Decisión nº 020-2014 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Mayo de 2014

Fecha de Resolución15 de Mayo de 2014
EmisorJuzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario
PonenteRaul Marquez Barroso
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

ASUNTO: AP41-U-2013-000532 Sentencia Nº 020/2014

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 15 de mayo de 2014

204º y 155º

El 05 de diciembre de 2013, el ciudadano R.S.G., quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.174.641, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 7.159, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil SUCHEF, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el día 10 de agosto de 1983, bajo el número 29, Tomo 96-A-Sdo., se presentó en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (URDD), para interponer Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución número 003/2013, de fecha 08 de enero de 2013, emanada de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda, mediante la cual se declara parcialmente con lugar el Recurso Jerárquico interpuesto el 08 de abril de 2011, contra la Resolución número 035/2011 de fecha 24 de febrero de 2011, la cual confirma parcialmente, ratificando reparo por la cantidad de TREINTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS SESENTA BOLÍVARES CON SETENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs. 34.560,71), originada por la determinación de oficio del impuesto causado en los ejercicios fiscales 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 y 2009, y modificando la multa impuesta a la cantidad de TRESCIENTOS VEINTE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 320,00), por la comisión del ilícito tributario de presentación extemporánea de la Declaración Definitiva de Ingresos Brutos correspondientes al ejercicio fiscal 2008.

En esa misma fecha, 05 de diciembre de 2013, se recibió en este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

El 10 de diciembre de 2013, se le dio entrada y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 15 de enero de 2014, previo cumplimiento de los requisitos legales, se admite el recurso; abriéndose la causa a pruebas el primer día de despacho siguiente.

El 05 de febrero de 2014, tanto el representante de la recurrente, antes identificado, como la representación del MUNICIPIO CHACAO DEL ESTADO MIRANDA, ejercida a través de la ciudadana Jeaneycer D.S., quien es venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 18.271.358, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 196.522, presentaron escritos de promoción de pruebas.

El 13 de febrero de 2014, este Tribunal admite las pruebas promovidas.

El 18 de febrero de 2014, la representación municipal apela de la sentencia interlocutoria dictada por este Tribunal el 13 de febrero de 2014.

El 21 de febrero de 2014, este Tribunal oye la apelación en un solo efecto.

El 21 de abril de 2014, ambas partes consignaron informes.

El 30 de abril de 2014, la representación municipal presentó observaciones.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, desde el 03 de mayo de 2014, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos de las partes.

I

ALEGATOS

I.I De la sociedad recurrente

Alega que el acto recurrido es absolutamente nulo, ya que, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, al interpretar erróneamente la Ordenanza de Reforma Parcial a la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao número 004-02, publicada en Gaceta Oficial Extraordinario número 6008 de fecha 15 de diciembre de 2005 y su Clasificador de Actividades Económicas.

Señala que la Alcaldía del Municipio Chacao incurre en el vicio de falso supuesto de derecho, ya que la actividad de la recurrente se encuadra dentro de los supuestos de la actividad industrial establecidos en la Ordenanza respectiva y del Grupo XXIX del Clasificador de Actividades Económicas, cuya alícuota es el 0,60%, incurriendo en el error de pretender una fijación de oficio y “desencializar” (sic) la naturaleza de su actividad al clasificarla en el Grupo VIII que se refiere a la actividad de servicio prestado al por menor, con una alícuota mayor del 0,90%.

Asimismo, manifiesta que la Alcaldía del Municipio Chacao incurre en el vicio de falso supuesto de hecho, al confundir la actividad de “venta” con “expendio”, así como la de “producción” con “preparación”, sin tomar en cuenta la naturaleza de la actividad desarrollada; igualmente, pretende llevar los hechos al plano de si se venden alimentos o bebidas o alimentos con bebidas, para fundamentar su conclusión.

Por último, la recurrente solicita la suspensión de los efectos del acto recurrido.

I.II De la representación del Municipio Chacao del Estado Miranda

La representación municipal alega, que el acto recurrido no incurre en el vicio de falso supuesto denunciado por la recurrente y que existe una correcta apreciación de los hechos y del derecho por parte de la Administración Tributaria Municipal.

Luego de efectuar un análisis acerca del Impuesto sobre Actividades Económicas y del Clasificador de Actividades de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, trae a colación el contenido y alcance de los grupos correspondientes al Clasificador objeto del presente caso (Grupo VIII y Grupo XXIX), señalando que conforme al objeto social de la sociedad recurrente, la misma se dedica principalmente a "la fabricación y venta de galletas y otras especialidades comestibles, pudiendo realizar actividades de toda especie que sean accesorias o conexas con las que constituyen su objeto fundamental, lo mismo que celebrar negocios jurídicos de cualquier índole que sean necesarios o convenientes para la obtención de sus finalidades o que, directa o indirectamente, contribuyan al logro de los objetivos sociales. Podrá también realizar cualquier otra clase de actividades, negocios, operaciones o contratos lícitos, tengan o no carácter mercantil y estén o no relacionados con su objetivo principal".

De igual manera explica, que se desprende del material probatorio aportado por la representación municipal que la determinación fue efectuada sobre base cierta, esto es, con apoyo en la información aportada por la propia recurrente, de la cual se desprende que la misma realiza una actividad de preparación de sándwiches y bandejas de embutidos para su consumo fuera del establecimiento comercial, actividad ésta que, según señala, encuadra perfectamente en el Grupo VIII del Clasificador de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao.

