulares, como el propósito de obtener recursos para financiar la actividad de los órganos que integran el sector público y garantizar la prestación eficiente de servicios de interés público, que funciona como una verdadera interdicción de imposición por el legislador de cargas fiscales exorbitantes que hagan nugatorio el libre y efectivo ejercicio del derecho a la propiedad de los sujetos obligados a cumplir con el pago del tributo establecido en la ley; de allí que sea firme (sin que exista un regla precisa para la determinación del límite que no puede ser rebasado por el Estado en ejercicio de su potestad tributaria, correspondiendo la determinación del mismo en cada caso concreto) que un tributo es confiscatorio de la propiedad cuando absorbe una parte sustancial de ésta o de la renta, es decir, cuando priva al sujeto pasivo de la relación tributaria de la posibilidad de usar, gozar, disfrutar y disponer de cualquiera de sus bienes, en desconocimiento de su real capacidad contributiva (ver, R.C.O., Curso de Derecho Financiero, I Derecho Tributario (parte general), 3era edición, Madrid, Civitas, 1999, pp. 83 y 84).

    En el caso de las sociedades mercantiles dedicadas a la venta de vehículos (automóviles) fabricados por otras compañías, como las que actúan en el presente procedimiento de nulidad por inconstitucionalidad, las mismas se desempeñan como concesionarias de las empresas que han construido dichos vehículos, es decir, que aquellas, según el marco contractual que rige este tipo de relaciones comerciales, no adquieren los vehículos a ser ofrecidos en venta para efectuar su comercialización en momento posterior, sino que realizan la venta de dichos bienes por cuenta de sus fabricantes, siendo a éstas compañías a quienes, en principio, pertenece la totalidad del monto o precio exigido y recibido por la venta de cada vehículo, salvo el monto que corresponda a la comisión o el porcentaje sobre dicho precio que, según el contrato de concesión o comercialización celebrado, es la ganancia o ingreso por la operación comercial efectuada de las concesionarias que se encargan de la oferta de los automóviles, cuyos montos son variables, según los informes presentados por las empresas constructoras y cursan en el expediente.

    En efecto, según la prueba de informes evacuada, en el caso del contrato de C.M. C.A. con Daewoo Motor Venezuela S.A., la sociedad recurrente percibe, en su condición de concesionaria de la informante, “la diferencia entre el precio neto concesionario que representa el valor a través del cual adquiere nuestros productos y el precio de venta sugerido a los clientes compradores”, que equivale a una comisión consistente en un porcentaje variable (que va, según el modelo de vehículo, desde el 5% hasta el 13%, según consta en el lista de precios anexa al informe) sobre el precio de venta del bien; mientras que en el caso del contrato mercantil celebrado entre las tres (3) compañías recurrentes con General Motors Venezolana C.A., se informa en sentido similar, que el margen de ganancias de aquellas “varía entre un ocho por ciento [8%] y un quince por ciento [15%], dependiendo del modelo de vehículo de que se trate y sobre un precio sugerido de venta al público, que el concesionario puede o no seguir”, de allí que tanto los precios en que se vendan los vehículos, como el porcentaje o comisión de ganancia establecida contractualmente, son elementos decisivos para la determinación de los ingresos brutos de las sociedades dedicadas en situación de concesionarios a la venta de vehículos.

    En el mismo sentido, para que el impuesto que grava la actividad económica realizada por concesionarias como C.M. C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A. se ajuste a la capacidad económica de las mismas y no haga nugatorio el ejercicio del derecho a la propiedad de las mismas sobre las ganancias o ingresos obtenidos, mediante la vía de comisión, por la venta de bienes (vehículos) propiedad de otras sociedades mercantiles, es menester que la legislación municipal establezca como base imponible el porcentaje total que se ha fijado contractualmente como ingreso de la concesionaria por la venta de cada vehículo, mas no el precio total del bien vendido, pues, en realidad, es sólo dicha comisión y no el precio o valor total del vehículo vendido, la que C.M. C.A., Carabobo Cars C.A., Náutica Automotriz C.A. y cualquier otra sociedad dedica a la actividad comercial de éstas percibe cuando celebra la venta de los vehículos que ofrece en nombre y por cuenta de otras compañías que, al ser sus verdaderas propietarias, son las que reciben como ingreso la mayor parte del precio o valor por el que se negocie cada vehículo.

    A partir de las premisas precedentes, la Sala juzga que la base imponible del impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar (cuya naturaleza y evolución ha sido examinada por esta Sala en fallo n° 3241/2002, del 12-12) establecido por el órgano legislativo del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo en la parcialmente impugnada Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar la constituye, de acuerdo al citado artículo 7, los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas y de servicios de índole similar, que se ejerzan o que se consideren en jurisdicción (sic) del Municipio Puerto Cabello, sin que sea posible deducir ninguno de los ramos que constituyan dicho ingreso, ni las erogaciones hechas para obtenerlos, ni ninguna otra deducción que no esté expresamente prevista en dicha Ordenanza u otro instrumento jurídico sancionado conforme a la misma, lo cual quiere decir que el límite a la exacción de dicha figura tributaria por el Municipio Puerto Cabello, cuyo fundamento constitucional se halla en el artículo 179, numeral 2, de la Carta Magna, lo constituyen los ingresos brutos (sin deducibles) que efectivamente obtengan, en este caso, C.M. C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A., por la venta de automóviles, en su condición de concesionarias de las compañías que se dedican a la fabricación de aquellos.

