Decisión nº 1157 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 10 de Octubre de 2006

Según se desprende de los autos, en fecha 21/05/1.996 la Administración Tributaria Regional, practicó una fiscalización a la contribuyente “SOLETANCHE DE VENEZUELA, C.A.”, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para el período de imposición Agosto de 1.995, dejando constancia en el Acta de Fiscalización N° GCE-DF-0284/96-03 del 15/07/1.996, por una parte, de la improcedencia de la deducción que de los créditos fiscales por concepto de facturas, hizo la ab initio identificada contribuyente, por la cantidad de Bolívares tres millones ciento cuarenta mil cuarenta con setenta y ocho céntimos (Bs. 3.140.040,78), en virtud de que tales documentos (facturas) no cumplían los requisitos exigidos en los literales “d”, “e”, “g”, “k”, “l”, “m” y “p” del artículo 63 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; y por la otra, del incumplimiento del deber formal previsto en el literal “a” numeral 1 del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1.994, referido a que los Libros de Compras y Ventas del referido impuesto, así como las facturas, no cumplen los requisitos exigidos en los artículos 51 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con los artículos 78, 79 y 63 de su Reglamento, respectivamente.

Por disconformidad con tal Acta, la contribuyente “SOLETANCHE DE VENEZUELA, C.A.”, presentó escrito de descargos, en el que señaló que, los créditos fiscales objetados corresponden a facturas entregadas a ella por sus proveedores, siendo ellos quienes omiten tanto datos relativos a ella como a sus propias empresas; escapando de sus manos el hecho de que tales facturas cumplan con los requisitos legales, asimismo alegó que, tanto el Libro de Compras como el de Ventas y las facturas, cumplen los requisitos legales y reglamentarios. No obstante ello, la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, confirmó el reparo formulado mediante la Resolución (Sumario Administrativo) N° GCE-SA-R-97-202 del 01/09/1.997, determinando una diferencia de impuesto a pagar por la cantidad de Bolívares tres millones ciento cuarenta mil cuarenta con cincuenta y tres céntimos, calculando intereses compensatorios por la suma de Bolívares dos millones ciento treinta y seis mil ciento sesenta y tres con cincuenta y cinco céntimos (Bs. 2.136.163,55) y la Actualización Monetaria por la cantidad de Bolívares nueve millones setenta y cuatro mil setecientos diecisiete con trece céntimos (Bs. 9.074.717,13) y se le impuso multa por la cantidad total de Bolívares tres millones quinientos cuarenta y seis mil setecientos noventa y dos con cincuenta y cinco céntimos (Bs. 3.546.792,55).

