Decisión nº 1355 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 14 de Noviembre de 2008

Fecha de Resolución14 de Noviembre de 2008
EmisorJuzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario
PonenteBeatriz González
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, Catorce (14) de Noviembre de 2008

198º y 149º

ASUNTO : AF43-U-2000-000035

EXPEDIENTE N°: 1603

SENTENCIA DEFINITIVA N° 1355

Vistos con informes de ambas partes.

Se inicia el proceso con el escrito presentado en fecha 27 de octubre de 2002 (folios 1 al 69), por ante Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), por el ciudadano abogado J.A.R.G., venezolano, titular de la cédula de identidad No. 6.307.787 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 22.575, actuando con el carácter de Representante Judicial de la contribuyente TEJIDOS MARBELLA, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el 09-03-1990, bajo el No. 72, Tomo 67-A Sdgo.; a través del cual interpuso formal recurso contencioso tributario en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. SAT/GRTI/RC/DSA/2000-000875 de fecha 17 de agosto de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Seniat), mediante la cual se le determina a la contribuyente por diferencia en el monto de la obligación tributaria y multa conforme a la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos comprendidos entre enero de 1995 hasta diciembre de 1996, por la cantidad total de CINCUENTA Y SIETE MIL CIENTO VEINTICUATRO BOLÍVARES FUERTES CON NOVENTA CÉNTIMOS (Bs. F. 57.124,90) por rechazar la cantidad de Bs. F. 32.511,89 por concepto de créditos fiscales (folios 27 al 54), discriminada así: i) por diferencia de impuesto el monto de Bs. 27.865,80 y ii) multa por omisión de ingresos sancionada con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario, la cantidad de Bs. 29.259,10.

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante auto de fecha 30 de octubre de 2000 (folio 70), donde se recibió el 30-10-2000 y, se le dio entrada mediante auto de fecha 31 de octubre de 2000 (folio 71), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos Procurador y Contralor General de la República, así como al Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (Seniat), que en el décimo (10°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 1994, respecto a la admisión o no del recurso. A tenor de lo dispuesto en el artículo 191 del Código orgánico Tributario de 1994, fue ordenado requerir al ciudadano Gerente Jurídico Tributario del Seniat el correspondiente expediente administrativo.

Las notificaciones de los ciudadanos Contralor y Procurador General de la República, así como al Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional de Integración de Administración Tributaria (Seniat), fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 72, 73 y 74, respectivamente.

Por auto de fecha 30 de julio de 2001 (folios 75 al 77), se admitió el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho.

El 10-10-2001 (folio 78), este Tribunal declaró la causa abierta a pruebas conforme con el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Con fecha 19 de noviembre de 2001 (folio 79), el ciudadano abogado J.A.R.G., actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente, consignó escrito de promoción de pruebas haciendo valer el mérito favorable de los autos, el cual fue ordenado agregar a los autos en fecha 21 de noviembre de 2001 (folio 80).

El día 05 de diciembre de 2001 (folio 81), el Tribunal admitió las pruebas promovidas por la recurrente, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, dejando a salvo su apreciación en la definitiva.

Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto (folio 82) se dejó constancia que al décimo quinto día de despacho, contado desde el día 08-04-2002, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentaran los informes correspondientes.

Con fecha 10 de junio de 2002, la ciudadana abogada J.R.D.P., actuando en su carácter de apoderada judicial de la Administración Tributaria, así como el ciudadano abogado J.A.R.G., actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente, presentaron sus respectivos informes (folios 83 al 159).

El 27-04-2005, la ciudadana abogada RANCY MUJICA, actuando en su carácter de apoderada judicial de la Administración Tributaria, consigna poder que acredita su representación en autos (folios 162 al 165).

En auto de fecha 12 de mayo de 2006 (folio 166), la ciudadana I.C.R., Jueza Titular de este Despacho, se aboca al conocimiento de la causa por auto dictado en la misma fecha y concedió un lapso de tres días de despacho, con fundamento en lo dispuesto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, para que las partes pudieran recusarla por algún motivo legal.

En auto de fecha 18 de mayo de 2007 (folio 167), la ciudadana B.G., Jueza Provisoria de este Despacho, se aboca al conocimiento de la causa ordenando que una vez transcurrido el lapso de diez (10) días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, comenzaría el lapso correspondiente para dictar sentencia en el presente juicio.

Las notificaciones de los ciudadanos Fiscal General de la República, Contralor General de la República, Gerente General de los Servicios Jurídicos del Seniat y Procuradora General de la República, fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 173, 174, 175 y 176.

En fechas 29 de octubre de 2007 y 14 de octubre de 2008 (folios 177 y 181) la ciudadana abogada RANCY MUJICA, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, mediante diligencia solicita que se dicte sentencia.

I

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La representación de la contribuyente fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

Manifiesta la nulidad por ilegalidad de la resolución impugnada como consecuencia de la incompetencia del funcionario que la suscribió, por cuanto a su juicio la ciudadana I.V.Z., en su carácter de Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat, no tenía competencia para ello, ya que actúo con fundamento en la Resolución No. 32 de fecha 29 de marzo de 1995 sobre la “Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (Seniat)” que en su criterio, es una resolución ilegal.

Al respecto argumenta que conforme a lo previsto en el artículo 225 del Código Orgánico Tributario de 1994, le correspondía al Ejecutivo Nacional decretar la creación del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (Seniat), así como determinar su organización interna pues el Código Orgánico Tributario de 1994 no autorizaba delegación de esa potestad, por lo que fue creado el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (Seniat), mediante Decreto Ejecutivo No. 310 de fecha 16 de agosto de 1994, el cual posteriormente fue desarrollado a través del Decreto Ejecutivo No. 363 del 28-09-1994 contentivo del Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, y en su artículo 10 estableció que corresponde al Ministerio de Hacienda dictar las normas necesarias para la organización técnica, funcional, administrativa y financiera del Servicio.

No obstante, el Ministro de Hacienda dictó decreto No. 2.684 de fecha 29 de septiembre de 1994, contentivo del Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, en cuyo artículo 5 autorizó al Superintendente Nacional Tributario para organizar técnica, funcional, administrativa y financieramente el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (Seniat), quien en efecto lo hizo a través del Reglamento sobre Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (Seniat), contenido en la Resolución No. 32 expedida por el Superintendente Nacional Tributario en fecha 29 de marzo de 1995.

Agrega que la Referida Resolución No. 32 fue dictada por el Superintendente Nacional Tributario a pesar que el Código Orgánico Tributario y los Decretos Ejecutivos Nos. 310 y 363 disponían que el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria debía ser creado por el Ejecutivo nacional y organizado por el Ministro de Hacienda, por lo que la Resolución No. 32 es ilegal ya que la delegación efectuada por el Ministro de Hacienda no se encontraba prevista en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 1994, sino en un acto administrativo de efectos generales posterior o sobrevenido de inferior rango y jerarquía, expedido por el Ministro de Hacienda al margen de la Ley.

