Decisión nº 267-2008 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 20 de Junio de 2008

Por ante el Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, según Expediente N° 27114, curso una Demanda de Partición, la cual fue concluida y su documento Protocolizado en la Oficina Subalterna de Registro Público del Municipio B.d.E.T., la cual se acompaña en copia marcada “A”; en la misma demanda como Herederos los siguientes comuneros: G.A.A.F., titular de la cédula de identidad N° V-3.618.396 M.C.A.D.Z., titular de la cédula de identidad N°V-3.618.397, J.A.A.L. titular de la cédula de identidad N°V-7.309.872 o su cesionario A.A.G. titular de la cédula de identidad V-9.139.843, S.A.R. titular de la cédula de identidad N° V-4.445.218, J.O.A.L., titular de la cédula de identidad N° 21.035.824, O.M.A.G. titular de la cédula de identidad N° V6.520.659 y E.M.R.V.D.A., titular de la cédula de identidad N° V-9.189.060, o sea , concurren como sucesores del causante J.O.A.B., seis (6) hijos y su cónyuge respectivamente. SEGUNDO: De acuerdo al ACTA DE REPARO la sucesión se encuentra compuesta por R.A.E.M., A.D.Z.M.C., A.F.G.A., A.L.J.O. Y A.R.S., con el carácter de cónyuge Heredera la primer y los demás como hijos del causante; correspondiéndole a cada uno de ellos de cancelar por el monto del reparo la suma de CINCO MILLONES SETECIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS DIEZ Y SEIS BOLÍVARES CON NOVENTA Y CINCO CENTIMOS Bs. 5.779.216,95). TERCERO: Ordena el ACTA DE REPARO RLA/DF/F/2005-101 (...) CUARTO: A los fines de dar cumplimiento a lo establecido en el articulo 186 del Código Orgánico Tributario, manifestamos que aceptamos el reparo y procedemos a enterar en la Oficina de Fondos Nacionales a través el BANCO SOFITASA, la suma de ONCE MILLONES QUINIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y TRES BOLÍVARES CON NOVENTA CENTIMOS (Bs. 11.558.433,90) cantidad esta que comprende la cuota parte de E.M.R.D.A. y S.R.D. AVENDAÑO…”

Bajo la premisa de los hechos anteriormente explanados, realiza la recurrente unas consideraciones jurídicas, basadas primordialmente en lo establecido en los artículos 41 y 42 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C..

En el mismo orden de razonamientos, señala la actora que la Alza.A. quiere desconocer el debido proceso que cursó por ante el Tribunal Primero de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, en el expediente civil N° 27.114, al contradecir principios constitucionales que rigen la materia así como lo que se refiere a la tutela judicial efectiva, al tratar de liberar a los ausentes del pago del Impuesto Sucesoral que le corresponden cancelar como coherederos.

Igualmente alega el vicio de falso supuesto que a su decir realizó la Administración Tributaria de la Región Los Andes, en el sentido que cuando recibió el Recurso de Revisión, el tres de enero de dos mil seis, el mismo no fue decidido y así mismo, señala, el escrito presentado el treinta y uno de dos mil cinco donde consignaron la Planilla de Pago Forma PS-32 N° 0030491, donde aceptaron el reparo a los fines de que procediera a una nueva liquidación.

2. - En fecha 25704/2007, el ciudadano G.A.A.F., titular de la cédula de identidad N° V-3.618.396, actuando en su carácter de heredero legitimo de la Sucesión J.O.A.B., debidamente asistido de la abogada K.J.M.d.R., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 74.822, presentó ante la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, escrito contentivo de Recurso Contencioso Tributario por medio del cual pretende impugnar los siguientes actos administrativos, Acta de Reparo N° RLA/DF/F//2005-101 de fecha 02 de agosto de 2005, la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° RLA/DSA/2005-076, de fecha 27/10/2005 y contra la Resolución del Recurso Jerárquico N° GGSJ/GR/DRAT/2006-2600 de fecha 21/11/2006, sosteniendo los siguientes alegatos:

   a.- La Resolución N° GGSJ/GR/DRAAT/2006-2600 fue notificada en un domicilio distinto al indicado en el texto del Recurso Jerárquico, al ciudadano R.V.R.U., 20-03-2007, persona que nada tiene que ver con la Sucesión, y el cual solo nos suministró una fotocopia de la Resolución.

   b.- En cuanto a los herederos, señala que según dispone el articulo 7 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C. el impuesto se calculará sobre la parte liquida que corresponda a cada heredero, asimismo explica, que si bien es cierto que para el momento de la presentación de la declaración sucesoral se enunció en el formato correspondiente que a la herencia concurríamos E.M.R.d.A., M.C.A.d.Z., G.A.A.L. y S.A.R. en su carácter de cónyuge e hijos, resulta totalmente cierto que los herederos resultábamos ser siete, pues no fueron incluidos J.A.A.L. y O.M.A.G., en tal sentido el recurrente afirma que el impuesto resultante esta mal liquidado e inobserva lo establecido en el articulo 7 antes mencionado.