Por disconformidad con la Resolución (Sumario Administrativo) N° GCE-SA-R-97-202 del 01/09/1.997, la supra identificada contribuyente interpuso en fecha trece (13) de Octubre de 1.997, formal Recurso Contencioso Tributario con el cual se incoa este proceso, manifestando que, cuando las leyes tributarias especiales tipifican infracciones y sanciones, violan el principio de legalidad tributaria, siendo así, sostiene, en tal violación incurre la resolución recurrida, por cuanto, con base en lo dispuesto en una ley tributaria, como lo es la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor , se le rechazan los créditos fiscales, en virtud de que las facturas, para el período de imposición Agosto 1.995, no cumplen los requisitos legales, teniendo, a su decir, ese rechazo, carácter sancionatorio; alega además que, si se trata del incumplimiento de un deber formal, procede la aplicación de las sanciones establecidas en el Código Orgánico Tributario, pero no el rechazo del crédito , ya que, a su decir, en el Código Orgánico Tributario no hay disposición alguna que establezca la pérdida del crédito fiscal porque las facturas no cumplan los requisitos legales o reglamentarios; por otra parte arguye que, en cuanto al incumplimiento de deberes formales, la resolución impugnada carece de motivación, al no precisar en cuales casos hubo omisiones de colocar el número de RIF y la descripción de los servicios prestados a sus receptores o proveedores; por otra parte señala que, en la resolución recurrida no se aprecian las pruebas consignadas para demostrar que los Libros de Compras y Ventas si cumplen con lo requisitos legales, violando lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 149 del Código Orgánico Tributario, arguye además que, la multa se calculó basándose en el valor que la unidad tributaria tenía para el año 1.997 y no con el que se encontraba vigente para Agosto de 1.995, fecha de las supuestas infracciones, expone además que, con respecto a la omisión de los requisitos en las facturas, la Administración Tributaria ha debido imponer la multa en su límite mínimo, ya que, sostiene, se trata de una omisión involuntaria sin influencia alguna en la recaudación del tributo que impone la ley, manifiesta de seguidas que, la resolución viola el principio de non bis in idem, ya que el mismo hecho sirve de fundamento a tres sanciones, el rechazo de los créditos, multa por incumplimiento de deberes formales y multa por contravención, asimismo solicita la aplicación de las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 2 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, con respecto a la actualización monetaria y a los intereses compensatorios, expresa que, la fórmula adoptada por el artículo 59 del Código in comento, es económicamente errónea y jurídicamente inconstitucional, ya que, a su decir, el perjuicio fiscal es menor que el monto que resulta de la aplicación de esa fórmula, el excesivo incremento hace al tributo confiscatorio; además sostiene, la aplicación de estos mecanismos a la liquidación del impuesto resulta extemporánea, por cuanto según el artículo 59 del Código Orgánico Tributario, sólo son procedentes cuando el reparo queda definitivamente firme y por último arguye que, los intereses compensatorios están mal calculados, por cuanto lo hicieron sobre el impuesto determinado pero incluyendo la actualización monetaria, es decir, sobre el impuesto ya actualizado.

En la oportunidad de Informes, la parte actora reiteró tanto los argumentos de hecho como los derecho en los cuales basó su defensa y que fueron extensivamente expuestos en la oportunidad de interposición del presente recurso, y que pueden resumirse en la violación de los principios de legalidad tributaria y non bis in idem, así como denuncia del vicio de inmotivación, solicitud de aplicación del valor de la Unidad Tributaria vigente para el período de imposición Agosto de 1.995, fecha de los supuestos incumplimientos, solicitud de aplicación del límite mínimo en la sanción impuesta por falta de cumplimiento de requisitos legales en las facturas y solicitud de aplicación de las atenuantes previstas en los numerales 2 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, así como solicitud de anulación del cálculo de los intereses compensatorios y de la actualización monetaria.

Por su parte, la representación fiscal, en la oportunidad de informes, luego de hacer un breve resumen del curso del proceso, ratifica en todas sus partes la resolución recurrida, y seguidamente manifiesta que, las liquidaciones practicadas por la Administración Tributaria son auténticos actos administrativos que exigen un determinado comportamiento por parte del sujeto al que va destinado, por lo que no puede ser considerado como daño, en consecuencia, sostiene, el contenido del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor no tipifica ninguna infracción tributaria ni prevé sanción alguna, por lo que a su decir, la exigencia de soportar la operación en un instrumento legítimo para tener derecho al crédito fiscal a los efectos de deducirlo de los débitos y determinar el gravamen establecido en la Ley, constituye tan solo un requisito legal para la procedencia de la deducción; además alega que, es voluntad del legislador tributario centrar la veracidad y exactitud de la determinación del tributo en el fiel registro documental de las operaciones económicas efectuadas, mediante la emisión de facturas emanadas del vendedor de bienes o prestador de servicios que reflejen el impuesto en forma separada del precio, lo cual constituye un requisito para la utilización del crédito fiscal, por ende, expone, la emisión de nuevas facturas con el propósito de subsanar las omisiones de que adolecen las presentadas por el contribuyente, no conculcándose en modo alguno, en su criterio, el derecho a la defensa de la contribuyente; con respecto a las circunstancias atenuante invocadas, arguye que, no se trata de una omisión involuntaria, por cuanto, basta que se incurra en la infracción objetiva de los deberes formales para que resulte procedente la aplicación de la sanción, además de que no señaló los procedimientos administrativos ni judiciales de donde pretende derivar el derecho solicitado, por último señala que, con la actualización monetaria se persigue garantizarle al fisco, la indemnización del daño emergente y del lucro cesante que ha dejado de percibir al verse privado del ingreso, gracias al incumplimiento del deber formal por parte de la contribuyente, razones por las cuales solicita que el presente recurso sea declarado Sin Lugar.

