Decisión nº 1544 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 24 de Mayo de 2011

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR TERCERO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS

Caracas, veinticuatro (24) de mayo de 2011

201º y 152º

ASUNTO : AF43-U-2000-000083 SENTENCIA DEFINITIVA No. 1544

ASUNTO ANTIGUO: 1496

Vistos con informes de la Administración Tributaria

Se inicia el proceso mediante escrito y anexos presentado en fecha 17 de mayo de 2000 (folios 1 al 38), por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), por el ciudadano V.A.G., venezolano, titular de la cédula de identidad N° 963.232, actuando en su condición de heredero de la SUCESIÓN DE ARTIS T.V., asistido por el ciudadano abogado D.M. R., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 32.825, quien interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución N° SAT-GRTI-RC-DSA-2000-000259 (folios 16 al 31) de fecha 31 de marzo de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en cuyo contenido se le determinó para los Activos identificados con el N° 1 del Anexo 1, Formulario (S-1) y N° 1 del Anexo 2, Formulario (S-1) de la Declaración de Herencia una diferencia entre el valor efectivo y el valor declarado, constatándose un incremento en el Patrimonio Hereditario de Bs. 18.730.966,50, tal como se señala a continuación:

ACTIVO

N° SEGÚN INVESTIGACIÓN

Bs. SEGÚN DECLARACIÓN

Bs. DIFERENCIA

Bs. DIFERENCIA GRAVABLES

Bs.

1 (Anexo 1) 51.311.933,00 14.650.000,00 36.661.933,00 50% 18.330.966,50

1 (Anexo 2) 1.500.000,00 700.000,00 800.000,00 50% 400.000,00

TOTAL DIFERENCIA GRAVABLE Bs. (50%) 18.730.966,50

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante auto de fecha 17 de mayo de 2000 (folio 39), donde se recibió en esa misma fecha y, se le dio entrada mediante auto del 18 de mayo de 2000 (folio 40), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos (as) Contralor, Procuradora General de la República, así como al Gerente Jurídico Tributario del SENIAT, que en el décimo (10°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario de 1994, respecto de la admisión o no del recurso. A tenor de lo dispuesto en el artículo 191 ejusdem, fue ordenado requerir al ciudadano Gerente del SENIAT el correspondiente expediente administrativo.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Contralor General de la República, Gerente Jurídico Tributario del SENIAT, y Procuradora General de la República, fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 41, 43 y 44, respectivamente.

El 03 de agosto de 2000 (folios 45 y 46), este Tribunal Superior admite el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho, de conformidad a lo dispuesto en los artículos 192 y 193 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Mediante auto del 09 de agosto de 2000 (folio 47), este Tribunal declara la causa abierta a pruebas de conformidad con lo dispuesto en el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994.

El 26-09-2000 (folio 48) el ciudadano V.A.G., actuando en su carácter de heredero de la Sucesión de marras, debidamente asistido por el ciudadano D.C., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 77.198, consigna escrito de promoción de pruebas, donde promueve la prueba de experticia, siendo agregados a los autos el 28-09-2000 (folio 49).

El día 05 de octubre de 2000 (folio 50), el Tribunal admitió la prueba promovida por el heredero de la Sucesión de autos, visto que su contenido no resultó manifiestamente ilegal ni impertinente, y por lo que respecta a la experticia promovida se fijó al segundo (2º) día de despacho siguiente para que tenga lugar el acto de nombramiento de expertos.

En fecha 09 de octubre de 2000 (folios 51 y 52), siendo la oportunidad fijada por el Tribunal, tuvo lugar el nombramiento de expertos, mediante el cual el ciudadano abogado O.A.M., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 60.901, actuando en su carácter de apoderado especial del ciudadano V.A.G., heredero universal de la Sucesión de marras, consigna constancia del ciudadano Licenciado JOSÉ PIÑON, titular de la cédula de identidad Nº 6.917.462, Arquitecto Colegiado N° 80.601, a quien presentó como perito por la contribuyente, al efecto consigna documento poder especial. Asimismo, comparece la ciudadana J.R.D.P., titular de la cédula de identidad N° 2.251.778, inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 9.232, actuando en su carácter de Representante del Fisco Nacional, quien consigna constancia del ciudadano J.E.A., titular de la cédula de identidad N° 5.223.500, a quien presenta como perito nombrado por el SENIAT. Igualmente, el Tribunal, designa como tercer perito al ciudadano J.G.A., titular de la cédula de identidad Nº 6.506.767, Ingeniero Colegiado Nº 99.084; a quien se le ordena librar boleta de notificación. Al efecto, se le ordena a los mismos a concurrir a éste Órgano Jurisdiccional conforme a lo previsto en el artículo 458 del Código de Procedimiento Civil, a fin de que manifiesten la aceptación o excusa al cargo y en el dado caso preste juramento de Ley.

La notificación del ciudadano J.G.A., quien ha sido designado como experto por este Tribunal, fue practicada e incorporada al asunto como consta al folio 57.

El día 13-10-2000 (folio 58), los expertos designados tanto por la contribuyente como por la Administración Tributaria, aceptaron el nombramiento al que se le destinó y juraron cumplir bien y fielmente el cargo.

El 18-10-2000 (folio 59), el experto nombrado por este Tribunal aceptó el nombramiento dado y juró cumplir bien y fielmente el cargo, por lo que de conformidad con el artículo 460 del Código de Procedimiento Civil se le otorgó a los expertos un lapso de treinta (30) días de despacho para la presentación del respectivo Informe pericial.