   En este orden de ideas, expresa que la Gerencia desestimó los alegatos de inclusión de los herederos aduciendo que la declaración jurada es un acto formal y solemne que consiste en una manifestación voluntaria que hace el sujeto pasivo de la obligación tributaria bajo juramento, sin embargo deja de lado el hecho de la fiscalización es una actividad administrativa que tiene por finalidad la búsqueda de hechos y referencias que permitan establecer la veracidad y exactitud de las declaraciones de los contribuyentes, por lo tanto, concluye que la Administración Tributaria se encontraba en la obligación de agotar todos los recursos a su alcance para determinar con precisión la veracidad de la declaración presentada, considerando además, que el desconocimiento del carácter de heredero desvirtúa el sentido y propósito de la ley.

   c.- En cuanto al acto reparo, explica el accionante que la misma no fue del conocimiento de la mayoría de los herederos y por lo tanto nunca pudieron ejercer los descargos correspondientes, tal y como lo establecen los procedimientos legales de conformidad con el articulo 188 del Código Orgánico Tributario. De igual modo afirma no haber tenido conocimiento de la Resolución Culminatoria de Sumario, lo cual, a su decir, evidencia que no se dio cumplimiento al procedimiento legalmente establecido y deviene en la nulidad de los actos de conformidad con lo previsto en el articulo 240 del Código Orgánico Tributario.

   d.- Finalmente aduce el recurrente que resulta contradictoria la actuación fiscal puesto que la misma administración tributaria, en decisiones emanadas atendiendo a recursos jerárquicos ha manifestado que son las Oficinas Municipales de Catastro los organismos municipales especializados y facultados para determinar los valores de los inmuebles ubicados dentro de sus respectivas jurisdicciones atendiendo las particularidades del caso, de modo que el recurrente no entiende el porque del desacato de los funcionarios fiscales a sus propios criterios, considerando que la empresa PROINVEROBRAS C.A., no representa una información aceptable.

   Alega igualmente que en el presente caso hubo omisión de pronunciamiento sobre los argumentos expuestos, de donde se desprende que no se dio estricto cumplimiento a lo establecido en el articulo 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y en consecuencia el vicio de incongruencia negativa.

   II

   RESOLUCIÓN RECURRIDA

   La Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, emitió el acto administrativo contenido en la Resolución del Jerárquico N° GGSJ/GR/DRAAT/2006-2600, en los siguientes términos:

   “… En el presente caso esta Alzada observa que consta en autos que la Sucesión pagó parcialmente el impuesto determinado en el Acta de Reparo N° RLA-DF-F-2005-2101, en fecha 02 de agosto de 2005, es decir, dentro del lapso de quince días hábiles con los que contaba para allanarse a los reparos efectuados, tal como consta en la planilla de Pago de Impuesto Sobre Sucesiones Forma PS-32 N° 0030491, de fecha 30 de agosto de 2005, cumpliendo así los dos requisitos necesarios para que estemos en presencia de un allanamiento parcial por parte de la Sucesión. Así se declara.

   …Siendo así, la Gerencia Regional incurrió en el vicio de falso supuesto, por cuanto en el sumario administrativo se realizó el cálculo de la multa, sin considerar los pagos parciales efectuados por concepto de impuesto, razón por la cual este órgano tributario en uso de sus atribuciones conferidas en el artículo 81 de la Ley Orgánica de procedimientos Administrativos, y el artículo 236 del Código Orgánico Tributario, procede a convalidar el vicio de nulidad relativa que afecta el acto administrativo recurrido, incluyendo en las determinaciones realizadas los pagos efectuados por concepto de impuesto y multa, conservando dicho acto administrativo, inalterable su contenido jurídico.

   Ahora bien, esta Alzada considera preciso señalar que si bien es cierto que en el citado articulo 23 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., nada se establece acerca de cual es el método de avalúo que se debe utilizar a los fines de determinar el valor de mercado de los bienes que conforman el activo de la masa hereditaria, cabe destacar las amplias facultades de fiscalización y determinación que detenta la Administración Tributaria, sobre las cuales puede desplegar su actividad investigativa con el objeto de comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Es por ello que frente al vacío legal del cual adolece la mencionada norma, dicha Administración tiene la potestad de definir su método de trabajo…

   ..De lo anterior se desprende que aunque en el presente caso los miembros de la comunidad hereditaria se encuentren disfrutando de sus correspondientes cuotas partes, y solo una parte de ellos haya pagado su cuota de la obligación, la deuda tributaria no se ha extinguido en su totalidad, lo que trae como consecuencia que frente a la Administración Tributaria siga existiendo solidaridad en dicha obligación, es decir, que todos los miembros de la Sucesión J.O.A.B., se encuentran obligados y podrán ser constreñidos a realizar el pago correspondiente en los términos explicados. Así se declara…

   III

   PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

   FOLIOS SE DESPRENDE

   49 al 52

   Copia simple de la planilla para pagar y Planilla de Liquidación N° 051001239000006, Cédulas de identidad de las demandantes y del abogado asistente

   108

   P.A. N° GRTI/RLA/2418, de fecha 30/05/2005, notificada en fecha 14/06/2005, en la persona de la ciudadana E.M.R.D.A..

