Decisión nº 004-2004. de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 27 de Septiembre de 2004

Fecha de Resolución27 de Septiembre de 2004
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario
PonenteCarlos Luciano Amaro Figueredo
ProcedimientoCivil

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, veintisiete (27) de septiembre de dos mil cuatro (2004).

194º y 145º

Sentencia Definitiva N°: 004/2004.

Asunto: KF01-U-2003-000010.

Recurrente: “SUCESIÓN E.A.A.L..”

Apoderado de la Recurrente: abogado C.J.C.A., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 8.067.620, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 56.364.

Actos Recurridos: Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105, y consecuencialmente en contra de: La P.A. N° SAT-GTI-RCO-600-PVII-211; Acta Fiscal N° SPA-2002-MR/01; Acta de Alcance N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-01-A y Acta de Alcance N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-WG-01-A1, emanadas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria de la Región Centro Occidental (SENIAT), así como cualquier otro acto administrativo consecuencia de los mismos.

Administración Tributaria recurrida: Gerencia de Tributos Internos, adscrita al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de la Región Centro Occidental.

Representación Fiscal: abogado A.V., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 9.556.273, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 42.360.

Tributo: Impuesto sobre Sucesiones, donaciones y demás R.C..

Se inicia la presente causa mediante Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha 06 de octubre de 2003, dándosele entrada en la misma fecha y ordenándose las notificaciones de ley, interpuesto por el abogado C.J.C.A., actuando en su carácter de apoderado judicial de la “SUCESIÓN E.A. AZOCAR LAZARDE”, en contra de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003, notificada en fecha 03 de septiembre de 2003, que determina un impuesto por la cantidad de TREINTA Y NUEVE MILLONES TRESCIENTOS OCHENTA Y UN MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y TRES BOLÍVARES (Bs. 39.381.443,00); la cantidad de TRES MILLONES NOVECIENTOS TREINTA Y OCHO MIL CIENTO CUARENTA Y CUATRO BOLÍVARES (Bs.3.938.144,00) por concepto de multa y la cantidad de UN MILLON SEISCIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL NOVECIENTOS SESENTA Y NUEVE BOLÍVARES (Bs. 1.646.969,00) por concepto de intereses moratorios, y consecuencialmente en contra de: La P.A. N° SAT-GTI-RCO-600-PVII-211 de fecha 12 de julio de 2001; Acta Fiscal N° SPA-2002-MR/01 de fecha 2 de agosto de 2002; Acta de Alcance N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-01-A de fecha 31 de octubre de 2002 y Acta de Alcance N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-WG-01-A1 de fecha 25 de noviembre de 2002, emanadas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria de la Región Centro Occidental (SENIAT), así como cualquier otro acto administrativo consecuencia de los mismos, correspondiéndole a este Tribunal el conocimiento del referido recurso por efecto de la distribución.

En fecha 27 de enero de 2004, cumplidos los requerimientos de ley, el Tribunal Admitió el Recurso Contencioso Tributario, tramitándose de conformidad con el procedimiento contemplado en el Código Orgánico Tributario y se declaró la causa abierta a pruebas.

En fecha 2 de febrero de 2004, mediante sentencia interlocutoria N° 001/2004, este Tribunal acordó SUSPENDER los efectos de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003, notificada en fecha 03 de septiembre de 2003.

El 11 de febrero de 2004, se inició el lapso probatorio en el presente asunto.

En fecha 17 de febrero de 2004, la representación fiscal formuló apelación en contra de sentencia interlocutoria que acordó la suspensión de los efectos del acto impugnado.

En fecha 17 de febrero de 2004, la representación fiscal formuló oposición a la admisión de las pruebas promovidas por el representante de la recurrente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.

En fecha 25 de febrero de 2004, la parte recurrente presentó escrito para hacer valer en cada una de sus partes, las pruebas impugnadas por la representación fiscal, en fecha 17-02-2004.

En fecha 26 de febrero de 2004, este Tribunal dictó auto en ocasión a las pruebas promovidas por la parte recurrente, para lo cual promovió el mérito favorable de los autos y documentales, a tales efectos, este Tribunal rechazó las pruebas promovidas, cursantes en los folios 156,157,158 y 162 por no estar reconocidos conforme a lo previsto en el artículo 431 del Código de Procedimiento Civil, respecto al resto de las pruebas documentales, se admitieron salvo su apreciación en la definitiva, cuyo contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes.

En fecha 02 de marzo de 2004, este Tribunal solicitó a la Administración Tributaria Nacional, el envió del expediente administrativo de la contribuyente SUCESIÓN E.A.A.L., mediante Oficio N° 78/2003, toda vez que había sido consignado parte del expediente.

En fecha 26 de abril de 2004, fue consignado por el apoderado de la representación fiscal, el expediente administrativo de la contribuyente SUCESIÓN E.A.A.L., mediante Oficio N° GTI-RCO-DT-1000-2004-003932 y agregado al Asunto mediante auto de fecha 27 de abril del mismo año.

En fecha 06 de mayo de 2004, el apoderado de la parte recurrente, abogado C.J.C.A. presentó escrito de informes.

En fecha 18 de mayo de 2004, la representación fiscal presentó escrito de informes a través del abogado A.V..

En fecha 18 de mayo de 2004, la recurrente ratifica y amplia el escrito de informes presentado el 06-05-2004, a través de su apoderado judicial.

En fecha primero de junio de 2004, el representante de la Administración Tributaria, presentó escrito de observaciones a los informes de la recurrente.

En fecha 02 de junio de 2004, la parte recurrente presentó las observaciones al escrito de informes de la Administración Tributaria Nacional.

En fecha 16 junio de 2004, este Tribunal Superior dictó auto para mejor proveer de conformidad con lo establecido en el artículo 276 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el ordinal 2 del artículo 514 del Código de Procedimiento Civil.

En fecha 29 de julio de 2004, este Tribunal dictó auto indicando la apertura del lapso previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

ARGUMENTOS DE LA PARTE RECURRENTE

1) Señala que la Administración Tributaria, considera que la Resolución N° SAT-GTI-RCO-Ñ600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003, notificada el 3 de septiembre de 2003, corresponde a la resolución administrativa prevista en el artículo 186 del Código Orgánico Tributario, sin embargo, a su juicio acota que aquella constituye una sustitución de la resolución Culminatoria del sumario administrativo establecida en el artículo 191 eiusdem. Así, para desechar lo afirmado por la Administración Tributaria, indica textualmente que: “…a) No es cierto que mi representada haya pagado el tributo omitido, puesto que es la Resolución impugnada cuando ahora se esta exigiendo un nuevo pago de Bs. 39.381.443,00; por lo tanto mi representada ni ha aceptado los montos de los reparos contenidos en las dos (2) “Actas de Alcance”, ni tampoco ha procedido al pago del impuesto determinado en éstas. B) Si no ha habido pago de los impuesto por parte de mi representada, pues tampoco la Administración Tributaria no ha podido proceder a liquidar los intereses moratorios y por tanto, tampoco le ha dado cumplimiento al punto N° 2 arriba citado. c) En cuanto a dictar la resolución administrativa que le pone fin al procedimiento; esto ha debido emitirse mucho antes de haberse notificado las “Actas de Alcance”, puesto que éstas no le han puesto fin al procedimiento sino que por el contrario, lo han extendido al extremo de establecer expresamente la apertura del Sumario Administrativo con la “Fase de Descargos” y acordando a mi representada un plazo de 25 días hábiles para su cumplimiento…”

En base a lo anteriormente expuesto por la recurrente, concluye que a pesar de no haberse cumplido con el Sumario Administrativo, la resolución impugnada corresponde a la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, asimismo para sustentar tal aseveración señala que quienes suscriben dicho acto administrativo, son el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental y el Jefe de División Sumario Administrativo de la Región, aunado a lo plasmado en la pagina 24 de la resolución impugnada que indica textualmente: “…Esta Gerencia Regional, a objeto de dictar Resolución Culminatoria en el presente procedimiento, una vez analizados los hechos…” (Subrayado de la accionante).

2) Manifiesta la recurrente la incompetencia de los funcionarios que suscribieron la Resolución impugnada, por cuanto, al tratarse de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental no le corresponde la atribución para firmar Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo por cuanto, esta facultad únicamente le está atribuida al titular de la División de sumario Administrativo, conforme al artículo 99 numeral 4 de la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, publicada en Gaceta Oficial N° 4.881 Extraordinario, de fecha 29 de marzo de 1995. Por otra parte, expresa que el funcionario de la mencionada División, no se identifica plenamente en la Resolución impugnada, toda vez que omitió su número de cédula de identidad, lo cual hace improcedente por ilegal el acto administrativo recurrido, violando lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por lo tanto, afirma que de conformidad con lo previsto en el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la impugnada resolución está viciada de nulidad absoluta por haberla dictado una autoridad manifiestamente incompetente.

3) Cuestionan la validez de la P.A. N° SAT- RCO-600-PVII-511 de fecha 12 de julio de 2001, notificada a la contribuyente el 3 de agosto de 2001, por cuanto, la misma fue emitida por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, según Providencia N° 565, de fecha 10 de mayo de 2001, cuyo cargo no tiene atribuciones para ordenar una fiscalización, pues de conformidad con lo pautado en el artículo 98 numeral 13 de la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, publicada en Gaceta Oficial N° 4.881 Extraordinario, de fecha 29 de marzo de 1995, quien tiene tal facultad es el Jefe de la División de Fiscalización, por lo que considera que el acto administrativo impugnado se encuentra viciado de nulidad absoluta, de acuerdo a lo consagrado en el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 240 numeral 4 del Código Orgánico Tributario, por haberse dictado por una autoridad manifiestamente incompetente.

4) Alega la falta total y absoluta de motivación de la Resolución impugnada, por cuanto de su texto se observan datos, cifras, cálculos y montos que no explica los motivos para su sustentación legal, de este modo cita como ejemplo de lo argumentado los reparos identificados bajo el nombre de Activo N° 12, página 19; Activo N° 13, Pagina 20 y Activo N° 20, página 21, respectivamente.

5) Respecto a los vicios de fondo, acota que los reparos fiscales violan disposiciones constitucionales y legales, en tal sentido, expone:

a.- El engaño y maniobra de las funcionarias fiscales actuantes, ya que se hizo saber verbalmente a la contribuyente que los reparos formulados a su cargo representaban la cantidad de tan solo Bs. 2.584.386,77 de impuesto y de Bs. 258.438,68 (10% del impuesto), con el fin doloso de que aceptasen los reparos fiscales y por ende pagasen dichos montos sin ningún tipo de oposición o reparo por parte de la contribuyente. En consecuencia, aduce que procedió a pagar los montos determinados por la Administración Tributaria en el Banco Provincial, Agencia Acarigua, con lo cual consideraban que culminaría con ello la investigación fiscal, sin embargo, la Administración Tributaria, procedió a exigirle un pago adicional de Bs. 68.148.411,23 por concepto de impuesto y de Bs. 6.556.402,44 por concepto de multa, alegando que por error material de cálculo, el líquido hereditario al momento de realizar el cálculo del tributo no se multiplicó por el número de herederos.

b.- Enuncia el ilegal procedimiento de determinación de la obligación tributaria, para sustentar lo anterior señala que la Administración Tributaria Nacional, llevó a cabo una fiscalización a su representada, cuyo resultados fueron consignados en el Acta Fiscal N° SPA-2002-MR/01, de fecha 2 de agosto de 2002, notificada en la misma fecha de su emisión, posteriormente la Administración Tributaria, detecta un error de cálculo en dicha Acta Fiscal y corrige mediante la expedición de otro documento que no es fiscal ni legal, como lo es el Acta de Alcance N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-01-A, de fecha 31-10-2002, aumentando considerablemente el monto del impuesto a pagar y la multa, en ambas actuaciones se expresa a la contribuyente tendrá un lapso de quince (15) días hábiles, para que proceda a rectificar la declaración Sucesoral y que vencido el plazo sin que dicha sucesión proceda de acuerdo a lo previsto en el Código Orgánico Tributario a cancelar en el lapso de quince (15) días, se dará por iniciado la instrucción del Sumario y comienza a correr el plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos que considere. Destaca, que esta Acta de Alcance se expide sin dejar sin efectos legales el Acta Fiscal que contiene los reparos fiscales, es decir, se expiden dos Actas Fiscales, pero por si fuera poco, la Administración Tributaria, procede a expedirle a su representada otra “Acta de Alcance”, la N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-WG-01-A1 de fecha 25 de noviembre de 2002, para corregir el error material de cálculo existente en la mencionada Acta de Reparo, pag. 2, esta Acta de Alcance crea confusión por cuanto en su página siguiente (pag. 3) , se especifica que se procederá a corregir el Acta de Alcance N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-01-A de fecha 31 de octubre de 2002, existiendo una contradicción o incoherencia en el párrafo indicado, por lo que no sabe de cuál acta se trata, en esta segunda acta de alcance no se deja sin efecto ni el Acta Fiscal levantada por la fiscalización ni tampoco la primera Acta de Alcance. Continúa al respecto la parte recurrente, argumentando que este tipo de Actas (Actas de Alcance) no se encuentra contemplado en el Código Orgánico Tributario, pues los documentos oficiales para explanar la actuación de la Administración Tributaria solamente son: Las Actas de Reparo y Actas de Conformidad, ahora bien, esta situación, implica una evidente arbitrariedad, creando una gran inseguridad jurídica y violación flagrante de los derechos y garantías constitucionales y legales de la contribuyente.

Asimismo, enfatiza que a pesar que la Administración Tributaria Nacional le comunicó a su representada la apertura del Sumario Administrativo, en las tres actas fiscales impugnadas, sin embargo no le dio la oportunidad de presentar los descargos ni la evacuación de pruebas, no ajustándose al procedimiento legalmente establecido en los artículos 188, 189 y 191 del vigente Código Orgánico Tributario, por lo que la Resolución dictada e impugnada está viciada de nulidad absoluta, conforme a lo establecido en los artículos 240 numeral 4 del Código Orgánico Tributario y 19 ordinal 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

6) Señala que los montos determinados por la fiscalización no son correctos, pues se observan diferencias de montos tanto en el impuesto a pagar como en la multa aplicada, en el Acta de Alcance N° SAT-RCO-2002-MR-WG-01-Al de fecha 25 de noviembre de 2002, notificada el 25 de noviembre de 2002, solicitando que en caso de ser procedente los reparos formulados, este Tribunal ordene a la Administración Tributaria la correcta determinación de la obligación tributaria y de la multa.

7) Sustenta la improcedencia de los Reparos formulados, bajo los siguientes argumentos:

a.- En cuanto al Activo N° 1. Anexo 1: Apartamento (Valor declarado por Bs. 9.000.000,00 valor según fiscalización Bs. 22.122.292,85, Reparo Bs. 13.122.292,85), refiere que la fiscalización sostiene que la determinación al valor del inmueble aplicando “el método directo de ventas, consistente en el estudio del mercado inmobiliario de la zona, a nivel de operaciones de compra venta, aproximándolo al precio de ventas originado por inmuebles surgidos o cercanos a la zona. Al respecto, considera la parte recurrente que la fiscalización empleó un método inventado, sin aplicar el previsto en la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C..

Menciona que el valor asignado es aproximado al precio de venta de otros cercanos a la zona, no siendo este el real ni el vigente para la fecha de la muerte del causante, como lo exige la Ley Sucesoral, aplicando de este modo para la determinación el sistema de la base presuntiva, y por lo tanto es ilegal e improcedente el reparo al alejarse del sistema de la base cierta y que más grave aún, sino lo dice expresamente en el Acta Fiscal ni en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, su actuación está inmotivada y por tanto viciada de nulidad absoluta al no indicar las razones por las que desecha totalmente el sistema de base cierta para su determinación.