    Ello quiere decir, que sólo puede tomarse en cuenta para la determinación del monto de la obligación tributaria, el ingreso derivado del porcentaje o comisión que contractualmente se haya fijado, sobre el precio del bien, entre la concesionaria y el fabricante, por la venta de cada vehículo, ya que la cantidad restante percibida, no puede estimarse como ingreso de la concesionario, sino de la sociedad fabricante del bien comercializado, la cual, independientemente de su domicilio, quedaría obligada a cancelar el tributo por el solo hecho de haberse producido el acto de comercio en jurisdicción del Municipio Puerto Cabello, ya que es el lugar donde se produce la interposición en cambio, y no la ubicación territorial o domicilio del sujeto que se beneficia de la actividad comercial, el elemento espacial que integra a su vez el hecho imponible en esta modalidad de impuesto municipal; en tal sentido, mal puede considerarse que la Ordenanza parcialmente impugnada permita a la Administración Tributaria del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo calcular el monto a ser cancelado por concepto de impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar sobre la base del precio total que se indique en la factura que registra la venta de los vehículos (sin tomar en cuenta que el ingreso percibido en realidad es sólo un porcentaje de dicho precio), para así exigirle a sociedades como las recurrentes el pago de dicho tributo sobre la base de un ingreso que en realidad no han percibido, pues corresponde a la compañía fabricante del bien vendido.

    Precisamente, en criterio de la Sala, es ello lo que contempla (y permite interpretar conforme a la Constitución) el artículo 7, numeral 6, de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar, cuando indica que la base imponible en el caso de la actividad comercial realizada por los agentes y las sociedades concesionarias será el monto de las comisiones fijas (entre las que se hallan las establecidas en forma contractual) que dichas compañías perciban por causa de su gestión sobre las mercancías desembarcadas, embarcadas y demás actividades conexas propias de las operaciones aduaneras realizadas por el Puerto Autónomo de Puerto Cabello, el cual (de no acreditarse suficientemente al momento de efectuarse la declaración y pago del impuesto a la actividad económica) se estimará por la Administración Tributaria Municipal, al efecto de la mencionada Ordenanza, en un porcentaje mínimo equivalente al uno por ciento (1%) sobre el valor reflejado en las facturas que registren la respectiva operación de importación, exportación, tránsito aduanero, de gestión o trámite efectuada por dichos agentes o empresas, con lo cual es evidente que la base imponible no la determina el monto total del precio o valor que indican las facturas que registran la operación comercial, sino el porcentaje o comisión que sobre el precio total del bien comercializado perciben, como ingreso real, efectivo, los agentes concesionarios.

    En cuanto a la alícuota fijada por el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello, del 1,50%, con un mínimo tributable anual de Bs. 90.000, la Sala encuentra que tal porcentaje, calculado sobre la base del ingreso efectivo obtenido por vía de comisión sobre el precio de venta de vehículos (y no sobre la base del precio neto de dichas ventas) por las compañías actoras en su condición de concesionarias, no evidencia un menoscabo o imposibilidad de goce y disposición del derecho de propiedad por parte de aquellas sobre los ingresos que obtienen por la actividad económica que realizan, ya que la alícuota indicada no constituye un porcentaje ni siquiera cercano, por ejemplo, a la tercera parte o a la mitad del valor total de los ingresos brutos que constituyen la base imponible gravada mediante la figura tributaria examinada.

    Por tales razones, esta Sala considera que ni el artículo 7, numeral 6, ni el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, contradicen o vulneran los límites que le impone a la potestad tributaria municipal los artículos 115 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; en consecuencia, se declara sin lugar el recurso de nulidad por inconstitucionalidad interpuesto por C.M., C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A., contra el artículo 7 y el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, publicada el 5 de octubre de 2001, en Gaceta Oficial de dicho Municipio, Número Extraordinario, quedando a salvo el derecho de las querellantes a intentar las acciones judiciales que estimen pertinente ejercer, para lograr el restablecimiento de aquellas situaciones jurídicas que consideren hayan sido lesionadas por la interpretación y aplicación contraria a derecho, por parte de la Administración Tributaria del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, de las disposiciones impugnadas en el presente caso. Así se decide.”

    De la sentencia parcialmente transcrita se colige, que en el caso de las ensambladoras que fijan los precios de los vehículos, es que la base imponible del Impuesto de Patente es sobre la comisión y no sobre la totalidad del valor del vehículo que comercializa, es decir, aquellos casos en que los concesionarios realizan las ventas de vehículos por cuenta de sus fabricantes, a quienes les pertenece la totalidad del precio por la venta, exceptuando el monto de la comisión, cual sería el ingreso de dichos concesionarios; pero sin embargo, en el caso anteriormente trascrito, se puede observar una actividad probatoria que tuvo por objeto respaldar tal situación, cosa que no ha ocurrido en el presente procedimiento; lo que hace inferir a este Tribunal, que en el caso de autos, la recurrente realiza como actividad comercial la venta de vehículos por cuenta propia y no de los fabricantes o casa matriz.

    Aunado a lo anterior, la recurrente aduce que además la base imponible es impuesta sin tomar en cuenta la capacidad contributiva del destinatario del tributo, por cuanto, en su criterio, se incluyen unas cantidades provenientes de las ventas de vehículos que no le pertenecen.