   109

   Acta de requerimiento N° RLA/DF/F/2005-2418-01 de fecha 14/06/2005 notificada en fecha 14/06/2005, en la persona de la ciudadana E.M.R.D.A..

   .

   110

   Acta de inspección ocular N° RLA/DF/F/2005-2418-2 de fecha 14/06/2005 notificada en fecha 14/06/2005, en la persona de la ciudadana E.M.R.D.A..

   .

   111

   Acta de visita a registro y/o Notaria N° RLA/DF/F/2005-2418/03 de fecha 14/06/2005

   112

   Informe de análisis selección previa de fecha 29/0372005.

   113 al 114 Reporte de requerimientos emitidos por investigado desde 01/01/2003 hasta 29/03/2005

   115 al 143

   Oficios de Información a terceros emitidos por la Gerencia de Tributis Internos dirigidos a:

   - Asociación Civil Centro Latino.

   - Aeroclub San Cristóbal A.C.

   - Democrata Sport Club A.C.

   - La Castellana Country Club C.A.

   - San C.T.C..

   - Villa Chalet San C.H.R. C.A.

   - Motomotriz Avendaño C.A.

   Sistema de Registro de Información Fiscal.

   144 al 156

   Copia certificada del acta constitutiva de la Sociedad Mercantil MOTOMOTRIZ AVENDAÑO

   160 al 199

   Información a terceros dirigidos a las siguientes entidades bancarias:

   - Banco Mercantil C.A., Banco Universal.

   - Banco Sofitasa.

   - Banco de Venezuela.

   - Banco Exterior.

   - Banco del Caribe.

   - Banco provincial.

   - Provivienda.

   - Banfoandes

   200

   Sistema de Registro de información Fiscal.

   201

   Planilla de pago Forma 02, N° 0884695.

   202 al 209

   Formulario para autoliquidación de impuesto sobre sucesiones y relación para bienes que forman el activo hereditario.

   211

   Acta de Defunción.

   213

   Acta de matrimonio de los ciudadano J.R.A.B. y E.M.R..

   214 al 220 Copia certificada de las partidas de nacimiento pertenecientes a:

   - M.C.A.F..

   - G.A.A.F..

   - J.O.A.L..

   222 al 223

   Documento de venta.

   228

   Certificado de solvencia N° 3.624 emitido por el C.M.E.T..

   230 al 231

   Reajuste regular por inflación de la Sucesión de J.O.A.B..

   232

   Copia certificada de Documento de venta.

   236

   Ficha de inscripción catastral.

   237

   Certificado de solvencia N° 00162 emitido por el Municipio Bolívar, San A.E.T..

   238 al 241

   Copia certificada de Documento de venta de inmuebles adquiridos por el causante.

   245 al 251

   Certificados de Registro de Vehículos.

   259 al 261

   Balance general de la compañía Motomotriz Avendaño C.A.

   276 al 298

   Acta de Reparo N° RLA/DF/F/2005-101 de fecha 02/08/2005.

   299 al 317

   Informe Fiscal N° RLA/DF/F/2005-136 de fecha 02/08/2005.

   318 al 330

   Resolución N° RLA-DSA-2005-076 de fecha 27/10/2005.

   345 al 433

   Documento Registrado ante el Registro Subalterno Inmobiliario del Municipio B.d.E.T., bajo el N° 575, Tomo XII, Protocolo R.I, de fecha 01/07/2004, contentivo de Sentencia de Liquidación y Partición de la Herencia del Causante J.O.A.B.

   Se le concede a estos documentales valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad, y de ellos se desprende que la Sucesión del causante J.O.A.B., fue objeto de una investigación fiscal en materia de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C., de lo cual se derivó el reparo plasmado en el Acta N° RLA/DF/F/2005-101, que fue posteriormente ratificado en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N°RLA/DSA/2005-076, determinando el Impuesto a pagar tomando en cuenta cinco herederos, lo cual fue confirmado en la vía jerárquica.

