Decisión nº 055-2007 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 26 de Julio de 2007

Fecha de Resolución26 de Julio de 2007
EmisorJuzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario
PonenteMaría Ynés Cañizalez León
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 26 de julio de 2007.-

Asunto No. AF44-U-2002-000174. SENTENCIA N° 055/2007.-

Expediente No. 1934.-

Vistos

con los informes de los representantes de las partes

En fecha 07 de junio de 2002, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), remitió a este Órgano Jurisdiccional el recurso interpuesto directamente ante él, en fecha 03 de junio de 2002, por los abogados M.J.Q.T. y J.G.S.L., inscritos en el Impreabogado bajo los Nos. 40.065 y 2.104, actuando en carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil SUPERMETANOL, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 07 de agosto de 1991, bajo el N° 37, Tomo 68-A Sgdo., carácter el de los abogados que se demuestra en documento poder otorgado por ante la Notaria Publica de Lecherias, Municipio Turístico El Morro del Estado Anzoátegui, el 07 de mayo de 2002, bajo el N° 52, Tomo 60, de los Libros de Autenticaciones correspondientes, contra la Resolución N° GRNO-DR-CD-300-2001 000058, de fecha 21 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se declara improcedente la compensación opuesta por la recurrente, por la cantidad de Bs. 21.758.868,39, a efectos de pagar el dozavo correspondiente al mes de diciembre de 2000.

Este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario en horas de despacho del día 12 de junio de 2002, formó expediente bajo el N° 1934, dio entrada al precitado recurso y ordenó practicar las notificaciones de Ley así como solicitar el expediente administrativo de la empresa.

Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en los artículos 259, 260, 261, 262 y 266, del Código Orgánico Tributario, el Tribunal, mediante auto de fecha 17 de enero de 2003, admitió el recurso contencioso tributario ejercido.

Mediante auto de fecha 21 de abril del 2003, se dejó constancia del vencimiento del lapso legal para que las partes presentaran sus respectivos escritos de pruebas, promoviendo las suyas la representación de la recurrente, consistente en la exhibición del expediente administrativo.

En la oportunidad procesal para que las partes presentaran Informes en la causa, comparecieron los apoderados de la recurrente y el ciudadano J.P.A., abogado inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 33.487, actuando en representación del Fisco Nacional y en ejercicio de las atribuciones que le confiere el artículo 96 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, quienes consignaron sus conclusiones escritas, según consta en auto de fecha 30 de mayo de 2003. De conformidad con lo establecido en el artículo 275 del Código de Procedimiento Civil, se abrió el lapso para que las partes hicieran observaciones a los informes presentados.

En horas de despacho del día 27 de junio de 2003, el Tribunal dejo constancia del vencimiento del lapso mencionado, sin que las partes presentaran escrito alguno y, al mismo tiempo dijo “Vistos”.

En virtud la implementación del Sistema Juris 2000 en los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, se asignó a la presente causa el N° AF44-U-2002-000174.

En virtud de las solicitudes de sentencia hecha por la representación de la República, en fecha 16 de enero de 2007, la Abogada M.Y.C.L., posesionada del cargo de Juez Provisoria de este Tribunal, según consta del Libro de Actas N° 317 de fecha 13 de octubre de 2006, se avocó al conocimiento de la presente causa.

Vistas tales actuaciones, el Tribunal procede a dictar sentencia con base en las consideraciones siguientes.

I

ANTECEDENTES

En fecha 15 de enero de 2001, la hoy recurrente solicitó por ante la Gerencia de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del SENIAT, utilizar, mediante la figura de la compensación prevista en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, un crédito liquido y exigible que aducía poseer por la cantidad de Bs. 136.160.729,00, por concepto de Impuesto al Valor Agregado, provenientes de Cesiones de Créditos celebradas entre Súper Octanos (Cedente) y la contribuyente (Cesionaria), para dar cumplimiento del deber formal de declarar y pagar la planilla de liquidación N° 2001175000001-9 de fecha 15 de enero de 2001, correspondiente al décimo dozavo del Impuesto a los Activos Empresariales, es decir mes de diciembre de 2000, por la cantidad de Bs. 21.758.868,39.