Asimismo, expresa que la Administración Tributaria utiliza tres casos de venta de inmuebles (A, B, C) de la zona con características generales tanto de la zona como particularidades del inmueble en referencia, desechando ampliar el número de casos para evitar llegar a un precio representativo o más imparcial que el escogido, que seguramente es muy inferior al aplicado, aunadamente dice que en el segundo caso los tres tomados como muestra representativa, que coincide en todas sus particularidades, condiciones, área o superficie, urbanización (ubicación), etc. al inmueble objeto del reparo fiscal, excepto, la letra del Edificio (que es A y no F) fue vendido días antes del fallecimiento de la causante, en Bs. 206.454,61 el metro cuadrado, es decir, por un precio total de venta de Bs. 16.000.000,00 y la Administración Tributaria estima al de su representada en Bs. 22.122.292,00 (Bs. 285.448,94 por metro cuadrado) por lo que se demuestra su inconsistencia con lo argumentado por la fiscalización y su voracidad fiscal, al determinar excesivamente el valor del inmueble objeto del reparo. Además, aparecen indicados dos (2) valores por metro cuadrado, así Bs. 283.448,94 indicada en la página 5 del Acta Fiscal y Bs. 285.448,94 en la páginas 5 y 6 de la Resolución impugnada, en consecuencia, señalan desconocer cuál de los dos valores es el procedente o verdadero; todo esto crea una gran inseguridad jurídica además de su ilegalidad manifiesta.

b.- En cuanto al Activo N° 2, Anexo 1: Apartamento (Valor declarado Bs. 11.500.000,00 valor según fiscalización Bs. 13.202.013,48 Reparo Bs. 1.702.013,48), a los efectos de sustentar su alegato, destaca que la fiscalización tomó el mismo valor determinado para el Activo I, Apartamento 2-2, en razón de que ambos corresponden al Edificio A, 2° piso y planta baja, es el mismo complejo Residencial y los referenciales son iguales del mismo sector, por lo que se aplica el valor por metro cuadrado referido, así la recurrente cuestiona lo fundamentado por el sujeto activo, argumentando lo explanado en el activo anterior, haciendo mención que el valor del inmueble traído a colación como ejemplo – caso C – se trata de un inmueble que coincide en todas sus características, superficie, ubicación, etc.; excepto en el número asignado: Edificio A, Apartamento P-B1 y el reparado le corresponde el Edificio A, apartamento P-B4 y su valor de venta alcanzó a Bs. 13.000.000,00 (Bs. 281.081,08 por metro cuadrado) mientras que la fiscalización le asigna al inmueble reparado un valor de Bs. 13.202.013,48 (Bs. 285.448,94 por metro cuadrado), concluyendo que existe un desmedido e infundado valor asignado al inmueble por la fiscalización.

c.- En atención al Activo N° 3, anexo 1: Terreno (Valor declarado Bs. 13.000.000,00 valor según fiscalización Bs. 68.437.081,90, manifiestan por una parte, que el procedimiento empleado por la fiscalización es ilegal, toda vez que sólo toma como criterio de avalúo tres operaciones de compra – venta de inmuebles de iguales características, lo cual, considera que dicho número de operaciones no constituye una verdadera muestra representativa del precio utilizado como base de cálculo, puesto que ha debido incrementarse el número de casos a ser examinados y así poder llegar a un precio justo o verdadero de mercado. Por otra parte, arguye que la Administración Tributaria se equivocó al calcular la media aritmética o valor promedio simple por cada metro cuadrado para luego así con sus errores aplicarlo a la cantidad de metros cuadrados del terreno, siendo éste reparo improcedente, al ser considerablemente más bajo el monto asignado a este activo, a tales efectos hace una explicación a través de la siguiente ecuación:

- Según la Fiscalización la media aritmética es:

1.597,10 + 30.058,61 + 30.421,68 = 73.194,74

3

Según los cálculos verdaderos :

1.597,10 + 30.058,61 + 30.421,68 = 20.692,46

3

Diferencia tomada en exceso por m2:

73.194,74 – 20.692,46= 52.502,28

Diferencia de reparos formulados en exceso = 49.089.631,80

Expresa la recurrente que la resolución impugnada (página 25) se corrigió este error de cálculo y el monto del reparo disminuyó a Bs. 6.347.730,60, sin embargo rechazan este monto por lo anteriormente expuesto.

8) El activo N° 4, anexo 1: Casa y terreno. (Valor declarado Bs. 15.000.000,00 Valor según la fiscalización Bs. 20.128.777,61 reparo Bs. 5.128.777,61), sobre este particular, el apoderado judicial de la contribuyente expone que:

a.- La Administración Tributaria sostiene que el método utilizado es el método directo de ventas, y por la otra, dice que se aproximó al precio de venta, existiendo una contradicción en lo argumentado en el reparo.

b.- Así como la Administración Tributaria Nacional afirma, que lo hizo aproximándolo, interpreta que no lo determinó con base a datos ciertos, acogiendo el método de base presuntiva

c.- El sujeto activo, no explicó fundamentos legales que consideró para hacer la determinación en forma aproximada, siendo ilegal e improcedente.

d.- Cuestionan el escaso número de operaciones de compra – venta, tomados como muestra representativa para llegar al valor asignado a este activo.

e.- Finalmente, observa que la fiscalización afirma que la investigación la realizó en colaboración prestada y siempre bajo la presencia del conserje del edificio, quien además suministró otros detalles de relevancia para el caso, sin embargo, no explana cuáles son esos otros detalles de relevancia para el caso relacionado con la procedencia de los reparos formulados a su representada, en consecuencia, al mantener en secreto tales detalles, se incurre en un vicio de inmotivación y de indefensión.

Respecto al activo N° 5, Anexo 1: Tres locales comerciales, dos viviendas anexas y un terreno (valor declarado Bs. 1.000.000,00 valor según fiscalización Bs. 2.718.805,90 Reparo Bs. 1.718.805,90), interpreta la parte recurrente que tal y como lo asevera la fiscalización al señalar que “…los inmuebles se encuentran en estado de demolición, en una zona rural…”. Consisten en inmuebles que se encuentran deteriorados, obsoletos y sólo se les ha fijado un valor residual de Bs. 1.000.000,00, sólo para los fines fiscales, ya que ninguna persona está interesada en ellos por la situación en que se encuentran, es decir, en estado ruinoso, Además, señala que no pueden ser objeto de incremento de valor, pues como lo sostienen los fiscales actuantes se encuentran en estado de demolición y la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., sólo autoriza reparos sobre bienes inmuebles que se encuentren en el comercio inmobiliario y no sobre aquéllas que se encuentren en estado de demolición.

Asimismo, destaca que la fiscalización toma en cuenta datos numéricos difíciles de entender, tales como “Área: 48 mts2” y para determinar el valor del reparo multiplica este valor por Bs. 56.641,79, por lo que se interrogan de dónde obtiene esos 48 mts2, que utiliza como área a ser gravada, puesto que no indica a qué inmueble se refiere o le corresponde dicha área.

Parcelas 5 y 6 (Activos N° 7 y 8 Vivienda Principal) Valor declarado Bs. 50.000.000,00 valor según fiscalización Bs. 25.000.000,00 Reparo Bs. 25.000.000,00, al respecto la contribuyente contradice el reparo fiscal por cuanto, considera que en este caso se trata de una vivienda principal formada por dos inmuebles que permiten la comodidad de una familia numerosa compuesta por seis (6) herederos con sus respectivas familias, que en su total son más de veinte (20) miembros y no como lo interpreta la Administración Tributaria, al decir que “…se trata de los inmuebles diferentes, que aun cuando están cercados, sus entradas son independientes… y no puede entenderse que dos inmuebles puedan constituirse como vivienda principal…”.

En tal sentido la recurrente, hace alusión a ciertos documentos para sustentar lo expuesto, concluyendo que las dos parcelas signadas bajo los números 5 y 6 constituyen una unidad residencial que fue de la causante y ahora de todos los herederos.

En cuanto al activo N° 9, Anexo 1: Terreno y edificación, (valor declarado Bs. 34.739.841,00 valor según fiscalización Bs. 67.583.454,00 Reparo Bs. 32.843.613,00), indica que la fiscalización tomó como dato el I.P.C. del mes de marzo de 2000, cuyo valor es de 187,08696, para obtener el valor del metro cuadrado de costo de construcción, pero que este valor no puede ser considerado para tales fines, debido a que la causante falleció el día tres de marzo de 2000, por tanto el valor del I.PC. que debe tomarse es el del mes de febrero, cuyo valor consisten en 185,386, es decir el mes anterior, por cuanto a la muerte de la causante, no se conocía el valor exacto del I.P.C., asimismo, no debe aplicarse un I.P.C. del mes de marzo, toda vez que resulta injusto puesto que este refleja la inflación de todo un período de 31 días y tan solo había transcurrido tres días del mes de marzo de 2000, cuando fallece la causante, por lo que argumenta que debió haberse aplicado el I.P.C, del mes de febrero o a lo sumo, haberse determinado la fracción del I.P.C, correspondiente a los tres días del referido mes.

Sobre este mismo punto, sostiene que la Administración Tributaria incurrió en la falta de motivación de este reparo fiscal, pues desconocen las causas, circunstancias, hechos y motivos que se tomaron en cuenta para su formulación, pues la fiscalización se fundamentó en que el inmueble objeto de estudio se le aplicará la descripción por el método de Ross Heideck, dado los años que lleva construido, en consecuencia, al no conocer la fundamentación legal utilizada para la formulación del reparo fiscal, señala el estado de indefensión en que se encuentra la contribuyente.

Por otra parte objetan, por carecer de razones fundadas la utilización de una sola fuente llamada PROINVEROBRAS, C.A., evolución y costos de la construcción, por cuanto ignoran para que se utilizó, pues la fiscalización no lo dice, pues sólo explicó algunos cálculos matemáticos.

12) Activo N° 10 anexo 1: Terreno y edificación (valor declarado Bs. 34.739.841,00 valor según fiscalización Bs. 67.583.454,00 Reparo Bs. 32.843.613,00.), en principio señala el error incurrido por la administración tributaria, al asignar un valor menor al determinado por la contribuyente, con una diferencia Bs. 10.000.000,00, considerando una gran irresponsabilidad por la administración tributaria, destaca que este error fue corregido mediante la Resolución impugnada, pero que lo asombroso de este caso, consiste en que el reparo de este activo, ya había sido formulado en el activo N° 9, por lo que se está computando dos reparos por uno solo, es decir el reparo del activo número 9 es el mismo reparo del activo número 10, aplicando de este modo dos reparos sobre un mismo inmueble. En último orden, expone que resulta improcedente el reparo determinado en la página 18 efectuado bajo el epígrafe de Activo número 10 página 17 del Acta fiscal N°SAT-2002-MR-/01 del 2 de agosto de 2002 y página 18 de la Resolución impugnada, al resultar ya determinado el mismo en la página 17 signado con el activo N°9, de la página 16 de la referida Acta Fiscal página 16 de la Resolución impugnada, existiendo duplicidad de reparos fiscales.

13) Activo N° 11 anexo 1: Vehículo automotor FORD- Festiva (valor declarado Bs. 850.000,00 valor según fiscalización Bs. 2.650.000,00 Reparo Bs. 1.800.000,00), el apoderado judicial de la contribuyente sustenta su inconformidad con el presente reparo fiscal, manifestando que si se toma en cuenta el tiempo transcurrido desde la adquisición del vehículo (año 1993) hasta el presente han pasado diez años por lo que el valor de adquisición del mismo se ha depreciado ya en su totalidad. Sólo se ha declarado su valor residual, para fines exclusivamente fiscales, el cual menciona excede con creces al valor venal del vehículo, puesto que en el mercado, éste no se cotiza más allá del valor declarado por mi representada, excepto que sea comprado a crédito, donde se incorporan al precio de venta algunas partidas como gastos de administración, utilidad excesiva en la negociación por el tiempo dado para su pago, gastos de financiamiento.

En otro orden, objeta la argumentación de la fiscalización al sostener que “…se procedió a solicitar información sobre precios referenciales o cotización para vehículos de estas características …a varias agencias de ventas de la zona…tomándose en cuenta los valores que regían para la fecha de la muerte de la causante … En las dos cotizaciones recaudadas el valor oscila entre Bs. 2.800.000,00 y Bs. 2.500.000,00 por lo que se obtiene un valor estimado aproximado de Bs. 2.650.000,00. Así la recurrente esgrime lo anterior, argumentando que:

a.- La Fiscalización no identifica las agencias de venta de vehículos de la zona consultadas, y menos aun las dos que le sirvieron de base para el cálculo exagerado del valor asignado al vehículo reparado, indicando los precios vigentes para la fecha de la muerte del causante.

b.- No explica de dónde obtiene el valor de Bs. 2.650.000,00 fijado al vehículo.

c.- Si la fiscalización obtiene un valor estimado aproximado está recurriendo al sistema de base presuntiva dejando de lado el sistema de base cierta, sin señalar las razones fundadas para hacerlo.

d.- El reparo se formuló sobre una base incierta, ya que se aplican bolívares de 1993 con bolívares de hoy, sin considerar la actualización monetaria del precio pagado en dicho año, lo cual es injusto e ilegal por cuanto destaca que ha debido actualizarse el valor de la moneda, para ser aplicados con bolívares de hoy.

14) Activo N° 12 anexo 1: Vehículo automotor FORD- Sierra (valor declarado Bs. 1.250.000,00 valor según fiscalización Bs. 3.250.000,00 Reparo Bs. 2.000.000,00), en cuanto a este reparo, el recurrente hace las mismas argumentaciones que en el punto anterior, agregando que la motivación de la Administración Tributaria resulta incomprensible al expresar: “…El valor declarado por la Sucesión es de Bs. 1.250.000,00; siendo el 50% de Bs. 625.000,00, correspondiendo a dos cotizaciones recaudadas que el valor oscila entre Bs. 4.000.000,00 y Bs. 2.500.000,00 por lo que se obtiene un “valor aproximado” de Bs. 3.250.000,00. Diferencia Bs. 2.000.000,00, el 50% Bs. 1.000.000,00”, por lo que concluye mencionando que ignora cuál es la base que tomo la Administración Tributaria para justificar el reparo.

15) Activo N° 13 anexo 1: 900 acciones de la Clínica J.G.H., C.A., (valor declarado Bs. 900.000,00 valor según fiscalización Bs. 47.149.161,50 Reparo Bs. 46.249.161,50), al respecto el apoderado judicial de la contribuyente rechaza el presente reparo, bajo los siguientes alegatos:

a.- Que el Balance General haya sido determinado al día 3 de marzo de 2000, fecha de fallecimiento de la causante, pues lo afirma sin demostrar que lo determinó a dicha fecha.

b.- Que lo explanado por la fiscalización carece de una plena y total motivación, por no indicar las razones para desechar el monto declarado de las 900 acciones (valor nominal) y sustituirlo por el método del capital contable actualizado a la fecha de la muerte de la causante, que aunque no lo dice expresamente que acoge este procedimiento, los cálculos matemáticos efectuados así lo confirman, que conforme al artículo 32 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., es ilegal e ilegítimo dicho procedimiento al estar en plena contradicción con dicha disposición legal, así para fundamentar lo anterior, alude lo siguiente:

- El último Balance General de la Clínica J.G.H., C.A. es de fecha 31 de diciembre de 1999 y que la Administración Tributaria procede a actualizarlo para la fecha de fallecimiento del causante, mediante el método directo o de Mercado.

- Que la Administración Tributaria Nacional se aparta del artículo 32 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., inventando un sistema de determinación de lo valores de las acciones distinto, ajeno y no preestablecido en la Ley Sucesoral como en efecto lo es el “de capital contable actualizado a la fecha de apertura de la sucesión…” a través del Método Directo o de Mercado.

16) Activo N° 20 anexo 2: Vehículo automotor FORD-Camioneta (valor declarado Bs. 1.950.000,00 valor según fiscalización Bs. 11.000.000,00 Reparo Bs. 9.500.000), rechaza este reparo por las misma razones que esgrime en el activo número 12, anexo 1, manifestando no entender la motivación utilizada por la fiscalización.

17) Invoca la violación flagrante del derecho a la defensa y el debido proceso previsto en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto, desconocen la fecha a partir de la cual se considera vencido el plazo para dar inicio al Sumario Administrativo y comenzar a contar el plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos, puesto que la primera Acta Fiscal signada con el N° SPA-2002-MR/01 del 2 de agosto de 2002, lo dice expresamente en su página 25, pero a su vez, las dos Actas de Alcance, distinguidas con los números SAT-GTI-RCO-2002-MR-01-A, de fecha 31 de octubre de 2002 y SAT-GTI-RCP-2002-MR-WG-01-A1 del 25 de de noviembre de 2002, también dicen lo mismo.