   IV

   INFORMES

   Presentado por la parte accionante:

   Las ciudadanas E.M.R.V.d.A., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 9.189.060, y S.A.R., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 5.445.218, obrando como carácter como integrantes que fueron de la SUCESIÓN J.O.A.B. señalado:

   …Ciudadana Juez, la Resolución GGSJ/GR/DRAAT/2006 de fecha 21 de noviembre de 2006, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria, se decidió como un Recurso Jerárquico, debiendo resolver así mismo, todos los asuntos que surjan con motivo del recurso; teniendo el poder para confirmar, modificar y revocar el acto impugnado, así como para ordenar la reposición del procedimiento, así como también declarar el vicio de nulidad de todas las actuaciones de la Administración Tributaria de la Región Los Andes, por que el documento protocolizado en la Oficina de Registro Inmobiliario del Municipio B.d.E.T., en fecha primero de julio de dos mil cuatro, Bajo la Matricula 04 R. I. T-XII N° 575. Correspondiente al año 2004; y la planilla Sucesoral junto con su solvencia, fue agregada al cuaderno de comprobantes bajo el N° 48 folios 125 al 142 del tercer trimestre del 2004; tiene la fuerza de sentencia ejecutoriada, la comunidad hereditaria del causante J.O.A.B., fue disuelta y liquidada en partición, ya que la Administración Tributaria de la Región Los Andes (SENIAT), tiene acatarla, efectuar un nuevo acto de liquidación de los derechos pendientes, proceder a su cobro a quien corresponda y proceder a emitir la correspondiente certificado de solvencia a cargo de las comuneras…

   Presentado por la representante de la República:

   La abogada D.I.P.C., titular de la cédula de identidad N° V-11.130.892, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo N° 63.996 actuando en su carácter de apoderada judicial de la República; presentó escrito de informes expresando la opinión del Fisco Nacional en los siguientes términos:

   …De lo anterior se desprende que aunque el presente caso los miembros de la comunidad hereditaria se encuentren disfrutado de sus correspondientes cuotas partes, y solo una parte de ellos haya pagado su cuota de la obligación, la deuda tributaria no se ha extinguido en su totalidad, lo que trae como consecuencia que frente a la Administración Tributaria siga existiendo solidaridad en dicha obligación, es decir, que todos los miembros de la Sucesión J.O.A.B., se encuentran obligados y podrán ser constreñidos a realizar el pago correspondiente en los términos explicados…

   …Por todo lo anteriormente expuesto, esta Representación Fiscal considera que el acto administrativo recurrido se encuentra completamente ajustado a Derecho, resultando improcedentes los alegatos expuestos por la parte recurrente y así solicito sea declarado…

   Concluye solicitando se declare SIN LUGAR, con todos los pronunciamientos de Ley el presente Recurso y en el caso contrario, se exonere a la República Bolivariana de Venezuela del pago de las costas procesales por haber existido motivos racionales para litigar.

   V

   CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

   Vistos los términos en los que fue emitido el acto administrativo recurrido, constituido por la Resolución del Jerárquico N° GGSJ/GR/DRAAT/2006-2600, de fecha 21/11/2006, y los argumentos y defensas plasmados en ambos recursos, a saber, el interpuesto por las ciudadanas E.M.R.V.d.A., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V-9.189.060, y S.A.R., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 5.445.218, obrando como carácter como integrantes de la SUCESIÓN J.O.A.B. y el presentado posteriormente ante la Administración Tributaria por el ciudadano G.A.A.F., titular de la cédula de identidad N° V-3.618.396, en su carácter de heredero legitimo en la Sucesión de J.O.A.B., observa este despacho que la controversia planteada queda circunscrita a determinar los efectos de la liquidación y partición de la comunidad sucesoral según lo declarado por el Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira debidamente registrada en fecha 01/07/2004.

   Ahora bien, de las actas procesales se observó que según documento protocolizado por ante el Registro Subalterno Inmobiliario del Municipio B.d.E.T., registrado bajo el N° 575, Tomo XII, en fecha 01/07/2004, la sucesión procedió a realizar la partición y liquidación de los bienes que conforman el patrimonio del causante, (Folio 395 al 433); en dicho documento se indica los herederos que asistieron al juicio de partición, que son los siguientes: 1.- G.A.A.F., titular de la cédula de identidad N° V-3.618.396; 2.- M.C.A.d.Z., titular de la cédula de identidad N° V-3.618.397; 3.- Jesús Alberto Avendaño Lizarazu, titular de la cédula de identidad N° V-7.309.872 o su cesionario A.A.G., titular de la cédula de identidad N° V-9.139.843; 4.- S.A.R., titular de la cédula de identidad N° V-5.445.218; 5.- J.O.A.L., titular de la cédula de identidad N° 21.035.824; 6.- O.M.A.G., titular de la cédula de identidad N° V-6.520.659 y 7.- E.M.R.V.d.A., titular de la cédula de identidad N° V-9.189.060, quedando suficientemente demostrada la disolución y partición de la herencia a partir de esta fecha 01/07/2004.