Que la sociedad mercantil recurrente, lleva a cabo la preparación de sándwiches y bandejas de embutidos que en su mayoría son consumidos fuera de sus instalaciones, sin embargo, ello no implica necesariamente una actividad de producción, procesamiento ó fabricación en los términos reflejados en la Ordenanza, más aún si se entiende que la actividad industrial ha sido generalmente entendida como aquella dirigida a la producción, obtención, transformación o perfeccionamiento de un producto, dando como resultado uno distinto al inicialmente concebido.

Que la actividad de la sociedad mercantil SUCHEF, C.A., encuadra ciertamente en el Grupo Clasificador VIII toda vez que la misma prepara sándwiches y bandejas de embutidos (jamón, pavo, queso) a partir de alimentos que no requieren mayor procesamiento, siendo el proceso de empacado parte de la labor que permite el aseguramiento de la calidad del producto, sin que por ello deba entenderse que la actividad es de corte netamente industrial.

Que el hecho que la recurrente prepare o elabore unos sándwiches y unas bandejas de queso, jamón o pavo para que los mismos sean vendidos a terceros y consumidos fuera de su establecimiento, no puede de ninguna manera considerarse como un proceso de industrialización, ya que bajo los argumentos de la recurrente podríamos llegar al absurdo de considerar como industriales los procesos de manufactura de productos locales (caseros) tales como la elaboración de galletas, tortas, almuerzos, etc., por el simple hecho de transformar unos alimentos en un producto final para el consumo externo.

Que la actividad de rebanar jamón, queso, pavo para elaborar un sándwich o la actividad de rebanar jamón, queso, pavo para venderlo en porciones para su consumo, no poseen carácter industrial, visto que de considerarse lo contrario se tendría que evaluar si las panaderías que llevan a cabo dichas actividades con pan elaborado por ellas mismas constituyen o no verdaderas industrias.

Considera la representación municipal, que la Administración Tributaria no incurrió en un error al momento de la aplicación del Clasificador de Actividades Económicas, puesto que como quedó demostrado, la verdadera actividad económica realizada por la recurrente es la preparación de alimentos para su consumo fuera del establecimiento.

Sostiene que de conformidad con la Ordenanza aplicable y el Código bajo el cual fue reclasificada la actividad de la recurrente, el consumo puede ser realizado dentro o fuera del establecimiento, reconociendo la representación municipal que este último supuesto es el aplicable al caso de autos, razón por la cual considera que carecen de relevancia los argumentos esgrimidos por la recurrente en torno al acceso o no al establecimiento comercial, toda vez que lo realmente importante, a su juicio, es que se trata de una actividad de preparación de alimentos para su consumo fuera del establecimiento.

Señala que la información que se desprende de la facturación que corre inserta al expediente administrativo, permite evidenciar que la sociedad mercantil SUCHEF, C.A., realiza la preparación de productos que son vendidos a empresas que posteriormente comercializan los mismos a terceros consumidores, evidenciándose así el supuesto de hecho previsto en el referido Código Clasificador como lo es la preparación de alimentos para el consumo fuera del establecimiento, sin que el hecho de que la venta sea efectuada al mayor o al detal resulte un punto relevante a los efectos del gravamen de la actividad de comercialización, de acuerdo con la voluntad del legislador expuesta en la propia redacción del Grupo Clasificador aplicable.

Agrega que resulta irrelevante si los productos preparados por la recurrente pasan o no por un proceso de reventa para llegar al consumidor final, puesto que el punto de la controversia del caso de marras es la actividad que realiza propiamente la sociedad mercantil SUCHEF, C.A., y no sus clientes.

Que especificadas las actividades que comprenden los Grupos VIII y XXIX del Clasificador de Actividades de la Ordenanza sobre Actividades Económicas vigente para los períodos fiscalizados, considera importante señalar que la diferencia entre este tipo de actividades radica en que el Grupo VIII se refiere a aquella actividad dirigida a la preparación de alimentos para su consumo fuera del establecimiento, a diferencia de la actividad correspondiente al Grupo XXIX, que se refiere a aquellas actividades de industrialización de alimentos, que comprenden la transformación física, química o biológica de productos naturales para la obtención de productos alimenticios, así como la venta al mayor o al detal de productos alimenticios o bebidas no alcohólicas.

Afirma que la recurrente no desarrolla un proceso industrial más la venta por la transformación de alimentos para que sean convertidos en sándwiches, por el contrario, considera que la actividad efectivamente desarrollada corresponde, tal como señaló la Administración, en la preparación de alimentos a través de un proceso determinado con el fin de ofrecer el producto final a terceros a través de su comercialización para su consumo fuera del establecimiento de la contribuyente.

Aunado a lo antes expuesto, la representación municipal señala que la Administración Tributaria debe ceñir su actuación a lo previsto en la Ordenanza sobre Actividades Económicas, y ajustar el gravamen de la actividad respectiva al grupo clasificador que en mayor medida corresponda, por lo que siendo que la actividad desplegada de manera habitual y con ánimo de lucro por parte de la sociedad mercantil recurrente en esta jurisdicción encuadra perfectamente en el Grupo VIII, tal y como lo determinó la Administración, mal pudiera la misma definir el gravamen de su actividad con base en la definición aportada desde el punto de vista académico, esto es, basados exclusivamente en la definición prevista en un diccionario, entendiendo que cada clasificador hace sus propias definiciones sobre el encabezado del grupo, evitando así interpretaciones subjetivas.