- II -

M O T I V A C I O N P A R A D E C I D I R

Planteada la litis en los términos señalados, este Órgano Jurisdiccional observa lo siguiente:

Con respecto al alegato de la contribuyente en el que manifiesta que, la Resolución impugnada adolece de inmotivación al no precisar en cuales casos hubo omisiones de colocar el número de RIF y la descripción de los servicios prestados a sus receptores o proveedores, es preciso señalar que, la motivación es un elemento que debe poseer todo acto administrativo de efectos particulares, tal como lo ordena el artículo 9° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al señalar que los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite salvo disposición expresa de la Ley, a tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.

Esta exigencia es ratificada por el artículo 18 de la mencionada Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al establecer en su ordinal 5° que todo acto administrativo debe contener una “...expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes”.

El requisito de la motivación, tal como lo han reconocido en forma reiterada tanto la doctrina como la jurisprudencia nacional, se cumple cuando el órgano emisor del acto administrativo expresa en forma aunque sea breve y sucinta, las razones de hecho y de derecho que justifican que el mismo haya sido dictado, independientemente de que tales motivos se ajusten a la verdad o al Derecho, ya que tales caracteres atañerían a lo que se conoce como la causa del acto administrativo.

La omisión de este requisito acarreará la nulidad del acto cuando sea evidente que tal irregularidad impidió al administrado conocer los fundamentos del mismo, produciéndosele, por tanto, un cercenamiento a su derecho a la defensa. Así lo ha reconocido la jurisprudencia patria en forma reiterada.

En aplicación de las ideas expuestas al acto recurrido por la contribuyente supra identificada, encontramos que, la manifestación de voluntad de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, señala cuales fueron los supuestos que dieron nacimiento a la obligación tributaria, es decir, tanto la norma legal aplicable (artículos 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, y artículos 78, 79 y 63 de su Reglamento), como el hecho imponible tipificado en la Ley que se ha materializado (omisión de los datos en el Libro de Compras y Ventas y omisión de los requisitos de las facturas para el período de imposición Agosto de 1.995), destacando que la contribuyente en su Libro de Compras no incluyó el renglón correspondiente al número de inscripción en el registro de contribuyentes del vendedor o de quien preste el servicio, es decir el número de R.I.F. del proveedor y con relación al Libro de Ventas, no contiene la columna referente al número de inscripción en el registro de contribuyentes del comprador o de quien recibe los servicios, es decir, el número de Registro de Información del Cliente, y finalmente, en cuanto a las facturas que emite la contribuyente, las mismas no especifican el domicilio fiscal del receptor del servicio, el número de inscripción del adquirente en el Registro de Contribuyentes, es decir, el número de R.I.F., del cliente y la indicación del número y fecha de la orden de entrega o guía de despacho, quedando precisadas con claridad las omisiones que se le imputan a la recurrente, siendo así, evidentemente la resolución recurrida no se encuentra viciada de inmotivación. Así se decide.

En cuanto al rechazo de los créditos fiscales por incumplimiento de deberes formales de las facturas que lo sustentan, En tal sentido, los artículos de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor disponían lo siguiente:

Artículo 28: (... omissis)

No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que no se cumplan los requisitos legales o reglamentarios o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario.

(Subraya el Tribunal).

Artículo 33: (… omissis)

Para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado con motivo de la adquisición o importación de bienes muebles o servicios, se requerirá que, además, de tratarse de un contribuyente ordinario, la operación que lo origine esté debidamente documentada y que en la factura o documento equivalente emitido se indique el monto del impuesto en forma separada del precio, valor o contraprestación de la operación, salvo en los casos expresamente previstos en este Decreto

.

… Omissis…(Subraya el Tribunal).