   Asimismo, del análisis de las actas que conforman el presente expediente se desprende que en fecha 02/08/2005, el Fisco Nacional, personificado en la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, dio inicio a un procedimiento de fiscalización y determinación según P.A. N° GRTI/RLA/2418, la cual fue notificada a la ciudadana E.M.R.V.d.A., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 9.189.060, en fecha 14/06/2005, y en virtud de la cual se emitió el Acta de Reparo N° RLA/DF/F/2005-01, de fecha 02/08/2005 y por medio de la cual se determinó una diferencia en el patrimonio neto hereditario de Ciento Quince Millones Quinientos Ochenta y Cuatro Mil Trescientos Treinta y Nueve Bolívares sin Céntimos (Bs. 115.584.339,oo), monto que fue aceptado parcialmente por dos integrantes de la Sucesión, quienes realizaron un pago parcial en fecha 02/01/2006, referente a las 2/5 partes del impuesto omitido equivalente a las sumas de Bs. 13.267.954,40 y Bs. 1.155.843,40 correspondientes a las dos quintas partes de los intereses moratorios calculados en el reparo.

   Planteados así los hechos, considera esta juzgadora imprescindible realizar ciertas consideraciones sobre el nacimiento y extinción de la comunidad hereditaria y el efecto patrimonial que conlleva ésta extinción, teniendo así suficientemente claro que la comunidad hereditaria es aquella que nace entres varios herederos que aceptan una herencia, se trata pues de una comunidad fortuita que tiene por objeto la totalidad del patrimonio hereditario, cuya propiedad pasa simultáneamente a los herederos, como producto de su aceptación. Así pues, según lo dispuesto en el artículo 995 del Código Civil, la posesión de todos los bienes que pertenecían al causante, pasa de pleno derecho a los herederos al abrirse la Sucesión.

   Ahora bien, esta comunidad hereditaria puede disolverse a través de la correspondiente liquidación y partición de la herencia, la cual ha sido definida doctrinalmente como “el negocio jurídico mediante el cual cada coheredero se hace exclusivo propietario de los bienes sucesorales que le son adjudicados en dicho acto, a la vez pierde todos sus derechos de copropiedad sobre los demás bienes de la herencia que son adjudicados a los restantes coherederos, en ese mismo negocio” (Francisco L.H.. Derecho de Sucesiones. Segunda Edición. Universidad Católica A.B.. Caracas 1997. Pág. 228)

   El efecto primordial de la división de la herencia, se encuentra establecido en el art. 1.116 del Código Civil, que establece:

   Artículo 1.116.- Se reputa que cada coheredero ha heredado solo e inmediatamente todos los efectos comprendidos en su lote, o que le hayan tocado en subasta entre los coherederos, y que no ha tenido jamás la propiedad de los otros bienes de la herencia.

   Entiéndase así la partición como “un negocio jurídico complejo y sui generis, cuyos efectos se retrotraen a la fecha de la apertura de la sucesión”; puesto que se entiende que ha habido una sucesión parcial aunque siempre universal, ya que cada heredero sucede al de cujus en la propiedad de los bienes comprendidos en el respectivo lote de partición. Sin embargo, es preciso enfatizar que en todo caso el objeto de la partición es siempre poner fin a la comunidad hereditaria.

   No obstante lo anterior, la Administración no tomó en cuenta el hecho de que al momento en que dio inicio a la investigación fiscal, la comunidad hereditaria se encontraba disuelta por haberse efectuado la partición y liquidación de los bienes que conforman el patrimonio del causante, la cual fue registrada el 01/07/2004, fecha ésta a partir de la cual la mencionada sentencia adquirió efectos erga omnes, siendo plenamente oponible a terceros, sin embargo, este hecho fue interpretado por la Administración Tributaria en los siguientes términos:

   …que aunque en el presente caso los miembros de la comunidad hereditaria se encuentren disfrutando de sus correspondientes cuotas partes, y solo una parte de ellos haya pagado su cuota de la obligación, la deuda tributaria no se ha extinguido en su totalidad, lo que trae como consecuencia que frente a la Administración Tributaria siga existiendo solidaridad en dicha obligación….

   Así pues, según considera la Gerencia General de Servicios Jurídicos en el presente caso, que los integrantes de la comunidad hereditaria continúan siendo obligados solidariamente al pago del tributo causado, ello de conformidad con lo dispuesto en el artículo 20 del Código Orgánico Tributario, el cual dispone:

   Artículo 20. Están solidariamente obligadas aquellas personas respecto de las cuales se verifique el mismo hecho imponible. En los demás casos la solidaridad debe estar expresamente establecida en este Código o en la ley.

   Sin embargo, aun cuando el mencionado dispositivo normativo se considerase plenamente aplicable, encuentra esta juzgadora que mas allá de la determinación de la responsabilidad (solidaria o individual), lo trascendental en el caso de autos era el hecho cierto de que a la fecha en que la administración inició el procedimiento de investigación fiscal, la comunidad sucesoral se encontraba disuelta y los sujetos que la conformaban ya no poseían ningún nexo que los vinculara entre sí, pues habiendo dividido el patrimonio hereditario cada cual había pasado a convertirse en único propietario de su cuota hereditaria, de modo que la investigación que correspondiese aplicar a la ya disuelta Sucesión, debía garantizar la notificación y debida participación de todos y cada uno de los herederos, pues en ello radica la garantía constitucional del debido proceso y el sagrado derecho a la defensa.

