Decisión nº 1747 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 6 de Febrero de 2012

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 6 de Febrero de 2012

201º y 152º

ASUNTO: AP41-U-2010-000632 Sentencia Nº 1747

VISTOS

, con Informes de las partes.

En horas de Despacho del día veintiuno (21) de diciembre de 2010, los ciudadanos J.B.C., D.E.P., I.R.G. y P.A.R., inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 96.554, 124.079, 130.593 y 140.047 respectivamente, actuando con el carácter de Apoderados Judiciales de la contribuyente “TECNOLOGIA SMARTMATIC DE VENEZUELA, C.A.” sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda bajo el Nº 22, Tomo 360-A Pro, el dieciséis (16) de enero de 1997; interpusieron recurso contencioso tributario conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos de conformidad con los artículos 259 y 260 del Código Orgánico Tributario de 2001, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 283-2010-11-07 de fecha dieciséis (16) de noviembre de 2010, emanado de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante el cual se estableció a cargo de la mencionada compañía la obligación de pagar los montos y conceptos siguientes para los períodos fiscales desde el primer trimestre de 2005 hasta el cuarto trimestre de 2008:

i. Sesenta y Seis Mil Trescientos Veinte Bolívares (Bs. 66.320,00), por los aportes del Dos Por Ciento (2%) dejados de pagar infringiendo lo previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

ii. Sesenta y Dos Mil Trescientos Cuarenta Bolívares con Ochenta Céntimos (Bs. 62.340,00), por sanción de multa equivalente al Noventa y Cuatro Por Ciento (94%) de los aportes omitidos del Dos Por Ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie.

Generando un monto total de aportes y multas de Ciento Veintiocho Mil Seiscientos Sesenta Bolívares (Bs. 128.660,00).

Mediante auto de fecha doce (12) de enero de 2011, se dio entrada a dicho recurso contencioso tributario bajo el Asunto Nº AP41-U-2010-000632 y se ordenó la notificación a las partes.

Estando las partes a derecho, según consta en los folios 55 al 60 ambos inclusive, del expediente judicial, en fecha veintiocho (28) de abril de 2011 se admitió dicho recurso, ordenándose su tramitación y sustanciación de conformidad con lo dispuesto en el artículo 267 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001.

En fecha nueve (09) de mayo de 2011 la abogada M.C.H., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 59.533, actuando como apoderada judicial del Instituto recurrido, presentó escrito de promoción de pruebas constante de tres (3) folios útiles, copia simple del documento poder que acredita su representación y asimismo, copia certificada del expediente administrativo constante de veintiún (21) folios útiles.

El doce (12) de mayo de 2011 la abogada I.R., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 130.593 y actuando como apoderada judicial de la contribuyente, consignó escrito de pruebas, constante de cinco (5) folios útiles y anexos marcados de la letra “B” a la letra “M”.

Mediante Sentencia Interlocutoria Nº 67 de fecha veintitrés (23) de mayo de 2011, fueron admitidas las pruebas documentales presentadas por la apoderada judicial del INCES, y para la misma fecha en de Sentencia Interlocutoria Nº 68, este Juzgado admitió parcialmente los medios probatorios promovidos por la contribuyente.

A través de Sentencia Interlocutoria Nº 81 de fecha diecisiete (17) de julio de 2011, este Juzgado declaró IMPROCEDENTE la medida de cautelar de suspensión de efectos solicitada por la parte recurrente.

Siendo la oportunidad procesal correspondiente para la presentación de Informes, el trece (13) de julio de 2011 compareció por una parte, la ciudadana M.C.H. supra identificada, actuando con el carácter de Apoderada Judicial del INCES, la cual consignó conclusiones escritas en diecisiete (17) folios útiles; y por la otra, el catorce (14) de julio de 2011 la abogada D.E.P. antes mencionada, actuando con el carácter de Apoderada de la parte recurrente, presentando Escrito de Informes constante de veintitrés (23) folios útiles.

En fecha veintiséis (26) de julio de 2011, la representación judicial de la contribuyente presentó observaciones escritas a los informes de la parte contraria, por lo que el Tribunal en fecha Primero (1°) de agosto de 2011, dejó constancia de que sólo la recurrente hizo uso de este derecho y seguidamente dijo “VISTOS”.