En este mismo tenor expone que la Administración Tributaria Nacional determinó y aplicó la sanción unilateralmente y en secreto, sin un debido procedimiento sancionatorio donde su representada tuviera la oportunidad de defenderse a tener pleno conocimiento de los cargos que se le estaban formulando de acceder a la información, datos y documentos que estaban tomando en cuenta la Administración Tributaria para concluir con la sanción aplicada.

18) Alega la existencia de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria, prevista en el artículo 79 literal c del Código Orgánico Tributario de 1994, fundamentándose en que su representada tenía la convicción plena de que declarando todos los bienes muebles, inmuebles y derechos dejados por el causante, y pagando el monto total del impuesto determinado en la declaración sucesoral N° 179 de fecha 6 de septiembre de 2000, ya había cumplido con todas sus obligaciones fiscales, pues para ello se consultaron especialistas en avalúos, en fijación de precios para determinar el valor de los bienes, conforme al artículo 23 de la Ley Sucesoral, así como especialista en la materia tributaria para la declaración sucesoral.

Agrega que esta eximente esta avalada por el hecho de haber declarado todos los bienes dejados por el causante incluyendo el inmueble o vivienda principal, para así pagar todo el impuesto sucesoral correspondiente, por lo tanto considera que todo configura un error de derecho excusable, de conformidad con lo establecido en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Por vía de consecuencia solicita la improcedencia de la multa aplicada por la Administración Tributaria Nacional, por ser ilegales e ilegítimos los reparos formulados a su representada.

Alega la improcedencia de los intereses moratorios por inconstitucional tal como lo declaró expresamente la extinta Corte Suprema de Justicia en Sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, además por ser accesorios del impuesto derivado de los reparos fiscales.

ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL

  1. - Razona la Representación Fiscal respecto a la calificación de la Resolución SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003, que en efecto y como claramente lo señala, se trata de una resolución de conformidad con el allanamiento voluntario del contribuyente, que una vez realizado el emplazamiento en acta, consagrado en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario y habiendo este presentado la declaración rectificada y pagado el tributo resultante dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada la misma, debe la administración proceder de conformidad con lo dispuesto en el artículo 186 eiusdem.

    Afirma que el punto en el que radica la mezcolanza planteada en el recurso, es en el desconocimiento de la figura del allanamiento a los resultados de la fiscalización y las características de dicho proceso, haciendo referencia al artículo 185 del Código Orgánico Tributario.

    De este mismo modo alega que el Acta, tiene un doble carácter, a saber:

    Informar al contribuyente del inicio de un procedimiento, con basamento en los hechos y afirmaciones derivadas de la fiscalización.

    Una inducción al contribuyente, al cumplimiento voluntario de sus obligaciones, manifestada mediante un emplazamiento para la presentación de una declaración omitida o rectificadora de la presentada.

    Asevera que la condición para la procedencia tanto de la culminación del procedimiento Sumario, como de la liquidación de intereses y multa es la existencia de un pago de tributo precedido por una declaración jurada. En cuanto a los requisitos y formalidades para la realización de la declaración debe atenderse a las normas reglamentarias que desarrollan la ley que crea el tributo respectivo, las cuales, generalmente ordenan lo siguiente:

    1. Utilización de formularios oficiales (editados o autorizados por la Administración Tributaria), con duplicados para los interesados, como consta en el expediente realizó la sucesión.

    2. Debe firmársela en la parte principal y en los anexos.

    3. Consignar en ella que ha sido confeccionada sin omitir ni falsear dato alguno y que es “fiel expresión de la verdad”.

    Señala la representación fiscal que si no se cumplen todos y cada uno de los pasos legales y sublegables establecidos, no puede considerarse existente la declaración y el pago a los cuales hace referencia el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, y que en el presente caso se dio el allanamiento y aceptación de los valores establecidos por la fiscalización.

    Confirma su alegato al expresar que la Sucesión presentó la Declaración modificativa en fecha 23 de agosto 2002, en el formulario, forma 32, h-01-07 N° 0050867, cancelando en esa misma fecha los montos de Bs 2.584.386,77 y Bs 258.438,68 correspondientes a diferencia de impuestos y multa (10% del tributo omitido) respectivamente, tal como consta en planillas formas 02 Nros. 0747387 y 0746824. La expresa aceptación del contribuyente del contenido del Acta Fiscal ubica a la Administración en el supuesto establecido en el Artículo 186 que consagra la potestad de la Administración Tributaria de emitir Resolución.

    Por lo tanto, afirma la parte recurrida que al hacerse constar en el referido documento una aceptación expresa del contenido del acta fiscal por parte del contribuyente, la Administración debe liquidar, mediante una Resolución, los intereses debidos.

    Finalmente, para que la referida Resolución pueda dictarse, el allanamiento del contribuyente, en cualquiera de sus modalidades, debe realizarse antes del vencimiento del plazo de 15 días establecido en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario.

    Asevera que la Resolución Culminatoria que pone fin al procedimiento es la Resolución identificada en autos SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26-08-2003, notificada el día 03-09-2003, contra la cual intento el presente Recurso.

  2. - Como segundo aspecto refutado por la parte recurrente, se fundamenta en la imposibilidad de la existencia de los vicios de incompetencia, en consecuencia, hace referencia al órgano al cual se encuentra adscrito el funcionario firmante del acto administrativo, órgano que el poder Nacional ha atribuido, por medio del ordenamiento jurídico, determinadas atribuciones y competencias. En este mismo tenor, para determinar si el funcionario en cuestión es competente, procede al estudio de la normativa del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria “SENIAT”. A tales efectos, menciona cronológicamente los diferentes instrumentos jurídicos que rigen a este Servicio Autónomo sin personalidad jurídica, para establecer si existe una disposición en la que se encuentren las Gerencias Regionales de Tributos Internos y la competencia que le permita actuar en el caso sub judice.

    Afirma que el Ministro de Hacienda facultó al superintendente Nacional Tributario para que distribuyera las competencias del Servicio Nacional Tributario de Administración Tributaria “SENIAT”, Basado en ello, el Superintendente Nacional Tributario dictó la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria “SENIAT”, la cual, en su Título IV “De la Estructura Orgánica del Nivel Operativo”, Capitulo II “De las Gerencias Regionales de Tributos Internos”, artículo 71, establece que el nivel operativo está integrado por las Gerencias Regionales de Tributos Internos, los sectores, las Unidades, las Gerencias de Aduanas Principales y las Aduanas Subalternas.

    La recurrente se sustenta en los artículos 1, 71, de la mencionada Resolución 32, transcribiendo su contenido.

    Aduce que de la lectura sistemática de las normas parcialmente transcritas, en ellas se establecen las atribuciones que, dentro de la organización que compone el SENIAT, tendrá cada Gerencia Regional.

    Menciona que el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria es un servicio autónomo sin personalidad jurídica, que actúa como el ente recaudador de los tributos nacionales. En este punto, consideró pertinente traer a colación una Sentencia de fecha 09 de agosto de 1995, emanada de la antigua Corte Suprema de Justicia.

    En consecuencia, expone que el SENIAT, es un ente que se encuentra ramificado en diferentes gerencias operacionales y normativas a nivel nacional, pero que en resumidas cuentas se encuentran insertas dentro del marco organizativo de la Administración Pública, al cual se le han atribuido determinadas potestades. Siendo así, cada Gerencia Regional de Tributos Internos, no conforman organismos aislados de dicho ente, sino que todos forman parte de un mismo Servicio adscrito al Ministerio de Hacienda, denominado hoy Ministerio de Finanzas. Ello es así, en función de la llamada auto-organización a la que alude la doctrina, al afirmar que la Administración Pública procura “distribuir por vía reglamentaria, en el interior de su estructura institucional, las competencias que le acuerde la Ley.

    En base a lo anterior, considera que los funcionarios que se encuentran adscritos a dicho Servicio, están investidos de las funciones y atribuciones que le son propias al mismo, por señalamiento de la propia Resolución N° 32, de fecha 29 de marzo de 1995, por lo tanto toda Gerencia Regional de Tributos Internos se encuentra dentro de la estructura organizacional del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera “SENIAT”. Al respecto, asegura que la competencia del Gerente Regional de Tributos Internos para emitir actos administrativos tributarios, se encuentra en el artículo 94 de la Resolución 32.

    Además expresa que en esta disposición se establece que las distintas Gerencias Regionales de Tributos Internos, estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilarán para los efectos correspondientes, a los Administradores de Rentas y Fiscales Generales de Hacienda. Esta misma norma, señala las atribuciones de dichos Gerentes Regionales, entre las cuales está, la de firmar los actos y documentos relacionados con las funciones de su competencia, es decir, tienen facultad para notificar; imponer sanciones por incumplimiento de deberes formales; proceder a la determinación y liquidación de tributos; emitir documentos de requerimiento de declaraciones juradas, datos o actos de liquidación de tributos, multas e intereses, mediante sistemas computarizados; realizar las verificaciones de las declaraciones de los contribuyentes, entre otras, las cuales le permiten desempeñar las funciones inherentes a la administración de los tributos internos dentro del Servicio, por lo cual debe firmar la resoluciones y providencias ya identificadas, en virtud de tratarse de los actos del procedimiento de verificación contenido en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario, para la cual están legalmente facultados otros funcionarios.

    Refuta la Representación Fiscal el vicio denunciado por la recurrente, en cuanto al incumplimiento de un requisito exigido en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, esto es, el numero de cédula de identidad del Jefe de la División del Sumario Administrativo, así manifiesta que dicho número es de conocimiento público y si desea conocerlo el mismo se encuentra en la Gaceta Oficial donde consta su nombramiento plenamente identificada en la resolución y dicha omisión no afecta el derecho a la defensa del administrado.

    Concluye que de la lectura de la normativa transcrita, se evidencia en primer lugar la competencia del Órgano, es decir, en su condición de Gerente Regional de Tributos Internos de la Región, quien en uso de las facultades conferidas de conformidad a lo dispuesto en el artículo 94 de la ya mencionada Resolución N° 32, suscribió la Resolución y la providencia, objeto del presente Recurso y en segundo lugar la inexistencia del vicio de nulidad absoluta que pudiera afectar a las mismas.

  3. - La Supuesta inmotivación del acto:

    La Representación Fiscal rechaza lo relativo al supuesto vicio de inmotivación del acto administrativo, comenzando por exponer lo que la doctrina y la jurisprudencia patria han señalado al respecto.

    Asimismo, destaca en defensa de la Administración Tributaria, las veces que se le notificó por escrito la apertura del lapso de Sumario Administrativo a la contribuyente, así como el contenido de los propios actos impugnados.

  4. - En atención al supuesto engaño de la Administración Tributaria:

    La representación Fiscal para refutar lo alegado por la recurrente se sustenta en sentencias referidas al dolo.

    Además, expresa que en el supuesto de que este Tribunal no los considere valores ya aceptados por cumplimiento de los requisitos del allanamiento voluntario de la contribuyente, en primer lugar señala que no consta en el expediente pruebas que soporten lo alegado por el recurrente, por lo cual, cobra vigencia el principio general de que la carga de la prueba le incumbe al actor dada la presunción de veracidad y legitimidad de la Resolución impugnada, únicamente desvirtuable por los elementos probatorios que lleve al expediente el sujeto afectado por el acto administrativo.

    En este mismo punto denuncia la ilegalidad del procedimiento de determinación fiscal, refutando lo expuesto por la recurrente al señalar: “Como puede observarse los supuestos vicios alegados solo hubiesen podido manifestarse de no haber actuado la Administración en la forma que actuó al notificar por escrito los resultados de su actuación, corregirlos en la fase de determinación con actas de alcance y notificando siempre al contribuyente allanado de estos errores de calculo para que ejerciese su derecho a la defensa, con la notificación de reapertura del lapso de sumario, tal como consta en el expediente y en el propio escrito recursorio lo señala el representante de la contribuyente, con lo cual se desvirtúa lo alegado.”

    Por otra parte, procedió a rebatir el argumento concerniente a los errores de cálculo en los montos determinados de impuesto y multa, sustentándose en la facultad de autotutela de la Administración y siempre en el sentido que lo favorezca, como en este caso, lo hace la Resolución de Sumario, sin violar el derecho de defensa del administrado.

    Opina que esta potestad es una facultad-deber, ya que de la oportuna corrección de los errores materiales puede depender la plena eficacia de los actos administrativos y por ende, la ejecución de los mismos. Mantener el error de hecho o material, podría dificultar, o imposibilitar totalmente la ejecución del acto con el consiguiente riesgo de la lesión al interés público, a cuya tutela se debe la función administrativa.

  5. - De improcedencia de los Reparos formulados:

    Expone en primer lugar que no consta en el expediente pruebas que soporten lo alegado por el recurrente, por lo cual, cobra vigencia el principio general de que la carga de la prueba que incumbe al actor dada la presunción de veracidad y legitimidad de la Resolución impugnada.

    Objeta lo alegado por el recurrente, señalando que el contribuyente se limitó a la elaboración de especulaciones no presentando pruebas que pudiesen desvirtuar lo alegado por la administración, solamente pretendió presentar pruebas ilegales e impertinentes relativas a la supuesta validez de aprovecharse de un beneficio fiscal, para dos viviendas cuando legalmente solo corresponde a una vivienda el beneficio.

    Igualmente, argumenta que la parte recurrente pretende traer a este proceso una prueba ilegal como lo es la presentación en informes de una inspección judicial realizada en fecha 29-04-2004.

    Alude la representación fiscal que el proceso de fiscalización concluyó en fecha 02-08-2002, la inspección judicial se efectuó en fecha 29-04-2004, en consecuencia hace las siguientes interrogantes ¿puede la administración comprobar que las características de las viviendas han permanecido intactas durante este tiempo?, ¿puede el juez valorar dos apreciaciones realizadas en diferentes lapsos de tiempo?, ¿puede determinarse la garantía del contradictorio a la parte?, ¿existe igualdad en el tratamiento de las partes?, como señalar que dicha vivienda principal de todos los herederos y en las declaraciones consta que tienen domicilios diferentes declarados bajo fe de juramento o señalar que actuaron inocentemente bajo engaño, cuando dos de los herederos son abogados uno de los cuales es el demandante, o que desconocen como se realizaron las actuaciones fiscales y que probablemente los funcionarios también a pesar de que ellos siempre estuvieron asesorados para realizar las declaraciones Sucesorales presentadas todo lo cual demuestra la falta de lealtad y probidad en el proceso, de acuerdo a lo establecido en el artículo 17 del Código de Procedimiento Civil.

    A su vez, señala que los herederos declararon los dos bienes fiscalizados tal como consta en la declaración sucesoral presentada en fecha 23 de agosto de 2002, planilla forma 32 anexo 1 N° 0036233, inmuebles identificados como activos 9 y 10, así como en declaración de fecha 09 de mayo de 2001, forma 32 anexo 1 N° 0014768, inmuebles identificados como activos 9 y 10, ambas declaraciones realizadas bajo juramento, cuya copia de documento de registro corre inserta en el expediente administrativo remitido a este juzgador.

    En cuanto a los métodos utilizados por la fiscalización para determinar los valores de los bienes que conforman el activo hereditario, expone:

    1.- Utilización del Método de Valor de Mercado, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 23 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás r.c.:

    Que señala que el valor del activo será el valor de mercado, siendo que todos y cada uno de los bienes avaluados en el correspondiente acto contienen el criterio para establecer el avalúo: por ejemplo Para determinar el valor de mercado del inmueble descrito, se tomaron en cuenta todas las características generales tanto de la zona como particulares del inmueble en referencia, así mismo, se utilizó el Método Directo de Ventas que consiste en el estudio del mercado inmobiliario de la zona, a nivel de operaciones de compra-venta de inmueble ubicados en la zona, de condiciones similares y destinados al mismo uso del bien objeto de estudio, debidamente protocolizadas en la Oficina Subalterna de Registro correspondiente, para fechas cercanas al fallecimiento de la causante (03/03/2000).

    Es decir, se explica la motivación y forma de determinación del valor del activo.