Sostiene el apoderado judicial de la recurrente que no es posible invocar la facultad delegatoria contenida en el artículo 20 numeral 25 de la Ley Orgánica de la Administración Central, por cuanto dicha norma “…consagra de manera genérica, la facultad de delegación de atribuciones mediante la transferencia del ejercicio de determinadas competencias que un superior jerárquico puede hacer en un funcionario inferior; pero la delegación, en derecho administrativo, debe constar de dos actos, el primero de carácter normativo, constituido por una norma especial de competencia que prevea la facultad de delegación, y el segundo acto que consista en la delegación de esa competencia…”

Por las razones expuestas, solicitó que de conformidad con el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, “…desaplique al caso concreto, las normas contenidas en la Resolución No. 32, por ser violatorias las normas contenidas en los artículos 117, 118 y 119 de la Constitución Nacional…”

En relación a la caducidad del Procedimiento determinativo, manifiesta el apoderado judicial de la recurrente la nulidad absoluta de la Resolución Culminatoria del Sumario impugnada, por haber sido notificada con posterioridad al vencimiento del lapso previsto en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1992, vigente para la fecha de emisión de dicha Resolución, el cual establecía que la Administración Tributaria disponía del plazo de un (01) año, contado a partir del vencimiento del lapso para presentar los descargos, para dictar la resolución culminatoria del sumario. Asimismo, la mencionada norma disponía que si la Administración Tributaria no notificaba válidamente la resolución en el lapso establecido para decidir, quedaría concluido el sumario y el Acta invalidada y sin efecto alguno, al igual que los actos cumplidos en el sumario.

Argumentan que en el texto de la Resolución impugnada expresa que el lapso de 25 días hábiles para formular descargos, culminó el día 16-09-1999, por lo que el día 16-09-2000 culminó el lapso de un año para que la Administración Tributaria notificara válidamente la resolución impugnada.

Agrega que el Acta No. SENIAT/GRTI/RC/DT/00000053 de fecha 04 de septiembre de 2000, a pesar que en su texto expresa que se emitió a fin de “dejar constancia de la Notificación personal de la Resolución” fue realizada de conformidad con el artículo 133 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual es considerado una notificación distinta a la notificación personal, ya que se realiza por constancia escrita entregada por un funcionario de la Administración Tributaria en el domicilio de la contribuyente o responsable.

Aduce que conforme al artículo 134 del Código Orgánico Tributario de 1994, las notificaciones que no sean practicadas personalmente, sólo surtirán efectos después del décimo día hábil siguiente de verificada, por lo que el Acta No. SENIAT/GRTI/RC/DT/00000053 del 04-09-2000 comenzó a surtir efectos el “undécimo día hábil siguiente, es decir el 19 de septiembre de 2000”, por lo que el lapso para decidir y notificar validamente la resolución culminatoria del sumario precluyó el 16-09-2000, evidenciándose que desde la fecha en que venció el lapso para presentar el escrito de descargos hasta la fecha de notificación de la Resolución impugnada transcurrió el lapso de un año que establecía el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, quedando la Resolución impugnada y el Acta de Reparo nulas y sin efecto alguno.

Con respecto a la nulidad por ilegalidad e inconstitucionalidad de la resolución impugnada por violar el derecho a la defensa de la recurrente, el apoderado judicial de la contribuyente alegó que la negativa por parte de la Administración Tributaria de admitir la prueba de experticia contable sobre las facturas objeto del rechazo con fundamento al artículo 451 del Código de Procedimiento Civil, violó el derecho a la defensa de la contribuyente, por cuanto en el escrito de descargos se expresó que los puntos sobre los cuales debería efectuarse la prueba de experticia era “la verificación y constatación de la presentación de dichas facturas, así como sus montos y declaración”.

Argumenta que la prueba de la experticia contable era pertinente y necesaria, pues tal y como se evidencia de la propia acta de fiscalización, existen graves diferencias numéricas que fueron reconocidas por la Administración Tributaria en la resolución culminatoria del sumario.

Agrega que la Administración Tributaria al violarle el derecho a la defensa de la recurrente, le cercenó el derecho de probar el vicio de falso supuesto denunciado en el escrito de descargos, por lo que la resolución impugnada es nula de nulidad absoluta conforme al artículo 19 numeral 1 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativos, en concordancia con el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Esgrime el abogado de la recurrente que la resolución impugnada es nula por ilegalidad, por cuanto la Administración Tributaria con fundamento al artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, rechazó los créditos fiscales indicados en la resolución impugnada, los cuales fueron deducidos por la contribuyente en los períodos fiscalizados, por cuanto las facturas no cumplían con todos los requisitos establecidos en el literal K del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor.

Al respecto considera que entre los múltiples deberes formales que la Administración Tributaria les ha impuesto a los contribuyentes, se encuentra los deberes de facturación establecidos y regulados por la derogada Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y, posteriormente, por la vigente Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, la cual exige a los contribuyentes repercutir el impuesto que grava la operación a través de una factura, cuyos términos no arrojen duda alguna sobre la veracidad de su contenido, y por tanto, el derecho del contribuyente destinatario de la factura , a la deducción de las cuotas de impuesto soportadas en esa operación comercial.

Agrega que el riguroso formalismo impuesto por la ley a los deberes de facturación no puede llevar al absurdo de hacer prácticamente imposible o excesivamente difícil el ejercicio del derecho a la deducción de la cuota soportada, asimismo considerar a la factura como medio de prueba único y exclusivo para la demostración del derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor soportadas, implica una limitación injustificada a una de las facultades esenciales que derivan del derecho a la defensa, al debido proceso, así como los principios de racionalidad tributaria y capacidad económica.

Expone que “…la problemática de la existencia de créditos fiscales desde el punto de vista probatorio, se presenta cuando la Administración le atribuye a la factura completa la categoría de prueba tasada de valoración, en el entendido de que sólo aquellas facturas o documentos equivalentes que cumplan con los requisitos legales o reglamentarios, podrán otorgar el derecho a la deducción de las cuotas de impuesto soportadas, fundamentándose para ello en el único aparte del artículo 33 de la Ley de ICSVM…”

Posterior a la transcrición de citas doctrinarias manifiesta que si bien es cierto que la factura constituye la prueba plena de la existencia del crédito fiscal al punto de liberar a la Administración de realizar cualquier otra verificación, no debe entenderse como el medio único y exclusivo para acreditar dicha circunstancia.

Destaca que lo importante a los fines de la deducción de créditos fiscales, no es que factura reúna todos los requisitos legales, sino que efectivamente el contribuyente haya soportado la carga impositiva en la compra de bienes y servicios y que este hecho pueda ser perfectamente comprobable a través de todos los medios de prueba admitidos en derecho, ya que la factura no constituye un requisito de admisibilidad de los créditos, sino que se trata de un documento utilizado para el control fiscal, cuyo incumplimiento acarrea la imposición de sanciones.

Alega el apoderado judicial de la recurrente la nulidad por ilegalidad de las multas impuestas con fundamento en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por considerar que las mismas fueron impuestas por un supuesto incumplimiento de deberes formales, referidos a la omisión de una formalidad en las facturas, exigidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, específicamente a la falta de señalamiento en dichas facturas del número de Inscripción Fiscal del adquiriente, requisito establecido en el literal k del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Señala que las multas fueron impuestas sobre la base del resultado, de manera automática, sin que la Administración constatara previamente si la conducta observada por los contribuyentes era o no culpable, ya que la Administración Tributaria antes de imponer las multas, está obligada a comprobar la culpabilidad de los contribuyentes, pues el incumplimiento de los deberes formales, como ilícito tributario, supone y exige necesariamente la concurrencia del dolo o culpa en el autor de la infracción.