El diecinueve (19) de diciembre de 2011 la abogada D.E.P. previamente identificada, consignó escrito de caucionamiento para la obtención de medida de suspensión de efectos constante de ocho (8) folios útiles.

En fecha diecisiete (17) de enero de 2012, mediante Sentencia Interlocutoria Nº 01 este Tribunal decidió aceptar la garantía consignada por la recurrente y acordó suspender los efectos del acto impugnado.

-I-

ALEGATOS DE LAS PARTES

Alegatos de la recurrente

Manifiesta el apoderado judicial de la sociedad mercantil contribuyente que la Resolución impugnada se encuentra viciada de nulidad absoluta, por gravar las bonificaciones pagadas a los Directores con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE aplicable en razón del tiempo y el numeral 1 del artículo 14 de la Ley del INCE vigente.

Arguye que “Al respecto debemos comenzar por advertir que la partida ‘Reserva por concepto de bonificaciones’ constituye lo que resulta conocido contablemente como ‘un apartado’, es decir, una cuenta que representa montos estimados de futuros gastos asociados a las operaciones de uno o más ejercicios precedentes y destinados a reflejar las obligaciones de carácter futuro que mantiene la empresa tales como prestaciones sociales, garantías, indemnizaciones contractuales y otros conceptos de la misma naturaleza. La partida en referencia refleja el monto de bonificaciones adeudadas a los directores de la empresa, no a empleados o trabajadores de la misma.”

Asimismo, afirma que “(…) al incluir esa autoridad administrativa dentro de la base imponible de la referida contribución parafiscal la partida denominada ‘reserva por bonificaciones’ de los Directores, no solo viola flagrantemente lo preceptuado en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación ya derogada y el artículo 14, numeral 1 del Decreto de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista aplicable a los períodos fiscales que se iniciaron bajo la vigencia de esa disposición, sino que adicionalmente a través de la argumentación explanada en la Resolución transgrede el criterio pacífico y reiterado establecido por nuestro Tribunal Supremo de Justicia con relación al alcance del ‘salario normal’ y los conceptos que se encuentran excluidos en virtud de su carácter accidental o eventual.”

Sostiene que tal Resolución al gravar la partida “nómina Directores” con la contribución del Dos Por Ciento (2%) sobre el salario normal de los trabajadores “(…) incurre en una errónea interpretación de los hechos, pues le atribuye el carácter de ‘trabajador’ a las personas que integran la junta directiva de tecnología SMARTMATIC DE VENEZUELA, C.A., sin pasar a a.s.e.e.p. caso se verifican las condiciones señaladas en la Ley del trabajo o en el conocido “Test de laboralidad” al cual han hecho referencia de manera reiterada los Tribunales de la Republica Bolivariana de Venezuela con el propósito de precisar la existencia de una relación jurídica laboral.”

Señala que “(…) no existe una subordinación de los referidos Directores a algún miembro de la Junta Directiva ni mucho menos a un empleado o trabajador de la empresa, pues los estatutos no supeditan la actuación de estos miembros de la Junta Directiva a la aprobación o supervisión del Presidente o Vicepresidente, por el contrario, el único supervisor de la gestión de las personas que integran este Órgano Ejecutivo de la empresa es –lógicamente- la Asamblea de Accionistas.

Por último, arguye que tampoco se debió gravar con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) antes mencionada, la partida “trabajadores eventuales” puesto que la misma “(…) está referida específicamente a una remuneración otorgada a los pasantes contratados por nuestra representada por un tiempo determinado, los cuales no forman parte de la nomina (sic) de los trabajadores recurrentes de la empresa, sino que responden a circunstancias eventuales o accidentales o el requerimiento de algunas instituciones educativas, siendo que se les permite laborar en la empresa con el fin de complementar o perfeccionar los conocimientos que necesitan para presentar una tesis o el proyecto de investigación, lo cual resulta indispensable para obtener el título universitario correspondiente.”