    En este sentido, el Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Constitucional, en la misma sentencia antes citada, fijó posición en cuanto a la Garantía de No Confiscatoriedad de los tributos promulgada en nuestra Constitución Nacional, la cual entre otras cosas señala lo siguiente:

    Es en ese sentido, que se ha sostenido en la doctrina especializada que dicho principio funciona como un verdadero límite a la potestad tributaria del Estado al momento de imponer gravámenes a la capacidad económica de los particulares, como el propósito de obtener recursos para financiar la actividad de los órganos que integran el sector público y garantizar la prestación eficiente de servicios de interés público, que funciona como una verdadera interdicción de imposición por el legislador de cargas fiscales exorbitantes que hagan nugatorio el libre y efectivo ejercicio del derecho a la propiedad de los sujetos obligados a cumplir con el pago del tributo establecido en la ley; de allí que sea firme (sin que exista un regla precisa para la determinación del límite que no puede ser rebasado por el Estado en ejercicio de su potestad tributaria, correspondiendo la determinación del mismo en cada caso concreto) que un tributo es confiscatorio de la propiedad cuando absorbe una parte sustancial de ésta o de la renta, es decir, cuando priva al sujeto pasivo de la relación tributaria de la posibilidad de usar, gozar, disfrutar y disponer de cualquiera de sus bienes, en desconocimiento de su real capacidad contributiva (ver, R.C.O., Curso de Derecho Financiero, I Derecho Tributario (parte general), 3era edición, Madrid, Civitas, 1999, pp. 83 y 84).

    (Resaltado por este Juzgado Superior).

    De lo trascrito ut supra podemos ver que el M.Ó.R.d.D. en Venezuela, dejó sentado que se convierte un tributo en confiscatorio, cuando limita al sujeto pasivo a usar, gozar, disfrutar y disponer de su bienes o renta, no tomando en cuenta la capacidad contributiva, detrayendo así una parte sustancial de la misma.

    En este orden, es importante lo establecido por D.J. en su obra “Finanzas Públicas y Derecho Tributario”; Editorial Cangallo; Buenos Aires, Argentina, 1993, página 328, en referencia a lo antes expuesto, según la cual:

    …en ningún otro campo como en esta materia se revela con mayor claridad esta tutela que el Estado Constitucional hace de la propiedad privada, donde no se limita como en otros países igualmente constitucionales, a una garantía formal, sino que quiere tutelar el derecho de propiedad, inclusive en su contenido útil o económico. Es así que la Corte manifiesta que no se puede admitir que por la vía del impuesto el Poder Público o el Poder Legislativo venga a privar a los ciudadanos del derecho de propiedad. El impuesto sería una especie de instrumento usado indirectamente para lograr el mismo fin de la confiscación de bienes, y la Corte expresa que el hecho de adoptar el instrumento no puede permitir tampoco al Congreso privar a los ciudadanos de sus derechos patrimoniales

    . (Resaltado por este Juzgado Superior).

    De igual manera, el Tribunal Supremo de Justicia, en el fallo “Cervecería Polar del Centro”, de fecha 6 de marzo de 2001, estableció lo siguiente:

    “i) El derecho de propiedad pueda encontrarse sujeto a determinadas limitaciones, “...siempre y cuando las referidas restricciones no constituyan un menoscabo absoluto o irracional del aludido derecho de propiedad”, ii) que ”...en el ámbito tributario, la vulneración del derecho de propiedad, se pone de manifiesto cuando, tal como asienta el Tratadista H.V., “ el Estado se apropia indebidamente de los bienes de los contribuyentes, al aplicar un gravamen en el cual el monto llega a extremos insoportables, desbordando así la capacidad contributiva de la persona, vulnerado por esa vía indirecta la propiedad privada, e impidiéndole ejercer su actividad, iii) sostiene además ”que los Poderes Públicos les está prohibido el establecimiento de tributos o sanciones tributarias...que puedan amenazar con absorber una parte sustancial del derecho de propiedad del contribuyente...”.

    Ahora bien, realizado un bosquejo de lo que es el principio de la No Confiscatoriedad, tenemos que el principio de la Capacidad Contributiva contenido en el Artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, establece:

    Articulo 316: “El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos”. (Resaltado por este Juzgado Superior).

    Esta norma, recoge las garantías de justicia, capacidad económica y progresividad, como atributos del sistema tributario. En tal sentido, un tributo o sanción proveniente del incumplimiento de una obligación tributaria atenta contra la garantía constitucional de la capacidad contributiva, cuando no se considera al momento de concebir el tributo o imponer una sanción, una manifestación de riqueza aceptable como reveladora de la capacidad económica de los contribuyentes.

    Así, G.R.S. en el “Libro homenaje a La memoria De Ilse Van Der Velde”, se refiere al principio de capacidad contributiva, y señala que el mismo conduce a dos límites indispensables, como son:

    a) La protección del mínimo vital; es decir, que no tribute o se grave aquellos recursos del ciudadano que se requieran para la subsistencia; y b) que no se destruya ni agreda la fuente de producción, que no se elimine el capital productivo, sino que realmente se preserve, porque ella es la que va a garantizar un funcionamiento posterior no solo del Estado, sino de toda la Nación

    . (Resaltado por este Juzgado Superior).

    La doctrina ha formulado la distinción entre capacidad contributiva absoluta y capacidad contributiva relativa; la primera es la actitud abstracta para concurrir a las cargas públicas, la segunda, es el criterio que ha de orientar la determinación de la concreta carrera tributaria. Cada una de estas especies de capacidad contributiva, se tiene en cuenta en un momento distinto del establecimiento de los tributos. La primera, en el momento de limitación de los presupuestos de hecho, la segunda, en el de la fijación de los elementos de cuantificación de la deuda tributaria.

    La capacidad contributiva se identifica con la capacidad económica, a efecto de contribuir a los gastos públicos en la incorporación de una exigencia lógica que obliga a buscar la riqueza, allí donde la riqueza se encuentra. Ahora bien, ¿En qué se manifiesta esta capacidad? La cuestión es de gran importancia, pues de su solución depende la efectiva limitación que la ley constitucional impone al legislador ordinario al tiempo de escoger los hechos imponibles.