En fecha 21 de noviembre de 2001, la Administración Tributaria competente dio respuesta a la solicitud de la contribuyente de fecha 15 de enero de 2001, mediante Resolución N° GRNO-DR-CD-300-2001 000058 donde expuso que de la lectura del citado artículo 46 del Código Orgánico Tributario se puede desprender que el legislador consagró una prohibición expresa de compensar impuestos cuya estructura y traslación prevea la figura de indirectos, derivado del hecho de que el contribuyente en tal supuesto, no tiene contra el Fisco Nacional un crédito propio a su favor; esto deriva de que el aludido crédito fiscal en materia de Impuesto al Valor Agregado, sólo constituye un elemento técnico necesario para la determinación de dicho impuesto a los fines de su declaración y pago, así su función es servir de mecanismo para deducir los referidos créditos de los debitos fiscales a objeto de obtener la respectiva cuota tributaria en cada caso en concreto, cuya cuota es el resultado de sustraer el monto de los debitos fiscales, el impuesto de los créditos fiscales, por lo que la obligación de pago surge en caso de que el debito sea mayor que el crédito, es una obligación por deuda ajena, es decir, por el impuesto al valor agregado cobrado a un tercero y que debe ser enterado al erario público. En tal sentido la Administración procedió a declarar improcedente la compensación solicitada por la contribuyente.

En fecha 28 de diciembre de 2001, la contribuyente ejerció Recurso Jerárquico, contra la Resolución N° GRNO-DR-CD-300-2001 000058 verificándose para dicho recurso el llamado silencio administrativo y acudiendo a esta instancia a ejercer recurso contencioso tributario.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

  1. - Del apoderado de la recurrente.

    En virtud de que la Administración Tributaria, no se pronunció sobre el Recurso Jerárquico interpuesto en fecha 28 de diciembre de 2001, el contribuyente ejerció recurso contencioso tributario contra la Resolución N° GRNO-DR-CD-300-2001 000058 de fecha 21 de noviembre de 2001. En tal sentido, los apoderados de la recurrente alegaron que la Administración no observó debidamente los hechos acaecidos, toda vez que utilizó a la hora de solicitar compensación créditos fiscales, que le pertenecían líquidos, exigibles y no prescritos, provenientes de una cesión celebrada con Súper Octanos C.A. por la cantidad de Bs. 136.160.729,00, cuya titularidad le correspondía al cedente en v.d.p. emanada del SENIAT, identificada como MF/SENIAT/GRTI/RNO/DR-NRO-046, donde acordó a Súper Octanos C.A., la recuperación de créditos fiscales, frente a la solicitud de reintegro de fecha 29 de septiembre de 2000. Al mismo tiempo expone que la Administración interpretó erróneamente el contenido del parágrafo primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario, en el sentido de que se está compensando un crédito cedido por Súper Octanos C.A.

    En consecuencia, de lo transcrito la impugnante considera que se está en presencia del vicio de falso supuesto, en el sentido de que la Administración no observó la cesión de créditos realizada entre Súper Octanos C.A. y su representada, pues el crédito cedido no tiene la naturaleza del elemento técnico para la determinación y pago de la obligación del Impuesto al Valor Agregado, sino la de crédito fiscal contra el Fisco Nacional, en consecuencia solicitó al Tribunal declare la nulidad absoluta del acto recurrido.

    Los apoderados de la recurrente utilizaron su escrito de informes para exponer que en efecto la Administración Tributaria incurrió en vicio de falso supuesto al apreciar erradamente que el pago del denominado dozavo, no constituye una cantidad liquida y exigible, sino un anticipo a dicho tributo que únicamente se determina en el momento en que finaliza el ejercicio fiscal de la contribuyente, sin considerar que el dozavo del Impuesto a los Activos empresariales constituye una obligación liquida y exigible, puesto que no está sujeta a términos ni condiciones, por lo que se encuentra ajustada a derecho la compensación solicitada. Para fundamentar sus alegatos la representación de la recurrente trae sentencia del Tribunal Supremo y solicita al Tribunal insiste en la nulidad absoluta del acto administrativo recurrido.