    Este método sirve para valorar todo tipo de propiedad, y consiste en la comparación directa del inmueble o mueble objeto de la valuación con otros de similares características cuyo valor sea conocido, de manera que se recurrió a la Oficina de Registro Subalterno correspondiente, o a vendedores de bienes para seleccionar operaciones de compra-venta de bienes de similares características a los bienes objeto de investigación a fechas cercanas a la fecha de fallecimiento de la causante.

    Ahora bien, en vista de que el avalúo fiscal debe efectuarse para el momento en que haya fallecido el causante, se aplicó correctivo a fin de realizar ajustes por tiempo, utilizando como factor de ajuste los índices de Precios al consumidor, en virtud de que las operaciones de compra – venta tomadas como referenciales fueron efectuadas en fechas anteriores a la fecha de fallecimiento del causante. Todo ello a fin de emplear referenciales comparables y homogéneos en sus valores para lograr que el valor estimado sea lo más cercano y exacto posible al bien investigado, en atención a los principios fundamentales de evalúo, así como al postulado contenido en el Artículo 23 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., publicada en la Gaceta Oficial N° 5.391, Extraordinaria, de fecha 22/10/1999, que establece el valor (valor mercado) y el tiempo (fecha del fallecimiento del causante) a considerar en el avalúo fiscal.

    Con base en el avalúo fiscal realizado, la actuación fiscal consideró que el valor declarado por el contribuyente es inferior a su valor efectivo, contraviniéndose lo establecido en el Artículo 23 de la Ley in comento, es decir se aplico un método conocido practicado como técnica de tasación y en vista de que la Sucesión no presenta pruebas, métodos de valuación validos sino simples apreciaciones las mismas deben desestimarse por infundadas y temerarias en cuanto a su rechazo a los valores señalados por la Administración.

    Especial referencia a lo alegato en el punto 9-d, el cual igualmente en cuanto al método utilizado consideramos rechazado, así mismo en cuanto a los supuestos detalles de relevancia para el caso mantenidos en secreto los mismos como consta en el acta se refieren a las características del inmueble ya que la sucesión no colaboro con la realización del evaluó al no asistir a la citación, es decir no existe ningún secreto en la actuación de la Administración, de la misma y siempre por escrito tuvo conocimiento la sucesión.

    Así mismo es improcedente el rechazo de los valores en los activos identificados como 9.-j; 9.-k y 9.-n ya que el valor de mercado se estableció en base a referenciales tal como constan en los folios 712 y 714 del expediente es decir se aplico el método de conformidad con las normas de evaluación en base a los referenciales obtenidos.

    En cuanto el rechazo por la aplicación de otros métodos, la actuación fiscal aplicó.

    Para establecer los valores declarados el Método de Costo de Reposición y el Método de Ross-Heideck, el primero de los nombrados consiste en desarrollar un proyecto de construcción de un inmueble de similares características al que es objeto de estudio, en el cual se especificará el valor unitario por metro cuadrado (m2), incluyendo todos los materiales para lograr la culminación de la obra, luego este valor se ajustó a la fecha de la muerte del causante que es Marzo 2000, utilizando como factor de ajuste lo índices de Precios al Consumidor (I.P.C.).

    Por otra parte, el método utilizado para estimar la depreciación es el denominado Método de Ross-Heideck, cuyo procedimiento consiste en dividir la vida probable del bien entre la vida útil, como la aplicación de un coeficiente de “plus depreciación por estado” a través del cual se considera el estado de conservación y mantenimiento del edificio o estructura que se está evaluando. Este coeficiente o factor permite considerar el bien o mal estado de conservación del inmueble a través de la depreciación directa por parte del valuador.

    Con esta exposición, se deja asentado que con el sistema de depreciación Ross-Heideck el valuador, no solo dispone de una relación bastante aceptable relativa a los datos de edad/vida probable para depreciar el inmueble, sino también de un medio de aplicar un factor correctivo por estado, derivado de la inspección directa y objetiva del mismo.

    En el desconocimiento de estos métodos se fundamenta el rechazo de los valores determinados de los puntos 9.-e y 9.-h. Sin presentar ningún elemento técnico probatorio que sustenta su rechazo o discrepancias comprobadas en cuanto al método de valuación, solamente alegatos sin fundamentación.

    Sobre otro particular, la representación fiscal expresa que el representante de la Sucesión igualmente rechaza el valor establecido a las acciones de la Clínica J.G.H., indicando que:

    1.- No es verdad que el Balance haya sido determinado al 03-03-2000.

    Al respecto debemos solamente ratificar el Balance General Consignado por el Presidente de la Clínica identificada J.E.A. que corre inserto en el expediente en el folio 708 y que señala como Patrimonio de la Empresa al 03-03-2000 la cantidad de Bs. 173.404.138,46.

    2.- No se indican las razones para rechazar el valor declarado.

    Consta en el Acta y en la Resolución que el valor se establece de acuerdo al Balance a la fecha presentado por los herederos a solicitud de la administración.

    3.- señala que conforme al artículo 32 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás r.c. es ilegal e ilegitimo dicha procedimiento y además que:

    a.- El último Balance General de la Empresa es de fecha 31-12-1999.

    b.- Que a los fines de declarar el valor de las acciones será establecido a través de una certificación expedida por Contador o Administrador en la que determine el valor venal de las acciones.

    c.- Presenta cierto criterio jurisprudencial que establece que es el valor venta o mercado.

    En cuento al reparo formulado al valor declarado del Activo N° 13 descrito en el anexo 2, constituido por el 100% de novecientas (900) acciones de la sociedad mercantil Clínica J.G.H. C.A., por Bs. 46.249.161.50, la actuación fiscal dejó constancia del valor unitario de cada acción y lo determinó tomando como base Total Patrimonio del Balance General Reexpresado al 03/03/2000, requerido a esta sociedad el 20/05/2002, mediante Oficio N° SPA-2002-000703 y consignado ante esta Administración el 11/06/2002 e inserto en el Expediente Administrativo bajo los folios Nros. 317 y 318.

    De lo anterior, la parte recurrente expone que uno de los principales fines de la contabilidad es proporcionar los datos que se requieren para preparar un estado que muestre la situación financiera de un negocio a una fecha dada. Este estado lo constituye el Balance General, el cual sintetiza la situación general del negocio, mostrando el valor de los Activos, los Pasivo y de su Patrimonio.

    Explica que el Total Patrimonio fue dividido entre el número de acciones que constituyen el capital social de la sociedad mercantil cuyo resultado representa el valor venal de cada acción. Todo ello según lo establecido en el Artículo 32 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y Demás R.C., publicada en al Gaceta Oficial N° 5.391, Extraordinaria, de fecha 22/10/1999.

    También, argumentan que sus procesos valuatorios se basan en los métodos universales de tasación relacionados principalmente con la propiedad de bienes inmuebles, que sirven para valorar cualquier tipo de propiedad, siendo utilizados por la Sociedad de Ingenieros Tasadores de Venezuela (SOITAVE) y la Sociedad Venezolana de Economistas y Tasadores (SOVECTA), ampliamente reconocidas y aceptadas por la Superintendencia de Bancos y FOGADE, entes que coordinan todo lo relacionado con lo que a tasación se refiere en el país.

    Ratificando lo anterior señala que los valores dados a los bienes poseen sustanciación técnica para poder llevar a cabo los avalúos con mayor exactitud posible, por lo tanto, interpreta que las objeciones fiscales están ajustadas a la legalidad, por cuanto los métodos de valoración utilizados alcanzan el fin perseguido por las normas invocadas anteriormente, ratificando en los términos expuestos en esta Resolución los reparos formulados a los Activos a tenor de lo establecido en los artículos 23 y 48 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C..

  6. - En cuanto a la invocada violación flagrante del derecho a la defensa y al debido proceso, la representación fiscal, se sustenta en citas jurisprudenciales y expone que los supuestos vicios alegados sólo hubiesen podido manifestarse de no haber actuado la Administración en la forma que actuó al notificar por escrito los resultados de su actuación, corregirlos en la fase de determinación con actas de alcance y notificando siempre al contribuyente allanado de estos errores de cálculo para que ejerciese su derecho a la defensa, con la notificación de apertura del lapso de sumario, tal como consta en el expediente y en el propio escrito recursorio lo señala el representante de la contribuyente.

    Asimismo, ratifican en cuanto a la denuncia de la responsabilidad de los funcionarios que este alegato sirve para ratificar la temeridad de esta acción ya que no existe ningún elemento que permita fundamentar este petitorio, pues del expediente administrativo se desprende que los funcionarios en todo momento, comprobaron los hechos que le sirven de fundamento a su actuación, constataron su existencia y los apreciaron, además de que siempre siguieron el debido proceso garantizando el derecho a la defensa de la contribuyente.

  7. - En relación a la eximente de responsabilidad penal tributaria del error de derecho excusable, al respecto significa el error de Derecho, aduciendo que se trata de la ignorancia de una norma jurídica en cuanto a su contenido, existencia o permanencia en vigor para el caso correcto.

    En este caso, afirma la representación fiscal que dicho alegato es improcedente, por cuanto la contribuyente siempre tuvo asesoría para la elaboración de la declaración y la fijación de los valores declarados, tal y como señala en la página 45 de su escrito recursorio.

  8. - De la declaratoria de improcedencia de la multa por ser improcedente los reparos, la parte recurrida solicitó se ratifique la procedencia de la multa, en razón que los reparos son procedentes.

  9. - Respecto a los intereses moratorios, la parte recurrida citó la aclaratoria de la sentencia dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 26 de julio de 2000, en ponencia del Magistrado Héctor Peña Torrellas, mencionando que el planteamiento realizado por el recurrente y la improcedencia de los intereses moratorios, resulta ilógico.

  10. - La representación fiscal expresa que del escrito recursivo y su análisis se despende la temeridad de esta acción así como su falta de fundamentación y el uso de términos ofensivos y difamatorios hacia la administración y sus funcionarios. Así como las falsedades en las que supuestamente fundamenta sus pretensiones.

    Así señala lo dispuesto en la Ley de la Procuraduría General de la República:

    Artículo 47. En ninguna instancia podrá ser condenada la República en costas, aun cuando se declaren confirmadas las sentencias apeladas, se nieguen los recursos interpuestos, se declaren sin lugar, se dejen perecer o se desista de ellos.

    MOTIVACIÓN

    A los fines de dilucidar el primer alegato de la parte recurrente, en cuanto al calificativo de la Resolución impugnada, se observa que:

    La Administración Tributaria Nacional procedió a practicar la fiscalización para determinar el resultado de la declaración sucesoral de la causante ASOCAR LAZARDE E.A., cuyo procedimiento se inició mediante P.A. N° SAT-GTI-RCO-600-PVII-211 de fecha 12 de julio de 2001, siendo notificada el 3 de agosto de ese mismo año, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), lo que originó el Acta de Reparo N° SPA-2002-MR-01 de fecha 2 de agosto de 2002, notificada el mismo día de su emisión, cursante en los folios noventa y siete (97) al ciento veintidós (122) del presente expediente, posteriormente la contribuyente decidió allanarse al contenido de la referida Acta de Reparo, según declaración modificativa en fecha 23 de agosto de 2002, en el formulario forma 32, H-01-07 N° 0050867, cursante al folio seiscientos treinta y dos (632), pagando de este modo los montos determinados por la Administración Tributaria Nacional a través de la referida Acta, por la cantidad de dos millones quinientos ochenta y cuatro mil trescientos ochenta y seis bolívares con setenta y siete céntimos (Bs. 2.584.386,77) por concepto de impuesto planilla de pago forma 02 - N° 0747387 y la cantidad de doscientos cincuenta ocho mil cuatrocientos treinta y ocho bolívares con sesenta y ocho céntimos (Bs. 258.438,68) por concepto de multa, mediante la planilla de pago Forma 02, N° 0746824.

    Ulteriormente la Administración Tributaria Nacional dictó en fecha 31 de octubre de 2002, un Acta Fiscal bajo el N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-01-A, donde se determina una diferencia de impuesto por la cantidad de SESENTA Y OCHO MILLONES CIENTO CUARENTA Y OCHO MIL CUATROCIENTOS ONCE BOLÍVARES CON VEINTITRES CÉNTIMOS (Bs. 68.148.411,23) y la cantidad de SEIS MILLONES QUINIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL CUATROCIENTOS DOS BOLÍVARES CON CUARENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (Bs. 6.556.402,44), en razón de la multa, basándose en un error de cálculo, por cuanto en el Acta de Reparo N° SAP-2002-MR-01 de fecha 2 de agosto de 2002, el líquido hereditario al momento de realizare el cálculo del tributo no se multiplicó por el número de herederos, aplicándose directamente, es decir, el líquido hereditario se dividió entre el valor de la unidad tributaria vigente a la fecha del fallecimiento, luego el resultado obtenido entre el número de herederos, multiplicando por el porcentaje que le corresponde de acuerdo a la tarifa, menos el sustraendo a ese resultado se le dividió entre el valor de la unidad tributaria y al resultado obtenido no se multiplicó por el número de herederos.

    Por otra parte en fecha 25 de noviembre de 2002, la Administración Tributaria Nacional, emite nuevamente un Acta Fiscal signada con la nomenclatura SAT-GTI-RCO-2002-MR-WG-01-A1, notificada el 25 de noviembre de 2002, sustentada en el principio de la autotutela administrativa, procediendo a corregir el error de cálculo, con fundamento a lo referido en el Acta Fiscal N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-01-A de fecha 31 de octubre de 2002, agregando otra corrección, donde se resta al impuesto determinado en dicha Acta el impuesto autoliquidado, por cuanto este no había sido considerado por las funcionarias fiscales actuantes.

    Finalmente, la Administración Tributaria Nacional, dictó la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003, notificada el 3 de septiembre de 2003, determinando un impuesto por la cantidad de treinta y nueve millones trescientos ochenta y un mil cuatrocientos cuarenta y tres bolívares (Bs.39.381.443,00); multa por la cantidad de tres millones novecientos treinta y ocho mil ciento cuarenta y cuatro bolívares (Bs. 3.938.144,00) e intereses moratorios por la cantidad de un millón seiscientos cuarenta y seis mil novecientos sesenta y nueve bolívares (Bs.1.646.969,00).

    De lo anterior se infiere que la aceptación del Reparo por parte de la contribuyente y el correspondiente pago del monto determinado por la Administración Tributaria Nacional, obró en función del Acta de Reparo N° SPA-2002-MR-01 de fecha 2 de agosto de 2002, no así para las demás Actas fiscales, que en definitiva sustituyen una de la otra para subsanar el error de cálculo, las cuales modificaron sustancialmente los montos establecidos en el Acta de Reparo identificada supra, en consecuencia, no debe entenderse que el acto administrativo impugnado se trata de la Resolución que pone fin al procedimiento, de conformidad con lo pautado en el artículo 186 del Código Orgánico Tributario, sino de una Resolución Culminatoria del sumario, pues no se verifica el allanamiento respecto a la posteriores actuaciones de la Administración Tributaria Nacional, al respecto, es propio entender que el contribuyente o el responsable se han allanado al Acta de reparo, cuando:

    Presente la declaración omitida o la rectifique.

    Pague el tributo resultante producto de la omisión o rectificación dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada el Acta de Reparo.

    Los supuestos anteriores no se configuran en el presente caso, por cuanto, los mismos operaron respecto al Acta de Reparo inicial, sin embargo, al ser corregidas las cantidades en ella expresadas mediante dos Actas fiscales posteriores a la primera, se está ante otra situación que modifica la determinación efectuada por la Administración Tributaria expresándole la apertura del sumario para ejercer los descargos de acuerdo a lo pautado en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario, con lo cual se consuma respecto a la denominación del acto impugnado una evidente contradicción entre lo expuesto en la referidas Actas, la Resolución SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003 y en lo indicado por la Representación fiscal en su escrito de informes, al señalar que el acto impugnado se trata de la Resolución ajustada a lo previsto en el artículo 186 del Código Orgánico Tributario, según consta en el folio 921 y así dicho en los folios 948 y 949 al mencionar que al contribuyente allanado se le notificó de los errores de cálculo para que ejerciese su derecho a la defensa, con la notificación de la reapertura del lapso del sumario, pues del artículo 186 del Código Orgánico Tributario se desprende una manera de proceder para el caso en que el contribuyente decida allanarse y de acuerdo al artículo 188 eiusdem, otra forma de proceder cuando aquél rechace el contenido de la respectiva Acta de Reparo, resultando incongruente que la Administración Tributaria haya fusionado ambos procedimientos, pues para desvirtuar el alegato de la recurrente relacionado con la denominación del acto impugnado, salvaguarda su argumento expresando que se trata de la Resolución originada por el allanamiento y que pone fin al procedimiento sin necesidad de abrir la fase del sumario administrativo, y por otra parte, para refutar el alegato consistente en la ilegalidad del procedimiento de determinación fiscal, contradice lo anterior, al destacar que con la notificación de reapertura del sumario, no se produjeron los vicios aludidos por la parte recurrente, según se observa en el folio 948 y 949 de este expediente.