El 15-11-2000 (folios 60 al 88), comparecen ante este Despacho los mencionados expertos avaluadores, quienes consignaron el escrito Pericial junto con anexos, dentro del lapso otorgado por el Tribunal.

Vencido el segundo (2do.) día de despacho consagrado en el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994, mediante auto del 14-12-2000, se deja expresa constancia que dentro de los quince (15) día de despacho siguiente, las partes podrán presentar sus respectivos informes (folio 89).

El 31-01-2001, dentro de la oportunidad legal correspondiente para la presentación de los Informes, compareció la ciudadana abogada G.G.T., titular de la cédula de identidad Nº 7.942.974, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 61.470, quien consigna escrito de informes elaborado por la ciudadana L.M., titular de la cédula de identidad N° 6.346.759, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 49.039, actuando en su carácter de sustitutas de la ciudadana Procuradora General de la República (folios 90 al 107).

El 14 de febrero de 2001, este Tribunal dijo “Vistos” (folio 108).

El 27-01-2009 (folios 110 al 113) la ciudadana RANCY MUJICA, titular de la cédula de identidad Nº 6.012.973, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 40.309, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, solicita que se dicte sentencia en la presente causa.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   La representación de la Sucesión, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

   Señala que la Administración Tributaria efectuó dos reparos por diferencia de valor a la Declaración Sucesoral N° 852971, presentada en fecha 28 de diciembre de 1995, una sobre el Inmueble identificado en el numeral 1 del Formulario (S-) Anexo 1, por la cantidad de Bs. 36.661.933,00, y otra por la Acción del Club Puerto Azul declarada en el numeral 1 del Formulario (S-1) Anexo 2, por la cantidad de Bs. 800.000,00.

   Manifiesta que el acto administrativo recurrido adolece de vicio en la causa o motivos del acto, y al efecto de apoya en doctrina y sentencias para apoyar sus razonamientos jurídicos.

   Que la Administración Tributaria apreció erróneamente los supuestos de hechos establecidos en los artículos 23 y 48 de la Ley de Impuestos Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C..

   Expresa con respecto al Inmueble identificado en el numeral 1 del Formulario (S-1) Anexo 1, que el mismo consta de dos (2) plantas, la parte superior esta conformado por un apartamento de 408 mts.2, ocupado por oficinas, y la parte inferior por dos locales comerciales con un espacio de 70 mts.2, ubicado en la Avenida Maturín, N° 15, Urbanización Los Cedros, Caracas.

   Arguye que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto, ya que los referenciales utilizados para establecer el valor del inmueble corresponden a operaciones de compra-venta de tres (3) locales comerciales y de tres (3) oficinas, que no se encuentran ubicados ni en la avenida ni en la urbanización del inmueble declarado, por lo que no satisface los requisitos de igualdad o similitud que exige el método utilizado por el ente exactor, además que las características del inmueble difiere de las escogidas como referencia por el fiscal actuante.

   Que la Administración omitió en su método de mercado, consideraciones relacionadas con la declinación del valor como consecuencia del deterioro por la acción del tiempo y poco mantenimiento.

   Acota que el valor declarado en la Declaración Sucesoral corresponde al valor asignado al inmueble por la Dirección Ejecutiva de Documentación e Información Catastral de la Alcaldía del Municipio Libertador.

   En cuanto a la Acción del Club Puerto Azul, declarada en el numeral 1 del Formulario (S-1), Anexo 2, esgrime que el funcionario fiscal se fundamentó únicamente en una certificación expedida por la Gerente de la Oficina Caracas del mencionado Club, donde se señala que el valor del mercado para la fecha 09 de enero de 1995 era de Bs. 1.500.000,00, y que la misma no especifica cuales o cuantas operaciones consideró para llegar a ese valor, por lo que se encuentra en estado de indefensión.

   Invoca la eximente de responsabilidad penal del error de hecho y de derecho excusable previsto en el artículo 79, literal “c” del Código Orgánico Tributario de 1994, en virtud de que los valores del mercado inmobiliario no son de fácil determinación, dado los factores y elementos que lo determinan, y además que tomó en consideración el valor del avalúo realizado por la Oficina de Catastro del Municipio Libertador.

   Solicita en caso contrario, que se le atenúe la sanción y se imponga en su término mínimo, ya que no ha sido objeto de sanciones anteriores y de no haber tenido la intención dolosa de causar una disminución ilegítima en los ingresos fiscales.

2. La República

   La representación de la República en su escrito de informes ratificó los fundamentos fácticos y jurídicos del acto recurrido, confirmando sus términos.

   Ulterior a la transcripción del artículo 23 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C. de 1982, colige que la Administración Tributaria tomó en cuenta para determinar el valor de mercado de los bienes dejados por el de cujus, las características generales de la zona, como el acceso, calles y avenidas pavimentadas, con todos los servicios básicos, así como las características individuales del inmueble, además se hizo un estudio en el mercado inmobiliario a nivel de operaciones de compra-venta de inmuebles de iguales o parecidas condiciones para el momento de la apertura de la sucesión.

   Acota que la fiscalización tomo como referenciales tres locales comerciales y tres oficinas similares o parecidas de la misma zona, cuyas operaciones de compra-venta fueron registradas en el mismo Registro que el inmueble cuyo valor se pretende determinar, resultando así una diferencia considerable entre el valor declarado por la sucesión y el determinado por la fiscalización.