Alegatos del ente recurrido

La representación judicial del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en el escrito de informes consignado ante este Órgano Jurisdiccional realizó las siguientes consideraciones:

Con respecto a la no gravabilidad de las partidas “reserva por concepto de bonificaciones”, “nomina de directores” y “trabajadores eventuales o temporeros” con la alícuota del Dos por Ciento (2%) arguye que “(…) tales razonamientos vulneran el espíritu, propósito y razón de la ley sobre el INCE (hoy INCES), específicamente al limitar la base de cálculo contenida en su artículo 10, (aplicable en ratione temporis al presente caso) solamente al concepto SALARIO, a todo evento contrario a la intención del Legislador y opuesto al contenido del propio artículo 133 de la propia LEY ORGÁNICA DEL TRABAJO.”

Continua señalando “(…) que el objeto del tributo INCE es el total de sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales, significando estos, que independientemente de la clase, categoría o tipo de relación laboral, lo pagado a estos trabajadores tiene carácter salarial. Por lo tanto, es evidente, que para determinar el total de los sueldos, salarios jornales y remuneraciones pagadas al personal que trabaja en su establecimiento, debe computarse los salarios pagados a los trabajadores eventuales u ocasionales, nómina de directores y reserva por concepto de bonificación.” (Subrayado del Instituto Recurrido).

- II -

MOTIVACION PARA DECIDIR

En virtud de los alegatos esgrimidos por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil “TECNOLOGIA SMARTMATIC DE VENEZUELA, C.A.”, en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario y los argumentos expuestos por la representación judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) en defensa de la Resolución impugnada, la presente controversia se circunscribe a determinar si el acto administrativo recurrido adolece del vicio de falso supuesto de derecho por gravar las partidas de “reserva por concepto de bonificaciones”, “nómina directores” y “trabajadores eventuales” con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista tanto en el ordinal 1° del artículo 10 de la derogada Ley sobre el INCE como en el numeral 1 del artículo 14 de la Ley del INCES vigente.

Delimitada así la litis, este Tribunal pasa a decidir en los términos siguientes:

En el escrito contentivo del recurso contencioso tributario, la aportante alegó que el acto administrativo impugnado adolece de un vicio que produce la nulidad del acto, un vicio en la causa denominado falso supuesto de derecho, debido a que la Administración Tributaria Parafiscal incluyó las partidas “reserva por concepto de bonificaciones”, “nómina directores” y “trabajadores eventuales” en la base imponible de la contribución del 2% que recae sobre los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagados a los trabajadores.

Sin embargo, la representación en juicio del INCE arguyó que “lo pagado a estos trabajadores tiene carácter salarial. Por lo tanto, es evidente, que para determinar el total de los sueldos, salarios jornales y remuneraciones pagadas al personal que trabaja en su establecimiento, debe computarse los salarios pagados a los trabajadores eventuales u ocasionales, nómina de directores y reserva por concepto de bonificación.”

Por tal motivo pasa este Juzgado a pronunciarse sobre la procedencia o no de cada partida debatida comenzando primero con el rubro “nómina de directores”, para posteriormente decidir sobre las otras dos “reserva por concepto de bonificaciones” y “trabajadores eventuales”.

Este Órgano Jurisdiccional para decidir este aspecto, lo hace en los términos siguientes:

De la Partida Nómina de Directores

En relación a la gravabilidad del rubro correspondiente a los sueldos percibidos por los directores de la empresa “TECNOLOGIA SMARTMATIC DE VENEZUELA, C.A.”, con el aporte patronal del dos por ciento (2%) dispuesto en el artículo 10, ordinal 1° de la derogada Ley sobre el INCE de 1970 y en el numeral 1 del artículo 14 de la Ley del INCES vigente, es preciso destacar que ha sido criterio reiterado de La Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que la base imponible a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en la referida norma, se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que revistan el carácter de salario normal, es decir, aquellas que encuadren como pagos de carácter regular y permanente con ocasión de la prestación personal de un servicio.