Argumenta que cuando la Administración Tributaria impone las multas sin haber comprobado debidamente la conducta culpable de los contribuyentes, incurre en ilegalidad y vicia de nulidad su decisión, pues no aplicó la norma contenida en el artículo 73 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que a juicio del apoderado judicial de la recurrente considera que sus afirmaciones están reforzadas en el artículo 79 literal c del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual contempla como eximente de responsabilidad penal tributaria el error de hecho y de derecho.

De manera subsidiaria opone el abogado de la recurrente la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal c del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, relativa al error de hecho y de derecho.

Al respecto, expone que la contribuyente incurrió en un error de derecho en la aplicación de las normas que establecen los requisitos y formalidades en las facturas exigidas por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y su Reglamento, por cuanto desde la vigencia de la mencionada ley, surgieron en la colectividad y en los contribuyentes una serie de dudas no sólo en la aplicación del tributo y a la cualidad de los distintos entes económicos como sujetos pasivos del mismo, sino también en las formalidades que debían cumplirse en las facturas y registros exigidos.

Asimismo, el apoderado judicial de la recurrente alega la nulidad de las sanciones impuestas por violación del principio de proporcionalidad, pues la Administración Tributaria irrespetó los límites sustantivos del poder discrecional consagrado en el artículo 98 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto no tomó en cuenta las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 2 y 4 del artículo 85 ejusdem, a saber: a) no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad y b) no haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (03) años anteriores a aquel en el que se cometió la infracción.

El representante de la recurrente manifesta la nulidad de las multas impuestas por contravención, por cuanto “…la omisión de los ingresos, se origina en reparos que son improcedentes…”

Subsidiariamente señala lo siguiente:

  1. “…La nulidad por ilegalidad de las multas impuestas a la contribuyente, por cuanto “…la Administración Tributaria decidió imponer dichas multas, sobre la base del resultado, de manera automática y si se quiere irreflexiva, sin que la Administración constatara previamente si la conducta observada por la contribuyente era culposa o dolosa…”

  2. “…Para la hipótesis negada de que ese Juzgado desestimara los anteriores argumentos y estimase que las normas de (sic) Código orgánico Tributario si autorizan la imposición automática de sanciones sobre la base de resultado, es decir, que consagran un supuesto de responsabilidad objetiva…”, solicita la desaplicación de “las aludidas normas” por ser violatorias del principio constitucional de culpabilidad , de conformidad con lo dispuesto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil y en consecuencia se declare la nulidad de las multa recurridas por ausencia de base legal.

  3. Alega la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal c del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, que se refiere al error de derecho excusable.

  4. La nulidad de las sanciones impuestas por la violación del principio de proporcionalidad, por cuanto tomando en consideración las circunstancias atenuantes, las multas deben ser aplicadas en su límite inferior.

  5. Se proceda a reducir el monto de las multas impugnadas en proporción directa a la disminución que experimenten los reparos tributarios.

    Esgrime el abogado de la recurrente que la resolución impugnada es nula por adolecer del vicio del falso supuesto, por cuanto la Administración Tributaria al “…haber reconocido un error material de cálculo en el Acta Fiscal No. GRTI/RC/DF/1050-000975 de fecha 22 de julio de 1999 y de haber supuestamente subsanado en la resolución culminatoria dichos errores, no puede bajo ninguna circunstancia confirmar el contenido de dicha acta, sin incurrir en falso supuesto…”

    Finalmente, solicita que se declare con lugar el recurso contencioso tributario con todas las consecuencias que de tal declaratoria se deriven.

    En el escrito de informes, el abogado de la recurrente ratifica todas las delaciones esgrimidas en el recurso contencioso tributario.

  6. La República

    Por su parte, la representante de la Administración Tributaria en su escrito de informes ratificó todos los fundamentos fácticos y jurídicos de la resolución recurrida, confirmando sus términos de la siguiente manera:

    En cuanto al vicio de la incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat y del funcionario que suscribió el acto objeto de impugnación, manifiesta que sólo la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y las leyes puede atribuir competencia a los órganos de la Administración Pública.

    Destaca que “…la representación legal de la contribuyente, procede a indicar una serie de alegatos de incompetencia, tanto de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, así como de la funcionaria que suscribió la Resolución de Imposición de Sanción, sin concretar el porqué esa Gerencia era incompetente o porqué la funcionaria actuante no podían emitir el acto recurrido.

    Posterior a la transcripción de citas doctrinarias y jurisprudenciales, esgrime que ”…para que se declare la nulidad absoluta de un acto de la Administración Tributaria por incompetencia del funcionario que lo dictó, ésta debe ser entendida como aquella notoria, clara, evidente o grosera, y la rigurosidad de tal interpretación se deduce de la máxima que explica que las nulidades absolutas son excepcionales. Así pues, en los casos en los cuales se presente el vicio de incompetencia, sea porque el funcionario no tenía competencia en la materia o territorio de que se trate, sea porque teniéndola, se extralimitó es el ejercicio de las atribuciones que tenía conferidas, tal incompetencia legal no produce siempre las mismas consecuencias, por lo que determinar lo manifiesto de la incompetencia se presenta como una cuestión de hecho y de interpretación. Así en los supuestos en los cuales el funcionario ejerce competencias que no le corresponden porque están asignadas a otros Organos (sic), sería evidente una incompetencia directa, y por lo tanto, manifiesta y afectada de nulidad absoluta…”

    Luego de extensas consideraciones relacionadas con la constitucionalidad de los actos de contenido normativo o de actos administrativos que regulan la organización de la administración tributaria, como sería el caso de la Resolución 32 de fecha 24 de marzo de 1995 emanada de la Superintendente Nacional Tributario, concluye que tanto el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, como los funcionarios adscritos a la Gerencia a su cargo, sí tienen competencia para actuar en los procedimientos de investigación fiscal y dicha competencia no colide con las disposiciones de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, por lo que -en su opinión- la actuación del citado Gerente Regional y los funcionarios que suscribe en los actos recurridos no se encuentra viciada de nulidad, por lo que solicita desestimar tanto el argumento sobre la desaplicación de la referida Resolución No. 32 como el de la incompetencia de la Gerencia Regional y del funcionario que suscribió el acto recurrido

    Asimismo, destaca que la instancia por la cual la contribuyente debió plantear su pretensión de nulidad de la citada Resolución No. 32 es el Tribunal Supremo de Justicia a quien le corresponde por mandato del artículo 42 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia.

    Agrega que de producirse un pronunciamiento sobre la mencionada Resolución No. 32, se incurría en una manifiesta incompetencia por exceso de poder y extralimitación de atribuciones, toda vez que se actuaría con competencias distintas a las que le han sido asignadas por Ley, al pronunciarse sobre la nulidad de un acto administrativo que carece de contenido tributario, el cual sólo puede ser revisado jurisdiccionalmente por los tribunales con la competencia administrativa ordinaria a que se refiere la Ley de la Corte Suprema de Justicia, en particular, por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo.