   Aduce que el bien objeto de estudio, no es solo una vivienda familiar como pretende hacer ver la recurrente, y en ese inmueble funciona tanto en su planta alta como en la baja, siete oficinas y varios locales comerciales, por lo que hace muy particular el avalúo de tal inmueble, siendo inobjetable la metodología aplicada por la fiscalización, toda vez que consideró como inmuebles referenciales aquellos con similar ubicación, características y distribución.

   Señala que la contribuyente no debió considerar como único y preciso valor de mercado del inmueble dejado por el causante el valor por catastro realizado por la ingeniería Municipal, ya que no es el único referencial a considerar al momento de valorar un inmueble.

   Sostiene que como se configuró una contravención hace procedente la sanción pecuniaria impuesta a la recurrente, ya que hubo diferencia de patrimonio hereditario, al declarar con un menor valor sus activos.

   Con respecto a la prueba de experticia promovida por la recurrente, luego de transcribir parte de la misma solicita que sea desestimada el punto referente al Activo N° 1 de la Declaración Sucesoral N° 952971, ya que las referenciales utilizadas no guardan relación ni similitud con el bien inmueble que se quiere valorar y así obtener un valor real y veraz.

   Con respecto a la Acción N° 4007 del Club Puerto Azul, invoca el mérito de la experticia promovida donde se desprende que el valor de dicha acción al momento del fallecimiento del causante era de bolívares un millón quinientos mil sin céntimos (Bs. 1.500,00).

   Por último, solicita que se declare sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la Sucesión contribuyente, en caso contrario, se exima al pago de las costas procesales a la República, por haber tenido motivos racionales para litigar.

   III

   FUNDAMENTOS DEL ACTO RECURRIDO

   El 31 de marzo de 2000, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, procedió a emitir de conformidad con lo establecido en el artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo SAT-GRTI-RC-DSA-2000-000259 (folios 16 al 31), notificada el 07-04-2000, fundamentada en la revisión fiscal practicada a la Declaración de Herencia Primitiva y Complementaria correspondiente a la Sucesión ARTIS T.V., en la cual se dejó constancia de las objeciones fiscales realizadas a los Activos Nos. 1 y 2, incluidos en la respectiva Declaración Sucesoral N° 952971, presentada el 28 de diciembre de 1995, constatándose un incremento en el Patrimonio Hereditario por la cantidad de BOLÍVARES DIECIOCHO MILLONES SETECIENTOS TREINTA MIL NOVECIENTOS SESENTA Y SEIS CON CINCUENTA CÉNTIMOS (Bs. 18.730.966,50), que arrojó una diferencia de impuesto a pagar de BOLÍVARES CINCO MILLONES CIENTO SETENTA Y SEIS MIL QUINCE SIN CÉNTIMOS (Bs. 5.176.015,00), y se le impuso sanción pecuniaria de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de BOLÍVARES CINCO MILLONES CUATROCIENTOS TREINTA Y CUATRO MIL OCHOCIENTOS QUINCE CON SETENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 5.434.815,75).

   IV

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar la procedencia o no de los siguientes argumentos: i) Vicio en la causa o motivo del acto ii) Vicio de falso supuesto por: ii.1) La Administración Tributaria no consideró en su método de valor del mercado el deterioro del inmueble por la acción del tiempo y tampoco lo consideró a los fines de satisfacer los requisitos de igualdad o similitud, ii.2) El valor del Inmueble declarado corresponde al asignado por la Dirección Ejecutiva de Documentación e Información Catastral de la Alcaldía del Municipio Libertador, ii.3) La Administración Tributaria se fundamentó únicamente en una certificación para llegar al valor de la acción del Club Puerto Azul, sin especificar las operaciones que consideró al respecto iii) Eximente de responsabilidad penal por error de hecho y de derecho excusable previsto en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, y iv) Procedencia de las atenuantes previstas en los numerales 2 y 4 del artículo 85 ejusdem.

   La recurrente alega el vicio en la causa o motivo del acto administrativo recurrido.

   En ese sentido, la Sala Político-Administrativa en los casos en que se denuncian simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, ha señalado lo siguiente:

   …en numerosas decisiones esta Sala se ha referido a la contradicción que supone la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto por ser ambos conceptos excluyentes entre sí, ‘por cuanto la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto; no pudiendo afirmarse en consecuencia que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho’. (Entre otras, sentencias Nos. 3405 del 26 de mayo de 2005, 1659 del 28 de junio de 2006, 1137 del 4 de mayo de 2006).

   …omissis…

   (…) la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante. Por ende, la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella”. (Vid., entre otras, Sentencias Nº 01930 y 00230 de fechas 27 de julio de 2006 y 18 de febrero de 2009).

   Ahora bien, considera esta juzgadora que ambos vicios tal como lo alega la Representación de la Sucesión de marras se excluyen entre sí, razón por la cual debe declararse la improcedencia del vicio de inmotivación denunciado. Así se decide.

   La recurrente señala que la Administración Tributaria se limitó a “…expresar que el inmueble se encontraba en buen estado de conservación, omitiendo en su método de mercado, consideraciones relacionadas con la declinación del valor como consecuencia del deterioro por la acción del tiempo y poco mantenimiento …[y] Tampoco consideró, a los fines de satisfacer los requisitos de igualdad o similitud que exige el método utilizado por la Administración, la ubicación del inmueble, pues el resto de los inmuebles tomados como referencia no se encuentran ubicados ni en la avenida ni en la urbanización del inmueble declarado… [por lo que] …no existe similitud o igualdad entre los inmuebles tomados como referenciales y el inmueble declarado, lo cual se traduce en una falsa apreciación de la realidad …”, y que el valor atribuido en la Declaración Sucesoral fue el valor asignado al inmueble por la Dirección Ejecutiva de Documentación e Información Catastral de la Alcaldía del Municipio Libertador.