Así las cosas, insiste la representación municipal que al quedar demostrado y probado en autos que la sociedad mercantil SUCHEF, C.A., lleva a cabo la actividad de preparación de alimentos para su consumo fuera del establecimiento como apuntó correctamente la Administración, la consecuencia lógica y normativa procedente al caso de marras, es considerar que la recurrente debía tributar aplicando la alícuota del Grupo VIII sobre la base de la totalidad de los ingresos brutos obtenidos, tomando en consideración la base normativa municipal aplicable y vigente en razón del tiempo para los períodos auditados, de manera que aprecia que la Administración estableció los hechos, y una vez establecidos éstos determinó el derecho que era aplicable al caso de autos, esto es, el Grupo VIII del Clasificador de Actividades Económicas, sin incurrir en el vicio de falso supuesto.

En virtud de las consideraciones expuestas, para la representación municipal no cabe la menor duda de la inexistencia del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, ya que existe una clara diferencia entre la preparación de alimentos para su consumo externo y la industrialización de productos naturales para la obtención de productos alimenticios. Además, la Ordenanza es clara, y siendo la actuación de la Administración correcta al interpretarla con base en el material que fue incorporado en autos por la representación municipal, considera que resulta improcedente el único alegato esgrimido por la recurrente.

De esta forma, señala que la interpretación que se debe realizar debe partir del análisis gramatical del Grupo Clasificador VIII, del cual se desprende claramente que la intención legislativa no fue otra que gravar la actividad de preparación de alimentos para su consumo fuera del establecimiento con una alícuota 0,90%, perfectamente aplicable al caso de autos, y no la aplicación del Grupo XXIX como pretende la contribuyente, puesto que en definitiva el grueso de sus ingresos brutos fueron obtenidos por la comercialización de productos que en ningún caso suponen la trasformación química, física o biológica de productos naturales para la obtención de productos alimenticios.

En cuanto a las pruebas promovidas y evacuadas en la presente causa, la representación municipal manifiesta que las facturas emitidas por la contribuyente correspondientes a los ejercicios fiscales auditados, y cuya copia fue promovida por la representación municipal como prueba documental, afirman la realización por parte de la contribuyente de las actividades contempladas en el referido Código Clasificador VIII, esto es, que la contribuyente ejerce efectivamente la actividad de preparación de alimentos para su consumo fuera del establecimiento. Ello aunado al hecho que los Balances de Comprobación reflejan la obtención de ingresos económicos gravables con el Impuesto sobre Actividades Económicas en jurisdicción del Municipio Chacao, como consecuencia del desarrollo de dicha actividad, estando así ante la configuración clara y efectiva del supuesto de hecho contemplado en el Código Clasificador.

Que tomando en cuenta el contenido del artículo 38 del Código de Comercio y el articulo 1.377 del Código Civil, concluye en la afirmación de que los libros de los comerciantes hacen fe contra ellos, razón por la cual resulta permisible que la Administración Tributaria Municipal pueda tomar como base los asientos de tales libros para calificar como ingresos las partidas de donde se evidencia "Ventas" (4.1.1.10.001) y aplicar a estos la alícuota del Grupo VIII.

Que en el caso bajo análisis, la recurrente pretende tributar, en lo que respecta al Impuesto sobre Actividades Económicas, como lo hacen los contribuyentes que se dedican de manera exclusiva a la actividad de industria de alimentos, cuando la realidad es que, tal y como se evidencia del expediente administrativo, la sociedad mercantil SUCHEF, C.A., realizó la actividad de preparación de alimentos para su consumo fuera del establecimiento durante los ejercicios auditados, por lo que no puede desligar su actividad y pretender gravar la misma con una alícuota impositiva que no le corresponde.

Que las afirmaciones de hecho que contundentemente fueron demostradas durante la pendencia del presente proceso por la representación del Municipio, cuyo soporte probatorio riela en el Acta Fiscal y en la documentación que compone el expediente administrativo, debidamente sustanciado en su momento por la fiscalización, llevarán a la convicción de la inexistencia en el acto recurrido del vicio denunciado por la recurrente.

Que la interpretación realizada por la Administración Tributaria Municipal respecto de la actividad de la recurrente y su encuadre en el Grupo Clasificador VIII, es la correcta, en el sentido que la sociedad mercantil SUCHEF, C.A., lleva a cabo las actividades en él descritas, todo lo cual quedó plenamente demostrado con las pruebas promovidas por la representación municipal –según señala- en la etapa legal correspondiente, aceptando la improcedencia de los alegatos esgrimidos por el representante de la recurrente, pues lo contrario significaría desconocer infundadamente y en contra de todos los principios que informan el derecho procesal en materia de pruebas, los elementos de convicción que cursan en autos.