Sobre dicha partida, se pronunció la Sala supra mencionada en sentencia Nº 2042 del diez (10) de agosto de 2006, caso: Estudios de Ingeniería Canaelect, S.A. (ESINCA), señalando lo siguiente:

“(…) En orden a lo expuesto, pasa esta Sala a determinar si un accionista de una sociedad anónima puede ser al mismo tiempo trabajador de ésta y, en caso afirmativo, verificar la posibilidad de que el sueldo percibido por éste se encuentre gravado de conformidad con lo previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

En tal sentido, esta M.I. considera pertinente citar el criterio jurisprudencial que sobre el particular, ha venido sosteniendo la Sala de Casación Social en numerosos fallos, entre otros, el dictado el 18 de noviembre de 2005, caso: CEDIR Centro Diagnóstico por Radioisótopos, C.A., en el cual se estableció lo siguiente:

‘(…) Sin embargo, por el hecho que la actora fuere socia de la sociedad mercantil accionada, no resulta un elemento suficiente para desvirtuar la presunción de laboralidad, ya que es factible que un trabajador se vincule con la empresa para la cual labora, a través de la obtención de acciones que conforman su capital social (…)’.

Con vista al criterio jurisprudencial parcialmente transcrito, este Juzgado aprecia que un trabajador puede mantener con su empleador o patrono diversos vínculos jurídicos, entre ellos, el laboral y el societario. Ahora bien, en el caso concreto, y partiendo del análisis de las actas que conforman el expediente judicial se observa que aunque la contribuyente reparada trajo a los autos prueba documental tendente a demostrar que los directores de la empresa recurrente son a su vez accionistas de ésta, así como las facultades que éstos tienen atribuidas conforme a los estatutos sociales de la compañía, a los fines de demostrar que no percibían un sueldo o salario por las labores que desempeñaban y por ello se encontraban excluidos del pago del aporte establecido en el numeral 1 del artículo 10 de la ley especial del referido Instituto.

Asimismo, mediante el fallo Nº 00929 del trece (13) de julio de 2011, caso: Banacci Casa de Bolsa, C.A., la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, consideró respecto a la gravabilidad de la “dieta” percibida por los directores de una empresa, lo que se reproduce de seguidas:

(…) En tal sentido, constata este M.T.d.J. que las partidas ‘vacaciones, bonificaciones, otras retribuciones, gastos varios, gastos de representación y comisiones, remuneración de la Junta Directiva y la dieta de los Directores’ no poseen por su naturaleza carácter de regularidad y permanencia a los fines de calificarla de manera inequívoca dentro de las retribuciones que conforman el concepto de salario normal, a tenor de lo establecido en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, pues dichos rubros se tratan de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a beneficiar una situación especial de los trabajadores y directivos, pero que no implican un pago regular como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo (Vid. Sentencias Nos. 00422 y 00836 de fechas 1º de abril de 2009 y 10 de junio de 2009, casos: Procter & Gamble Industrial, S.C.A. y Supermercados Unicasa, C.A.), respectivamente (…)

.

De los criterios jurisprudenciales desarrollados por la M.I. en las citas antes transcritas se desprende que es posible que los directores de una sociedad mercantil perciban un salario por los servicios que prestan dentro de su propia empresa, porque muchas veces poseen acciones de la misma, y generalmente, en los estatutos societarios se estipulan para dicho cargo funciones de conducción de los lineamientos y estrategias a seguir para el beneficio de la compañía y como retribución a la labor que realizan se genera un pago periódico, regular y permanente mientras permanezcan en el ejercicio del cargo.

Ahora bien, independientemente de la relación laboral que exista o no entre la sociedad de comercio y los directores de la misma, lo relevante a objeto determinar la base imponible de la contribución parafiscal del dos por ciento (2%) prevista en el artículo 10, ordinal 1° de la derogada Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa de 1970 y la actual Ley del INCE, es el carácter de salario normal a que hace alusión el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo dentro del concepto de “sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie” contenido en el dispositivo legal impositivo, por cuanto tienen como característica que son pagos regulares, permanentes y que se reciben como retribución por la labor prestada.

De manera que en el caso bajo análisis no se demostró la condición de “trabajadores” en los términos del artículo 39 de la Ley Orgánica del Trabajo a las personas que integran la Junta Directiva de TECNOLOGÍA SMARTMATIC DE VENEZUELA, C.A., en virtud de las pruebas promovidas y que cursan en autos (Vid. Folio 118 al folio 124) contentivas de la Asamblea Extraordinaria de Accionistas celebrada en fecha 13-05-2008, debidamente registrada por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda en fecha 16-05-2008, bajo el Nº 76, Tomo 51-A- Pro, mediante la cual se evidencia que si bien el Presidente y el Vicepresidente de la Junta Directiva de la empresa mercantil TECNOLOGÍA SMARTMATIC DE VENEZUELA, C.A., ostentan las más amplias “ facultades de dirección y administración, su nombramiento recae en nombre de los Directores, teniendo éstos facultades de administración, dirección y disposición actuando de manera conjunta, por el voto favorable de tres integrantes de la Junta Directiva, sin sujeción alguna o subordinación a un patrono sino únicamente regido por los estatutos sociales y actuando en la gestión de sus propios intereses, motivo por el cual no era gravable con el aporte patronal del dos por ciento (2%) establecido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, la partida relativa a “Sueldos de Directores”.