   Por su parte, la Representante de la República manifiesta que “…la Administración Tributaria Regional, tal como se desprende de la propia Resolución impugnada, tomó en cuenta para determinar el valor de mercado de los bienes dejados por el “de cujus”, las características generales de la zona (tales como el acceso, calles y avenidas pavimentadas, con todos los servicios básicos de infraestructura), así como las características individuales del inmueble. De igual forma, hizo un estudio en el mercado inmobiliario a nivel de operaciones de compra-venta de inmuebles de iguales o parecidas condiciones para el momento de la apertura de la sucesión…” y que “… no debió el recurrente considerar como único y preciso valor de mercado del inmueble dejado por el causante, la estimación, valoración o justiprecio que señala las oficinas de catastro…”.

   Así las cosas, se hace necesario transcribir y analizar los artículos 23 y 48 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C. de 1982, aplicable en razón de su vigencia material y temporal al caso de autos, y al efecto establece lo siguiente:

   Artículo 23.- El valor del activo será el que tengan los bienes y derechos que lo forman para el momento en que haya fallecido el causante. Cuando el valor declarado fuere inferior al valor de mercado de esos bienes y derechos, el contribuyente deberá justificar razonadamente los motivos en que basa su estimación. (Negritas del Tribunal).

   Artículo 48.- Si en la declaración se omitieren bienes o se incluyeren cargas que no pudieren fehacientemente demostrarse, o cuya deducción no esté autorizada por la Ley, o el Fisco no estuviese de acuerdo con el avalúo que los declarantes hubiesen hecho de los bienes por considerarlo inferior a su valor efectivo, o considerase que las deudas o cargas fueron deducidas por mayor valor al que realmente tengan; o si la determinación y distribución de las cuotas no se hubiere hecho conforme a la Ley o a la voluntad del causante, el Fiscal formulará los reparos correspondientes que hará constar en actas motivadas, fechadas, firmadas y selladas que notificará a los interesados. (Negritas del Tribunal).

   De las normas transcritas anteriormente, se desprende que cuando la Administración Tributaria encuentre que los valores presentados en la declaración no son los de mercado, deberá ajustarlos al valor de mercado que tengan los bienes y derechos que forman el activo hereditario para el momento de la apertura de la sucesión, por lo que entonces el fiscal formulará el reparo correspondiente cuando constate que dicho valor es inferior al valor efectivo, utilizando al efecto un método de tasación o valoración.

   Dicho método de valoración de los bienes inmuebles, como lo es el mercado, se basa en el principio de sustitución conforme al cual el valor de un inmueble es equivalente al de otros de similares condiciones y características sustitutivas de aquél, por lo que el avaluador deberá tomar un mínimo de operaciones registradas para la fecha aproximada a la muerte del causante, de aquellas propiedades semejantes cuyas ventas sean realizadas en la misma localidad, y de allí es que procede a promediar el valor efectivo del inmueble.

   Ahora bien, corresponde a esta Juzgadora determinar si efectivamente los reparos impuestos a la Sucesión de marras, fueron realizados sin que se tomase en cuenta las condiciones del inmueble por los efectos del tiempo y falta de mantenimiento, así como la similitud o igualdad entre los bienes que la Administración Tributaria utilizó como referenciales.

   En ese sentido, se observa de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo SAT-GRTI-RC-DSA-2000-000259, de fecha 31 de marzo de 2000, lo siguiente:

   ACTIVO N° 1 (INMUEBLE)

   Se efectúa un reparo de Bs. 36.661.933,00, al asignarle un valor de Bs. 51.311.933,00 al activo declarado en el Numeral 1, del Formulario (S-1), Anexo 1, de acuerdo al siguiente análisis y según lo establecido en el Artículo 48 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., por presentar diferencia de los valores declarados inferiores a los del Mercado para la fecha de muerte del causante.

   TIPO DE INMUEBLE: Casa de uso comercial.

   UBICACIÓN: Avenida Maturin, N° 15, Urb. Los Cedros, Parroquia El Recreo, Municipio Libertador del Distrito Federal.

   AREA: 478,50 M2

   CARACTERÍSTICAS DE LA CONSTRUCCIÓN:

   DESCRIPCIÓN:

   ESTRUCTURA: Columnas de Concreto.

   PAREDES: Bloques de arcilla y mosaico, frisadas y pintadas.

   TECHOS: Platabanda de vigas doble T.

   PISOS: Mosaico.

   VENTANAS: Aluminio con vidrio

   PUERTAS: Entamboradas de madera con rejas de seguridad.

   TIPO DE CONSTRUCCIÓN: Tradicional.

   DISTRIBUCIÓN DEL INMUEBLE:

   El inmueble descrito, posee las siguientes dependencias: Planta Baja: un (1) local comercial con baño; actualmente funciona una farmacia y un pequeño taller de reparación de calzados.

   Primer Piso: Siete (7) oficinas, una cocina, dos (2) baños, dos áreas pequeñas para depósitos.

   ESTADO DE CONSERVACIÓN Y MANTENIMIENTO:

   El inmueble ya citado se encuentra en buen estado de mantenimiento y conservación:

   DESCRIPCIÓN DE LA ZONA:

   El inmueble descrito se encuentra en una zona residencial-comercial, contando así con todos los servicios públicos y privados tales como, servicio de luz eléctrica, telefónico, agua, aseo urbano, con buena vialidad y fácil acceso.