    Existen unos hechos que son de índice inmediato de fuerza económica, que la doctrina llama en general, índices directos de capacidad contributiva, como la posesión de bienes o la percepción de rentas. Estos índices, no suscitan dudas en cuanto a su idoneidad para servir de elemento material de la definición del hecho imponible.

    Otros índices, los llamados índices indirectos, suscitan en cambio mayores perplejidades en el momento de adoptarlos como índices de capacidad contributiva absoluta; son fundamentalmente, la circulación y el consumo de la riqueza. Existen sin embargo, algunos principios orientadores sobre la idoneidad para manifestar capacidad contributiva.

    Uno de ellos, es el que Giardina ha denominado “Principio de la Capacidad Contributiva en la normalidad de los casos”, en el cual:

    El legislador no puede considerar más que la normalidad de los casos. Las hipótesis particulares que se presentan como excepciones a tal regla de normalidad que no pueden ser tenidas en cuenta. En el texto legislativo no se puede formular una casuística analítica y detallada, no se pueden recoger todas las hipótesis que pueden configurarse con referencia a la experiencia posible. El legislador debe dictar una regla que valga para las hipótesis típicas, lo que es extraordinario o anormal no pueden entrar en el cuadro de su apreciación. Si la valoración normativa entre un determinado hecho y la capacidad contributiva se ajusta al desenvolvimiento normal del fenómeno real, puede estimarse que la ley establece el tributo es constitucionalmente legitima. Por el contrario si la situación adoptada como índice revelador de la capacidad, expresa solo en algunos casos la aptitud física presunta, en tanto que en otras no guarda relación alguna con la riqueza del individuo habrá que poner en duda que la deuda tributaria sea compatible con la constitución

    . (Resaltado por este Juzgado Superior).

    El criterio de Giardina, consiste en que: “Basta que dicha capacidad económica exista como riqueza o renta potencial o actual, en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto para que el principio constitucional quede a salvo”.

    En ese orden de ideas, ha señalado la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 22/10/2003, caso: C.A. Seagram de Venezuela, lo siguiente:

    “Bajo estas premisas, se observa que la contribuyente accionante sostiene que “La capacidad contributiva, vinculada con el derecho de propiedad, supone: que los ciudadanos contribuyan mediante tributos de acuerdo a su capacidad económica; que tales tributos se basen en hechos generadores o bases imponibles que sean indicativos de tal capacidad; que para que no se viole el principio de la confiscatoriedad, la detracción del patrimonio del contribuyente sea cuantitativamente racional; y que la base imponible y la alícuota sean reflejo del hecho generador”;

    (...)

    Tal disposición consagra el denominado principio de la capacidad contributiva, que alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. Así, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva, y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de una justicia y razonabilidad en la imposición. Tal capacidad se manifiesta a través de los índices o presupuestos reveladores de enriquecimientos idóneos para concurrir a los referidos gastos, siendo uno de los principales la obtención de rentas que resulten gravables de acuerdo a la respectiva normativa legal

    . (Resaltado por este Juzgado Superior).

    Con fundamento en el criterio jurisprudencial trascrito, se advierte que la denuncia realizada por la empresa TMACA TRUCKS, C.A., hubiera podido examinarse bajo estos criterios, pero este Tribunal debe expresar que la recurrente no trajo al proceso ningún elemento de convicción que demostrara que la cuantía de la tarifa o alícuota, detraía injustamente una porción de su capital al punto de considerarse confiscatoria, y que aunado a lo anterior, dichas alícuotas rompieran con su Capacidad Contributiva o Capacidad Económica como es señalada en el texto Constitucional.

    Así, la Sala Constitucional ha señalado, que la denuncia de violación de la capacidad contributiva debe estar soportada a través de una consistente actividad probatoria, tal y como lo plasmó en fallo número 307 de fecha 06 de marzo de 2001, cuando señaló:

    El efecto confiscatorio es, quizás, uno de los vicios de más difícil delimitación en la dinámica de la actuación tributaria de los Poderes Públicos, entre otras razones, por cuanto existe la posibilidad de que un tributo aisladamente concebido no constituya per se un acto confiscatorio; ahora bien, no puede olvidar esta Sala que la capacidad contributiva del contribuyente es una sola y esta capacidad puede verse afectada por una pluralidad de tributos establecidos por los diferentes niveles de gobierno del sistema federal venezolano. La situación anteriomente descrita, hace que en la mayoría de los casos, para la comprobación de la violación a la garantía de no confiscación se requiera de una importante y necesaria actividad probatoria por parte de los accionantes…

    . (Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior.)

    Volviendo a lo anterior, el Código de Comercio venezolano define al comisionista, como quien ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente. Si bien la legislación venezolana no contiene un concepto de comisión mercantil, el Código de Comercio español (Artículo 244), la define en los términos siguientes: “Se reputa comisión mercantil el mandato, cuando tenga por objeto un acto u operación de comercio y sea comerciante o agente mediador de comercio, el comitente o el comisionista.”

    En los términos analizados, el comisionista es un mandatario mercantil, quien puede actuar en su propio nombre o en nombre de su mandante, pero siempre por cuenta de este último, denominado comitente.

    Para ilustrar este particular, este Tribunal considera necesario invocar el contenido de la sentencia Nº 5586, dictada en fecha 11 de agosto de 2005, por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, cuyo tenor:

    La cuestión que resulta necesario dilucidar a los efectos de la presente causa, es la verdadera naturaleza o condición jurídica tributaria de la contribuyente, como “consignataria o concesionaria”, a los fines de establecer la base imponible que debe ser utilizada para la determinación del tributo municipal de Patente de Industria y Comercio.