Con vista en las razones antes expuestas, puede este Tribunal evidenciar que la partida objetada relativa a “Sueldos de Directivos” no era gravable con la comentada contribución parafiscal, bajo el argumento de la ausencia de la relación laboral sin valorar lo relativo a la existencia o no del “salario normal”, de carácter regular y permanente, que constituye la base de cálculo de la exacción bajo estudio.

En tal sentido, de las actas del expediente, específicamente del Acta de Asamblea Extraordinaria de Accionistas de la sociedad de la empresa TECNOLOGÍA SMARTMATIC DE VENEZUELA, C.A., celebrada en fecha 13 de mayo de 2008 y registrada el día 16 del mismo mes y año ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y estado Miranda (folios 118 al 124) se observa:

“(…) Artículo 12. La administración, disposición y manejo de los negocios y bienes de la Compañía estarán a cargo de una Junta Directiva integrada por cuatro (4) Directores. La junta directiva elegirá en su seno un Presidente y un Vicepresidente. El Presidente será el representante legal de la Compañía y presidirá todas las reuniones de Junta Directiva y asegurará el cumplimiento de las decisiones y resoluciones que esta tome. Los miembros de la Junta Directiva serán nombrados por la Asamblea de Accionistas y permanecerán en sus cargos por tres (3) años. No obstante, cada miembro permanecerá en su cargo hasta tanto sea nombrado su sucesor y tomado posesión de su cargo

(…) Artículo 14. Las reuniones de la Junta Directiva pueden ser convocadas por cualquiera de los Directores (…) La presencia y voto favorable de tres (3) miembros de la Junta Directiva serán requeridos para adoptar válidamente las decisiones y resoluciones de la Junta Directiva

.

Artículo 15. Tanto la Junta Directiva como el Presidente o el Vicepresidente, estos últimos actuando individualmente, tendrán las más amplias facultades de dirección, administración y disposición de los bienes y negocios de la Compañía, incluyendo, pero sin estar limitada a las siguientes:

1. Celebrar en nombre de la compañía toda clase de contratos:

2. Adquirir, enajenar y gravar bienes de todo tipo;

3. Otorgar garantías en nombre de la sociedad;

4. Constituir y remover factores o apoderados mercantiles y judiciales;

5. Abrir, movilizar y cerrar toda clase de cuentas bancarias; y

6. Ejercer la representación legal y judicial de la compañía ante cualquier autoridad judicial, civil, administrativa o de cualquier otro orden, en todos los asuntos judiciales o extrajudiciales, contenciosos o no.

7. Delegar en uno de sus miembros o en algún otro funcionario de la Compañía, todas o algunas de las facultades anteriormente expresadas, en la medida en que así lo considere conveniente (...)

De la modificación efectuada al documento constitutivo estatutario de la sociedad mercantil recurrente, reseñada en el acta extraordinaria de asamblea, se aprecia que la administración, disposición y manejo de los negocios y bienes de la compañía estarán a cargo de una Junta Directiva integrada por cuatro (4) Directores. La junta Directiva elegirá un Presidente y un Vicepresidente. Los miembros de la Junta Directiva serán nombrados por la Asamblea de Accionistas y tendrán las más amplias facultades de dirección, administración y disposición de los bienes y negocios de la compañía.