   CRITERIO PARA ESTABLECER EL AVALUO:

   Para determinar el valor del inmueble en referencia se tomaron en cuenta todas las características tanto generales de la zona como particulares del inmueble en cuestión, asimismo se utilizó el método directo de ventas, que consiste en el estudio del mercado inmobiliario de la zona a nivel de operaciones de compra-venta de inmuebles de iguales o similares características, debidamente protocolizados en la Oficina Subalterna del Segundo Circuito de Registro del Municipio Libertador del Dtto Federal, para la fecha de muerte del causante, según lo establecido en el Artículo 23 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., obteniéndose el siguiente resultado:

   CUADRO DE REFERENCIALES

   TIPO DE INMUEBLE: LOCALES COMERCIALES

   UBICACIÓN AREA (M2) P.V. (Bs.) P.V. (Bs./M2) DATOS DE REGISTRO

   N° TOMO FECHA

   Avenida S.E., Edif. Torre Mega II, Local C, Las Delicias, Caracas, Dtto Federal 146,40 14.000.000,00 95.628,41 06 56 29-09-94

   Avenida Los Jabillos con las Flores, Edif. Centro Bancor, Planta Baja, La Florida, Caracas, Dtto Federal. 574,10 86.641.449,70 150.917,00 12 33 13-05-94

   Avenida Cumaná, Edif.. Yremar, Local 8, Las Palmas, Caracas, Dtto Federal. 36,50 2.920.000,00 80.000,00 22 18 02-11-94

   FACTOR DE AJUSTE:

   Dado que los referenciales obtenidos datan del año 1994, los mismos serán ajustados a la fecha muerte de la causante (09-01-95), según los Indices de Precios al Consumidor (.I.P.C.), publicados por el Banco Central de Venezuela, tal como se demuestra a continuación:

   …

   CUADRO DE REFERENCIALES

   TIPO DE INMUEBLE: OFICINAS

   UBICACIÓN AREA (M2) P.V. (Bs.) P.V. (Bs./M2) DATOS DE REGISTRO

   N° TOMO FECHA

   Avenida S.E., Edif. Torre Mega II, Ofic. P-HB, Las Delicias, Caracas, Dtto Federal 108,04 12.600.000,00 116.623,00 06 42 06-09-94

   Avenida S.E., Edif. Torre Mega II, Ofic. 1-B, Las Delicias, Caracas, Dtto Federal 129,52 9.500.000,00 73.348,00 02 49 16-09-94

   Urb. Villaflor, Centro Profesional del Este 68,00 4.800.000,00 70.588,00 10 50 26-09-94

   FACTOR DE AJUSTE:

   Dado que los referenciales obtenidos datan del año 1994, los mismos serán ajustados a la fecha muerte de la causante (09-01-95), según los Indices de Precios al Consumidor (.I.P.C.), publicados por el Banco Central de Venezuela, tal como se demuestra a continuación:

   …

   AVALUO:

   VALOR FISCAL Bs. 51.311.933,00

   VALOR DECLARADO Bs. 14.650.000,00

   REPARO Bs. 36.661.933,00

   GRAVABLE (50%) Bs. 18.330.966,50

   En este sentido, se observa de la transcrita Resolución que la Administración Tributaria estableció que el tipo de inmueble es una casa de uso comercial, con un área de 478,50 m2, con planta baja donde funciona dos locales comerciales, y un primer piso con siete oficinas más dos áreas pequeñas para depósitos. Asimismo, tomó en cuenta las características de la construcción y el estado de conservación y mantenimiento, y utilizó el “método directo de ventas, que consiste en el estudio del mercado inmobiliario de la zona”, por lo que al efecto consideró tres (3) referenciales de inmueble de uso comerciales y tres (3) inmuebles para uso de oficinas.

   De manera que, el ente exactor apreció las similares características del inmueble declarado con las muestras referenciales que tomó en consideración de la Oficina Subalterna del Segundo Circuito de Registro del Municipio Libertador del entonces Distrito Federal, al referirse al uso comercial de los mismos, seleccionándolo dentro de la zona de ubicación del bien avaluado, para la fecha de deceso del causante, y aplicando el factor de ajuste respectivo.

   Así, juzga este Tribunal necesario y pertinente citar el pronunciamiento de la Sala Político Administrativa en Sentencia N° 1297 del 21 de agosto de 2003, caso: Sucesión Á.B.O., en donde expresó lo siguiente:

   Respecto a la apelación interpuesta por los apoderados de la contribuyente, se observa que la misma se circunscribe a impugnar el avalúo practicado por la Administración Tributaria. En este sentido, se debe señalar que para que sea procedente la impugnación de dicho avalúo, se requiere una demostración fehaciente de que éste sea falso, ya que el mismo goza de una presunción de veracidad que implica que su contenido sólo pueda ser desvirtuado mediante una prueba que lo contradiga suficientemente.

   Siguiendo este orden de ideas, la Sala observa que los medios probatorios promovidos y evacuados por la apoderada judicial de la contribuyente, tanto en sede del juzgador de instancia como ante esta alzada, no lograron refutar las consideraciones expresadas en el acta de reparo que contiene el avalúo impugnado por la contribuyente, sino que se limitaron a reproducir los actos administrativos impugnados, sin añadir más elementos de juicio fuera de los mismos actos derivados de la actuación fiscal, es decir, la apoderada de la apelante se limitó a contradecir los resultados del avalúo, aduciendo diferentes argumentaciones o alegatos sin producir prueba alguna que sustentara y ratificara sus planteamientos.