Por otra parte, la representación municipal pasa a desvirtuar las pruebas promovidas por el recurrente en el caso de marras, señalando:

Que no es un hecho controvertido que la venta no se realiza directamente al público o que no exista personal que atienda de forma directa, tal como se indicó en el acta que se levantó con ocasión de la inspección judicial realizada, siendo que lo relevante es que el recurrente reconoce que los sándwiches son preparados y empaquetados para su consumo fuera del local, lo cual no implica que se trate de un proceso industrial, resultando igualmente irrelevante el hecho que la venta se efectúe al mayor o al detal, visto que el Código Clasificador VIII no dispone diferencias a este respecto.

Que en relación con la evacuación de la prueba de inspección ocular promovida por la recurrente, el Acta levantada a tales efectos deja en evidencia un juicio de valor preliminar sobre el supuesto proceso industrial que se realiza en el establecimiento de la recurrente, lo cual, a su juicio, se encuentra vedado para el Juez, toda vez que la valoración de la prueba debe ser efectuada al momento de dictar sentencia definitiva, so pena de incurrir en excesos que hagan nugatoria la actuación correspondiente. En todo caso, señala que dicha prueba en modo alguno desvirtúa la actuación administrativa, por cuanto: i) fue promovida una prueba de inspección ocular y no una prueba de inspección judicial, siendo que el alcance de esta es distinto al alcance de los supuestos de la prueba de inspección ocular; ii) la constancia de la "no existencia de facilidad alguna que permita la atención y expendio al público" no resulta un hecho controvertido, toda vez que el Código Clasificador aplicado por la Administración hace alusión al consumo fuera del establecimiento; iii) la constancia de que "los productos son preparados y empacados para su venta al mayor" deja en evidencia, por una parte, la aceptación de que la actividad de la recurrente es la de preparación de productos encuadrando en el Grupo VIII, y por otro lado, el carácter de venta al mayor o no de los productos en nada desvirtúa la procedencia de la reclasificación visto que el Grupo aplicable no discrimina en el tipo de venta, al detal o al mayor; iv) la constancia de "los productos que elabora la recurrente" deja en evidencia que la misma prepara sándwiches cortados triangularmente y empacados en plástico transparente con la etiqueta indicativa del contenido del paquete, lo cual, en su opinión, tampoco resulta controvertido y en nada desvirtúa la actuación administrativa.

Haciendo referencia a las facturas fiscales promovidas por la recurrente, la representación municipal destaca que las mismas tienen por objeto demostrar quiénes son los clientes de la recurrente, así como el volumen de sus ventas, siendo que tales hechos no resultan controvertidos en la presente causa, toda vez que el punto sobre el cual gira la presente controversia consiste en determinar si el contribuyente realiza o no la actividad de preparación de alimentos para su consumo fuera del establecimiento. En tal sentido, señala que la demostración de cuáles son los clientes que compran los productos de la recurrente y el volumen de dichas compras, no desvirtúa la correcta apreciación de los hechos por parte de la Administración.

En relación con la promoción por parte de la recurrente de las 21 etiquetas de productos marca D.C., la representación municipal observa que su promoción en primer lugar no refleja qué objeto pretende probar, y en segundo orden, las mismas en nada desdicen los hechos constatados por la Administración y que dieron origen a la reclasificación.

Por último, la representación municipal advierte en relación con la copia del contrato de uso de nevera, que dicha documental fue impugnada en la oportunidad legal correspondiente y siendo que hasta la presente fecha la recurrente no ha hecho valer la solicitud de cotejo respectiva, mal podría el Tribunal valorar su contenido al momento de dictar sentencia definitiva. Por otro lado, agrega que la prueba en comentarios no aporta ningún elemento que permita dirimir la controversia plateada en el presente caso, ni menos aún desvirtuar la procedencia de la actuación administrativa, toda vez que los contratos de uso neveras que celebra la recurrente con sus clientes tampoco resulta un hecho controvertido en la presente causa.

Finalmente, la representación municipal sostiene que la Alcaldía del Municipio Chacao no incurrió en error en la apreciación de los hechos ni de interpretación de la normativa aplicable, por el contrario, la base imponible se determinó en ejecución de la ley aplicable, y en consecuencia, solicita la declaratoria sin lugar del Recurso Contencioso Tributario objeto del presente procedimiento, y en consecuencia, que sea confirmada la Resolución impugnada, y en virtud de ello la procedencia del reparo fiscal formulado por la cantidad de TREINTA y CUATRO MIL QUINIENTOS SESENTA BOLÍVARES CON SETENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs. 34.560,71), y la sanción de multa por la comisión del ilícito de presentación extemporánea de la declaración definitiva de ingresos brutos correspondiente al ejercicio fiscal 2008, por la cantidad de TRESCIENTOS VEINTICINCO BOLÍVARES SIN CENTIMOS (Bs. 325,00).

II

MOTIVA

Examinados los argumentos invocados por la sociedad recurrente SUCHEF, C.A., y las defensas expuestas por la representación del MUNICIPIO CHACAO DEL ESTADO MIRANDA, este Tribunal observa que el asunto planteado queda circunscrito a decidir respecto a la procedencia del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho en el cual incurrió la Alcaldía del Municipio Chacao, al emitir la Resolución número 003/2013, de fecha 08 de enero de 2013, al interpretar erróneamente la Ordenanza de Reforma Parcial a la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao número 004-02, publicada en Gaceta Oficial Extraordinario número 6008 de fecha 15 de diciembre de 2005 y su Clasificador de Actividades Económicas.