    En ese sentido, del contrato de consignación de vehículos, cursante a los folios 223 al 227 del expediente judicial, se evidencia lo siguiente:

    (...)

    SEGUNDA: ‘CHRYSLER’, en su carácter de empresa ensambladora e importadora de vehículos Chrysler, Jeep y Dodge y, a su vez, en su carácter de propietaria de los vehículos que ensambla e importa, conviene en dar en consignación (no en propiedad) de tiempo en tiempo y a su sola discreción, cierto número de vehículos a ‘EL CONCESIONARIO’, el cual deberá actuar como buen padre de familia en la recepción custodia, mantenimiento y exhibición de dichos vehículos.

    TERCERA: ‘EL CONCESIONARIO’ se obliga a poner sus mayores esfuerzos para conseguir compradores de los vehículos que ‘CHRYSLER’ le ha entregado en consignación. Con el envío de cada vehículo en consignación ‘CHRYSLER’ le notificará a ‘EL CONCESIONARIO’ el precio en bolívares que ‘EL CONCESIONARIO’ deberá cancelar a ‘CHRYSLER’ por el mismo, precio que ‘CHRYSLER’ podrá modificar, de tiempo en tiempo, con anterioridad a la fecha en que ‘EL CONCESIONARIO’ le notifique, vía facsímile, que ha negociado el vehículo con un consumidor final y le haya depositado a ‘CHRYSLER’, en efectivo o cheque de gerencia, por lo menos, el treinta por ciento (30%) del precio total de los mismos (…).

    CUARTA: ‘CHRYSLER’ sólo trasmitirá la propiedad del o los vehículos dados en consignación a ‘EL CONCESIONARIO’, una vez que ‘EL CONCESIONARIO’ haya depositado, en efectivo o cheque de gerencia, el precio total de los mismos (…),. Al momento en que ´CHRYSLER’ reciba en su cuenta el precio total del o los vehículos dados en consignación, emitirá la factura a nombre de ‘EL CONCESIONARIO’, emitirá el certificado de origen definitivo y asignará las placas correspondientes a cada vehículo’.

    QUINTA: Queda expresamente entendido que ‘EL CONCESIONARIO’ es la persona jurídica que realizará, en nombre propio, la venta de los vehículos dados en consignación a los consumidores finales y, en consecuencia, es la persona jurídica que prestará a los adquirentes de los vehículos, la garantía de buen funcionamiento de los mismos. ‘EL CONCESIONARIO’ no podrá, bajo ninguna circunstancia y so pena de que ‘CHRYSLER’ resuelva unilateralmente el presente Contrato y el Contrato de Concesionario, facturar a los consumidores finales los vehículos hasta que ‘CHRYSLER’ de conformidad con la Cláusula anterior, no haya previamente transferido la propiedad de los mismos a ‘EL CONCESIONARIO’. A su vez, ‘EL CONCESIONARIO’ no podrá, bajo ninguna circunstancia y so pena de que ‘CHRYSLER’ resuelva unilateralmente el presente Contrato y el Contrato de Concesión, entregar a los consumidores finales facturas provisionales o cualquier otro documento donde se señale que ‘CHRYSLER’ es el propietario del o los vehículos requeridos.

    (…)

    SÉPTIMA: La duración del presente contrato será de noventa (90) días continuos contados a partir de la fecha de la firma del presente Contrato, pudiendo ser renovado por la sola voluntad de ‘CHRYSLER’, manifestada por escrito a ‘EL CONCESIONARIO’, por períodos iguales de noventa (90) días continuos. Al culminar el presente Contrato o cualquiera de sus prórrogas. ‘EL CONCESIONARIO’ se obliga a devolver a ‘CHRYSLER’ todos aquellos vehículos dados en consignación que no se lograron vender en el mismo estado en que les fueron entregados.

    (…)

    NOVENA: Es responsabilidad de ‘EL CONCESIONARIO’ señalarles a cualquier autoridad judicial que intente alguna acción judicial en contra de sus bienes, que los vehículos entregados en consignación por ‘CHRYSLER’ no le pertenecen y en caso de que cualquier acto se lleve a cabo en contra de todos o de algunos de los vehículos dados en consignación, deberá notificarlo inmediatamente a ‘CHRYSLER’ a quien le indemnizará por todos los gastos, incluyendo honorarios de abogados, en que tenga que incurrir para recuperar los vehículos dados en consignación

    .

    A tal efecto, del contrato de consignación anteriormente citado, se evidencia su carácter adhesivo (contrato de adhesión), del cual se desprende notablemente la existencia de un encargo a la contribuyente Rustiaco Caracas, S.A., -distribución de vehículos marca Chrysler- caracterizada por la obligación que asume ésta última (la contribuyente) de buscar compradores de los vehículos que Chrysler de Venezuela L.L.C., le entrega, en un principio, mediante venta directa a la concesionaria o mediante consignación, con lo cual se observa la función de intermediación llevada a cabo por Rustiaco Caracas S.A., la cual debe cumplir conforme a las instrucciones previstas en las cláusulas de dicho contrato de adhesión.

    Al respecto, debe señalarse que la actividad de intermediación cumplida por la contribuyente, no constituye más que una venta de cosa ajena (con autorización de su propietario), la cual como se señaló, puede poseer diversas manifestaciones de comercialización, para facilitar el tráfico comercial, entre las cuales se pueden señalar: la venta directa al concesionario o mediante una consignación, ésta última establecida en forma expresa en la cláusula segunda del contrato de consignación: “‘CHRYSLER’, en su carácter de empresa ensambladora e importadora de vehículos marcas Chrysler, Jeep y Dogde y, a su vez, en su carácter de propietaria de los vehículos que ensambla e importa, conviene en dar en consignación (no en propiedad), (…)”, pues los vehículos con los cuales comercializa Rustiaco Caracas, S.A., en forma exclusiva pertenecen en propiedad a Chrysler de Venezuela L.L.C.