   No obstante al criterio jurisprudencial antes transcrito, se observa que la Sucesión contribuyente promovió y evacuó prueba de experticia sobre los Activos declarado, y consta a los folios 61 al 88 el Informe Técnico sobre el Avalúo, en cuyo contenido se desprende lo siguiente:

   3 M.D.:

   Los bienes objeto de la experticia encomendada, están constitutitos por:

   I ) una vivienda unifamiliar, ubicada en la Avenida Maturin, Urbanización Los Cedros, Parroquia El Recreo, distinguida con el N° 15, la cual esta situada en zona residencial mezclado con comercio vecinal. La misma cuenta con los servicios básicos de vialidad, transporte, electricidad, teléfono, acueducto y disposición de aguas servidas. Consta de dos niveles, en su nivel inferior (PB) se encuentra ocupado por dos locales comerciales y un área de vivienda. En su nivel superior (PA) se halla desocupado.

   Dado que la fecha solicitada de avalúo es al 09 de Enero de 1.995 se carece de una memoria fotográfica adecuada.

   …

   I I) Acción N° 4.007 del Club Puerto Azul.

   La obtención del valor de la acción fue obtenida mediante consulta directa en las oficinas del Club Puerto Azul, ubicadas en Caracas, Avenida Río de Janeiro, Las Mercedes.

   …

   4) DESCRIPCIÓN:

   La edificación para el 09 de Enero 1.995 constaba de dos niveles (P.B. y P.A.) y área de estacionamiento sobre los retiros laterales y sobre el retiro Sur, hacia la Avda. Maturin. Ambas plantas se encontraban ocupadas por oficinas en planta alta, locales comerciales y área de vivienda en planta baja.

   …

   5) METODOLOGÍA:

   En vista de que el avaluó solicitado por el tribunal es a la fecha de la declaración sucesoral 09 de Enero 1.995, optamos por el método de mercado por considerarlo el mas objetivo.

   Este método se basa en las operaciones de compra-venta llevados a cabo en el mercado dentro de un periodo de tiempo previo a la fecha del avalúo en estudio. Esta condición nos permite establecer un escenario similar al que asumiría un avaluador para el mes de Enero 1.995.

   …

   5.1 Obtención de los referenciales:

   La fuente de información de las operaciones compra-venta debidamente protocolizadas forman parte de la base de datos perfectamente conocidas y publicadas por Organización Akros, las cuales previamente fueron extraídas de las Oficinas de Registro Público.

   5.2 Selección de los referenciales:

   Se obtuvieron tres inmuebles referenciales en las operaciones compra-venta para la época, posteriormente se procedió a realizar la inspección en el sector donde se identificaron dos de ellos y verificar la similitud con el inmueble en estudio, el tercero no se logró ubicar.

   5.3 Correctivo a los referenciales:

   En el proceso de desarrollo del avalúo se plantearon los siguientes correctivos:

   5.3.1 Area de construcción e Indexación del avalúo.

   Dado que, en los documentos protocolizados para los referenciales obtenidos no discriminan entre área de construcción y área del lote de terreno, destacando únicamente lo referente al área de parcela, se procedió con la aplicación del correctivo respectivo motivado a la diferencia existente entre las áreas de los referenciales y el inmueble en estudio.

   Por otro lado, se indexaron los referenciales a la fecha solicitada del avalúo por el Índice de Precios de la Construcción.

   5.3.2 Calidad y conservación de la construcción:

   Este concepto se investigó y se concluyó no incluirlo en vista de que la fecha de solicitud del avalúo es al 09 de Enero 1.995 y al momento actual han transcurrido más de cinco años, por lo tanto no se tiene una visión precisa del factor conservación para la época.

   En cuanto a calidad de construcción, el correctivo respectivo no se ha incluido pues los referenciales y el inmueble en estudio están dentro de un periodo de construcción.

   …

   Dado que el fin de este Informe de Avalúo, es la determinación del valor del inmueble objeto de estudio, y conforme con las normas y procedimientos comúnmente aceptado por la Sociedad de Ingeniería de Tasación de Venezuela y el Colegio de Ingenieros de Venezuela, es preciso puntualizar que, la estimación del valor del inmueble al 09 de Enero 1.995 no debe entenderse como su precio, ya que no serán iguales necesariamente, debido a que el valor de los bienes puede no coincidir con su verdadero precio, tomando en cuenta que el precio sería aquel que pagaría un comprador por determinado bien, el cual esta influenciado directamente por las condiciones existentes en la economía en determinado momento.

   …

   En relación a la acción N° 4.007 del Club Puerto Azul, el valor de la misma se obtuvo mediante consulta directa en las oficinas del club, ubicadas en la Avenida Río de Janeiro, Las Mercedes, Caracas.

   Se anexa el resultado obtenido de la consulta realizada.

   Sin embargo, la Representante de la República impugnó la referida prueba de experticia en base a los siguientes argumentos: i) Los expertos solo se limitaron a expresar que se obtuvieron tres inmuebles referenciales en las operaciones de compraventa para la época, de los cuales solo se ubicaron dos y no aclararon las razones de porqué los consideraron similares, ii) El objeto de la prueba es distorsionado por los expertos, toda vez que realizan el avalúo a un bien inmueble que ellos mismos describen como una vivienda unifamiliar, y al momento de fijar el valor del inmueble debieron considerar referenciales de oficinas y de locales comerciales.