    En cuanto a la caducidad del procedimiento determinativo, la representante de la Administración Tributaria manifiesta luego de la transcripción de citas doctrinarias y jurisprudenciales, así como la normativa legal de las notificaciones establecida en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que:

    …cuando el artículo 151 del Código Orgánico Tributario (aplicable al caso) indica que la Administración dispondrá de un plazo máximo de un año para notificar válidamente la Resolución culminatoria del Sumario Administrativo, se está refiriendo a los requisitos de validez de la misma los cuales fueron señalados en el cuerpo de este escrito. Por consiguiente basta que se notifique de manera válida, para que se entienda cumplida la obligación de la Administración, hecho éste que se difiere totalmente de la producción de los efectos de la misma, la cual cuando no es practicada de manera personal, queda supeditada como ya antes se expresó a que se verifique el término suspensivo de diez días hábiles para que se produzca sus efectos…”

    …basta con que la notificación se haga válidamente, es decir, cumpliendo con los requisitos exigidos en las Leyes, para que la Resolución Culminatoria del Sumario se entienda efectuada dentro del lapso de un año de que dispone la misma, evitando con ello, se produzca la caducidad del plazo y por ende la invalidación de las Actas Fiscales levantadas al efecto, por la aplicación de un argumento en contrario…

    En relación a la nulidad por ilegalidad de la resolución impugnada por haberse violado el derecho a la defensa en el procedimiento administrativo, por cuanto se le negó la prueba de experticia, la abogada de la República esgrime que “… los fiscales actuantes al realizar la revisión requerida determinó el reparos (sic): 1:- Créditos fiscales rechazados en virtud a que las facturas presentadas no cumplen con lo establecido en el artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor en concordancia con el artículo 63, literal K, del Reglamento.

    Argumenta que la Administración Tributaria no violó el artículo 149 numeral 4 y 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, ni tampoco los artículos 18 numeral 5, 19 numerales 1 y 3, ni el 62 y 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, ni los artículos 49 y 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto se dio cabal cumplimiento al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario para la emisión de las resoluciones, tanto así, que la recurrente tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para el pleno ejercicio de su derecho a la defensa.

    Posterior a la transcripción de los artículos 28 y 33 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, así como los artículos 55, 62, 63 de su Reglamento, manifiesta que para tener derecho al crédito fiscal, es necesario que la operación que lo origina esté debidamente documentada y que el contribuyente posea la factura o documento equivalente en original, pues, tales circunstancias se erigen como condiciones para la procedencia del crédito fiscal, toda vez que no basta, para los efectos de ley el simple registro contable de las operaciones.

    Agrega que las facturas o documentos equivalentes que avalan los créditos rechazados, no fueron consignadas en el lapso probatorio del proceso contencioso tributario.

    Con respecto al error de hecho y de derecho, manifiesta para que proceda la eximente de responsabilidad penal invocada por la recurrente, no basta alegarlo en el escrito recursorio, sino que hay que probar que el error como causa de la infracción excluye los elementos de falsedad y engaño.

    En este sentido, aduce que la contribuyente no trajo a los autos prueba alguna para demostrar los elementos de juicio que la indujeron en el error de hecho.

    En respaldo a este argumento transcribe parcialmente sentencia de la Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia.

    En cuanto al error de derecho, argumenta que “…se define como un concepto falso respecto de lo que establece una norma en sí, como su significado y alcance. En conocimiento de los hechos, alcanzó una conclusión errónea con respecto a su efecto legal…”

    Afirma que la resolución impugnada no se ha atribuido un efecto mas grave que el que se produce como consecuencia de no dar cumplimiento a los deberes formales exigidos por la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento.

    En relación a la circunstancia atenuante contenida en el artículo 85 numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 1994, manifiesta que tal circunstancia constituye una atenuante de responsabilidad penal tributaria y que su consecuencia jurídica no es la eliminación de la multa impuesta, sino la graduación de la pena partiendo de su término medio a su límite inferior.

    Posterior a la transcripción parcial de citas doctrinarias y de sentencia No. 1202 dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 07 de octubre de 1999, Caso: Summa Sistemas, C.A., aduce que “…la infracción cometida por la contribuyente condujo a la aplicación de la sanción por omisión de ingresos de los hechos que dan lugar al pago del tributo, resulta evidente que se configuró el supuesto de imputación de multa desde un décimo hasta dos veces el tributo omitido, por lo que se procedió a la imposición de la sanción de su término medio falta de comprobación de los créditos fiscales equivalentes al (105%), en consecuencia esta Representación Fiscal considera que no es aplicable al caso in examine la atenuante de responsabilidad penal…”

    Continúa narrando la representante de la República que del texto contenido en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, se desprende que constituye una circunstancia atenuante cuando el contribuyente no hubiera procedido a la violación de las leyes tributarias durante los tres (03) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

    Posterior a un análisis en relación a la carga probatoria de las partes, esgrime que le corresponde a la contribuyente probar los hechos que alegó en su escrito recursorio, por lo que “…no habiéndola traído al expediente, los actos administrativos recurridos en este punto conservan todo su contenido y todos sus efectos legales…”

    Con respecto a la circunstancia atenuante contenida en el artículo 85 numeral 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, alega que la contribuyente incurrió en un incumplimiento a las normas referidas al Impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por lo que es improcedente oponer tal circunstancia atenuante.

    Expone que la Administración Tributaria no violó el principio de la confiscatoriedad y la capacidad contributiva de la contribuyente, toda vez que se está gravando en relación a las operaciones efectuadas por la recurrente, las cuales ponen de manifiesto la posibilidad que posee para contribuir al sostenimiento de las cargas públicas.

    Al respecto, indica que la Administración Tributaria al rechazar las erogaciones o gastos realizados por la contribuyente, por cuanto no fueron comprobados en forma satisfactoria, no significa que esté violando el principio de la confiscatoriedad y capacidad contributiva de la contribuyente.

    En cuanto al falso supuesto, la representante de la República al realizar un análisis relacionado con la naturaleza jurídica del falso supuesto, manifiesta que tal alegato es improcedente, por cuanto la contribuyente no trajo a los autos prueba alguna que desvirtúe que la resolución recurrida está viciada de falso supuesto y la Administración Tributaria está facultada para corregir cualquier error material.

    La representación de la Administración Tributaria solicitó que se declare sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente TEJIDOS MARBELLA, C.A.

    Por último, solicitó que en el supuesto negado que la decisión dictada por este Tribunal no fuera favorable a los intereses de su representada, que se exonere a la República Bolivariana de Venezuela del pago de costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar de conformidad con el parágrafo único del artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

    II

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar la procedencia o no de los siguientes argumentos: i) la incompetencia del funcionario actuante; ii) si se cumplieron o no los extremos dispuestos en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, y en consecuencia, si quedó consumado o no el lapso de caducidad de un (01) año previsto para que la Administración Tributaria dictara y notificara válidamente la respectiva resolución culminatoria del sumario administrativo; iii) la violación al procedimiento del sumario administrativo; posteriormente, y sólo para el caso de que los anteriores alegatos resulten improcedentes, este órgano jurisdiccional se pronunciará sobre la procedencia o no de la nulidad de los reparos formulados en la Resolución impugnada, así como la nulidad de la multa impuesta a la contribuyente y la confiscatoriedad del reparo.