  2. - De la representación fiscal.

    El representante del Fisco Nacional en su escrito de Informes trajo a colación Jurisprudencia de nuestro M.T., además del contenido de los artículos 46 del Código Orgánico Tributario, 28 y 29 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, para expresar que de ello se entiende que el impuesto al valor agregado prevé en su estructura la figura del crédito fiscal, lo cual conlleva a concluir lógicamente, que no procede nunca, por mandato de la Ley, la compensación como modo de extinguir las obligaciones tributarias derivadas de la aplicación de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

    Continua la Administración, explicando que es obvio la improcedencia de la compensación de un impuesto directo con uno indirecto, esta excepción a la compensabilidad de deudas fiscales obedece a que la propia técnica de aplicación de dicho impuesto impide la compensación tributaria, pues por su naturaleza el único que soporta la carga impositiva es el consumidor final, el cual jamás podrá compensarla siendo el verdadero pagador de este impuesto.

    III

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Del estudio y análisis de los autos y demás recaudos que conforman el expediente el Tribunal expone que la litis se circunscribe a determinar si es posible oponer la compensación como medio de extinción de la obligación tributaria, entre créditos provenientes de retenciones pagadas en exceso de impuesto al valor agregado proveniente de una cesión, con deudas líquidas y exigibles del impuesto a los activos empresariales.

    Delimitada así la litis, pasa el Tribunal a decidir y a tal efecto observa:

    Respecto a la procedencia de la compensación como medio de extinción de la obligaciones en general, el Tribunal considera necesario reiterar el criterio de nuestro M.T. expuesto en sentencia Nº 559 de fecha 3 de abril de 2001 (Caso: C.A. Editora El Nacional.), ratificado, entre otras, en sus sentencias identificadas con los números 1859 del 14 de agosto del 2001, 363 del 11de marzo de 2003 y 465 del 12 de mayo de 2004; en las cuales se ha señalado lo siguiente:

    La compensación es un modo de extinción común a todas las obligaciones que se presenta cuando dos personas recíprocamente deudoras poseen entre sí deudas homogéneas, líquidas y exigibles. (…).

    Por medio de la compensación, ambas personas se liberan total o parcialmente de la obligación que tenían, evitando de esta manera el traslado inútil de dinero, riesgos y gastos.

    Asimismo, los requisitos de la compensación legal reconocidos por la doctrina, son los que a continuación se describen:

    1.- Simultaneidad: las obligaciones deben existir al mismo tiempo, aunque hayan nacido en momentos diferentes.

    2.- Homogeneidad: la deuda que se da en pago debe tener el mismo objeto u objeto similar a la deuda que se desea extinguir. En definitiva, existe homogeneidad cuando las deudas tienen igualmente por objeto una suma de dinero, pero cuando no se trata de dinero, las deudas deben comprender cantidades determinadas de cosas de una misma especie.

    3.- Liquidez: El crédito a compensar debe ser líquido, es decir, se debe saber sin duda lo que se debe y la cantidad debida.

    4.- Exigibilidad: se excluyen las obligaciones sometidas a término y a condición suspensiva, salvo las excepciones previstas en la Ley.

    5.- Reciprocidad: las personas entre las cuales se da la compensación, deben ser recíprocamente acreedoras o deudoras una de otra

    .

    Ahora bien, para el legislador patrio la institución de la compensación, como medio de extinción de las obligaciones de esencia fiscal, en su inicio estuvo limitada por la expresa prohibición contenida tanto en el aparte único del artículo 1.335 del Código Civil, como en el artículo 5 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional; estableciendo textualmente esta última disposición lo siguiente:

    Artículo 5.- En ningún caso es admisible la compensación contra el Fisco, cualesquiera que sean el origen y la naturaleza de los créditos que pretendan compensarse

    .