   Al respecto, este Tribunal hace las siguientes consideraciones:

   i) Debe destacarse que los expertos señalan que el objeto de la experticia lo constituye una vivienda unifamiliar, ocupado en su planta baja por dos (2) locales comerciales y un área de vivienda, cuya superficie es de 478,50 m2.

   ii) Expresaron que el inmueble objeto de la experticia carece de “memoria fotográfica”, además no se tiene visión precisa del factor conservación para la época y tampoco incluye la calidad de la construcción.

   iii) En consecuencia, los expertos utilizaron para la formación del valor del inmueble el método de mercado, y revisaron los datos publicados por la Organización Akros, los cuales indican que fueron extraídos de las Oficinas de Registro Público.

   iv) Tomaron como referenciales tres (3) inmuebles y solo se identificaron dos de ellos.

   v) Que los inmuebles utilizados como referenciales no discriminan entre área de construcción y área de lote de terreno (folio 71).

   vi) Que la estimación del valor del inmueble al 09 de Enero 1.995 no debe entenderse como su precio, el cual esta influenciado por las condiciones existentes en la economía en determinado momento.

   vii) El resultado del avalúo efectuado por los peritos da un resultado superior al declarado por la Sucesión, pero inferior al de la Fiscalización, a saber, Bs. 17.964.952,34 (folio 72); por lo que los expertos determinaron una diferencia en el valor del inmueble.

   viii) No se observa en el Informe las Conclusiones.

   Por todo lo anteriormente expresado, dicho Informe pericial no desvirtúa en lo absoluto el acto administrativo impugnado, es por lo que resulta forzoso para este Tribunal, desestimarlo tal como lo plantea la Representante de la República, solo en cuanto al Activo N° 1 del Anexo 1, y en consecuencia, se desecha la denuncia efectuada por la Sucesión y se confirma el reparo efectuado por la Administración Tributaria. Así se declara.

   Por otra lado, la recurrente señala que el reparo efectuado a la Acción del Club Puerto Azul, el fiscal se fundamentó en una certificación expedida por el Gerente de la Oficina de Caracas del referido Club, sin especificar las operaciones que consideró para llegar a esa conclusión.

   Al respecto, del Informe Técnico de Avalúo señala que el valor de la acción se obtuvo mediante consulta realizada en las Oficinas del Club Puerto Azul, y al efecto se anexa constancia (folio 85) emanada del Gerente de Caracas del mencionado Club donde se desprende lo siguiente: “CERTIFICO: Que de acuerdo con las últimas operaciones efectuadas el valor de la Acción del Club Puerto Azul, A.C. para el momento del fallecimiento de la Señor V.A.T. el día 09-01-95, oscilaba en UN MILLÓN QUINIENTOS MIL BOLIVARES CON 00/100 (Bs. 1.500.000,00)”.

   Por su parte, la Representante de la República invoca el mérito de esa prueba, y asevera que el valor de la Acción es el declarado en la certificación obtenida en las Oficinas del Club Puerto Azul.

   Así las cosas, de la Certificación se desprende que conforme a las últimas operaciones realizadas al día 09 de enero de 1995 (fecha del deceso), el valor de la Acción del Club Puerto Azul era de Bs. 1.500.000,00; y como quiera que la experticia no desvirtúa el acto administrativo recurrido, y se corrobora la diferencia de valor tal como determinó la Administración Tributaria, es por lo que se confirma el reparo efectuado a la Sucesión por diferencia de valor de la Acción del Club Puerto Azul. Así se declara.

   Respecto a la eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, relativa al error de hecho y derecho excusable; considera esta Juzgadora que las normas aplicables sobre los aspectos debatidos, contenidas en los artículos 23 y 48 de la Ley Sobre Sucesiones y Donaciones y Demás R.C. de 1982, no pudieron inducir a la Sucesión recurrente en equivocación, por cuanto de las normas se desprende que se debe tomar en cuenta el valor de mercado que tengan los bienes y derechos que forman el activo hereditario para el momento de la apertura de la sucesión, y el fiscal formulará el respectivo reparo en caso de que sea inferior; sin que sea razón justificada el haber tomado el valor de catastro emanado de la Alcaldía del Municipio Libertador de Caracas, toda vez que influye otros factores y características del inmueble que lo determina el valor de mercado, y además que no trae a los autos el valor catastral, razón por la cual se declara improcedencia la eximente solicitada. Así se declara.

   La recurrente solicita que se imponga la multa en su límite mínimo, por lo que este Tribunal considera necesario transcribir el artículo 98 del Código Orgánico Tributario de 1994 lo siguiente:

   Artículo 98.- Cuando la ley exija la estimación del valor de determinados bienes, y el avalúo administrativo no aumente su valor en más de una cuarta parte, no se impondrá sanción por este respecto. Las leyes especiales podrán eximir de sanción las diferencias de tributo provenientes de la estimación de otras características relativas a los bienes.

   En ese sentido, se observa del acto administrativo impugnado que el valor de los avalúos practicados a los Activos Nos. 1 (Anexo 1 y 2), referente al Inmueble y la Acción, superan en un 28% y un 114%, respectivamente, las sumas declaradas por los herederos de la Sucesión, razón por la cual no le es aplicable la eximente prevista en el transcrito artículo.

   Ahora bien, se observa que la Administración Tributaria determinó a cargo de la Sucesión contribuyente sanción de multa por haber incurrido en disminución ilegítima de ingresos tributarios, conforme al artículo 97 ejusdem, el cual establece lo siguiente:

   Artículo 97.- El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido”. (Resaltado del Tribunal).