Delimitada la litis según los términos expuestos, este Tribunal pasa a decidir considerando lo siguiente:

Se desprende del contenido del acto recurrido, que la sociedad recurrente pretende declarar sus ingresos brutos, a efectos de la determinación, liquidación y pago del impuesto, aplicando la alícuota correspondiente al Grupo XXIX de la Ordenanza de Reforma Parcial a la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao número 004-02, publicada en Gaceta Oficial Extraordinario número 6008 de fecha 15 de diciembre de 2005, aplicable para el ejercicio investigado.

De esta forma, la Administración Tributaria señaló en la Resolución, que la sociedad recurrente llevó a cabo el ejercicio de las actividades de servicios de expendio de alimentos y bebidas no alcohólicas fuera del establecimiento, surgiendo en consecuencia la obligación de declarar sus ingresos brutos con la alícuota del 0,90% establecida en el Grupo VIII, ya que la aplicación del Código XXIX, supone el ejercicio de manera conjunta de las actividades de industria y venta de los productos, lo cual –según señala- no se verifica del expediente administrativo ni de las pruebas promovidas.

Al respecto, la sociedad recurrente denuncia tanto el vicio de falso supuesto de hecho como de derecho en el cual incurre la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda, al interpretar erróneamente la Ordenanza de Reforma Parcial a la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao número 004-02, publicada en Gaceta Oficial Extraordinario número 6008 de fecha 15 de diciembre de 2005 y su Clasificador de Actividades Económicas.

En este sentido, la recurrente señala que la Alcaldía del Municipio Chacao incurre en el vicio de falso supuesto de derecho, ya que su actividad se encuadra dentro de los supuestos de la actividad industrial establecidos en la Ordenanza respectiva y del Grupo XXIX del Clasificador de Actividades Económicas, cuya alícuota es el 0,60%, incurriendo la Administración Tributaria Municipal en el error de pretender clasificar su actividad en el Grupo VIII que se refiere a la actividad de servicio prestado al por menor, con una alícuota mayor del 0,90%. Asimismo, denuncia que la Alcaldía del Municipio Chacao incurre en el vicio de falso supuesto de hecho, al confundir la actividad de “venta” con “expendio”, así como la de “producción” con “preparación”, sin tomar en cuenta la naturaleza de la actividad desarrollada.

Ahora bien, con el objeto de dirimir la controversia planteada, este Juzgador considera pertinente transcribir el contenido del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza de Reforma Parcial a la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao número 004-02, publicada en Gaceta Oficial Extraordinario número 6008 de fecha 15 de diciembre de 2005, aplicable al presente asunto, específicamente, lo establecido con relación al Grupo VIII y Grupo XXIX, objeto de discusión, los cuales son del tenor siguiente:

GRUPO ACTIVIDAD ALICUOTA MINIMO TRIBUTABLE

VIII Actividades de servicio de expendio de alimentos y bebidas no alcohólicas.

Actividades constituidas en esencia por la preparación y/o el servicio de alimentos y bebidas no alcohólicas para el consumo dentro o fuera del establecimiento. 0,90% 7 Unidades Tributarias

XXIX Actividades de Industria y de venta de productos alimenticios, farmacéuticos o medicamentos. Actividades constituidas en esencia por las operaciones señaladas en cualquiera de los siguientes conjuntos:

  1. La producción, procesamiento, fabricación o la venta al mayor o al detal de alimentos o bebidas no alcohólicas para consumo humano.

  2. La producción, procesamiento, fabricación o la venta al mayor o al detal de productos farmacéuticos o medicamentos.

  3. La venta al mayor de animales vivos. 0,60% 7 Unidades Tributarias

Igualmente, debemos señalar cuál es el objeto principal de la sociedad recurrente a los fines de resolver este aspecto debatido. Así, se observa de su documento constitutivo (folio 28 del expediente judicial), que indica lo que a continuación se transcribe:

ARTICULO TERCERO: El objeto principal de la compañía es la fabricación y venta de galletas y otras especialidades comestibles, pudiendo realizar actividades de toda especie que sean accesorias o conexas con las que constituyen su objetivo fundamental, lo mismo que celebrar negocios jurídicos de cualquier índole que sean necesarios o convenientes para la obtención de sus finalidades o que, directa o indirectamente, contribuyan al logro de los objetivos sociales. Podrá también realizar cualquier otras clases de actividades, negocios, operaciones, actos o contratos lícitos, tengan o no carácter mercantil y estén o no relacionados con su objetivo principal.

(Subrayado y resaltado añadido por este tribunal Superior).

Partiendo de esta premisa, formalmente no se aprecia que la sociedad recurrente ejerza como actividad la de servicio de expendio de alimentos, ya que se trata de un proceso de transformación para la venta de sus productos. El Tribunal debe aclarar, que la actividad del Grupo VIII del Clasificador, está referido esencialmente de manera general a los restaurantes o comercios cuyas ventas merecen atención al público de los productos comestibles que procesa o de las bebidas. No se precisa si es al mayor o al detal, por lo que en este grupo, por citar un ejemplo, se deben incluir a restaurantes, o a los comercios que expenden bebidas no alcohólicas como podría ser una fuente de soda, panadería o una arepería.