    Luego, a través de las previsiones que señalara sobre el impuesto pagado en exceso en las declaraciones estimadas e impuesto retenido en exceso en las leyes de impuesto sobre la renta de 1974, 1978 y 1982, el legislador asoma su orientación a la aceptación de la referida figura en el ámbito tributario; así, con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 1982, se establece de manera formal la institución de la “compensación tributaria” en su artículo 46, siendo que, además, en su artículo 222 se declara la no aplicación de las disposiciones de carácter tributario contenidas en la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional a la materia tributaria regida por el referido Código, entre las cuales se encuentra el artículo 5 antes transcrito ut supra.

    Así, el citado artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1982, dispone:

    Artículo 46.- La administración tributaria declarará, de oficio o a petición de parte, la compensación de los créditos líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos y sus accesorios, con las deudas tributarias igualmente líquidas y exigibles, referentes a períodos no prescritos, comenzando por los más antiguos y aunque provengan de distintos tributos, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

    También son compensables los créditos por tributos con los que provengan de multas firmes, en las mismas condiciones establecidas en el encabezamiento de este artículo.

    .

    Con base en la disposición citada, resulta evidente que la compensación viene a constituir un medio general de extinción de las obligaciones, que procede cuando existen deberes contrapuestos entre cualquier contribuyente y el acreedor tributario. Por tanto, si el Fisco y un contribuyente son recíprocamente acreedores y deudores uno del otro por créditos tributarios, debe la Administración Tributaria declarar la compensación que extingue ambas deudas, bien de oficio o a petición de parte.

    En este contexto, cabe destacar el criterio asumido por el legislador en las reformas posteriores del Código Orgánico Tributario, cuando a partir de 1992 dejó sentado de manera clara e inequívoca que, por una parte, la compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos y en iguales condiciones; y por la otra, que según dispuso la reforma de 1994, la compensación no será oponible salvo disposición en contrario, en los impuestos indirectos, cuya estructura y traslación prevea la figura del denominado crédito fiscal, supuesto específico contenido en el Parágrafo Primero de su artículo 46, a todas luces aplicable a la controversia de autos.

    Aunado a lo expuesto, se observa que el efecto de la compensación es la extinción de ambas deudas, hasta el importe de la menor, quedando subsistente la mayor por el saldo restante.

    A mayor abundamiento, en el año 1994 el legislador en el parágrafo primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario, incluyó expresamente la prohibición de oponer la compensación en los impuestos indirectos, norma la cual no distinguía la naturaleza jurídica del crédito fiscal al cual hace referencia, sino que aludía genéricamente al crédito fiscal contenido en la estructura del impuesto indirecto.

    Sobre la base de las precitadas ideas, la Sala Político-Administrativa concluyó, en ocasión de pronunciarse en torno a un caso de similar naturaleza al presente, señaló:

    (...), cuando de la determinación de la cuota tributaria resulte un crédito fiscal, el contribuyente estará habilitado para trasladar dicho excedente al período de imposición siguiente; por el contrario, cuando de la determinación surja un débito fiscal, el contribuyente tendrá la obligación de enterar dicho importe dinerario al Fisco Nacional, sin la posibilidad de resarcirse ni de oponer la compensación del excedente resultante, sea débito o sea crédito, con tributo alguno, todo de conformidad con el Parágrafo Primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario y con las normas previstas en los artículos 30 y 36 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor aplicable rationae temporis.

    Lo anterior es así, debido a que la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, no distingue entre un crédito fiscal como elemento técnico necesario para la determinación del impuesto o como un crédito tributario a favor del contribuyente, sino por el contrario sujeta la imposibilidad de la compensación, en tanto y en cuanto, el impuesto indirecto prevea en su estructura y traslación la figura del denominado crédito fiscal, como es el caso de autos

    . (sentencia N° 559 de fecha 03 de abril de 2001. Caso: C.A., Editora El Nacional).