   De acuerdo a lo anterior, la norma transcrita comprende dos límites: uno mínimo, el cual radica en “un décimo” (10%) del tributo omitido, y uno máximo, consistente en “dos veces” (200%) el monto del referido gravamen dejado de pagar. La sumatoria de ambos, seguida de su división entre dos (2), arroja como resultado un 105%, porcentaje al cual equivale el término medio de la sanción, conforme con el artículo 37 del Código Penal. De allí que de ese resultado (105%) partirá la imposición de la sanción de multa correspondiente, y dependiendo de la concurrencia de circunstancias agravantes o atenuantes, el mismo aumentará o descenderá sin exceder los aludidos límites mínimo (10%) y máximo (200%).

   Ahora bien, en cuanto a la procedencia de las atenuantes previstas en los numerales 2 y 4 del artículo 85 Código Orgánico Tributario de 1994, la recurrente señala que no ha sido objeto de sanciones anteriores y de no haber tenido la intención dolosa de causar una disminución ilegítima en los ingresos fiscales.

   Al efecto, establece el comentado artículo lo siguiente:

   Artículo 85.- Son circunstancias agravantes:

   …

3. - La gravedad del perjuicio fiscal.

   …

   Son atenuantes:

1. - El estado mental del infractor que no excluya totalmente su responsabilidad.

2. - No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

3. - La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes.

4. - No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

5. - Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores. En el proceso se apreciará el grado de la culpa, para agravar o atenuar la pena, e igualmente y a los mismos efectos, el grado de cultura del infractor. (Resaltado del tribunal).

   En cuanto a la circunstancia atenuante, prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código de la especialidad, “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, advierte quien aquí decide que la misma no es procedente, toda vez que no se configuró el supuesto de imputación de un delito más grave o más dañoso aseverado por la actuación fiscal.

   Por último, la contribuyente alega la atenuante contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 referente a “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, esta sentenciadora observa que para que la contribuyente goce de tal atenuante se requiere que no haya cometido infracción de normas tributarias en los tres años anteriores para el momento en que la Administración le detecta alguna infracción cometida, razón por la cual dicha Administración debe revisar en sus Archivos que lleva al respecto, a fin de detectar si la contribuyente cometió otras infracciones dentro de los tres años anteriores a aquél en que se cometió la infracción, ya que tiene el deber de traerlos a los autos por la facilidad que tiene para demostrarlo, a fin de que este Órgano Jurisdiccional pueda entrar a verificarlo.

   Así pues, es criterio reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que la norma una vez invocada produce la carga de la prueba por parte de la Administración Tributaria de señalar alguna sanción en la cual haya incurrido la contribuyente durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción, hecho que no fue traído a los autos por la apoderada judicial de la República, con lo cual ocurrió el supuesto fáctico de la norma, y por tanto, la procedencia de dicha atenuante.

   No obstante, tampoco puede dejar pasar por alto esta Juzgadora, la gravedad del perjuicio fiscal, tipificado en el primer aparte, numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, toda vez que los valores declarados de los activos (inmueble y acción) superaron el valor en más de una cuarta parte, vale decir, en más de un 28% y un 114%, y que anularía la circunstancia atenuante acordada anteriormente, y así finalmente se decide.

   Con fuerza en lo anterior, se confirma la multa impuesta a la Sucesión ARTIS T.V.. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la Representación de la SUCESIÓN DE ARTIS T.V. contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo SAT-GRTI-RC-DSA-2000-000259 de fecha 31 de marzo de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, en la cual se dejó constancia de las objeciones fiscales realizadas a los Activos Nos. 1 (Anexos 1 y 2), incluidos en la respectiva Declaración Sucesoral N° 952971, presentada el 28 de diciembre de 1995, constatándose un incremento en el Patrimonio Hereditario por la cantidad de BOLÍVARES DIECIOCHO MILLONES SETECIENTOS TREINTA MIL NOVECIENTOS SESENTA Y SEIS CON CINCUENTA CÉNTIMOS (Bs. 18.730.966,50), que arrojó una diferencia de impuesto a pagar de BsF. 5.176,02, y se le impuso sanción pecuniaria por la cantidad de BsF. 5.434,82. En consecuencia:

PRIMERO

Se CONFIRMA el reparo efectuado a la SUCESIÓN DE ARTIS T.V. por la cantidad de BOLÍVARES FUERTES CINCO MIL CIENTO SETENTA Y SEIS CON DOS CÉNTIMOS (BsF. 5.176,02), por concepto de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C..

SEGUNDO

Se CONFIRMA la multa por BOLÍVARES FUERTES CINCO MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y CUATRO CON OCHENTA Y DOS CÉNTIMOS (BsF. 5.434,82).

TERCERO

De conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se condena en costas a la Sucesión contribuyente en un monto de tres por ciento (3%).

Publíquese, Regístrese y Notifíquese. Cúmplase lo ordenado.

Notifíquese de esta decisión a los ciudadana Procuradora General de la República remitiendo copia certificada del presente fallo, de conformidad con el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, así como al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense Boletas.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los veinticuatro (24) días del mes mayo del año 2011. Año 201° de la independencia y 152° de la Federación.

LA JUEZA,

B.B.G.L.S.,

YANIBEL L.R.

En esta misma fecha, se publicó la anterior Sentencia a las once y cuatro de la mañana (11:04 a.m.).

LA SECRETARIA,

YANIBEL L.R.

»BBG/Luis