    Determinada así la litis, pasa este Tribunal Superior a decidir en el orden expuesto en los siguientes términos:

    1) De la incompetencia del funcionario.

    Observa esta juzgadora que el abogado de la recurrente manifiesta que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), órgano que dictó la resolución impugnada, carecía de competencia para ello, pues el acto sublegal invocado para la actuación de la Gerencia, a saber la Resolución No. 32 de fecha 25 de marzo de 1995, publicada en Gaceta Oficial No. 4881 (extraordinaria) el 29 de marzo de 1995, viola las normas contenidas en los artículos 117, 118 y 119 de la Constitución Nacional de 1961, lo que acarrearía la nulidad absoluta del acto cuestionado, por lo que solicitan conforme al artículo 20 del Código de procedimiento Civil, la desaplicación de las normas contenidas en dicha resolución.

    Con relación a ello, es ineludible invocar jurisprudencia reiterada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, más recientemente de la Sala Político Administrativo del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 1864 de fecha 20 de julio de 2006 sobre la legalidad del invocado acto administrativo:

    Derivado de lo anterior, y siendo que en criterio de este Alto Tribunal la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, no resulta inconstitucional, debe esta alzada concluir que no podía el a quo desaplicarla para el caso de autos, ni declarar tal como lo hizo, que “(...) la actuación cumplida por los mencionados funcionarios [Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) y Jefe de la División del Sumario Administrativo] adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, que por el presente recurso contencioso tributario se impugna, es absolutamente nula…”.

    En virtud de lo expuesto, no estando afectada de nulidad la mencionada resolución, los órganos de la Administración Tributaria creados por ella, así como los actos dictados por éstos en el presente asunto, resultan perfectamente válidos y con plenos efectos legales; motivo por el cual debe proceder este M.T. a revocar la decisión dictada por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 6 de marzo de 2002. Así se declara.

    Es pues en razón de ello, esta juzgadora considera que la ciudadana I.V.Z., en su carácter de Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat tiene específicamente atribuida la facultad de dictar la resolución culminatoria del sumario objeto de impugnación, por lo que dicha Resolución no se encuentra viciada de nulidad por incompetencia, como erróneamente el apoderado de la recurrente. Así se decide

    2) Caducidad del Procedimiento Administrativo.

    Advierte esta sentenciadora que el abogado de la recurrente alega que la resolución impugnada no tiene efecto legal alguno, conforme a lo dispuesto en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto el día 16 de septiembre de 2000 vencía el lapso preclusivo de un (01) año con el que contaba la administración tributaria para dictar y notificar validamente la resolución culminatoria del sumario, ya que la contribuyente fue notificada en fecha 04 de septiembre de 2000 no en forma personal, por lo que comenzó a surtir los efectos el día 19 de septiembre de 2000, por haber sido efectuada a tenor de lo dispuesto en el artículo 133 numeral 3 ejusdem en concordancia con lo dispuesto en el único aparte del artículo 134 ejusdem, es decir tres (03) días después de vencido el lapso para dictar y notificar la resolución impugnada.

    Por su parte, la representación de la República manifestó que cuando el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994 (aplicable al caso) indica que la Administración dispondrá de un plazo máximo de un año para notificar válidamente la Resolución culminatoria del Sumario Administrativo, se está refiriendo a los requisitos de validez de la misma los cuales fueron señalados en el cuerpo del escrito de informes, por consiguiente, basta que se notifique de manera válida, para que se entienda cumplida la obligación de la Administración, hecho éste que se difiere totalmente de la producción de los efectos de la misma, la cual cuando no es practicada de manera personal, queda supeditada a que se verifique el término suspensivo de diez días hábiles para que se produzca sus efectos.

    Esta jurisdicente juzga oportuno reproducir las normas contenidas en los artículos 133 y 134 del Código Orgánico Tributario de 1994, previsiones en las que se establecen las modalidades para realizar la notificación de los actos dictados por la Administración Tributaria, así como lo relativo a la notificación practicada de manera no personal y al diferimiento de sus efectos, en los términos siguientes:

    Artículo 133. Las notificaciones se practicarán en alguna de estas formas:

  7. Personalmente, entregándola contra recibo al contribuyente o responsable.

    Se tendrá también por notificado personalmente el contribuyente o responsable que realice cualquier actuación que implique el conocimiento del acto, desde el día en que se efectuó dicha actuación.

  8. Por correspondencia postal certificada o telegráfica, dirigida al contribuyente o responsable a su domicilio, con acuse de recibo para la Administración Tributaria, del cual se dejará copia al destinatario en la que conste la fecha de entrega.

  9. Por constancia escrita, entregada por cualquier funcionario de la Administración Tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable.

    Esta notificación se hará a persona adulta que habite o trabaje en dicho domicilio, quien deberá firmar el correspondiente recibo, del cual se dejará copia para el contribuyente o responsable en la que conste la fecha de entrega.

    (…)

    Artículo 134. (…) Cuando la notificación no sea practicada personalmente, sólo surtirá efectos después del décimo día hábil siguiente de verificada. (Resaltado del Tribunal).

    De las disposiciones legales arriba transcritas, observa esta sentenciadora que el principio general en materia de notificaciones es la notificación de forma personal, vale decir, aquella practicada directamente en la persona del contribuyente o responsable; asimismo, en caso de que la notificación no sea personalmente, sólo surtirá efectos después del décimo día hábil siguiente de verificada.

    Igual forma resulta imprescindible transcribir lo dispuesto en los artículos 145 y 146 del Código Orgánico Tributario de 1994, a saber:

    Artículo 145.- En el Acta que se levante se deberá emplazar al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el impuesto resultante, con actualización monetaria e intereses compensatorios, y la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada dicha Acta.

    Artículo 146.- Vencido el plazo establecido en el artículo inmediato anterior, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del Sumario teniendo el afectado plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y aportar la totalidad de las pruebas para su defensa. Regirá en materia de pruebas lo dispuesto en la Sección Tercera de este Capítulo.

    En caso que la impugnación versare sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el Sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o jurisdiccional.

    Artículo 151: La Administración dispondrá de un plazo máximo de un (1) año, contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, para dictar la resolución culminatoria del Sumario.

    Si la Administración no notifica válidamente la resolución en el lapso previsto para decidir, quedará concluido el Sumario y el acta invalidada y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en el Sumario.

    Los elementos probatorios acumulados en el Sumario así concluido podrán ser apreciados en otro, siempre que así se haga constar en el Acta que inicia el nuevo Sumario y sin perjuicio del derecho del interesado a oponer la prescripción y las demás excepciones que considere procedentes.” (Destacado del Tribunal).

    De la lectura de las citadas disposiciones se desprende que una vez levantada el acta fiscal, los contribuyentes o responsables tienen un plazo de quince (15) días hábiles siguientes a la notificación, para consignar su declaración en caso de no haber sido presentada, corregir la que hubieren presentado o allanarse al pago de las cantidades reparadas; luego, una vez transcurridos estos quince (15) días hábiles, sin que se hubiere presentado la declaración omitida, rectificada o se hubiere producido el pago, la Administración Tributaria dará por iniciado el respectivo sumario administrativo, concediendo a dichos contribuyentes o responsables un plazo de veinticinco (25) días hábiles para que presenten los descargos.