Ahora bien, no estaba bajo la subordinación de la empresa investigada, en razón de que todo indica que sólo se encontraba regulado por los Estatutos Sociales de la misma, por lo que mal podría suponer este Operador de Justicia que los Directores , configura los caracteres que lo identifica como trabajadores, conforme lo exige el artículo 39 de la Ley Orgánica del Trabajo, debiendo destacarse en todo caso, la forma autónoma en que los miembros que integran la Junta Directiva de TECNOLOGÍA SMARTMATIC DE VENEZUELA, C.A., al tener amplias facultades de administración, dirección y disposición de los bienes de la empresa, ejercen sus cargos con autonomía, sin que mediaran rasgos de exclusividad ni subordinación, constituyendo, en todo caso, gestión de sus propios intereses al momento del desempeño de sus funciones; en consecuencia, no se haya demostrado en autos, la figura jurídica del trabajador conforme a lo establecido en la Ley Orgánica del Trabajo, y por ende, tampoco se consideran en el presente caso las partidas correspondientes a “Nómina Directores” como gravables para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) establecida en el numeral 1º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Así se decide.-

De la Partida Reserva por concepto de bonificaciones

La contribuyente sostuvo que “(…) la partida ‘Reserva por concepto de bonificaciones’ constituye lo que resulta conocido contablemente como ‘un apartado’, es decir, una cuenta que representa montos estimados de futuros gastos asociados a las operaciones de uno o más ejercicios precedentes y destinados a reflejar las obligaciones de carácter futuro que mantiene la empresa tales como prestaciones sociales, garantías, indemnizaciones contractuales y otros conceptos de la misma naturaleza. La partida en referencia refleja el monto de bonificaciones adeudadas a los directores de la empresa, no a empleados o trabajadores de la misma.”

Sobre este particular, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha sido conteste en señalar que el concepto en referencia no está incluido dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie” prevista en la Ley; por cuanto se trata de un pago complementario y/o accidental, dirigido a beneficiar una situación especial de los empleados, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo, pero que en virtud del azar no implica regularidad. Así se ha pronunciado nuestro m.T., en los siguientes términos:

(…) Al respecto, es oportuno ratificar una vez más la pacífica jurisprudencia de esta Sala Político-Administrativa sobre la gravabilidad de la partida de utilidades a los fines del cálculo del aporte patronal del 2% previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (…) concluye esta Sala que, conforme fue alegado por la empresa aportante y apreciado por el Tribunal a quo, la Presidencia del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), incurrió en el vicio de errónea interpretación de la norma, por no haber interpretado de manera correcta que las utilidades no resultan gravables a los fines del cálculo de las contribuciones del dos por ciento (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por cuanto tal como lo dispone el numeral 2 del aludido artículo, las utilidades ya se encuentran gravadas con una alícuota impositiva de un medio por ciento (½ %) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales y, además, se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo.

Ahora bien, en cuanto a los rubros referentes a: dividendos pagados a directores, bono vacacional, bonificaciones especiales, prestaciones, gastos de vida, seguro de hospitalización y cirugía, la Sala reproduce las consideraciones efectuadas sobre la gravabilidad de las utilidades, vale decir, que dichos conceptos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni bajo la frase de ‘remuneraciones de cualquier especie’; por cuanto se trata de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a beneficiar una situación especial de los empleados, pero que no implican un pago regular, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo (…)

. (Vid sentencias Nros. 00422 y 00871 de fechas 1° de abril y 11 de junio de 2009, casos: Procter & Gamble Industrial, S.C.A. y Otepi Consultores, S.A.). (Resaltado del Tribunal).

Visto lo anterior, se concluye que las bonificaciones especiales pagadas al personal directivo de la aportante poseen carácter extraordinario al depender del cumplimiento de metas anuales, razón por la cual las mismas, como ya se ha dicho, no son objeto de cálculo en la base imponible del 2% establecida en el ordinal primero de la Ley sobre el INCE ni tampoco el numeral 1 del artículo 14 de la Ley del INCES, en virtud de que al asemejarse a la partida de utilidades (como lo describe el fallo transcrito), se encuentran gravadas con una alícuota impositiva de un medio por ciento (½%) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, como lo prevé el numeral 2 del artículo 14 de la Ley del INCE vigente. En consecuencia, resulta procedente el alegato esgrimido por el recurrente, relativo al vicio de falso supuesto de derecho, al interpretar erróneamente el contenido del ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el INCE y el numeral 1 del artículo 14 de la ley del INCES en este rubro en particular. Así se decide.