    Ahora bien, aunque en parte del contenido del acto impugnado se hace alusión a la figura del allanamiento y se procede a aplicar parcialmente el procedimiento previsto en el artículo 186 del Código Orgánico Tributario, para la imposición de la multa correspondiente al diez por ciento (10 %) y al cobro de intereses sobre la diferencia del impuesto calculado por la Administración Tributaria como consecuencia de la potestad rectificadora, por cuyo concepto la contribuyente no se allanó; por otra parte se determina el monto del impuesto de conformidad con lo pautado en el artículo 191 eiusdem, es decir, conforme a la Resolución que pone fin a la fase del sumario, en consecuencia, al no darse los supuestos previsto en la norma para la materialización del allanamiento, resulta improcedente catalogar el acto impugnado como la resolución prevista en el artículo 186 del Código Orgánico Tributario, debiendo dársele el trato de la Resolución Culminatoria del Sumario, en razón de las consideraciones anteriores. Así se declara.

    En virtud del vicio de la incompetencia manifiesta, invocada por la recurrente y refutado por la representación fiscal, es oportuno analizar previamente que esta categoría de vicio se produce cuando un órgano administrativo dicta un acto sin estar facultado legalmente para dictarlo, infringiendo el orden de asignación y distribución de competencias o poderes jurídicos de actuación de los órganos de las diferentes administraciones públicas, en consecuencia, para que este vicio acarree la nulidad absoluta del acto administrativo, deber ser manifiesto, flagrante, patente, pues de no exteriorizarse de esta forma no se trataría de un vicio que conlleve a la nulidad absoluta. Bajo este criterio se ha pronunciado la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político Administrativa, Especial Tributaria, en sentencia de fecha 22 de septiembre de 1992, expresando:

    En materia de competencia del funcionario que expide las planillas de liquidación de impuesto sobre la renta y multa, esta Sala sostuvo por varios años el criterio de que la incompetencia del funcionario firmante de estas planillas es un vicio que produce la nulidad del acto recurrido, y en consecuencia, declaró que la incompetencia es un vicio que podría ser alegado en cualquier estado y grado de la causa, inclusive, en alzada, sin hacer distinción alguna de la clase de vicio en que pudo haber incurrido el funcionario.

    Este es el escrito sustentado en las siguientes jurisprudencias de esta Sala: Fábrica de Cristales Ópticos, (27-03-84); R.B.Á., (13-12-84; C.A. Edificaciones, (12-04-84)); Cervecería de Oriente C.A., (06-08-85); L.M.Q. (19-02-87); C.A. Ron S.T., (21-03-88); Puestomotores C.A., (07-07-88); Cumvenca, INC, (15-12-88).

    A partir de 1990 (Caso Maraven SA: 09-08-90), la sala consideró conveniente mantener este mismo criterio, pero sólo para los casos en los cuales la incompetencia del funcionario es absoluta o manifiesta, esto es flagrante y ostensible, como sería por ejemplo, si el funcionario pertenece a otra rama de la Administración Pública, o si se han firmado planillas sin identificación del funcionario ni de su cargo.

    Si por el contrario, el funcionario ha actuado en ejercicio de funciones tributarias, aún sin la atribución o autorización correspondiente, pero dentro de un sector de la Administración al cual corresponden las funciones ejercidas; si lo hizo adoptando decisiones de las cuales conocieron luego en alzada autoridades administrativas superiores y con facultades para la revisión, entonces la incompetencia se reputa relativa y el acto no es nulo de pleno derecho, sino anulable; y en consecuencia, puede ser convalidado por una autoridad administrativa jerárquica superior que si sea competente; o en su lugar declarado nulo por la autoridad judicial si el administrado contribuyente invoca oportunamente su nulidad. De otro modo debe entenderse la validez del acto en cuanto a la competencia y el juez que conozca de la causa debe observar tales criterios para no declarar la nulidad de oficio…

    En este mismo sentido, este Tribunal Superior procede a analizar el argumento sustentado en el vicio de la incompetencia manifiesta, por tal razón considera en principio lo siguiente:

    COMPETENCIA DEL GERENTE REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS:

    Sobre este particular el artículo 94 de la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la organización, atribuciones y funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria “SENIAT” establece:

    Artículo 94.- Las Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilarán para los efectos correspondientes, a Los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda con las atribuciones previstas en el Título V, Capítulos III y IV. Títulos X, XI, XII, de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como las contempladas en los Artículos 57, 72, 107, 108, 112, 113, 114, 115, 116, 133, 134, 135, 137, 138, 139, 142, 143, y 228 del Código Orgánico Tributario, el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y el artículo 459 y siguientes del reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; y, tiene además las siguientes funciones:

    Dirigir, planificar, coordinar, supervisar, controlar y evaluar las actividades relacionadas con la gestión administrativa y técnica de las áreas y Divisiones a su mando, e impartir las instrucción para la ejecución de las funciones y actividades correspondientes;

    La aplicación de los procedimientos establecidos en los procesos de recaudación, cobro, devolución y/o compensación de los tributos internos;

    Difundir las normas tributarias para los contribuyentes de su jurisdicción, organizar y prestar la asistencia del contribuyente;

    Divulgar internamente la aplicación de las normas del régimen tributario, así como también las normas técnicas, administrativas e instrucciones en general emanadas por el nivel central o normativo;

    Controlar la recaudación de los tributos internos, las consignaciones y los documentos de los mismos, conforme a los convenios establecidos con las entidades autorizadas para tal fin;

    La recepción de los lotes de declaraciones de impuestos y demás documentos relacionados con el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los sujetos pasivos, su archivo y mantenimiento correspondiente;

    Preparar y suministrar la información estadística y demás informes de actividades necesarios para la planificación, control y evaluación de los resultados de la Gerencia Regional, los Sectores y Unidades de su jurisdicción;

    Organizar, programar, coordinar y ejecutar las medidas relativas a la prevención y represión de ilícitos e infracciones tributarias previstas en las distintas leyes fiscales;

    Determinar los tributos internos y sus accesorios de conformidad con lo previsto en el Código orgánico Tributario;

    Dirigir, coordinar, supervisar, ejecutar controlar en su jurisdicción las funciones de fiscalización, determinación, liquidación, recaudación e inspección de los tributos internos, de acuerdo a las instrucciones impartidas por el nivel central o normativo;

    Dirigir, coordinar, supervisar, ejecutar controlar en su jurisdicción las funciones de fiscalización, determinación, liquidación e inspección en materia aduanera, de acuerdo a las instrucciones impartidas por el nivel central o normativo;

    Coordinar la recepción, tramitar y decidir las solicitudes de admisibilidad de las deducciones por concepto de donaciones, efectuadas por los contribuyentes de su jurisdicción, así como conocer y decidir todas las peticiones interpuestas por los administrados, relacionados con las materias de su competencia;

    Conocer y declarar las prescripciones alegadas, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 41 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República y su Reglamento;

    Recibir, tramitar y decidir los recursos previstos en el Código Orgánico Tributario, interpuesto por los contribuyentes sometidos a su jurisdicción conforme al ordenamiento jurídico;

    Autorizar la emisión y anulación de planillas de liquidación derivadas de ajustes en las declaraciones presentadas por los contribuyentes;

    Aplicar los procedimientos fiscales conforme a la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, el Código Orgánico Tributario en concordancia con las normas específicas de la materia y demás normas y procedimientos, e instruir el expediente respectivo;

    Ejercer la facultad prevista en el artículo 114 del Código Orgánico Tributario;

    Aplicar las normas relativas a la revisión de oficio de los actos administrativos conforme a las normas previstas el Código Orgánico Tributario y la Ley de Orgánica de Procedimientos Administrativos;

    Generar la información de soporte para los juicios de yacencia ante los tribunales de la jurisdicción correspondiente, de acuerdo a lo establecido en el capitulo III, sección 2 del Código Civil Venezolano;

    Tramitar y evacuar oportunamente las consultas formuladas tanto por los órganos de la administración tributaria como por los contribuyentes que tuvieren un interés personal, legítimo y directo, en cuanto a la interpretación y aplicación de las normas tributarias a casos concretos;

    Compilar y clasificar la legislación, la doctrina y la jurisprudencia tanto administrativa como tributaria;

    Tramitar y autorizar las solicitudes, prórrogas, fraccionamientos y plazos que sean solicitados por parte de los contribuyentes, conforme a la normativa vigente para el pago de los derechos adeudados al fisco nacional;

    Conocer, decidir, registrar y llevar a cabo los reintegros y compensaciones solicitados por los contribuyentes conforme a la normativa vigente;

    Administrar, ejecutar y controlar el presupuesto de gastos asignado a la Gerencia Regional llevar los registros contables de conformidad con las disposiciones administrativas y fiscales vigentes;

    Recabar informaciones de terceros y estructurar un banco de datos codificado y clasificado a novel regional, con la finalidad de que se elaboren planes de fiscalización;

    Elaborar, ejecutar, supervisar y controlar el plan operativo de la Gerencia Regional, de acuerdo a los lineamientos y procedimientos establecidos por la Oficina de Planificación;

    Controlar la administración de los bienes muebles y cumplir con las formalidades establecidas para la incorporación y desincorporación de dichos bienes de acuerdo a las normas que se dicen para tal efecto;

    Autorizar las marquillas para cigarrillos y fósforos, otorgar, cancelar, o revocar los registros la fabricación de cigarrillos, picadura de tabaco y fósforo;

    Autorizar la instalación, cambios o modificaciones de Almacenes Fiscales y Sistemas Cerrados de Producción en las industrias productivas de especies gravadas;

    Administrar, organizar y controlar los depósitos de materias y especies fiscales;

    Aplicar los procedimientos de licitaciones de acuerdo a lo establezca el nivel central o normativo y demás normas o instructivos vigentes;

    Aplicar los sistemas de organización y administración financiera, de acuerdo a las normas y procedimientos establecidos por el nivel central o normativo y demás providencias establecidas en el ordenamiento jurídico;

    Aplicar el sistema profesional de recursos humanos, de acuerdo a las normas y procedimientos establecidos por el nivel central o normativo y demás providencias establecidas en el ordenamiento jurídico;

    Firmar los actos y documentos relacionados con la funciones de su competencia;

    Representar en la jurisdicción al Superintendente Nacional Tributario en los actos y las oportunidades que él le señale; y,

    Las demás que se le atribuyan.

    En base a la norma transcrita anteriormente, se observa que los Gerentes Regionales de Tributos Internos, tienen diversas atribuciones legales, así en la esfera de su competencia podrá practicar procedimientos fiscales, determinar los tributos internos y sus accesorios, practicar las notificaciones, requerir información a terceros, imponer sanciones por incumplimiento de deberes formales, entre otras facultades.

    Se desprende, que la Gerencia Regional de Tributos Internos posee amplias facultades que inclusive algunas de éstas han sido distribuidas a otros órganos subordinados a su competencia, la cuales se han desconcentrado para el mejor desenvolvimiento de la Administración Tributaria Nacional, al respecto se observa que el artículo 94 numerales 9, 10, 14 y 34 de la Resolución Sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), por ejemplo, le confiere la facultad de determinar los tributos y sus accesorios, ejecutar la funciones de fiscalización, determinación, liquidación, recaudación e inspección de los tributos internos, instruir los expedientes respectivos, las facultades previstas en el artículo 127 del Código Orgánico Tributario vigente, anteriormente consagrado en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario, publicado en Gaceta Oficial N° 4.727 Extraordinario de fecha 27 de mayo de 1994.

    Cabe destacar que aún cuando en el artículo 99 numeral 4 de la Resolución Sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), establece directamente al Titular de la División de Sumario Administrativo la facultad de emitir y suscribir la Resolución Culminatoria del Sumario, no obsta para que el superior suscriba el presente acto por cuanto del artículo 94 eiusdem, se desprende las facultades para instruir el procedimiento de fiscalización y determinar el tributo correspondiente, así como una serie de atribuciones legales que lo facultan; inclusive en caso de no tener la facultades expresadas, la misma actuación no constituiría un vicio de tal magnitud que conlleve a la nulidad absoluta en razón de la incompetencia manifiesta, sino de nulidad relativa. Por las razones antes expuestas y de acuerdo a las referidas normas, se evidencia que al suscribir el acto impugnado tanto el Jefe de la División de Sumario Administrativo como el superior de éste, no existe la incompetencia manifiesta aludida por la recurrente en los términos del artículo 240 numeral 4 del Código Orgánico Tributario vigente. Así se declara.

    Vicio de incompetencia manifiesta del Jefe de la División de Sumario Administrativo.

    Señala el apoderado judicial de la contribuyente en el mismo capítulo donde argumenta la incompetencia manifiesta, que el funcionario de la División no se identifica plenamente en la mencionada Resolución Culminatoria del sumario al omitir su número de cédula de identidad, violando el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativo, considerando la impugnada Resolución viciada de nulidad absoluta; no obstante, en la Resolución Culminatoria del sumario en su parte final (folio 91) se le lee lo siguiente: “MIGUEL T.S.G., Jefe de la División Sumario Administrativo, Gerencia Regional de Tributos Internos, Región Centro Occidental, Providencia N° 1935 de 02/07/2003”, es decir, se identifica el nombre del funcionario que suscribe el acto, el cargo y la Providencia que lo faculta para ejercer el cargo de Jefe de la División de Sumario Administrativo, ahora bien, la falta de expresión de la cédula de identidad del Jefe de la División del Sumario Administrativo, constituye una irregularidad de carácter irrelevante en la validez del acto impugnado, que no incide en la decisión administrativa ni producen indefensión en el accionar de la contribuyente. Así se declara.

    Incompetencia del Gerente Regional de Tributos Internos para emitir la P.A..

    En el presente caso se observa que el Gerente Regional de Tributos Internos, autorizó a las funcionarias M.R. y Willorkys Gómez, ambas en su carácter de Fiscales Nacionales de Hacienda, para practicar la Investigación fiscal correspondiente, mediante P.A. N° SAT-GTI-RCO-600-PVII-211, de fecha 12 de julio de 2001.

    Así la recurrente expone que la citada p.a. debió suscribirla el Jefe de la División de Sumario Administrativo de conformidad con lo establecido en el artículo en el artículo 98 numeral 13 de la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, publicada en Gaceta Oficial N° 4.881 Extraordinario, de fecha 29 de marzo de 1995, sin embargo, esta atribución no le está vedada únicamente al mencionado cargo, pues de conformidad con lo dispuesto en el artículo 94 de la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, publicada en Gaceta Oficial N° 4.881 Extraordinario, de fecha 29 de marzo de 1995, en concordancia con el artículo 127 del Código Orgánico Tributario vigente, cuya facultad estaba prevista en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario, publicado en Gaceta Oficial N° 4.727 Extraordinario de fecha 27 de mayo de 1994, esta facultad podrá ejercerla el Gerente Regional de Tributos Internos. En virtud de lo expuesto este sentenciador considera improcedente lo argumentado por la recurrente, toda vez que quien suscribió la P.a. goza de la competencia para instruir el proceso administrativo de fiscalización, la cual se inicia mediante la citada providencia. Así se decide.

    En cuanto a la falta total y absoluta de motivación de la Resolución impugnada, la recurrente colige que del texto del acto administrativo tributario se observan datos, cifras, cálculos y montos que no explica los motivos para su sustentación legal, de este modo cita como ejemplo de lo argumentado los reparos identificados bajo la denominación de Activo N° 12, página 19; Activo N° 13, Pagina 20 y Activo N° 20, página 21, respectivamente.