En este mismo sentido, también es oportuno aclarar que el Grupo XXIX, regula, más que todo, la transformación del producto, pero sin la inclusión del servicio para que los comensales puedan aprovechar los alimentos que consumen. Como se puede observar, aunque en un restaurante, arepería o fuente de soda, puedan rebanar, jamón o queso, o vendan un sándwich o una arepa rellena y aunque puedan vender al mayor o al detal, constituyendo esto una trasformación de uno o varios productos, el proceso industrial no lleva consigo el servicio que puede suministrar para materializar sus ventas, ni el expendio predominantemente y no excluyente a personas naturales.

A los efectos de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, toda actividad industrial es aquella “…dirigida a producir, obtener, transformar, ensamblar o perfeccionar uno o varios productos naturales o sometidos previamente a otro proceso industrial preparatorio.” (Resaltado y subrayado añadido por este Tribunal Superior).

De esta forma, en nada cambia para que se califique a un contribuyente municipal, que su actividad transformadora tenga como fruto final un bien comestible, puesto que se trata de la elaboración de un producto que en su estado anterior aunque comestible no había sido transformado o ensamblado, el cual para obtener ingresos para el cumplimiento de su objeto social, necesariamente tienen que ser vendidos, y en ese proceso de venta no es legalmente viable calificarlo como un prestador de servicios alimenticios, como puede ser el caso de la panadería (no industrial), las cuales por esencia prestan un servicio para que los bienes que transforma sean consumidos dentro o fuera de su local.

El Tribunal debe señalar adicionalmente que en el ejemplo de las panaderías, esgrimido por la representación fiscal, no es el argumento más convincente para justificar la voracidad fiscal que se evidencia en el presente caso, toda vez que existen igualmente panaderías industriales, esto es, carecen del elemento “servicio” previsto en el Grupo VIII del Clasificador, el cual debe entenderse como aquel que se le presta al público consumidor en la barra o a través de mesoneros, servicio que la sociedad recurrente no ejerce, tal como se apreció en la inspección judicial evacuada.

La Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha señalado:

“Conforme a lo expuesto es preciso hacer algunas consideraciones con relación a las actividades industrial y comercial, respectivamente, pues mientras la primera es transformadora, la segunda es de intermediación de lo transformado. La actividad industrial se refiere al hecho de transformar elementos primarios para obtener un producto final, y la actividad comercial se limita a la simple intermediación en el tráfico de mercaderías (bienes y servicios).

Ahora bien, esta diferenciación entre una actividad y otra debe ser analizada en el ámbito del tributo municipal, tomando en cuenta que quien fabrica se tiene que valer necesariamente de operaciones comerciales como la venta, para convertir el producto de su industria en bienes de valores de cambio que le permitan continuar el giro de su empresa. Esta actividad complementaria es la que establece la base imponible para el cálculo del impuesto a pagar.

Es en este contexto que se ha admitido pacíficamente que el contribuyente que fabrica y vende sus productos en un mismo municipio, debe ser gravado con una alícuota industrial. (Sentencia número 00775 de fecha 03 de junio de 2009). (Subrayado y resaltado añadido por este Tribunal Superior).

De la adaptación del fallo parcialmente transcrito al presente asunto judicial, se puede apreciar que ciertamente, la venta de lo transformado o ensamblado debe calificarse como una actividad industrial y nunca de servicio comercial, prueba de esto, resulta además de observar que dentro de la oportunidad procesal correspondiente, la sociedad recurrente promovió como medios probatorios inspección ocular y los siguientes documentos: 1) Veintiún (21) etiquetas de los diferentes productos que elabora al mayor, bajo la marca “D.C.”; 2) Tres (03) copias en seis (06) folios útiles, de contrato de compromiso de uso de nevera y su correspondiente nota de entrega, que utiliza con sus diferentes clientes en la comercialización al mayor de sus productos; 3) Duplicados de facturas fiscales.

A su vez, la representación municipal promovió documentales constantes de: 1) Oficio número 698/2010, de fecha 08 de julio de 2010; 2) Acta de Requerimiento emanada de la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda, de fecha 13 de septiembre de 2010; 3) Actas de Recepción de Documentos emanadas de la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda, de fechas 27 de septiembre y 08 de octubre de 2010; 4) Documento Constitutivo Estatutario de la sociedad recurrente; 5) Declaraciones Definitivas correspondientes a los ejercicios 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 y 2009; y declaraciones estimadas correspondientes a los ejercicios fiscales 2006, 2007, 2008, 2009 y 2010, en materia de impuesto sobre actividades económicas; 6) Declaraciones Definitivas en materia de Impuesto sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales 2004, 2005 y 2007; así como Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los ejercicios 2004 al 2009; 7) Estados financieros de los períodos fiscales 2006, 2008 y 2009; 8) Balances de comprobación correspondientes a los ejercicios fiscales 2008 y 2009; 9) Facturas emitidas por la sociedad mercantil SUCHEF, C.A.; 10) Acta Fiscal D.A.T.-G.A.F.: 698-342-2010 emanada de la Dirección de Administración Tributaria, en fecha 04 de noviembre de 2010; y 11) Resolución Nº 003/2013 emanada del Despacho del Alcalde del Municipio Chacao del Estado Miranda de fecha 08 de enero de 2013.