   Al respecto la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia ha señalado que la manera de garantizar el derecho al debido proceso, así como su elemento integrante y esencial, como es, el derecho a la defensa, cuando se aplican procedimientos de investigación fiscal a los integrantes de una Sucesión, es a través de la notificación del inicio del procedimiento a cada uno de quienes conforman la comunidad hereditaria, así se plasmó expresamente en la Sentencia N° 2455 de fecha 01/09/2003, Caso: M.R.J.O., la cual estableció:

   En el caso de autos, el quejoso circunscribió su interés no solamente en lograr que la Administración Tributaria notificase tanto a su persona como a los demás beneficiarios de la sucesión O.V. y Montoya de O.V., para que concurriesen al proceso de fiscalización, sino que, además, denunció otros derechos que van más allá de la oportuna respuesta, como son, el debido proceso y su aspecto específico en el derecho a la defensa, elementos que se circunscriben a la tutela constitucional por el valor invocado y no a un mecanismo procesal legal y ordinario, circunscrito solamente al otorgamiento de oportuna respuesta, como lo es, el amparo tributario.

   Al abarcar la pretensión del solicitante aspectos que van más allá del ámbito de protección del amparo tributario, esta Sala encuentre idóneo el argumento utilizado por el Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, al racionalizar que los argumentos expuestos están circunscritos al amparo constitucional, y no a la figura ordinaria contra omisiones derivadas de las relaciones jurídico tributarias, tutelables por la figura del amparo tributario.

   (…/…)

   Ahora bien, en lo concerniente a la decisión dictada, el 23 de noviembre de 2002, por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, se observa que la misma declaró con lugar la acción de amparo constitucional, al verificar que el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT), no notificó a todos los beneficiarios y legatarios de la sucesión O.V. y Vanegas Montoya de O.V., respecto del procedimiento de inspección y fiscalización relacionado con los impuestos sucesorales que debían integrarse al Fisco Nacional, entre los cuales se encontraba el quejoso, quien alegó que el no emplazamiento de todos los que conforman la sucesión, puede afectar sus derechos como heredero. (Subrayado añadido)

   Respecto a dicho razonamiento, esta Sala observa que, de las actas que conforman el expediente y de las defensas presentadas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT), no se vislumbra el cumplimiento del artículo 178 del Código Orgánico Tributario, relativo a los procedimientos de fiscalización y determinación de las obligaciones tributarias, el cual establece:

   Artículo 178.- Toda fiscalización, a excepción de lo previsto en el artículo 180 de este Código, se iniciará con una providencia de la Administración Tributaria, del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar actuaciones fiscales.

   La providencia a la que se refiere el encabezamiento de este artículo deberá notificarse al contribuyente o responsable, y autorizará a los funcionarios de la Administración Tributaria en ella señalados al ejercicio de las facultades de fiscalización previstas en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, sin que pueda exigirse el cumplimiento de requisitos adicionales para la validez de su actuación

   .

   Por su parte, la jurisprudencia de esta Sala Constitucional ha delimitado la importancia de la notificación como parte inescindible del derecho a la defensa, toda vez que la misma permite enterar a la parte de la existencia de un procedimiento que afecta la esfera jurídica de sus derechos y obligaciones. En tal sentido en sentencia recaída en el caso Papelería Tecniarte C.A., esta Sala delimitó:

   ...el derecho a defenderse ante los órganos competentes, que serán los tribunales o los órganos administrativos, según el caso. Este derecho implica notificación adecuada de los hechos imputados, disponibilidad de medios para permitir ejercer la defensa adecuadamente, acceso a los órganos de administración de justicia, acceso a pruebas, previsión legal de lapsos adecuados para ejercer la defensa, preestablecimiento de medios que permitan recurrir contra los fallos condenatorios (de conformidad con las previsiones legales, derecho a ser presumido inocente mientras no se demuestre lo contrario, derecho a ser oído, derecho de ser juzgado por el juez natural, derecho a no ser condenado por un hecho no previsto en la ley como delito o falta, derecho a no ser juzgado dos veces por los mismos hechos, derecho a no ser obligado a declararse culpable ni a declarar contra sí misma, su cónyuge, ni sus parientes dentro del segundo grado de afinidad y cuarto de consanguinidad, entre otros.

   La consagración constitucional del derecho al debido proceso, significa que la acción de amparo ejercida por violación de algunos de los extremos allí señalados por actuación u omisión judicial, procederá cuando los hechos presuntamente constitutivos de la infracción efectivamente impidan o amenacen impedir a un particular el goce y ejercicio inmediato de algunas de las facultades que dicho derecho al debido proceso otorga

   .