    Asimismo, al vencimiento de estos veinticinco (25) días hábiles contará la Administración Tributaria con el plazo máximo de un (1) año dentro del cual deberá tomar su decisión y notificarla, emitiendo de esta manera la resolución culminatoria del sumario; por tales motivos, tanto la decisión como la notificación deben producirse dentro del indicado plazo máximo de un (1) año, el cual es computado por días calendarios o continuos a tenor de lo dispuesto en el numeral 1, del artículo 11 del citado Código de 1994, contándose, en consecuencia, desde el día siguiente a aquél en que vence el lapso para presentar el escrito de descargos (25 días hábiles) y terminando el día equivalente del año calendario siguiente a aquél.

    Con base en lo expuesto, destaca este Tribunal Superior que son tres los lapsos que deben computarse a objeto de verificar si la resolución culminatoria del sumario administrativo fue dictada y válidamente notificada dentro del plazo máximo de un (1) año; a saber: i) el lapso de quince (15) días hábiles siguientes a la notificación del acta fiscal; ii) el de veinticinco (25) días hábiles contados a partir del vencimiento de los quince anteriores, para presentar el escrito de descargos y, iii) el de un (1) año calendario o continuo contado a partir del vencimiento de los veinticinco (25) días hábiles de los descargos.

    Observa esta juzgadora, que el lapso preclusivo de un (01) año con el que contaba la administración tributaria para dictar y notificar validamente la resolución culminatoria del sumario, conforme a lo dispuesto en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, vencía el día 16 de septiembre de 2000 y la notificación fue practicada validamente conforme a lo preceptuado en el artículo 133 numeral 3 ejusdem, en fecha 04 de septiembre de 2000, siendo ésta la única exigencia que hace la segunda parte del artículo 151, es que la notificación de la Resolución se haya hecho válidamente dentro del lapso de un (1) año previsto en la misma normativa, por lo que el sentido que debe darse al diferimiento de efectos previsto en el segundo aparte del mencionado artículo 135 ejusdem, está relacionado con la certeza de que los administrados puedan ejercer su derecho a la defensa, mediante los recursos respectivos, una vez que transcurran esos diez (10) días, cuando la notificación no se haga personalmente, razón por la cual este Tribunal Superior le es forzoso declarar improcedente la pretensión de la recurrente en el sentido de declarar sin efecto legal alguno la resolución culminatoria del sumario administrativo dictada y notificada en forma válida. Así se decide.

    iii) La violación al procedimiento del sumario administrativo y al derecho a la defensa de la contribuyente.

    Observa esta juzgadora que el abogado de la recurrente alegó que la Administración Tributaria durante el sumario administrativo le había cercenado su derecho a la defensa, al no admitir y ordenar la practica de una experticia, invocando para ello lo dispuesto en el artículo 451 del Código de Procedimiento Civil, viciando así, de nulidad absoluta la resolución impugnada, a tenor de lo dispuesto en el artículo 19 ordinal 1 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el artículo 49 de la Constitución.

    Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 01668 dictada el 18 de julio de 2000, sostiene:

    En relación a la denuncia de violación de derecho a la defensa, cabe destacar que ya en anteriores oportunidades se ha pronunciado esta Sala sobre aquellos aspectos esenciales que el Juzgador debe constatar previamente, para declarar la violación del derecho a la defensa consagrado en el artículo 49 de la Carta Magna, señalando primordialmente entre dichos aspectos, el que la Administración haya resuelto un asunto sin cumplir con el procedimiento legalmente establecido o que haya impedido de manera absoluta, que los particulares, cuyos derechos e intereses puedan resultar afectados por un acto administrativo, pudieran haber participado en la formación del mismo. (Cfr. Sentencia de fecha 11 de octubre de 1995, caso: Corpofin, C.A., Exp. 11.553).

    En efecto, la garantía del derecho a la defensa viene dada en el marco de un procedimiento administrativo determinado, por el deber de la Administración de notificar a los particulares de la iniciación de cualquier procedimiento en el cual podrían resultar afectados sus derechos subjetivos e intereses legítimos, con el fin de que puedan acudir a él, exponer sus alegatos y promover las pruebas que estimen conducentes para la mejor defensa de su situación jurídica.

    De manera que, la garantía del derecho a la defensa de los contribuyentes, responsables o terceros frente a la actuación de la Administración Tributaria, necesariamente implica: 1) que exista un procedimiento legalmente establecido; 2) Que los contribuyentes, responsables o terceros puedan participar en el mismo; 3) que la Administración Tributaria notifique a los interesados el inicio del procedimiento; y 4) que la Administración Tributaria permita a los interesados exponer su alegatos y promover las pruebas que estimen conducentes para la mejor defensa de su situación jurídica.

    En tal orden de ideas, esta sentenciadora observa que el escrito de promoción pruebas de la recurrente (folios 68 y 69) indica:

    …Solicito respetuosamente que, conforme a lo establecido en el Artículo 1.422 del Código Civil, se practique una experticia sobre las facturas objeto del rechazo en la sede de la Consultoría Jurídica de la Empresa, ubicada en …(omissis)…, a los fines de verificar y constatar la existencia y presentación de dichas facturas así como de sus respectivos montos y declaración…

    Por su parte, consta en el folio 66 del expediente auto de fecha 22 de mayo de 2000, dictado por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat, mediante el cual inadmite la prueba promovida por la contribuyente, aduciendo que:

    …Basándose en el artículo 451 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente conforme a lo dispuesto en el artículo 8 del Código Orgánico Tributario, por cuanto dicha solicitud versa sobre pruebas constituidas por facturas que cursan en el expediente administrativo toda vez que la objeción fiscal se fundamenta en la omisión de ciertos requisitos que las mismas deben contener de acuerdo con la Ley, no cumpliendo además dicha solicitud con las exigencias de claridad y precisión en los puntos sobre los cuales sebe efectuarse la prueba…

    Posterior a un análisis minucioso de las actas procesales que componen el presente asunto, este Tribunal Superior, contrario a los argumentos de los apoderados judiciales de la recurrente, ha comprobado que la actuación de la Administración Tributaria estuvo ajustada a derecho, por lo que la legalidad con que actuó la Administración Tributaria desdice de violación al derecho a la defensa de la contribuyente durante el sumario administrativo, además el acto administrativo impugnado fue tramitado siguiendo el procedimiento legal aplicable, por lo tanto, a la contribuyente no se le ha negado en forma alguna la participación en el procedimiento, por cuanto tuvo la posibilidad de participar activamente en todas las etapas del procedimiento, siendo entonces forzoso para este Tribunal Superior declarar improcedente la delación efectuada por la recurrente. Así se declara.

    4) Nulidad de los reparos formulados en la Resolución impugnada:

    En este estado, pasa este Tribunal Superior a decidir sobre el asunto de fondo debatido, relativo a la deducibilidad de los créditos fiscales derivados del Impuesto al Valor Agregado soportados por la contribuyente, por omisión de requisitos reglamentarios en las facturas, a fin de determinar si es procedente o no la diferencia en el monto de la obligación tributaria y la legalidad de la multa impuesta.