    Considerando la argumentación que antecede y los hechos que informan al debate de autos, debe este Tribunal adoptar el criterio expuesto por la Administración para aseverar la improcedencia de la compensación en el ámbito descrito, ya que si el fin último del impuesto al valor agregado es gravar todas las transferencias que se realizan a lo largo del proceso productivo y comercial de bienes y servicios, sólo por la parte que representa el valor añadido en cada una de dichas transferencias, en donde la carga impositiva se desplaza del llamado contribuyente de derecho, que se encuentra directamente relacionado con los componentes esenciales del tributo y realiza la actividad jurídicamente gravada, al contribuyente de hecho que sufre en definitiva la incidencia económica del impuesto, en consecuencia no puede aceptarse la compensación de los supuestos créditos de la contribuyente contra el Fisco Nacional por concepto de otros tributos, como en este caso del impuesto al valor agregado, contra la cuota tributaria que se genera por aquellos impuestos indirectos que prevean la figura del denominado crédito fiscal. De allí que, el Parágrafo Primero del referido artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, surge incuestionable el espíritu y propósito del codificador tributario, al consagrar la imposibilidad de oponer este particular medio de extinción de la obligación tributaria en el ámbito de los tributos a las ventas, los cuales son per se de naturaleza indirecta.

    Así las cosas, y tomando en cuenta que la recurrente reviste sus alegatos aseverando que el acto administrativo impugnado se encuentra viciado por falso supuesto, se hace menester señalar, que las constataciones realizadas por la Administración sobre unos hechos con miras a calificarlos jurídicamente para producir un acto administrativo, están sometidas a varias reglas, a saber: a) La Administración debe verificar los hechos realmente ocurridos, sin omitir ninguno, b) La Administración debe encuadrar tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso concreto, aplicando la consecuencia jurídica correspondiente.

    Cuando el órgano administrativo actúa de esta forma, existirá entonces una perfecta correspondencia entre los hechos acaecidos en la realidad y la consecuencia que, genéricamente, ha sido prevista por el ordenamiento jurídico con respecto a los mismos. Así, la causa o los motivos que originan la manifestación de voluntad del órgano actuante se habrán conformado sin vicio alguno que desvíe la actuación administrativa de los cauces fijados por el legislador.

    En consecuencia, si tomamos lo ahora transcrito y lo subsumimos a las consideraciones hechas sobre la compensación referida al punto controvertido, resulta forzoso para este Órgano Jurisdiccional, no avalar las pretensiones de la contribuyente. Así se declara.

    IV

    DECISIÓN

    Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por los abogados M.J.Q.T. y J.G.S.L., actuando en carácter de apoderados de la sociedad mercantil SUPERMETANOL, C.A., contra la Resolución N° GRNO-DR-CD-300-2001 000058, de fecha 21 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Nor- Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se declara improcedente la compensación opuesta por la recurrente, por la cantidad de Bs. 21.758.868,39, a efectos de pagar el dozavo correspondiente al mes de diciembre de 2000; y en virtud de la presente decisión válida y de plenos efectos.

    De la presente decisión se oirá apelación en razón de la cuantía.

    Publíquese, Regístrese y Notifíquese a los ciudadanos Procurador General, Contralor General de la República y a la contribuyente, a los efectos previstos en el Artículo 278 del Código Orgánico Tributario.

    Dada, firmada y sellada en la Sede del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de Julio del año dos mil siete.-

    LA JUEZA PROVISORIA,

    M.Y.C.L..

    LA SECRETARIA ACC.,

    IESSIKA MORENO.

    La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las 11:05 a.m.

    LA SECRETARIA ACC.,

    IESSIKA MORENO.

    Asunto NO. AF44-U-2002-000174.- Exp. No. 1934.-

    MYC/apu.-

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