Trabajadores eventuales

En relación al concepto inherente a los trabajos eventuales, estima este Juzgado valederas las mismas consideraciones formuladas en torno a la gravabilidad de las bonificaciones pagadas a los directores, vale decir, que éstas no están incluidas a los fines fiscales, dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni bajo la frase “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, tal y como se advertía anteriormente, cuando el Legislador Nacional discrimina en el citado ordinal 1 del artículo 10 de la derogada Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa entre “sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie”, está haciendo referencia al carácter exclusivamente remunerativo de la labor prestada por el trabajador a su patrono o empleador con ocasión a la relación de trabajo que los vincula.

De este modo, es criterio de nuestro m.T. que tal concepto no puede ser incluido en la contribución parafiscal aludida en la entonces Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), ya que no implican un pago regular, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo, únicamente operan como remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinarias dirigidas a beneficiar una situación especial de los empleados.

Por lo tanto, este Juzgador considera que los montos pagados a los trabajadores “eventuales o temporeros”, no deben incluirse en el aporte previsto en el ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el INCE y el numeral 1 del artículo 14 de la Ley del INCES, toda vez que éstos no forman parte de la nómina de la sociedad mercantil recurrente, es decir, su relación con la empresa no deriva de una relación de trabajo sino que ambos casos responden a circunstancias eventuales u ocasionales, ya sea por la especificidad de los servicios prestados o bien por el apoyo a las instituciones de educación superior (vid sentencia Nº 00871 del 11 de junio de 2009, caso: Otepi Consultores, S.A., anteriormente citada). Así se decide.

Ahora bien, por cuanto fueron declaradas improcedentes, la totalidad, las partidas integrantes del reparo por omisión de aportes 2% por incumplimiento de las obligaciones establecidas en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) en concordancia con el numeral 1 del artículo 14 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialistas (INCES), debe concluirse también la improcedencia de la multa impuesta, por la cantidad de SESENTA Y DOS MIL TRESCIENTOS CUARENTA BOLIVARES CON OCHENTA CÉNTIMOS (Bs. 62.340,80), equivalente a un mil novecientas cincuenta y nueve unidades tributarias (1.959 U.T). Así se decide.

Finalmente, respecto a la condenatoria en costas al hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), estima este Órgano Jurisdiccional que no proceden por cuanto el aludido Instituto goza de prerrogativas y privilegios de orden fiscal tal como lo establece el artículo 1° de su Ley de Creación, al señalar que el mencionado ente parafiscal: “(…) disfrutará de todas las prerrogativas, privilegios y exenciones fiscales tributarias de la República Bolivariana de Venezuela (…)”, en concordancia con el criterio sostenido por la Sala Constitucional de este M.T. en la sentencia Nro. 1238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D. (en su carácter de Fiscal General de la República), conforme al cual se “considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, (...)”.

En consecuencia, debido al carácter vinculante de la citada decisión para los demás órganos jurisdiccionales, se exime al hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) de la condenatoria en costas procesales. Así se declara.

-III-

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente “TECNOLOGIA SMARTMATIC DE VENEZUELA, C.A.” contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 283-2010-11-07 de fecha dieciséis (16) de noviembre de 2010, emanado de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

En consecuencia:

Se ANULA la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 283-2010-11-07 de fecha dieciséis (16) de noviembre de 2010, emanado de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), relativa al aporte del Dos Por Ciento (2%) de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie respecto a las partidas de “reserva por concepto de bonificaciones” y “trabajadores eventuales”, por la cantidad de Sesenta y Seis Mil Trescientos Veinte Bolívares (Bs. 66.320,00), por los aportes del Dos Por Ciento (2%) de conformidad con lo previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Asimismo, Se ANULA la multa impuesta, por la cantidad de SESENTA Y DOS MIL TRESCIENTOS CUARENTA BOLIVARES CON OCHENTA CÉNTIMOS (Bs. 62.340,80), equivalente a un mil novecientas cincuenta y nueve unidades tributarias (1.959 U.T)

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los seis (06) días del mes de febrero de dos mil doce (2012). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Abg. J.S.A..-

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G..-

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las dos y cuarenta y ocho minutos de la tarde (2: 48 p.m.)---------------------------------

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G.

ASUNTO Nº AP41-U-2010-000632.-

JSA/dbmm.-