    La motivación se encuentra prevista en la norma como un requisito de los actos administrativos, que se cumple cuando en el mismo aparecen las razones de hechos y de derecho en que se fundamenta la decisión dictada por la administración, al respecto, los artículos 9 y 18 ordinal 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, contemplan:

    Artículo 9° Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite, o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.

    Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:

    Nombre del Ministerio u organismo a que pertenece el órgano que emite el acto;

    Nombre del órgano que emite el acto;

    Lugar y fecha donde el acto es dictado;

    Nombre de la persona u órgano a quien va dirigido;

    Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes;

    La decisión respectiva, si fuere el caso;

    Nombre del funcionario o funcionarios que los suscriben, con indicación de la titularidad con que actúen, e indicación expresa, en caso de actuar por delegación, del número y fecha del acto de delegación que confirió la competencia.

    El sello de la oficina.

    El original del respectivo instrumento contendrá la firma autógrafa del o de los funcionarios que lo suscriban. En el caso de aquellos actos cuya frecuencia lo justifique, se podrá disponer mediante decreto, que la firma de los funcionarios sea estampada por medios mecánicos que ofrezcan garantías de seguridad.

    (Subrayado de este Tribunal).

    Las normas transcritas, obligan a la Administración a motivar los actos administrativos de efectos particulares, salvo los actos de trámites y aquellos que por disposición legal no deban motivarse, en tal sentido, la motivación implica la expresión sucinta de los hechos, las razones alegadas y los fundamentos legales., ahora bien, si el acto administrativo cumple con estos elementos, independientemente de la veracidad de los hechos o la legalidad del fundamento de derecho, se cumple con los extremos de ley en cuanto a la motivación del acto.

    Visto y analizado lo anterior, es oportuno examinar el vicio de inmotivación invocado por la parte recurrente, así del texto de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003, se desprende la forma en que actuó la Administración, incluyendo las correcciones de que fue objeto el Acta de Reparo, señalan que la declaración original del patrimonio hereditario se efectuó dentro del plazo legalmente establecido, asimismo, se procedió a la determinación del impuesto en una forma práctica y posteriormente plasma las consideraciones para decidir, en donde se cumple con la motivación del acto administrativo tributario, específicamente y a los fines de citar los activos aducidos por el apoderado judicial de la contribuyente, se observa que los activos 12 y 20 se sujetaron al método de Mercado, de conformidad con lo establecido en el artículo 23 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, donaciones y Demás R.C., publicado en la Gaceta Oficial N° 5.391, Extraordinaria de fecha 22 de octubre de 1999, según consta en el folio ochenta (80); en lo atinente al activo 13, la Administración Tributaria se apoyó en el artículo 32 eiusdem, en función de lo expuesto y revisada exhaustivamente la resolución impugnada, este Tribunal pudo constatar que no existe el vicio de inmotivación invocado, pues se desprende del contenido de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003, el cumplimiento de la obligación pautada en los artículos 9 y 18 ordinal 5° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, es decir, se expresa las razones de hecho y derecho en que se fundamentó la Administración Tributaria para decidir, de tal manera que la recurrente pudo conocer los fundamentos legales de que se valió la Administración Tributaria, pudiendo ejercer una adecuada defensa. En virtud de ello, este Tribunal desestima la pretensión formulada por la contribuyente en razón del vicio formal de inmotivación. Así se declara.

    De los vicios de fondo:

    La recurrente expresa que hubo engaño por parte de las funcionarias fiscales por hacerle saber verbalmente a la contribuyente que los reparos formulados a su cargo representaban la cantidad de dos millones quinientos ochenta y cuatro mil trescientos ochenta y seis bolívares con setenta y siete céntimos (Bs. 2.584.386,77) y la cantidad de doscientos cincuenta ocho mil cuatrocientos treinta y ocho bolívares con sesenta y ocho céntimos (Bs. 58.438,68), con el fin doloso de que aceptasen los reparos fiscales.

    Este Tribunal juzga conveniente advertir que no vasta el simple señalamiento por parte del accionante para atribuir un hecho doloso, pues este debe ser probado y en la presente causa se limitó a realizar señalamientos sin probanza alguna, asimismo se desprende que la Administración Tributaria, si bien determinó la prenombradas cantidades por concepto de impuesto y de multa, no es menos cierto que procedió a corregir tal determinación, todo de conformidad con la potestad rectificadora de la Administración, que consiste en la facultad de corregir los errores materiales o equivocaciones de cálculo que en nada afectan la pervivencia del acto administrativo, de acuerdo a lo pautado en el artículo 84 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el artículo 241 del Código Orgánico Tributario. En tal sentido, este tribunal considera que no existen méritos para corroborar lo denunciado por la recurrente. Así se declara.

    Respecto al ilegal procedimiento de determinación de la obligación tributaria, reflejado en el literal b del punto 5 de los argumentos de la recurrente, plasmados en la presente sentencia, la contribuyente recurrente señala que:

    b.1.- Existe contradicción en el Acta de Alcance N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-01-A de fecha 25 de noviembre de 2002, por cuanto no conoce cuál Acta Fiscal corrige.

    b.2.- Las Actas de alcance, no están contempladas en el Código Orgánico Tributario.

    b.3.- Aun cuando la Administración Tributaria le comunicó la apertura del sumario, sin embargo, no le dio la oportunidad de presentar los descargos ni la evacuación de pruebas.

    Por otra parte la Representación fiscal, manifiesta que las actas de alcance no son más que actos de mero trámite empleados para notificar las correcciones de errores materiales o de cálculo cometidas durante un proceso a un administrado de común uso en la administración principalmente como forma de garantizar el ejercicio del derecho a la defensa de los administrados, asimismo, expresa que los supuestos vicios alegados sólo hubiesen podido manifestarse de no haber actuado la Administración en la forma que actuó al notificar por escrito los resultados de su actuación, corregirlos en la fase de determinación con actas de alcance y notificando siempre al contribuyente allanado de estos errores de cálculo para que ejerciese su derecho a la defensa con la notificación de apertura del lapso del sumario, tal como consta en el expediente y en el propio escrito recursorio lo señala el representante de la contribuyente.

    Este Tribunal superior, advierte que entre las facultades de la Administración Tributaria, se encuentra la Fiscalización que constituye un conjunto de actividades ejercidas por ésta, en función de la investigación de los hechos y datos que aparezcan en el procedimiento con el objeto de comprobar el cumplimiento exacto de las obligaciones tributarias, a través de las facultades de fiscalización previstas en el artículo 127 del Código Orgánico Tributario vigente.

    Ahora bien, la fiscalización se inicia mediante una p.a. emanada de la Administración Tributaria, con el objeto de facultar a los funcionarios para que sea practicada de acuerdo a lo previsto en el artículo 127 del Código Orgánico Tributario vigente, debiendo cumplir con las exigencias establecidas en el artículo 178 eiusdem, concluida la fiscalización los funcionarios competentes deberán levantar una Acta de Reparo, acorde a lo pautado en el artículo 183 del Código Orgánico Tributario, que contendrán los resultados del proceso de fiscalización, pudiendo el contribuyente o responsable allanarse al contenido del Acta de Reparo o en su defecto formular sus descargos en contra de la misma. En consecuencia, si el contribuyente no se acoge al procedimiento abreviado del artículo 145 del Código Orgánico Tributario y vencido el lapso de quince días hábiles se abrirá automáticamente el sumario administrativo.

    El Acta de reparo viene a ser un documento administrativo de trámite, con fuerza probatoria, cumplida las formalidades legales y siempre que no se pruebe lo contrario, en tal sentido, al estar rodeada de la presunción de veracidad goza de certeza su contenido.

    Ahora bien, al revisar las tres Actas fiscales, objeto de la presente causa no se evidencia contradicción alguna, pues el Acta de Reparo fue subsanada por el Acta fiscal Nº SAT-GTI-RCO-2002-MR-01-A, posteriormente ésta fue corregida por el Acta Fiscal N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-WG-01-A1 y finalmente en el acto administrativo impugnado se corrobora esta corrección, cuyas actuaciones obedecen a la potestad correctiva que tiene la Administración de conformidad con lo establecido en el artículo 84 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 241 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, este juzgador considera que la Administración Tributaria, obró en función de la Potestad de Autotula. Así se declara.

    A los fines de interpretar la calificación de las mal denominadas Actas de Alcance, es propio destacar previamente el contenido del artículo 183 del Código Orgánico Tributario, donde se lee:

    Artículo 183.- Finalizada la fiscalización se levantará un Acta de Reparo, la cual contendrá, entre otros, los siguientes requisitos:

    Lugar y fecha de emisión.

    Identificación del contribuyente o responsable.

    Indicación del tributo, períodos fiscales correspondientes y, en su caso, los elementos fiscalizados de la base imponible.

    Hechos u omisiones constatados y métodos aplicados en la fiscalización.

    Discriminación de los montos por concepto de tributos, a los únicos efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 185 de este Código.

    Elementos que presupongan la existencia de ilícitos sancionados con pena restrictiva de libertad, si los hubiere.

    Firma autógrafa, firma electrónica u otro medio de autenticación del funcionario autorizado.

    Se infiere del contenido de la norma que culminada la Fiscalización se levantará el Acta de Reparo, debiendo emitirse con una serie de requisitos que de no cumplirse, viciarían de ilegalidad el Acta respectiva.

    De las Actas Fiscales contenidas en el expediente administrativo de la Sucesión E.A.A.L., cursante en autos, se evidencia el cumplimiento de los requisitos establecido en el artículo 183 del Código Orgánico Tributario, todo lo cual le da el carácter del Acta de Reparo a que se refiere la norma, así la simple denominación errónea de la misma implica una irregularidad que no configura un vicio de nulidad absoluta, tal y como lo plantea la recurrente. Así se declara.

    Asimismo, se observa del contenido de las Actas Fiscales que la Administración Tributaria, le dio la oportunidad a la contribuyente de ejercer los descargos respectivos, según consta en cada una de las referidas actas, de conformidad con lo previsto en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario, aunado a ello la contribuyente decidió como ya se ha expresado, a allanarse al Acta de Reparo inicial, pero respecto a las otras Actas fiscales que subsanan el error cometido por la Administración Tributaria, resolvió no ejercer los descargos contemplados en la norma, en consecuencia, mal podría la parte actora en el presente juicio argumentar que no tuvo la oportunidad de ejercer los descargos y las pruebas a que tenía derecho, pues no consta limitación alguna para ejercer su derecho a la defensa, por tal razón, quien decide, considera improcedente lo argumentado por la contribuyente recurrente, pues el vicio que aduce no ha tenido ninguna incidencia en el fondo del acto administrativo tributario impugnado, no ha impedido que el acto alcance su fin ni la indefensión de la contribuyente, por lo que no se trata de un vicio que produzca la nulidad absoluta de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003. Así se decide.

    Los errores de cálculos

    Asevera la recurrente que existe errores de cálculo en el Acta de Reparo Nº SAT-GTI-RCO-2002-MR-WG-01-A1, de fecha 25 de noviembre de 2002, sin embargo, no fundamentó ni demostró en que consiste los referidos errores, en tal sentido, este Tribunal rechaza el alegato formulado, por carecer de detalles suficientes que le permitan a este juzgador decidir sobre este particular. Así se declara.

    De la improcedencia de los reparos formulados:

    Este Tribunal procederá a analizar detalladamente cada uno de los activos objetos de investigación fiscal, a continuación se observa lo siguiente:

    En cuanto a los Activos N° 1 y 2, apunta la recurrente que:

    La Administración Tributaria, empleó un método inventado a lo fines de determinar la obligación tributaria, sin aplicar el previsto en la Ley que regula el impuesto;

    El valor asignado es aproximado al precio de venta de otros cercanos a la zona, no siendo este el real ni el vigente para la fecha de muerte del causante, aplicando a los efectos de la determinación el sistema de la base presuntiva y no el sistema de la base cierta, cuya actuación afirma estaría inmotivada y por tanto viciada de nulidad absoluta al no indicar las razones por las que desecha totalmente el sistema de base cierta;

    Expresa que la Administración Tributaria utiliza tres casos de venta de inmuebles de la zona con características generales tanto de zona como particularidades del inmueble en referencia, desechando ampliar el número de casos para evitar llegar a un precio representativo o más imparcial que el escogido y que el segundo caso de los tres que consideró la administración tributaria para determinar la obligación tributaria, coincide con el activo Nº 1 en todas las particularidades, condiciones, área o superficie, urbanización, etc., cuyo inmueble fue vendido días anteriores al fallecimiento de la causante, por la cantidad de 16.000.000,00 y la administración tributaria estima al de su representada por la cantidad de 22.122.292,00, con lo que se observa la inconsistencia de la argumentación de la fiscalización.

    Afirma que en el Acta Fiscal de Reparo Nº SPA-2002-MR/01, establece dos valores por metro cuadrado, así Bs. 283.448,94 indicada en la página 5 del Acta fiscal y Bs. 285.448,94 en las páginas 5 y 6 en la Resolución impugnada, en consecuencia, señalan desconocer cuál de los dos valores es el procedente o verdadero; todo esto crea una gran inseguridad jurídica además de su ilegalidad manifiesta.

    Respecto al activo 2, señala que el inmueble descrito como caso C, concuerda en todas sus características con el inmueble objeto de reparo fiscal, siendo su valor de venta la cantidad de Bs. 13.000.000,00 mientras que la fiscalización determina un valor Bs. 13.202.013,48.

    En razón de lo expuesto, previamente es conveniente aclararle a la Sucesión recurrente que el método empleado por la Administración Tributaria Nacional, se efectuó en base al Valor de Mercado, cuya técnica es aplicable a los fines previstos en el artículo 23 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás r.c., que prevé:

    Artículo 23: El valor del activo será el que tengan los bienes y derechos que lo forman para el momento en que haya fallecido el causante. Cuando el valor declarado fuere inferior al valor del mercado de esos bienes y derechos, el contribuyente deberá justificar razonadamente los motivos en que se basa su estimación.

    En este sentido, la Administración Tributaria Nacional, procedió a determinar el impuesto sucesoral de conformidad con lo pautado en la norma citada ut supra y en consecuencia motivaron la forma en que determinaron el valor del activo, según consta en el Acta Fiscal de Reparo y en la Resolución impugnada, al explicar que el criterio asumido para determinar el valor de mercado del inmueble en cuestión, consistió en tomar en cuenta todas las características generales tanto de la zona como particulares del inmueble en referencia, así mismo, manifiestan que se utilizó el Método Directo de Ventas que radica en el estudio de mercado inmobiliario de la zona, a nivel de operaciones de compra-venta de inmuebles ubicados en la zona, de condiciones similares y destinados al mismo uso del bien objeto de estudio, debidamente protocolizados en la Oficina Subalterna de Registro correspondiente, para fechas cercanas al fallecimiento de la causante, asimismo, la Administración Tributaria, refleja tres inmuebles los cuales los identifica con las letras A, B y C, indicando característica similares al inmueble descrito como activo 1.

    Además, se actualizó las operaciones de compra venta tomadas como referenciales, empleando para ello, los índices de precios al consumidor (I.P.C), por cuanto las operaciones que fueron considerados estaban protocolizados antes de la fecha del fallecimiento de la causante.

    Sobre la determinación de oficio de la Administración sobre base cierta o sobre base presunta, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda del 8 de marzo de 1993, de la Magistrada Regina Mendoza de Biaggi, en el juicio de L.M.R.D., Expediente N° 637, expuso:

    Ahora bien, la estimación de oficio sobre base cierta es posible cuando la Administración: “dispone de todos los antecedentes relacionados con el presupuesto de hecho (del tributo) no sólo en cuanto a su efectividad, sino a la magnitud económica de las circunstancias comprendidas en él; en una palabra, cuando el Fisco conoce con certeza el hecha y valores imponibles. Para ello, la administración puede contar, en la mayoría de los casos, con medios diversos que le permiten llegar a la verdad de la situación deficiente o falsamente presentada por el obligado. Ellos son, más o menos los siguientes: declaraciones anteriores del propio contribuyente y sus registros contables, que sirvan de guía y comienzo de la labor de encontrar la verdad tributaria; las actuaciones de terceros a título propio o en su representación y finalmente, a base de rigurosas gestiones de inspección y fiscalización cumplidas por la Administración directamente”. (Vid: Casado Hidalgo, Luis, “Procedimiento Administrativo Tributario en el Derecho Venezolano”, Revista de Derecho Público, N. 9, p. 16 s.).