    Ahora, uno de los hechos más relevantes de dicho contrato de consignación es la transferencia de propiedad de los vehículos marcas Chrysler a Rustiaco Caracas, S.A., la cual sólo se materializa con la ocurrencia de tres hechos claramente establecidos en dicho contrato, a saber: a) La ubicación de compradores; b) La obligación de notificar la negociación del vehículo con el consumidor final y, c) Que Rustiaco Caracas S.A., haya depositado en las cuentas de Chrysler de Venezuela L.L.C., la totalidad del precio establecido por este último, tal como lo dispone la Cláusula Tercera del supra transcrito contrato.

    Visto lo anterior, esta Sala considera oportuno citar el contenido de los artículos 376, 379, 385, 386, 389 y 396 del Código de Comercio, cuyos textos disponen:

    Artículo 376.- Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente

    .

    Artículo 379.- Si el negocio encomendado se hiciere bajo el nombre de comitente, los derechos y las obligaciones que produce, se determinan por las disposiciones del Código Civil sobre el contrato de mandato; pero el mandato mercantil no es gratuito por naturaleza

    .

    Artículo 385.- El comisionista debe sujetarse estrictamente a las instrucciones de su comitente en el desempeño de la comisión; pero si creyere que cumpliéndolas a la letra debe resultar un daño grave a su comitente, podrá suspender la ejecución, dándole aviso en primera oportunidad.

    En ningún caso podrá obrar contra las disposiciones expresas y claras de su comitente

    .

    Artículo 386.- El comisionista debe comunicar oportunamente al comitente todas las noticias relativas a la negociación de que estuviere encargado que puedan inducirle a modificar o revocar sus instrucciones

    .

    Artículo 389.- El mandatario mercantil tiene derecho a exigir una remuneración por el desempeño de su encargo. Si no hubiere convenio previo sobre su monto, se estará al uso de la plaza en que se hubiere ejecutado el mandato

    .

    Artículo 395.- Las mercancías o efectos recibidos o comprados por el comisionista por cuenta del comitente, pertenecen a éste y los que expidieren viajan por cuenta y riesgo del comitente, salvo que hubiere convención en contrario

    .

    De todo lo antes expuesto, se evidencia el carácter de comisionista de la contribuyente, pues lo relevante en el presente asunto es que Rustiaco Caracas, S.A., realiza actos de comercio (ventas de vehículos fabricados o importados por Chrysler de Venezuela L.L.C., a consumidores finales), en su propio nombre, pero por cuenta de otro, para cumplir un encargo, que no es otro que la distribución de vehículos marca Chrysler mediante venta a terceros, a cambio de un porcentaje sobre el precio de venta fijado por este último (compañía automotriz), y para llevar a cabo tal fin, la concesionaria o consignataria puede o no comprar los vehículos en forma directa a Chrysler de Venezuela L.L.C., una vez que ya ha negociado con un comprador, pudiendo utilizar sus propios fondos económicos o incluso esperar una provisión de fondos del consumidor final, fondos estos que serán depositados posteriormente en la cuenta de Chrysler de Venezuela L.L.C., y este último transferirá la propiedad a Rustiaco Caracas S.A.

    Esta forma de intermediación en criterio de esta Sala, posee fundamentalmente dos razones a saber: a) Es un mecanismo facilitador del tráfico comercial entre las automotrices y los consumidores finales, pues las concesionarias o consignatarias una vez hecha la negociación con estos últimos, podrían adelantar su capital sin esperar que el consumidor final provea los fondos económicos, y b) Transferir a la concesionaria o consignataria la responsabilidad por el buen funcionamiento y la garantía de servicios.

    Es por ello, que denominar el contrato como concesión o como consignación es indiferente a los fines debatidos, pues en el fondo de dichos contratos siempre subyace una encomienda a cargo de Rustiaco Caracas, S.A., consistente en la venta o distribución en forma exclusiva de vehículos marca Chrysler, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo, se le imponen ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones, así como también un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta del vehículo previamente fijado por la sociedad mercantil Chrysler de Venezuela L.L.C., ahora denominada DaimlerChrysler de Venezuela, L.L.C”. (Resaltado por este Juzgado Superior).

    La sentencia transcrita, evidencia que en ese caso hubo una actividad probatoria demostrativa de las condiciones de venta fijadas por la ensambladora y además se establece claramente la figura de la comisión, cuando se establece que el concesionario “…deberá actuar como buen padre de familia en la recepción custodia, mantenimiento y exhibición de dichos vehículos…”, en otras palabras no hay traspaso de la propiedad al concesionario, aspecto que este Tribunal pasa a analizar de seguidas.

    Del análisis de las pruebas aportadas al proceso, no se le permite establecer a quien suscribe, la existencia de una relación de comisión entre la contribuyente TMACA TRUCKS, C.A., y la casa matriz FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A.; tampoco se puede precisar que la empresa matriz establezca las condiciones absolutas en el funcionamiento del concesionario tanto en su forma de comercializar como en su funcionamiento ordinario, salvo el de la exclusividad absoluta para con la marca automotriz; además, del contrato suscrito entre ambas partes, tampoco se puede apreciar un porcentaje de ganancia o margen de comercialización que haya fijado FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A.; pero sí señala de forma expresa la figura de comprador por parte de la referida recurrente.