    Al efecto, la Administración Tributaria procedió a rechazar la cantidad de Bs. F. 32.511,89 por concepto de créditos fiscales para los períodos de imposición comprendidos desde enero 1995 hasta diciembre de 1996, los cuales según la Administración Tributaria, no se ajustan a lo establecido en el artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con el artículo 63, literal K, de su Reglamento de fecha 07 de diciembre de 1994 (publicado en la Gaceta Oficial N° 4.827 Extraordinario, de fecha 28-12-1994), ya que estaban soportados por facturas que no indicaban el número de inscripción del adquirente en el Registro de Contribuyentes.

    Con relación a la exigencia en las facturas del requisito establecido en el literal K del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 83 del 24 de enero de 2002, Caso: Aquamarina de la Costa, sostuvo:

    …5. Facturas por Bs. 941.132,45 por incumplimiento de los requisitos previstos en los literales “h y k” del artículo 63 reglamentario.

    Por lo que respecta a la ausencia del requisito previsto en el literal “k”, que también se denuncia en este grupo de facturas, la Sala observa que este último requisito se refiere al número de inscripción del exportador en el Registro de Contribuyentes. En el caso de autos está plenamente demostrado el conocimiento que tiene la Fiscalización de la exportadora, porque lo investigó en sus propias oficinas en Clarines Estado Anzoátegui, lo hizo durante veintidós meses, haciendo uso de un equipo de siete funcionarios fiscales simultáneamente, y en la propia resolución de fecha 14 de enero de 1999, donde se formularon los reparos, se le identifica con su denominación social AQUAMARINA DE LA COSTA C.A. y con el número de registro de información fiscal (RIF) No. J-00220790-6. En tales circunstancias, la Sala no puede negarle a la contribuyente su derecho a reintegro de los créditos fiscales, por el solo hecho de que falta en las facturas el número de su registro de contribuyente, y menos cuando dicho registro aún no ha sido creado por la Administración Tributaria. Por esta razón, al igual que lo resolviera en uno de los numerales anteriores, la Sala decide que no procede la sanción pecuniaria por incumplimiento del deber formal. Así se declara…

  10. Facturas por Bs. 5.405.278,42 por incumplimiento de los requisitos previstos en los literales “h, k y m” del artículo 63 reglamentario.

    Estos requisitos se refieren sucesivamente a lo siguiente:

    • Falta de datos de identificación del impresor;

    • Falta de la inscripción del exportador en el Registro de Contribuyentes; y

    • Falta de la indicación de la forma de pago de la operación.

    …Asimismo, se ha aclarado que la falta de inscripción del exportador en el Registro de Contribuyentes, debe igualmente originar sanciones pecuniarias contra éstos, si existiere tal registro, pero no debe ocasionar el rechazo al reintegro de los créditos fiscales, cuando la Administración Tributaria, en el caso de autos, conoce bien a la contribuyente-exportadora porque la ha fiscalizado, como antes se dijo, durante veintidós meses.

    Por las tres razones señaladas, la Sala juzga que no se puede negar la recuperación del crédito fiscal a la exportadora, no obstante que faltan estos tres requisitos en las facturas cuestionadas. Así se declara. (Subrayado de este Tribunal)

    3.8 Conclusiones.

    De manera pues que a juicio de esta Sala, ninguno de los requisitos que la Fiscalización observa que faltan en las facturas examinadas por sus funcionarios fiscales, examinados a la luz de las circunstancias particulares del caso, van a impedirle al Fisco Nacional, perseguir el impuesto pagado a los proveedores de la contribuyente-exportadora, quien le está exigiendo el reintegro de dichos impuestos, y los cuales les canceló con ocasión de la adquisición o importación de bienes y/o servicios que realizó durante el ejercicio reparado. En consecuencia, esta Sala declara que dichas omisiones le permiten a la Administración Tributaria, en el caso de autos, sancionar a la contribuyente por incumplimiento de los deberes formales, claramente exigidos en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en los términos expuestos anteriormente. Pero no se considera justo, que por dichas omisiones le niegue el derecho al reintegro de créditos fiscales por impuestos que realmente ha pagado la exportadora a sus proveedores.

    Así mismo, la Sala encuentra, de modo general, que la exigencia que hace la fiscalización de la inscripción del proveedor y del exportador en el Registro de Contribuyentes, es tanto más injustificada cuanto que la Administración Tributaria no ha creado todavía el expresado registro. Por esta razón es que en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 del mismo mes y año, la propia Administración Tributaria se vio en la necesidad de sustituir tal requisito por el registro de información fiscal (RIF). “ (Subrayado de este Tribunal)

    Asimismo, cabe reiterar el pronunciamiento emitido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 4581 de fecha 30 de junio de 2005, Caso: Cervecería Polar del Centro, C.A. (CEPOCENTRO), que estableció lo siguiente:

  11. - Derecho a deducir créditos fiscales aplicados sin la debida comprobación mediante facturas.

    Respecto de tal particular, alega la apelante en representación del Fisco Nacional que el pronunciamiento dictado por el Tribunal de la causa se encuentra viciado de error en la interpretación de la Ley, específicamente del artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, al reconocer los créditos fiscales que pretendió deducir la contribuyente sin estar debidamente soportados por las respectivas facturas.

    Ahora bien, del análisis del presente expediente pudo constatar esta Sala que la fiscalización determinó, respecto de los créditos fiscales declarados por la contribuyente por compras efectuadas a la empresa “Compañía de Espectáculos del Este, S.A. (CEDESA) en concepto de publicidad y propaganda, que los mismos estaban soportados únicamente por “Relaciones de Gastos y/o Notas de Débitos” emitidas por dicha empresa a la contribuyente de autos y cuyo monto alcanza a la suma de Bs. 926.261.938,69, “sin emitir facturas en las que se muestre la base imponible y el impuesto, lo que evidencia que la contribuyente al hacer uso de estos créditos incumplió con los requisitos y condiciones que establece el legislador para el debido aprovechamiento de los mismos como es la posesión de la correspondiente factura original que soporte las compras internas de bienes y servicios, establecidos en los artículos 27 y 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor vigente para los períodos investigados y los artículos 62 y 63 del Reglamento de la Ley antes mencionada”.

    …Omissis…

    Conforme con los anteriores criterios jurisprudenciales, los cuales se ratifican mediante el presente fallo, entiende la Sala que si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

    Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas. Así se declara.

    Derivado de lo anterior, resulta que el incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios en materia de facturas no acarrea necesariamente la pérdida del crédito fiscal, sino que habrá de atenderse al examen equitativo y racional de las mismas, en cada caso concreto, en concordancia con los documentos equivalentes y los restantes elementos probatorios aportados por los contribuyentes para soportar sus débitos y créditos fiscales; ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo contribuyente o responsable de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario en materia de facturación.

    Derivado de lo expuesto, pasa esta alzada a examinar las probanzas de tales créditos cursantes en autos, observando así que de la experticia contable evacuada por la contribuyente en instancia, así como de los restantes elementos probatorios insertos en el expediente, surge evidente la relación comercial que existe entre la sociedad mercantil Compañía de Espectáculos del Este, S.A. (CEDESA) y la contribuyente Cervecería Polar del Centro, C.A. (CEPOCENTRO); en donde la primera de dichas empresas realiza gastos por cuenta y orden de la contribuyente y de los cuales se generan créditos fiscales a los cuales tiene derecho la contribuyente a deducir. Así las cosas, estima la Sala que de los elementos probatorios cursantes en autos pueden comprobarse los gastos incurridos por la contribuyente en su relación comercial con CEDESA, debiendo concluirse de ello en la efectiva procedencia de los créditos fiscales opuestos en sus declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor correspondientes a los meses comprendidos desde octubre de 1996 hasta septiembre de 1998. Así se declara.