Al analizar el acervo probatorio se puede deducir de la inspección ocular, promovida como medio probatorio por la sociedad recurrente, que efectivamente, la misma se evacuó el 13 de marzo de 2014 y a tal efecto, con respecto a los puntos señalados en el escrito de promoción de pruebas, en cuanto a la primera interrogante sobre si en las instalaciones de la recurrente son de carácter industrial, en la que se procesan productos alimenticios para su venta al mayor. Este Tribunal tuvo a la vista un proceso industrial de elaboración de alimentos varios, tales como: emparedados (sándwiches) que va desde la elaboración del pan, su relleno y su empacado en atmósfera protectora, esto es como pauta la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de transformación y ensamble de un producto alimenticio.

En el segundo particular, se solicita dejar constancia sobre si en las instalaciones existe facilidad alguna que permita la atención y expendio directo al público, de los productos que manufactura, o personal de atención directa al público consumidor. Apreciando el Tribunal que no existe facilidad alguna de expendio al detal, observó igualmente que como se trata de un proceso industrial, no es una instalación apropiada para el expendio directo al público, también observó que el acceso está restringido por diferentes anuncios que solo permiten el acceso a personas autorizadas.

El tercer particular de la inspección judicial radicó en dejar constancia sobre si los productos que se elaboran, son preparados y empacados para su venta al mayor entre sus diferentes clientes. El Tribunal observó la elaboración, preparación (ensamble) y empacado de los productos, como emparedados (sándwiches) cortados triangularmente y empacados en plásticos transparente, con la etiqueta indicativa del contenido del paquete.

En consonancia con lo anterior, este Juzgador debe concluir, en primer lugar, que siendo el objeto principal de la sociedad recurrente “…la fabricación y venta de galletas y otras especialidades comestibles…” (subrayado y resaltado añadido por este Juzgador), su actividad se encuadra perfectamente dentro del Grupo XXIX del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza del Municipio Chacao del Estado Miranda que regula la materia, a saber: “Actividades de Industria y de venta de productos alimenticios, farmacéuticos o medicamentos. Actividades constituidas en esencia por las operaciones señaladas en cualquiera de los siguientes conjuntos: 1. La producción, procesamiento, fabricación o la venta al mayor o al detal de alimentos o bebidas no alcohólicas para consumo humano.” (Subrayado y resaltado añadido por este Juzgador). Siendo irrelevante que dicha actividad sea al mayor o al detal, en otras palabras, no es importante que, como bien señala la representación fiscal, esto sea al detal o al mayor, puesto que así lo estipula la propia Ordenanza en cuestión.

Lo que si es relevante destacar es que cuando se trata de expendio, semánticamente se reconoce como una venta al detal, que en la Ordenanza, aunque no se aclara, está caracterizada por la prestación de un servicio, que nada tiene de industrial.

En segundo lugar, quien aquí decide, pudo apreciar de la inspección judicial realizada en el establecimiento de la sociedad mercantil recurrente, un proceso industrial de elaboración de alimentos varios, tales como emparedados (sándwiches), que va desde la elaboración del pan, su relleno y su empacado en atmósfera protectora; asimismo se pudo apreciar, que en las instalaciones no existe facilidad alguna que permita la atención y expendio directo al público de los productos que manufactura, ni mucho menos personal de atención directa al público consumidor.

El Tribunal igualmente apreció, que no existe facilidad alguna de expendio al detal, observó igualmente que como se trata de un proceso industrial no es una instalación apropiada para el expendio directo al público, además, el acceso está restringido por diferentes anuncios que solo permiten el acceso a personas autorizadas. También se observó la elaboración, preparación y empacado de los productos, esto es, la elaboración de emparedados (sándwiches) cortados triangularmente y empacados en plástico transparente, con la etiqueta indicativa del contenido del paquete. Por lo cual se demuestra nuevamente a través de la inspección, que la actividad desarrollada por la sociedad recurrente se subsume dentro del Grupo XXIX del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza del Municipio Chacao del Estado Miranda, es decir, “Actividades de Industria y de venta de productos alimenticios (…) Actividades constituidas en esencia por las operaciones señaladas en cualquiera de los siguientes conjuntos: 1. La producción, procesamiento, fabricación o la venta al mayor o al detal de alimentos o bebidas no alcohólicas para consumo humano.” Por ser la que mas se ajusta a la realidad de la sociedad recurrente (Subrayado y resaltado añadido por este Juzgador).

En tercer lugar, este Tribunal también aprecia de los originales de las facturas emitidas por la sociedad recurrente, promovidas por la misma y que rielan a los folios 84 al 110 del expediente judicial, que contrariamente a lo señalado por la representación municipal, según la cual, la demostración de cuáles son los clientes que compran los productos de la recurrente y el volumen de dichas compras, no desvirtúa la correcta apreciación de los hechos por parte de la Administración, al establecer el contenido de las facturas quiénes son los clientes de la recurrente, así como el volumen de sus ventas, para este Juzgador, tal situación sí demuestra que efectivamente la actividad de la recurrente se adapta en el Grupo XXIX del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza del Municipio Chacao del Estado Miranda, cuya alícuota es el 0,60%, ya que el volumen de dichas compras y sus clientes, demuestran a este Tribunal que se trata de una actividad de industria y de venta de productos alimenticios y no de una actividad de servicio de expendio de alimentos, como erróneamente la clasificó la Administración Tributaria Municipal, ya que esta última además se caracteriza por ser al detal.