    Por lo tanto, no se evidencia que la casa matriz, en este caso la sociedad mercantil FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A.; utilice la figura de la consignación para la comercialización de sus vehículos, ya que se desprende claramente del convenio de ventas suscrito entre la misma y la recurrente, que se acordó entre TMACA TRUCKS, C.A., y FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A., ofrecer a la venta para el consumidor vehículos automotores y/o chasis, así como aquellos repuestos y accesorios que LA COMPAÑÍA fabrique y distribuya en Venezuela. En consecuencia, no se observa en el presente caso la existencia de un contrato de comisión.

    Así, visto que la recurrente durante la etapa probatoria, presentó un contrato suscrito entre la ensambladora y la concesionaria del que se desprende que hay una transmisión de la propiedad de los vehículos entre la ensambladora y la recurrente. En consecuencia, este Tribunal estima que la contribuyente no logró probar el carácter de comisionista que demuestre la contravención a los dispositivos previstos en los artículos 112 y 113 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, y tampoco probó que se le haya violentado su capacidad contributiva o que el impuesto sea de naturaleza tal que lo haga confiscatorio conforme lo consagrado en los artículos 316 y 317 de nuestra Carta Fundamental. Así se decide.-

    Es por ello que este Tribunal desecha la denuncia en cuanto a lo aquí dilucidado por considerarla infundada. Así se decide.-

    De seguida, se pasa a analizar la procedencia o no del error de hecho y de derecho excusable previsto en el numeral 4º del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, pues en opinión de la recurrente, no es merecedora de la sanción prevista en el artículo 83 literal d, de la Ordenanza Sobre Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, por cuanto faltó la intención de omitir algún dato que causaré o pudiera causarle a la Administración Tributaria Municipal una disminución ilegitima del Impuesto. Además, que analizadas las normas jurídicas esgrimidas, así como también las decisiones del más alto Tribunal de la República y las Ordenanzas, ha de inferirse, obviamente que se trata de un caso de mera interpretación jurídica.

    En tal sentido, se observa que el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, establece lo siguiente:

    Artículo 85. “Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:

  3. …Omissis…

  4. El error de hecho y de derecho excusable.

    …Omissis…”. (Resaltado por este Tribunal Superior).

    Al respecto, esta Juzgadora debe señalar que para que esta circunstancia resulte procedente, es necesario que la parte recurrente, pruebe a través de medios idóneos y suficientes si tal hecho hizo imposible el cumplimiento de las obligaciones tributarias ante el Fisco Municipal, no siendo posible así, que la sola invocación de la misma sea capaz de producir efectos por sí sola.

    Por su parte, el error de hecho también eximente de la responsabilidad penal, puede ser conceptual o material, pero en todo caso el error de hecho debe poderse calificar como excusable para que constituya una eximente de responsabilidad penal tributaria. Es conceptual en casos como el referido a la naturaleza o existencia de un hecho que la Ley califica como imponible, pero que el contribuyente no considera como tal, o como el relacionado con el carácter activo o pasivo de una imputación contable. Es material en casos como el error aritmético o de cálculo, el de doble deducción de un mismo gasto, o el equivocado conteo de materias primas o productos al efectuar un inventario.

    Puesto que, en uno y otro caso, el error identificado como la causa de la infracción y siendo debidamente probado por el recurrente, exime de la responsabilidad penal, porque excluye los elementos de falsedad y engaño que son la base del acto doloso o de su presunción. Pero desde luego, no exime del mayor tributo que se deriva de la corrección del error en si mismo. Por su parte el derecho de error excusable, consiste en la equivocada aplicación e interpretación de la Ley o en errores de apreciación en torno a ella. No es excusable el desconocimiento de las normas legales.

    En consecuencia, al no existir en el caso de autos elementos de convicción aportados por parte de la contribuyente TMACA TRUCKS C.A., que demuestren fehacientemente el acaecimiento del supuesto constitutivo que le impidió el cumplimiento tempestivo de sus obligaciones tributarias, máxime cuando se observó que el concesionario colocó como costo en su contabilidad el valor total de los vehículos que comercializa, debiendo con mayor razón en el presente caso, probar a través de medios capaces y aptos que las ventas de tales vehículos se realizaron en condición de consignatario, lo que le imposibilitó el cumplimiento de tal obligación tributaria ante el Fisco Municipal; al no hacerlo, se debe entender que la sola invocación de la referida eximente en el caso subjudice, no es capaz de producir efectos por sí sola, siendo que –como antes se dijo- quedo demostrado que la Administración Tributaria Municipal actuó bajo los parámetros establecidos en la Ley, por tanto, esta Juzgadora se encuentra en el deber de declarar improcedente la solicitud de la misma. Así se decide.-

    Sin embargo, no puede escapar de la atención de esta Juzgadora el cálculo realizado por la Coordinación de Hacienda del Municipio Caroní del Estado Bolívar al momento de establecer la Multa impuesta a la contribuyente TMACA TRUCKS C.A., en la Resolución Nº 0132 de fecha 27 de febrero de 2007 -objeto del presente recurso-, cuyo contenido establece:

    RESUELVE

    ARTÍCULO PRIMERO:..Omissis…

    ARTICULO SEGUNDO: Se le impone a la Sociedad Mercantil TMACA TRUCKS C.A., LICENCIA Nº 2005-1900, una MULTA por la cantidad de BOLIVARES CIENTO VEINTIUN MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL CIENTO OCHENTA Y SEIS SIN CENTIMOS (Bs. 121.644.186,00) por estar incursa en el supuesto sancionatorio establecido en el artículo 83 literal d) de la Ordenanza sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar

    .