    En este sentido, de la aplicación de tales facultades surge la liquidación de oficio, la cual deberá producirse “sólo en situaciones en que realmente existan fundados y objetivas razones para ello, de manera de asegurar la eficiencia de la Administración, pero sin por ello desconocen los derechos de los administrados”, según reza la Exposición de Motivos del Código Orgánico Tributario.

    Entonces, la determinación de oficio procederá siempre que existan dudas fundamentadas sobre la sinceridad o exactitud de la declaración, o cuando no exigiéndose ésta, el contribuyente no hubiere pagado el impuesto. Procederá igualmente en los casos en que, requerido para ello, el contribuyente no presente los libros y documentos que la Administración le exija para comprobar la veracidad de su declaración.

    De la interpretación de la citada sentencia y de la actuación fiscal plasmada en las Actas Fiscales y Resolución Impugnada, se evidencia que la Administración Tributaria Nacional, a través de la investigación fiscal procedió a determinar sobre base cierta, pues consideró primeramente la declaración efectuada por la Sucesión recurrente, así como los documentos y demás elementos aportados por la contribuyente, pudiendo determinar de oficio la base imponible, con apoyo a los debidos y adecuados elementos de apreciación utilizados, por tal razón, quien decide declara que la Administración Tributaria, realizó la determinación de oficio sobre la base de elementos adecuados de apreciación, aportados por la propia contribuyente, elementos que permiten conocer en forma directa la existencia y cuantía de la obligación tributaria, por tal razón, resulta improcedente lo argumentado por la recurrente. Así se declara.

    En virtud del argumento referido a la disimilitud de los valores por metro cuadrado, expresada en la página 5 del Acta fiscal (Bs.283.448,94) y en las páginas 5 y 6 en la Resolución impugnada (Bs. 285.448,94), en esta oportunidad, se observa en el Acta Fiscal Nº SPA-2002-MR/01 de fecha 2 de agosto de 2002, en el folio ciento uno (101), que las funcionarias fiscales actuantes al calcular la media aritmética lo hicieron de la siguiente manera:

    X = A+B+C ? X= 345.661,22 + 216.255,99 + 294.429,62=

    3 3

    X= 283.448,94 Bs x mts2

    Luego:

    77,50 m2 x Bs 285.448,94 x m2 = Bs 22.122.295,85

    De la ecuación anteriormente transcrita se evidencia un error material en el resultado del cálculo de la media aritmética, sin embargo, el valor correcto consistente en la cantidad Bs 285.448,94 x m2 fue aplicado al área del inmueble, en consecuencia, no afectó la determinación establecida por la fiscalización, asimismo, consta en la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003, en el folio cincuenta y seis (56), se subsana el valor por metro cuadrado indicando la cantidad de 285.448,94 Bs x m2. Menciona la parte recurrente que desconoce cuál es el valor que debió aplicarse, en este sentido, el error cometido por las funcionarias actuantes no afectó el resultado del cálculo efectuado para determinar el impuesto, pues el valor exacto es de 285.448,94 Bs x m2, que constituye el resultado de tomar los referenciales una vez ajustados mediante los Índices de Precios al Consumidor (I.P.C), así:

    X = A+B+C ? X= 345.661,22 + 216.255,99 + 294.429,62=

    3 3

    X= 285.448,94 Bs x mts2

    Luego:

    77,50 m2 x Bs 285.448,94 x m2 = Bs 22.122.295,85

    Por las razones expuesta, se demuestra que el valor considerado por la Administración Tributaria fue el correcto y que la indicación incorrecta es irrelevante, toda vez que, ciertamente en una parte del Acta de Reparo se citó en forma errónea el valor no es menos cierto que en la misma se indicó y se aplicó el valor exacto, no afectando de ninguna manera el resultado del cálculo para determinar el monto del impuesto diferencial. Así se decide.

    En atención al activo 3, la recurrente considera ilegal el procedimiento empleado por la fiscalización, por tomar únicamente tres operaciones de compra venta de inmuebles de iguales características, que debió ampliarse el número de operaciones para llegar a un precio justo o verdadero de mercado, asimismo, califica de errónea el cálculo de la media aritmética o valor promedio simple por cada metro cuadrado para luego aplicarlo a la cantidad de metros cuadrados del terreno y que aún cuando la resolución impugnada corrigió el error, rechazan este monto por las mismas razones.

    En razón del argumento anterior, este Tribunal Superior observa que la Administración procedió a corregir el error cometido, según consta en los folios setenta y cuatro (74) y setenta y cinco (75) del presente expediente, no obstante, se evidencia otro error en el cálculo de la media aritmética, para determinar el impuesto a pagar por la contribuyente, el cual se calculó arrojando un resultado de Bs. 20.692,76, siendo erróneo y en consecuencia afecta el monto por concepto de impuesto, por tal motivo la Administración Tributaria deberá proceder a subsanar el error cometido en el activo 3. Así se declara.

    Respecto al activo 5, para hacer la motivación pertinente, resulta conveniente destacar el contenido del artículo 18 de la Ley de Reforma Parcial de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., así la norma expresa:

    Artículo 18: Forman parte del activo de la herencia, a los fines de esta Ley:

    Todos los bienes, derechos y acciones que para el momento de la apertura de la sucesión se encuentren a nombre del causante, en virtud de título expedido conforme a la Ley…

    La citada norma señala en forma genérica los supuestos que comprende el acervo hereditario, de modo que los bienes muebles, inmuebles, acciones mercantiles, depósitos a plazo fijo, certificados de ahorro, derechos proindivisos, bienes litigiosos y demás en los que el causante hubiere tenido participación económica, y que para el momento de la apertura de la sucesión se encuentren a nombre del de cuius, por título expedido conforme a ley, forman parte del acervo hereditario.

    Argumenta la contribuyente que el activo sujeto a estudio se encuentra en estado ruinoso, por tal razón, no puede ser objeto de incremento de valor, pues la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., sólo autoriza reparos sobre bienes inmuebles que se encuentren en el comercio inmobiliario, sin embargo, la referida Ley no supedita ni establece limitaciones para el caso de inmuebles con las características del activo identificado con el número 5, Anexo 1, por cuanto el numeral 1 del artículo 18 eiusdem, cita de manera genérica los bienes, derechos y acciones que forman parte del acervo hereditario gravable, en consecuencia, este tribunal considera que aún en aquellos casos de inmuebles con estas características deben ser valorados de conformidad con el artículo 23 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones.

    Por otra parte argumenta la recurrente, señalando que la fiscalización tomó en cuenta cifras o datos numéricos difíciles de entender, tales como: “Área: 48 mts2. Sobre este aspecto, la Administración Tributaria Nacional, se refiere al activo N° 5, Anexo 1 constituido por Tres locales comerciales, dos viviendas anexas y un terreno (valor declarado Bs. 1.000.000,00 valor según fiscalización Bs. 2.718.805,90 Reparo Bs. 1.718.805,90), según lo describe las funcionarias actuantes en el acta de Fiscalización Nº SPA-2002-MR/01, de fecha 2 de agosto de 2002, no obstante el documento protocolizado por ante el Registro Subalterno del Municipio Autónomo Guanare, del Estado Portuguesa, bajo el número 16, folios 90 al 96, Protocolo Primero, Segundo Trimestre del Año 1984, se deja constancia que el inmueble tiene las siguientes características: Parcela de Terreno Municipal, ubicada en el caserío denominado “Mesa de Cavacas”, jurisdicción del Municipio Guanare, constante de 50 metros de frente por 50 metros de fondo, Tres (3) locales comerciales de 6 metros de frente por ocho (8) de fondo, cada uno, apartamento superior, constante de doce (12) por ocho (8) metros = 96 mts; Dos (2) viviendas anexas a los locales con un área construida de 120 mts; cuyos metrajes difieren con los descritos en el Acta de Reparo Nº SPA-2002-MR/01, por cuanto, el área considerada para valorar este inmueble fue de 48 mts2, lo que conlleva a deducir que la fiscalización partió de un área incorrecta.

    Este Tribunal observa que la Administración Tributaria Nacional, al aplicar el método de Ross Heideck, partió de una base errada, al considerar un metraje diferente al real, pues si bien la administración señala en el Acta de Reparo inicial características métricas del inmueble objeto de reparo, las mismas no coinciden con el documento de propiedad, por tales motivos, considera quien decide procedente lo expuesto por la recurrente, en cuanto al cálculo inapropiado cometido para determinar el impuesto a pagar por concepto del activo sujeto a estudio. Así se declara.

    En atención a los activos Nros. 7 y 8, donde se refuta el reparo fiscal, por tratarse de una unidad residencial que fue de la causante y ahora de todos los herederos, en consecuencia, se lee del artículo 10 numeral 1 de la Ley de Reforma Parcial de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C. lo siguiente:

    Artículo 10: No forman parte de la herencia a los fines de la liquidación del impuesto y el monto de si correspondiente valor se excluirá del cómputo de la base imponible, los siguientes bienes:

    1. La vivienda que haya servido de asiento permanente al hogar del causante y se transmita con estos fines a los ascendientes, descendientes, cónyuge y padres e hijos por adopción…

    Así la norma transcrita prevé el primer supuesto de no sujeción impositiva, estableciendo como condiciones para la exclusión de la herencia a los fines fiscales: La vivienda que haya servido de asiento permanente al hogar del causante, esto es determinado por el uso constante y continuo del causante con su familia en una vivienda, por otra parte la norma prevé que el inmueble debe transmitirse con el mismo fin, es decir, que continúe habitado en forma permanente por los herederos.

    Visto lo anterior, del contenido de autos consta:

    Inspección ocular practicada por el Juzgado Primero del Municipio Guanare del Primer Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Portuguesa, donde se deja constancia que el día 29 de abril de 2004, el prenombrado Tribunal constató que en el inmueble inspeccionado se observa una sola cocina, un garaje, un medidor de luz, un medidor de agua, una puerta principal, un recibo comedor, asimismo, el solicitante pidió al Tribunal que dejara constancia de la existencia de una puerta adicional que tiene acceso directo a la misma vivienda y que se trata de una vivienda unifamiliar, el Tribunal oída la exposición anterior la acordó de conformidad, dejando constancia que efectivamente existe una segunda vía de acceso a la vivienda y que se observa que es una vivienda unifamiliar. (folio 790).

    El certificado de inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF), de fecha 8 de junio de 1994, donde consta: Apellidos y Nombres – Nombre o Razón Social: Azocar Lazarde E.A., Dirección: Urbanización Los Cortijos Conj. Residencial Este II Nº 5-6, S/Bolivar, Portuguesa. (Folio 149).

    Constancia de residencia expedida por la Prefectura Civil del Municipio Guanare del Estado Portuguesa, en fecha 2 de mayo de 2000, de cuyo texto se lee que: “Los Ciudadanos: A.R., cédula Nº 10.056.485 y D.A., cédula Nº 10.720.943, mayores de edad, venezolanas hábiles y de este domicilio, declaran bajo fe de juramento ante la ciudadana, P.d.M.G.d.E.P. que les consta que la ciudadana E.A.A.L., quien falleció en la Autopista Centro Occidental Tramo Barquisimeto – Chivacoa a la altura del caserío El Ceibal Estado Yaracuy, donde tenia su asiento familiar en la Urbanización Los Cortijos, conjunto residencial del Este II, avenida S.B., Quinta signada con el Nro. 5 y 6 de esta ciudad, donde actualmente viven sus hijos J.E.C.A., S.D.J. CEDEÑO AZOCAR”

    Documento protocolizado por ante el Registro Subalterno del Municipio Autónomo Guanare del Estado Portuguesa, bajo el Nº 18 Protocolo Primero, Tomo 7º, segundo trimestre de 1994.

    Contrato Nº 20411 de fecha 13 de noviembre de 1991, de la compañía ELEOCCIDENTE, donde consta dirección del servicio: Av. S.B. conjunto Residencial del Este II, Nº 5 y 6, a favor de la ciudadana Azocar Eneida. (folio 159).

    Certificado de Origen del Vehículo, signado con el número de Registro: 0097726-1, factura: 115255, donde se especifica: Nombre del Comprador: E.A.A.L.; Residencia: Casa Nº, Quinta, Edif.., Aptdo. Nº.: 2 da. Fase 5 y 6; Avenida, calle, Plaza, Esquina: S.B.; Urbanización o Barrio: Los Cortijos; ciudad: Guanare, entre otras descripciones. (folio 161).

    Considerando lo que riela en el presente expediente, en su contenido, oportunidad de emisión y presentación, este Tribunal Superior, advierte que la causante adquirió dos inmuebles para habitación que ocupan las parcelas 5 y 6, en el Conjunto Residencial del Este II, ubicado en la Avenida S.B., Barrio Los Cortijos de la ciudad de Guanare- Estado Portuguesa, según se desprende del documento de propiedad descrito anteriormente, por otra parte, existe una serie de elementos que permite determinar que ambos inmuebles fueron adquiridos con el fin de destinarlos al uso de la vivienda de la causante, como consta en el certificado de inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF), de fecha 8 de junio de 1994; Constancia de residencia expedida por la Prefectura Civil del Municipio Guanare del Estado Portuguesa, en fecha 2 de mayo de 2000; Certificado de Origen del Vehículo, signado con el número de Registro: 0097726-1, factura: 115255, pruebas estas promovidas y evacuadas dentro del lapso legal, así como pertinentes pero no suficientes para demostrar que el asiento permanente del hogar de la causante lo constituían los inmuebles descritos convirtiéndola en una unidad residencial. Así se decide.

    Este Tribunal rechaza la prueba de la inspección ocular practicada por el Juzgado Primero del Municipio Guanare del Primer Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Portuguesa, por considerar que a la fecha de su realización, es decir, en fecha 29 de abril de 2004, constituye una fecha muy remota respecto a la fecha en que falleció la causante (3-3-2000), como para determinar lo invocado por la recurrente, por lo tanto no resulta idónea para sustentar lo alegado. Así se declara.

    Ahora bien, el artículo 10 numeral 1 de la Ley de Reforma Parcial de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., contempla dos supuestos para la procedencia del beneficio de exclusión fiscal y visto el primero de éstos, se procede a analizar el cumplimiento del segundo, consistente en la transmisión de la vivienda con esos mismos fines, es decir, que se continúe habitando en forma permanente por los ascendientes, descendientes, cónyuge y padres e hijos por adopción, según sea el caso, sobre este particular, se observa que la recurrente no demostró la continuidad de la habitabilidad de la vivienda por los herederos, bien a través de constancia de residencia, justificativos de testigos o cualquier otro medio idóneo que deje constancia del uso de la vivienda que sirvió de asiento permanente al hogar del causante, por parte de los herederos con la misma finalidad, en consecuencia, al no estar suficientemente probado en autos que la vivienda en cuestión fue destinada con ese mismo fin por lo herederos, quien decide, considera improcedente lo plateado por la recurrente, por no probar adecuadamente los supuestos previstos en el numeral 1 del artículo 18 de la Ley de la Ley de Reforma Parcial de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., para la procedencia del beneficio fiscal. Así se declara.

  11. En virtud del reparo fiscal de los activos Nº 9 y 10, cursa en autos:

    Copia simple del documento protocolizado por ante el Registro Subalterno del Municipio Autónomo Guanare del Estado Portuguesa, bajo el Nº 28 Protocolo Primero, Tomo 8º, de fecha 28 de agosto de 1997, donde consta que la causante adquirió un lote de terreno con bienhechurías, situada en la ciudad de Guanare Estado Portuguesa, en el Barrio La Arenosa carrera 14 entre calles 15 y 16, comprendida dentro de los siguientes linderos: Norte: Solar y Casa que es o fue de T.Á., hoy casa de G.D. y con cerca de bloques de la Clínica Dr. J.G.H., hoy Clínica J.G.H., C.A.., Este: Antigua calle 1 hoy Sur hoy calle 15, Sur: Carrera 14, Oeste: Antigua calle 2 hoy calle 16, cuyo Lote de Terreno mide aproximadamente Novecientos Treinta y Cinco Metros Cuadrados (935 mts2 ).