En cuarto lugar, con respecto a la documental promovida por la recurrente relativa al “Contrato Compromiso Para Uso de Nevera”, se observa que la misma fue impugnada por la representación municipal y siendo que hasta la presente fecha la recurrente no ha hecho valer la solicitud de cotejo respectiva, mal podría el Tribunal otorgarle valor probatorio su contenido al momento de dictar sentencia definitiva, sin embargo, es un indicio de que la venta al detal se realiza en locales comerciales distintos a la sociedad recurrente y a través de personas jurídicas no relacionadas todo de conformidad con el artículo 510 del Código de Procedimiento Civil.

En consideración de todo lo expuesto, este Tribunal concluye que quedó demostrado de los elementos probatorios que constan en autos, que la actividad desplegada por la sociedad recurrente comprende una actividad de industria y de venta de productos alimenticios, caracterizada por la producción, procesamiento, fabricación o la venta al mayor o al detal de alimentos, tal como lo tipifica el Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza del Municipio Chacao del Estado Miranda, en el Grupo XXIX, con una alícuota del 0,60%. En consecuencia, se declara procedente la denuncia de la recurrente con respecto al vicio de falso supuesto de hecho y de derecho en el cual incurrió la Alcaldía del Municipio Chacao, al emitir la Resolución número 003/2013, de fecha 08 de enero de 2013, al interpretar erróneamente la Ordenanza de Reforma Parcial a la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao número 004-02, publicada en Gaceta Oficial Extraordinario número 6008 de fecha 15 de diciembre de 2005 y su Clasificador de Actividades Económicas. Así se declara.

Adicionalmente el Tribunal debe pronunciarse sobre los alegatos de la representación municipal, en primer lugar, con relación a la diferencia entre inspección ocular y judicial, se torna una discusión sin sustancia bajo el esquema constitucional actual del Estado Social de Derecho y de Justicia, así como el de la Justicia Material, establecer una diferencia entre la inspección ocular y judicial, toda vez que cualquier limitación a la apreciación a través de los sentidos limitaría la libertad de prueba y el Derecho a la Defensa, por lo tanto, se le daría el trato de inspección judicial aunque se haya promovido como ocular, debido a que esta se ajusta más a los postulados constitucionales. Además el Código de Procedimiento Civil, establece en el artículo 472, parte final, que:

La inspección ocular prevista en el Código Civil se promoverá y evacuará conforme a las disposiciones de este Capítulo.

Asimismo, en el precitado artículo se señala que el juez puede verificar o esclarecer hechos, por lo tanto, todas las apreciaciones realizadas a través de los 5 sentidos, deben plasmarse en el Acta, no incurriendo el juez en juicios de valor si, verbigracia, manifiesta que al probar el agua esta tiene gusto salado, o que si un inmueble está a la vista deteriorado, por lo tanto resulta una falta de lealtad y probidad (artículo 170 del Código de Procedimiento Civil), para justificar el vicio en la causa, esgrimir defensas sobre pronunciamientos acerca de juicio de valor, puesto que lo recogido en el acta de inspección fue lo que al Juez se le requirió y así se apreció, conforme al Código de Procedimiento Civil. Se declara.

En segundo lugar, el Tribunal debe ser enfático en el hecho que usualmente se produce, cuando al formularse reparos fiscales estos están basados en la aplicación de alícuotas superiores a las que corresponden, los cuales atienden más a la voracidad fiscal que a la verdad fáctica, que incluso puede calificarse de desviación de poder, al forzar la interpretación de la ley –en el presente caso de la Ordenanza- para subsumir unos hechos en supuestos legales que no le corresponden, lo cual presume la mala fe de la representación judicial del municipio al deducir defensas infundadas.

Por último con respecto a la multa impuesta por la cantidad de TRESCIENTOS VEINTE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 320,00), por la comisión del ilícito tributario de presentación extemporánea de la Declaración Definitiva de ingresos brutos correspondientes al ejercicio fiscal 2008, la recurrente nada objetó al respecto, por lo que este Tribunal entiende que no es un punto controvertido en el presente caso. Así se declara.

En consecuencia, quedan firmes por no ser objeto del presente fallo, el resto de las objeciones fiscales no impugnadas. Se declara.

III

DISPOSITIVA

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil SUCHEF, C.A., contra la Resolución número 003/2013, de fecha 08 de enero de 2013, emanada de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda.

Se ANULA la Resolución impugnada en los términos expresados en el presente fallo.

De conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se condena en costas al Municipo Chacao del Estado Bolivariano de Miranda al 10% de la cuantía de lo debatido ante esta instancia judicial.

Publíquese, regístrese y notifíquese al Síndico Procurador Municipal, por encontrarse el presente fallo dentro del lapso para sentenciar previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los quince (15) días del mes de mayo del año dos mil catorce (2014). Años 204° de la Independencia y 155° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.L.S.,

M.L.C.V..

ASUNTO: AP41-U-2013-000532

RGMB/nvos

En horas de despacho del día de hoy, quince (15) de mayo de dos mil catorce (2014), siendo las tres y veintinueve minutos de la tarde (03:29 p.m.), bajo el número 020/2014 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria,

M.L.C.V..

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