    Por su parte, alega la contribuyente que consta que la Administración Tributaria Municipal le impuso a la contribuyente una multa por Bs. 121.644.186,00, que es el equivalente al 75% de 162.192.248 Bolívares, que obtuvo mediante la multiplicación de 8.109.612.444 Bolívares, que a su decir, son los ingresos brutos no declarados, por el aforo del 2%. Sin embargo, el tributo omitido, supuestamente, no es la cantidad de 8.109.612.444, sino la diferencia que resulta entre el monto del reparo fiscal y la cantidad liquidada (47.556.053 – 20.044.118= 27.511.935,00). Luego, el 75% de dicha cifra es de Veinte Millones Seiscientos Treinta y Tres Mil Novecientos Cincuenta y Un Bolívares con 25 Céntimos (Bs. 20.633.951,25).

    Al respecto, el artículo 83 literal d) de la Ordenanza Sobre Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, estatuye lo siguiente:

    Articulo 83: “Serán sancionados en la forma prevista en este articulo, los contribuyentes que:

    a)…Omissis…

    d) Presentasen la declaración del movimiento económico con datos falsos u omisiones debidamente comprobados, causando por ello una disminución ilegitima del Impuesto, con Multa que oscilará entre el cincuenta y cien por ciento (50 y 100%) del tributo omitido”.

    Se observa del Acta de Reparo Nº 1595/2005 de fecha 25 de enero de 2006 (v. folios 219 al 221) cuyo contenido establece:

    PRIMERO: La Empresa TMACA TRUCKS, C.A. LICENCIA Nº 2005-1900, tiene un Reparo Fiscal BOLIVARES VEINTISIETE MILLONES QUINIENTOS ONCE MIL NOVECIENTOS TREINTA Y CINCO EXACTO (Bs. 27.511.935,00).

    SEGUNDO: La Empresa TMACA TRUCKS, C.A. LICENCIA Nº 2005-1900, deberá pagar dicha cantidades la Dirección de Hacienda Municipal en un plazo no mayor de QUINCE (15) DÍAS HABILES, a partir de la notificación de la presente Acta Fiscal, de conformidad con el artículo 185 y 188 del Código Orgánico Tributario vigente.

    De lo que se comprende claramente, y como bien lo denuncia la empresa investigada, la multa que le fue impuesta por el órgano exactor municipal en esa oportunidad, incurre en un error aritmético, pues conforme lo estatuye el artículo 83 literal d) de la Ordenanza Sobre Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, la multa deberá calcularse entre el cincuenta (50%) y cien por ciento (100%) del tributo omitido, es decir, el setenta y cinco por ciento (75%) del monto establecido en el reparo fiscal. De lo que es claro para esta Juzgadora que para el momento de calcular la referida multa, lo correcto era establecerla así:

    Multa: Reparo Fiscal (Bs. 27.511.935, hoy 27.511,94) x Porcentaje de la Sanción (75%) = Bs. 20.663.951,25, hoy Bs. f. 20.664,00

    En consecuencia, en atención al error observado en la Resolución impugnada, este Tribunal procede a modificar la misma, sólo en lo tocante a la sanción impuesta a la contribuyente TMACA TRUCKS, C.A. LICENCIA Nº 2005-1900. Por tal razón, se ordena a la Coordinación de Hacienda del Municipio Caroní del Estado Bolívar, dejar sin efecto legal alguno la contradicha multa y, en su lugar, se emita nueva planilla de liquidación de multa, conforme al monto antes indicado. Así se decide.-

    -VII-

    DECISIÓN

    Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el presente recurso contencioso tributario interpuesto ante este Tribunal en fecha 17 de abril de 2007, por el Abogado L.J.V., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 3.027.338, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 63.175, representante judicial de la sociedad mercantil TMACA TRUCKS, C.A., contra la Resolución Nº 0132 de fecha 27 de febrero de 2007, emanada de la Coordinación de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio Caroní del Estado Bolívar. En consecuencia:

PRIMERO

Se CONFIRMA el Acta Fiscal Nº 1595/2005 de fecha 25 de enero de 2006, levantada a la recurrente por la Auditora adscrita a la Coordinación de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Caroní del Estado Bolívar.

SEGUNDO

Se MODIFICA la Resolución Nº 0132 de fecha 27 de febrero de 2007, emitida por la Coordinación de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio Caroní del Estado Bolívar, solo en lo tocante a la sanción (multa) impuesta, en los términos referidos en el contenido de la presente decisión.

TERCERO

Se EXIME de condenatoria en costas a las partes, en virtud de la naturaleza de la presente sentencia de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código orgánico Tributario, y así también se decide.-

CUARTO

Se ODENA notificar a todas las partes, en especial a los ciudadanos Fiscal General de la República Bolivariana de Venezuela, así como a los ciudadanos Alcalde y Sindica Procuradora del Municipio Caroní del Estado Bolívar, de conformidad con el artículo 153 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Municipal. Líbrense las correspondientes notificaciones.-

QUINTO

Se ADVIERTE a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario, esta decisión admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Publíquese, regístrese y emítase tres (3) ejemplares de la presente decisión, a los fines de dar cumplimiento con las notificaciones antes ordenadas. Cúmplase.-

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., en Ciudad Bolívar, a los veintiún (21) días del mes de abril del año dos mil catorce (2014). Años 203º de la Independencia y 155º de la Federación.

LA JUEZA SUPERIOR PROVISORIA

ABG. Y.C. VALERO RIVAS

LA SECRETARIA

ABG. MAIRA A. L EZAMA ROMERO.

En esta misma fecha, siendo las diez y treinta y siete minutos de la mañana (10:37 a.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662014000064.

LA SECRETARIA

ABG. MAIRA A. L EZAMA ROMERO.

YCVR/Malr/ddac

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