    Copia simple del documento protocolizado por ante el Registro Subalterno del Municipio Autónomo Guanare del Estado Portuguesa, bajo el Nº 39, folios 157 al 162, Protocolo Primero, Tomo 3, de fecha 28 de enero de 1998, donde consta que la causante hubo dos inmuebles de las siguientes características:

    Una casa quinta con terreno propio, situado en el Barrio La Arenosa de la ciudad de Guanare Estado Portuguesa, bajo los siguientes linderos, Norte: Construcciones de A.G., Sur: Solar que fue de J.B., hoy casa y solar de J.C., Este: Solar y casa de A.G., y Oeste: Calle quince (15).

    Un Edificio con terreno propio, de tres (3) pisos, situado en el Barrio La Arenosa de la ciudad de Guanare Estado Portuguesa, con los siguientes linderos: Norte: Casa y solar de J.B., Sur: Terreno propiedad de la Lic. E.A. Azocar Lazarde, Este: Calle quince (15) que es su frente, y Oeste: Cada de M.S..

    Visto lo anterior, cabe advertir que las funcionarias fiscales al realizar la investigación fiscal procedieron a reparar el valor del activo identificado con el número 3, repitiendo la misma operación en los activos 9 y 10, es decir, consideraron reparar tres veces el valor del mismo inmueble, amparado e identificado en el documento protocolizado por ante el Registro Subalterno del Municipio Autónomo Guanare del Estado Portuguesa, bajo el Nº 28 Protocolo Primero, Tomo 8º, de fecha 28 de agosto de 1997, de igual forma se observa la diferencia que existen entre los valores fijados por la Administración Tributaria, de acuerdo a los métodos aplicados para el caso del activo 3 y el de los activos 9 y 10, siendo resultados distintos.

    Se observa, que la Administración Tributaria determinó el activo 3 de acuerdo a las características propias del inmueble, pero en los activos 9 y 10 determinó el impuesto sobre datos que no coinciden con los inmuebles descritos por la sucesión recurrente en su respectivas declaraciones ni corresponde a las características descritas en los documentos que ampara la propiedad de los mismos, incurriendo en un vicio de falso supuesto, según consta en el Acta de Reparo N° SPA-2002-MR/01, cursante en los folios 97 al 122, así como de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105, que riela en los folios 51 al 91, en este sentido, quien decide, considera nulo el reparo fiscal referente a los Activos 9 y 10. Así se decide.

    De lo alegado por la recurrente y refutado por la Representación Fiscal en los activos 11, 12 y 20, efectivamente se desprende del Acta de Reparo N° SPA-2002-MR/01 y de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105, la omisión de la Administración Tributaria en identificar las cotizaciones que sirvieron de base para efectuar el reparo de los referidos activos, así como la falta en la descripción de las agencias que suministraron las cotizaciones, además, se observa que en los activos 12 y 20 a distinción del activo 11, se aplicó un factor de 50% para efectuar el reparo en estos activos, el cual fue multiplicado por el valor del bien declarado por la contribuyente y el valor determinado por la Administración Tributaria Nacional, aplicando el método de valor de mercado en forma incorrecta, vulnerando de este modo el principio de la legalidad en virtud de la variable aplicada en los reparos de los activos 12 y 20, cuyo cálculo es contrario a lo previsto en la Ley de Reforma Parcial de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., incurriendo en un vicio de falso supuesto de derecho, en consecuencia, se consideran nulos los reparos objeto de consideración. Así se declara.

    Respecto al activo N° 13, es pertinente citar el contenido del artículo 32 de la Ley de Reforma Parcial de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., que:

    ...Cuando se declaren acciones, obligaciones emitidas por entes públicos o por sociedades mercantiles y otros títulos valores, se acompañará a la declaración una certificación expedida por un Contador Público o Administrador Comercial, en que se determine el valor venal de dichos bienes...

    La norma precisa para el contribuyente la presentación conjunta a la declaración de una certificación expedida por un Contador o Administrador Comercial, a los fines de determinar el valor venal de las acciones, obligaciones emitidas por entes públicos, por sociedades mercantiles y otros títulos valores.

    Ahora bien, el activo representado con el número 13 anexo 1, consistente en 900 acciones de la Clínica J.G.H. C.A., fue reparado por la Administración Tributaria Nacional, en función del Balance General consignado en fecha 11 de junio de 2002, por el presidente de la Clínica, según consta en los folios 707 y 708 de este expediente, de donde se desprende que el total patrimonio según el Balance General Reexpresado al 3 de marzo de 2000, es de 173.404.138.46, pudiéndose apreciar el estado de la compañía, mostrando el valor de los activos, pasivos y de su patrimonio, conforme lo solicitó la Administración Tributaria y que ésta acogió una vez presentado el Balance General, procediendo de conformidad con lo previsto en el artículo 32 de la Ley de Reforma Parcial de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., en consecuencia, se desecha lo argumentado por la recurrente, toda vez que la Administración Tributaria procedió a los fines del calculó del impuesto correspondiente a este activo en función de los datos expresados en el Balance General consignado por la Sucesión. Así se declara.

    Asimismo, aprecia este Tribunal Superior que la Administración Tributaria motivo suficientemente como determinó el valor del activo 13 anexo 1, estableciéndolo sobre la base del Balance General, presentado por los propios contribuyentes, así, explica que el total del patrimonio fue dividido entre el número de acciones que constituyen el capital social de la sociedad mercantil cuyo resultado representa el valor venal de cada acción, por las razones expresadas, quien decide considera procedente el reparo efectuado sobre el activo objeto de análisis. Así se decide.

  12. En otro sentido, pero relacionado a los métodos empleados por la Administración Tributaria para formular el reparo sujeto a consideración en esta causa, cuyo aspecto ha sido debatido por la recurrente y por la Representación Fiscal, juzga oportuno este sentenciador pasar a hacer las siguientes consideraciones:

    El artículo 23 de la Ley de Reforma Parcial de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., configura la norma rectora para determinar las valoraciones a los efectos de dar cumplimiento a la declaración, la misma, establece que el valor del activo será el que tengan los bienes y derechos que lo forman para el momento de la apertura de la sucesión y cuando el valor declarado fuere inferior al valor del mercado de esos bienes y derechos, el contribuyente deberá justificar razonadamente los motivos en que se basa su estimación. Esta norma contempla la forma a seguir para el avalúo de un bien, partiendo del valor de mercado, que radica en el análisis del avaluador de los precios referenciales en el mercado local, comenzando por un conjunto de elementos y datos obtenidos que le servirán de muestra, la cual deberá ser apropiada en función de las características del bien analizado comparado con otros bienes iguales o similares (Dimensión, zonificación, construcción, etc.), y dicha muestra deberá ser representativa.

    Así del Acta de Reparo y de la Resolución impugnada se desprende que la Administración Tributaria en la determinación del valor de varios de los bienes aplicó el método directo de ventas, este método se puede definir como el estudio de mercado de la zona en función de la operaciones de compra venta de inmuebles de iguales o similares características, protocolizados en la Oficina de Registro correspondiente a la fecha de la apertura de la sucesión.

    Sin embargo, en los activos 1, 2, 3, 4, 11, 12 y 20, la Administración se limitó a tomar tres (3) referenciales, siendo el deber del sujeto activo, considerar un número representativo de bienes iguales o de similares características al reparado, estableciendo el precio máximo y un precio mínimo en razón de la muestra obtenida en el lapso de un año como mínimo, anterior a la fecha de fallecimiento del causante, esto para lograr a través de un método una valoración justa, verdadera o certera, en consecuencia, los valores determinados por la Administración Tributaria Nacional, son deficientes, inconclusos y rebatibles, por apoyarse en muy pocas operaciones referenciales, así en unos activos se basó en tres (3) referenciales y en otros sobre dos (2), no cumpliendo los requerimientos necesarios para ser tomados como valores efectivos o de mercado, de conformidad con lo pautado en el artículo 23 de la Ley de Reforma Parcial de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., en conclusión, los valores asignados a los activos 1, 2, 3, 4, 11, 12 y 20 por parte de la Administración Tributaria Nacional, no pueden ser apreciados como valores efectivos o de mercado para el momento de la apertura de la sucesión.

    Igualmente este Tribunal observa que en la determinación del valor de los bienes que conforman el activo hereditario, en algunos de ellos se consideró el factor de depreciación de los mismos, así para los activos 4 y 5, se tomó en cuenta éste elemento, pero no así para los demás activos, siendo discrecional la actuación de la Administración Tributaria, para determinar los valores correspondientes. Ahora bien, siendo la depreciación un factor determinante para la valoración, la administración al aplicar dicho elemento para determinados activos debió considerarlos para el resto de los activos reparados, en consecuencia, quien decide considera que la valoración efectuada por la fiscalización es incorrecta.

    Vistas las consideraciones anteriores, este Juzgador observa que la administración Tributaria al formular el reparo omitió parcialmente el procedimiento previsto en el artículo 23 de la Ley de Reforma Parcial de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., a los fines de valorar los bienes que conforman el Activo hereditario de la Sucesión E.A.A.L., al dictar el Acta de Reparo N° Nº SPA-2002-MR/01 y la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003, notificada el 3 de septiembre de 2003, en virtud de una errónea determinación del valor de mercado de los bienes sujetos de reparo que los vicia de anulabilidad. Así se decide.

    Resulta pertinente, indicar que aún cuando se declaran nulos algunos de los reparos formulados por la Administración Tributaria Nacional, la misma está revestida de amplias facultades para determinar el valor de mercado conforme a lo previsto en el artículo 23 de la Ley de Reforma Parcial de Impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., una vez quede firme la presente sentencia, aplicando el método legalmente establecido en forma correcta, garantizando a los herederos una determinación justa y certera. Así se declara.

    En cuanto a la multa, este Tribunal observa que el Acta de Reparo N° SPA-2002-MR/01, de fecha 2 de agosto de 2002; el Acta Fiscal N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-01-A, de fecha 31 de octubre de 2002 y el Acta Fiscal N° SAT-GTI-RCO-2002-MR-WG-01-A1, de fecha 25 de noviembre de 2002, impusieron directamente multa en un diez por ciento (10%) del tributo determinado por la fiscalización, de conformidad con lo establecido en el artículo 111 Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, se procedió a aplicar una sanción que sólo es aplicable cuando el contribuyente a aceptado el reparo fiscal, procediendo a presentar la declaración omitida o a rectificar la presentada y a pagar el tributo resultante dentro del lapso de quince (15) días hábiles de notificada, cuya multa se aplicará mediante resolución, dejando constancia de tales circunstancia y liquidará los intereses moratorios, así como las demás multas a que hubiere lugar, pero no directamente en el Acta de Reparo como en este asunto lo hizo la Administración Tributaria.

    En este caso la Administración aplicó indebidamente el procedimiento establecido para la imposición de la multa, sin embargo, en cada una de las actuaciones le dio la oportunidad a la contribuyente de ejercer su derecho a la defensa, lo cual, no implica una desmejora en la esfera de la contribuyente.

    Planteó la recurrente la eximente de responsabilidad penal tributaria, prevista en el artículo 79 literal c del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente rationae temporis, fundamentándose en el error de derecho.

    El error de derecho, se concibe como la ignorancia de una norma jurídica en razón de su contenido, existencia o permanencia. En el presente caso, afirma la recurrente que efectuó su declaración con la asesoría de expertos o técnicos, lo cual conlleva a deducir que la contribuyente pudo haber cometido un error en la determinación del impuesto, pero éste no puede ser calificado bajo la figura del error de derecho, por cuanto, el defectuoso asesoramiento y la ignorancia de la Ley no excluye la culpabilidad dolosa o culposa, aunado al hecho que la contribuyente no acompaño avalúo que permitiera demostrar como determinó el valor de mercado, no pudiendo de este modo admitirse como error derecho lo invocado por la recurrente, en este sentido, la Administración calculará la respectiva multa en función de lo confirmado en la presente decisión y de lo que resulte del posterior ajuste ordenado una vez quede firme la presente sentencia. Así se declara.

  13. En cuanto a los intereses, los mismos deberán sujetarse y calcularse respecto a los reparos confirmados por este Tribunal, no sin antes advertirle a la recurrente, que los intereses moratorios no pueden ser refutados de inconstitucionales, toda vez que estos tienen un carácter resarsitorio en virtud del retardo en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, tal y como lo estableció la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 26 de julio de 2000, en ponencia del Magistrado Héctor Peña Torrellas, en conclusión, los intereses calculados por la Administración Tributaria, surgen sin previo requerimiento, la obligación de pagarlos nace desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda, de conformidad con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

    DISPOSITIVA

    En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara Parcialmente Con Lugar el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el abogado C.J.C.A., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 56.364, actuando en su carácter de apoderado judicial de la “SUCESIÓN E.A. AZOCAR LAZARDE”, en contra de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2003-105 de fecha 26 de agosto de 2003, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, en fecha 26 de agosto de 2003, notificada el 3 de marzo de 2003.

    En consecuencia, este tribunal en virtud de la decisión Anula la Resolución impugnada en cuanto a los reparos formulados a los activos 1, 2, 3, 4, 5, 9, 10, 11, 12 y 20.

    Finalmente y en razón de esta decisión y de los términos en que se ejerció el recurso contencioso tributario, quedan firme: La Resolución impugnada emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, en cuanto a los activos 7, 8 y 13, concerniente al valor de un inmueble constituido por un terreno (Parcela 5), con área de terreno de 211,12 mts2 y las edificaciones sobre él construidas, ubicado en la avenida S.B., Barrio Los Cortijos, Conjunto Residencial del Este II, con los siguientes linderos: Norte: En 18,20 mts, con la parcela Nº 6, Sur: En 18,20 mts. Con la parcela Nº 4, Este: En 11,60 mts. con la entrada al Motel Internacional “Los Cortijos” y Oeste: En 11,60 con calle 1 del Conjunto Residencial del Este II, este inmueble lo hubo la causante por documento protocolizado por ante la Oficina de Registro Subalterna del Municipio Autónomo Guanare, bajo el Nº 18, tomo 7, Protocolo 1º, de fecha 22 de junio de 1994, el inmueble descrito corresponde al activo Nº 7; el valor total de novecientas (900) acciones en la Clínica J.G.H., C.A, inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción del Estado Portuguesa, en fecha 19 de mayo de 1982, bajo el Nº 2.096, folios 53 vto. al 58, Tomo XIII, adquiridas por la causante por suscripción y pago correspondiente en la constitución de la firma mercantil, el presente activo corresponde al Nº 13 y el valor de un inmueble constituido por un terreno (Parcela 6), con área de 245,74 mts2 y las edificaciones sobre él construidas, ubicado en la avenida S.B., Barrio Los Cortijos, Conjunto Residencial del Este II, con los siguientes linderos: Norte: En 25 mts con estacionamiento del Motel “Los Cortijos” Sur: En 18,20 mts. con la parcela Nº 5, Este: En 11,60 mts. con la entrada al Motel Internacional “Los Cortijos” y Oeste: En 11,60 con calle 1 del Conjunto Residencial del Este II, este inmueble lo hubo la causante por documento protocolizado por ante la Oficina de Registro Subalterna del Municipio Autónomo Guanare, bajo el Nº 18, tomo 7, Protocolo 1º, de fecha 22 de junio de 1994, cuyo inmueble corresponde al activo Nº 8.

    Por cuanto en el caso de autos la Administración Tributaria actuó dentro marco de las funciones que tiene asignada, se exime de costas a la República, en el presente caso.

    Publíquese, regístrese y notifíquese a los ciudadanos Procurador General, Contralor General y Fiscal General de la República. Déjese copia certificada de la presente sentencia, de conformidad con el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil.

    Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los veintisiete (27) días del mes de septiembre del año dos mil cuatro (2004). Años 194º de la Independencia y 145º de la Federación.

    El Juez,

    Dr. C.A.F..

    El Secretario,

    Abg. F.M.

    En esta misma fecha, siendo las dos y veinticinco de la tarde (2:25 pm) se publicó la presente decisión.

    El Secretario,

    Abg. F.M.

    CAF/FM/la.

    El Juez

    Abg. Carlos Luciano Amaro Figueredo

    El Secretario

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