    En consecuencia, estima la Sala que el pronunciamiento dictado por la juzgadora de instancia sobre dicho particular no se encuentra viciado de error en la interpretación de la Ley, debiendo en consecuencia declararse improcedente la apelación fiscal sobre tal particular. Así se decide.

    En atención a los criterios jurisprudenciales parcialmente transcritos, los cuales esta juzgadora comparte mediante el presente fallo, considera que cuando en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios, el legislador tributario concibe a las facturas como un mecanismo de control fiscal.

    En efecto, una factura bien elaborada le permite a la Administración Tributaria:

    i) Conocer quienes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, a titulo de vendedor del bien o prestatario del servicio o de comprador o receptor del mismo.

    ii) Cuáles son los números de registro o información fiscal y sus domicilios fiscales.

    iii) Que tipo de operación realizaron.

    iv) Cual fue el monto de la negociación.

    v) Cual fue el monto del impuesto determinado por el vendedor del bien o prestatario del servicio, percibido del comprador o del receptor del servicio, al momento de hacer la operación y cual el crédito fiscal que se origina en beneficio del comprador.

    vi) Perseguir al vendedor del bien o prestatario del servicio para reclamarle el pago del impuesto determinado y percibido del comprador o receptor del servicio.

    Advierte esta juzgadora que el elemento determinante para que nazca en un contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo en cualquier etapa de la cadena de comercialización, por tanto no puede considerarse a las facturas como único elemento probatorio de dichos créditos fiscales, por lo que los interesados en ejercicio de su derecho a la defensa y al principio de libertad probatoria en materia tributaria contemplado en el artículo 269 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 395 del Código de procedimiento Civil, pueden valerse de otros medios de pruebas a los fines de demostrar la materialización de las operaciones económicas, a fin de recuperar los créditos fiscales.

    Aunado a lo anterior, estima esta juzgadora que debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma, ya que la falta del o los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar, conlleva a la negativa de reconocimiento de los créditos fiscales en el proceso de determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas. Si por el contrario, el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados, por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, y las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales.

    En razón de las consideraciones jurídicas expresadas, este Tribunal Superior considera que la Administración Tributaria no puede negarle a la recurrente su derecho a deducir créditos fiscales por el sólo hecho que las facturas examinadas se hubiere omitido el requisito establecido en el literal “K” del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, por cuanto de la fiscalización realizada a la recurrente en su propio domicilio, demuestra plenamente el conocimiento que tiene la Administración Tributaria no sólo de la denominación social del adquiriente, sino de su número de Registro de Información Fiscal (RIF) y menos cuando dicho registro para la emisión de la resolución impugnada aún no había sido creado por la Administración Tributaria, razón por la cual esta juzgadora declara que no procede la sanción pecuniaria por incumplimiento del deber formal. Así se decide

    Asimismo, el requisito omitido en las facturas cuestionadas en el presente caso, es formal, por lo que no impedía a la Administración Tributaria la necesaria función fiscal a la que está obligada, pues la individualización de este sujeto adquiriente en las operaciones soportadas en las facturas cuestionadas, no podía serle desconocida, ya que se trataba de la propia contribuyente fiscalizada, por lo que es improcedente la diferencia en el pago de la obligación tributaria por la cantidad de Bs. F. 27.865,80. Así se decide

  12. Multa por incumplimiento de deberes formales y por contravención.

    Observa esta sentenciadora que la Administración Tributaria en la resolución impugnada no impuso a la recurrente multa por incumplimiento de debres formales, por lo que este Tribunal Superior se ve forzado a declarar improcedentes las delaciones efectuadas por la contribuyente. Así se decide

    Advierte esta juzgadora que al no proceder el rechazo de los créditos fiscales por parte de la Administración Tributaria, mal puede estarse en presencia de una disminución ilegítima de ingresos tributarios, razón por la cual este Tribunal Superior declara la nulidad de la multa impuesta por concepto de contravención. Así se decide

    Resuelto lo anterior, este Tribunal considera inútil pronunciarse sobre los demás alegatos esgrimidos por la recurrente. Así se decide.

    III

    DECISIÓN

    Por las razones expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley declara CON LUGAR el presente recurso contencioso tributario interpuesto por los apoderados judiciales de la contribuyente TEJIDOS MARBELLA, C.A., contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. SAT/GRTI/RC/DSA/2000-000875 de fecha 17 de agosto de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Seniat), en la cual se le determina a la contribuyente por diferencia en el monto de la obligación tributaria y multa conforme a la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos comprendidos entre enero de 1995 hasta diciembre de 1996, por la cantidad total de CINCUENTA Y SIETE MILLONES CIENTO VEINTICUATRO MIL NOVECIENTOS CUATRO BOLIVARES CON 29/100 CÉNTIMOS (Bs. 57.124.904,29) por rechazar la cantidad de Bs. F. 32.511,89 por concepto de créditos fiscales (folios 27 al 54).

    En consecuencia:

PRIMERO

Se declara la NULIDAD de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. SAT/GRTI/RC/DSA/2000-000875 de fecha 17 de agosto de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Seniat), en la cual se le determina a la contribuyente por diferencia en el monto de la obligación tributaria y multa conforme a la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos comprendidos entre enero de 1995 hasta diciembre de 1996, por la cantidad total de CINCUENTA Y SIETE MILLONES CIENTO VEINTICUATRO MIL NOVECIENTOS CUATRO BOLIVARES CON 29/100 CÉNTIMOS (Bs. 57.124.904,29) por rechazar la cantidad de Bs. F. 32.511,89 por concepto de créditos fiscales (folios 27 al 54)

SEGUNDO

Se EXIME de la condenatoria en costas a la República, por haber tenido motivos racionales para litigar, de conformidad con lo previsto en el parágrafo único del artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario.

Publíquese, Regístrese y Comuníquese. Cúmplase lo ordenado

Notifíquese de esta decisión a la ciudadana Procuradora General de la República remitiéndole copia certificada, de conformidad a lo establecido en el artículo 12 de la Ley de la Hacienda Pública Nacional, y al ciudadano Fiscal y Contralor General de la República, así como al Gerente General de Servicios Jurídicos del Seniat, y a la contribuyente, conforme a lo dispuesto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los catorce (14) días del mes de noviembre del año dos mil ocho (2008). Años 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

LA JUEZA PROVISORIA

B.B.G.L.S.,

YANIBEL L.R..-

En esta misma fecha, se publicó la anterior sentencia siendo las nueve y cincuenta de la mañana (9:50 a.m.)

LA SECRETARIA,

YANIBEL L.R..-

BBG/yag

VLEX utiliza cookies de inicio de sesión para aportarte una mejor experiencia de navegación. Si haces click en 'Aceptar' o continúas navegando por esta web consideramos que aceptas nuestra política de cookies. ACEPTAR