   Con base en el argumento expuesto y, visto que no consta en autos que se practicasen las notificaciones de los demás integrantes de la sucesión O.V. y Vanegas Montoya de O.V. y, como quiera que dicha inobservancia no fue objeto de referencias por parte del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT), esta Sala considera correcta la decisión ordenada por el a quo, de constreñir a la Administración Tributaria a la notificación de todos los herederos y legatarios de la sucesión, y de llevar a cabo, de manera íntegra, la sustanciación del procedimiento administrativo, en lo que coincide con los argumentos explanados en el fallo que se revisa, permitiéndole así a los contribuyentes su participación, por lo que, necesariamente, debe restituirse el derecho al debido proceso, así como su elemento integrante y esencial, como es, el derecho a la defensa.(…). Así se declara. (Subrayado añadido)

   Por otra parte, esta Sala considera que, vista la argumentación expuesta por el quejoso respecto a la existencia de un procedimiento en el cual se está impugnando los testamentos, resulta loable que dicha circunstancia sea tomada en consideración por el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT), pues de lograrse la anulación de lo actuado mediante la sucesión testamentaria y, en consecuencia, se llevara a cabo la misma de forma ab intestato, podría haber modificaciones respecto a los herederos y legatarios, así como el monto de la herencia, ya que posiblemente muchos de los bienes entregados deban traerse a colación, siendo un elemento fundamental que debe ser de la consideración por parte de la Administración Tributaria, aunque ocurriese el caso de que el tribunal que conozca de la causa determine que los testamentos son perfectamente válidos y no susceptibles de ser anulados. Todo ello contando, además, con la denuncia interpuesta ante el Ministerio Público relacionada con el forjamiento de los testamentos.”

   Según se infiere del criterio antes expuesto, la única vía para que el procedimiento de fiscalización no resulte lesivo de los derechos y garantías constitucionales de los coherederos, es que el órgano fiscalizador le garantice a los sujetos investigados la notificación personal y directa del inicio del procedimiento a cada uno de los integrantes de la Sucesión, puesto que la notificación en sólo uno de ellos es incapaz de producir efectos con respecto a los demás, quienes han sido injustificadamente excluidos del procedimiento de determinación.

   Lo anterior evidencia pues, que en el caso de autos la Gerencia Regional incurrió en una gravísima falta de procedimiento, puesto que llevó a cabo una investigación fiscal sin participar oportunamente a los particulares cuya esfera jurídica se vería afectada por el acto resultante, en efecto la Sucesión J.O.A.B. estaba efectivamente conformada por los ciudadanos: G.A.A.F., titular de la cédula de identidad N° V-3.618.396; M.C.A.d.Z., titular de la cédula de identidad N° V-3.618.397; Jesús Alberto Avendaño Lizarazu, titular de la cédula de identidad N° V-7.309.872 o su cesionario A.A.G., titular de la cédula de identidad N° V-9.139.843; S.A.R., titular de la cédula de identidad N° V-5.445.218; J.O.A.L., titular de la cédula de identidad N° 21.035.824; O.M.A.G., titular de la cédula de identidad N° V-6.520.659 y E.M.R.V.d.A., titular de la cédula de identidad N° V-9.189.060, y sólo se comunicó de la P.A. N° GRTI/RLA/2418 a la ciudadana E.d.A. en su carácter de cónyuge heredera, tal y como efectivamente se plasma en el acta en cuestión, desconociendo abruptamente los derechos de los restantes herederos, quienes además, y como agravante de la situación, ya no poseían ningún tipo de vinculo con la suscrita heredera, puesto que, como ya se ha señalado, a la fecha del inicio de la fiscalización ya había tenido efecto la división legal del patrimonio hereditario o partición de la herencia, así pues, aun en el caso de que los mismos mantuvieran vigente su obligación solidaria ante el Fisco Nacional, ello no implica, tal y como erradamente lo interpretó el Superior Jerárquico Administrativo, que la comunidad hereditaria subsistiera a los efecto tributarios.

   Así además, de la revisión del presente expediente se pueden constatar otros vicios en el acto administrativo en cuanto a la determinación del tributo correspondiente, considerando que la Administración partió de la certeza de que la Sucesión estaba conformada por cinco integrantes, y sobre la base de ese hecho determinó el tributo correspondiente. Sin embargo, según se ha dejado plenamente acreditado en los autos, la Sucesión J.O.B. estaba conformada por siete herederos, y ello fue obviado totalmente por la ciudadana fiscal actuante, quien en todo caso debió haber tenido conocimiento de tal hecho, pues ello se evidencia claramente de la sentencia contentiva de la partición y liquidación de la herencia.

   De acuerdo a lo anterior, es palmario el vicio de falso supuesto de hecho en que incurrió la Gerencia Regional al determinar el tributo correspondiente al Impuesto Sucesoral sobre la base de un hecho incierto como lo es el numero de integrantes de la Sucesión, lo cual, sin embargo es desconocido por la Gerencia General de Servicios Jurídicos en la resolución del Recurso Jerárquico, basándose para ello en el incongruente argumento de que: “…la Administración Tributaria Regional al efectuar la fiscalización a la Declaración Sucesoral N° 020032, presentada en fecha 10 de enero de 2002, no constató ninguna irregularidad en la misma, en cuento a los integrantes que conforman la Sucesión, siendo que dicha declaración, según lo dispuesto en el articulo 147del Código Orgánico Tributario vigente, se debe tener como definitiva, aun cuando pueda ser modificada espontáneamente, siempre y cuando no se hubiere iniciado el procedimiento de fiscalización y determinación.

   Por lo que no puede pretender el recurrente, que se tomen en consideración los dos herederos que no fueron incluidos por la Sucesión ni en su Declaración Sucesoral N° 020032, ni en la sustitutiva que debieron presentar a los fines de que la Administración Tributaria tomara en cuenta dichos sujetos, cuando dicha información la fijó la propia sucesión, la cual fue encontrada conforme al fiscal actuante.”

   Ante tal aseveración, es imperativo establecer que dicha declaración no es otra cosa que un acto “formal y material” que consiste en una manifestación de voluntad realizada bona fide por el contribuyente ante los organismos competentes de la Administración Tributaria, con el único fin de determinar, con la mayor exactitud, el monto del impuesto correspondiente, sin que, en ningún caso, pueda atribuírsele a tal acto efectos constitutivos o extintivos de derechos, tal y como pareciera hacerlo Gerencia General de Servicios Jurídicos, que desconoce la calidad de herederos de aquellos sujetos que no fueron incluidos por los declarantes en la suscrita Declaración Sucesoral N° 020032, aun cuando cuenta con todos los elementos para constatar la certeza de ese hecho.

   En virtud de los hechos anteriormente explanados, y habiéndose constatado la existencia de vicios en el procedimiento administrativo capaces de causar indefensión, y vicios en los hechos que constituyen la causa del acto recurrido, debe forzosamente declararse la nulidad absoluta del acto, de conformidad con lo establecido en los numerales 1 y 4 del articulo 240 del Código Orgánico Tributario. Y así se decide.

   Así también, en aras de garantizar la tutela judicial efectiva y lograr el restablecimiento de la situación jurídica infringida de conformidad con lo dispuesto en el articulo 259 de la Constitución Nacional, es necesario dejar a salvo el derecho de las ciudadanas E.M.R.d.A. y S.R.A., titulares de las cédulas de identidad N° V9.189.060 y N° 5.445.218, de exigir de la Administración Tributaria la repetición de los montos indebidamente pagados en razón del reparo. Y así se declara.

   Finalmente, en lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

   Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda…

   En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado Con Lugar, considerando que en el caso de autos no encuentran fundamentos para eximir de la condenatoria en costas y en orden al criterio establecido por el Supremo Tribunal en sentencia N° 01838 de fecha 14/11/2007 de la Sala Político Administrativa, en consecuencia este tribunal condena en costas a la República Bolivariana de Venezuela por la cantidad de DOS MIL SEISCIENTOS TREINTA Y TRES BOLÍVARES CON CINCUENTA CENTIMOS (Bs.2.633, 50) equivalente al 5% del monto en que se estima el presente juicio. Y así se declara.

   VI

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY SE DECLARA:

1. - CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por las ciudadanas E.M.R.V.d.A., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 9.189.060, y S.A.R., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 5.445.218, obrando como carácter como integrantes de la SUCESIÓN J.O.A.B., con domicilio fiscal en la urbanización CAPRENCO, casa N° 24, Población de San A.M.B., del Estado Táchira; con Registro de Información Fiscal N° J-30877811-7; debidamente asistidas por el abogado J.M.S.V., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 31092.

2. - Con Lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano G.A.A.F., titular de la cédula de identidad N° V-3.618.396, en su carácter de heredero legitimo en la Sucesión de J.O.A.B., actuando debidamente asistido por la abogada K.J.M.d.R., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N°74.822.

2. - SE ANULA la Resolución del Jerárquico N° GGSJ/GR/DRAAT/2006-2600, de fecha 21/11/2006, emitida por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   3- Se deja a salvo el derecho de repetición de las ciudadanas E.M.R.d.A. y S.R.A., titulares de las cédulas de identidad N° V9.189.060 y N° 5.445.218, ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT

4. - SE CONDENA EN COSTAS a la Republica Bolivariana de Venezuela, por la cantidad de DOS MIL SEISCIENTOS TREINTA Y TRES BOLÍVARES CON CINCUENTA CENTIMOS (Bs.2.633, 50), de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

5. - NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela.

6. - NOTIFÍQUESE, De conformidad con lo establecido en el artículo 65 de Ley de la Contraloría General de la República. Cúmplase.

   Dada, sellada y refrendada en la sede del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los veinte (20) días del mes de junio de dos mil ocho, año 198° de la Independencia y 149° de la Federación. Publíquese, regístrese y déjese copia para el archivo del Tribunal.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   B.R.G.G.

   LA SECRETARIA

   Exp N° 1375

   ABCS/marianna.