Por su parte los artículos 54 y 55 del Reglamento de la Ley in comento, señalaban lo que debía considerarse como crédito fiscal. En tal sentido, dichos artículos disponían:

Artículo 54: Se considera crédito fiscal aquel que provenga del impuesto soportado en las adquisiciones o importaciones de bienes muebles o servicios que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del contribuyente, comprendiéndose entre ellos los provenientes de las adquisiciones e importaciones de bienes del activo circulante y del activo fijo y las importaciones de prestaciones de servicios relacionadas con ambos activos, como también los impuestos soportados al efectuar los gastos generales necesarios del contribuyente, siempre que el impuesto se haya consignado en la factura o documento equivalente en forma separada del precio

. …Omissis...

Artículo 55: Para los efectos del impuesto, se entiende por facturas no fidedignas aquellas que contengan irregularidades que hagan presumir que no se ajustan a la verdad, porque su numeración y fecha no guarda la debida continuidad con las restantes facturas, tengan adulteraciones, enmendaduras o interlineaciones, no concuerden con los asientos contables que registran la operación la operación respectiva, no coincidan con el contenido de los distintos ejemplares o copias de la misma factura, u otras anormalidades semejantes.

…Omissis...

Ahora bien, en el artículo 63 del mismo Reglamento se establecían las condiciones que debían reunir las facturas, entre ellas, vale la pena señalar, por su conexión con el caso de autos, la denominación o razón social y el domicilio fiscal tanto del emisor como del receptor del servicio o adquirente del, indicación del número y fecha de la orden de entrega o guía de despacho, condición de la operación, especificación en forma separada del precio o remuneración, cuando corresponda, del monto del impuesto según alícuota general aplicable, en cada caso, así como de la disposición legal que establece legal del impuesto, cuando fuere procedente.

De lo anterior puede este Tribunal colegir que para los efectos de la figura del denominado crédito fiscal el legislador del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor estableció una serie de requisitos tanto por la vía de Ley como de Reglamento, que debían ser cumplidos por los contribuyentes de dicho impuesto a los fines de generar y proceder a deducir tales créditos. Ahora bien, estos requisitos, por el nivel de importancia que tenían podían clasificarse en meramente formales o en esenciales.

Con respecto a la importancia de que las facturas reunieran todos los requisitos legales y reglamentarios para poder utilizarlas como soporte ante la Administración Tributaria para la declaración de los créditos fiscales, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia N° 4581 del 30/06/2.005, señaló lo que a continuación parcialmente se transcribe:

…Siendo ello así, estima procedente la Sala ratificar una vez más el criterio jurisprudencial sentado por ésta en la sentencia N° 2.158 del 10/10/01, caso Hilados Flexilon, S.A., y en la sentencia N° 2.991 del 18/12/01, caso C.A. Tenería Primero de Octubre, conforme a las cuales se destacó el carácter de las facturas fiscales a los efectos de la deducibilidad de los créditos fiscales y el principio de la libertad probatoria en materia tributaria; así, en el primero de dichos fallos se indicó lo siguiente:

(…Omissis…)

´Esta Sala no comparte el criterio expresado por la contribuyente, porque la normativa legal contempla el efecto denegatorio del beneficio fiscal no sólo en caso de las facturas consideradas falsas o fraudulentas, sino también cuando carecen de los requisitos formales exigidos por la Ley y el Reglamento. Pero de otra parte, la Sala tampoco comparte el criterio de la Fiscalización al sostener que la falta en las facturas de uno cualquiera de los requisitos previstos en los diecinueve literales del artículo 63 reglamentario, produce indefectiblemente el gravísimo efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

En efecto, una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

En la norma parcialmente transcrita supra, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

Por tal motivo estima la Sala que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma.

De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la pérdida de su derecho al reintegro de sus créditos fiscales porque le dificultó o impidió al Fisco Nacional la persecución del débito fiscal correspondiente.

En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto, si la falta del o los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributara no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y, en consecuencia, reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento…’

´…Si por el contrario el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados, por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, y las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 108 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara.’

(…omissis…)”

Ahora bien, del análisis del expediente, quien suscribe, observa que, de las copias de los asientos contables de la contribuyente, que cursan insertas en el expediente, se evidencia la ausencia de dos (02) requisitos esenciales que debían contener, tal y como lo eran la condición de la operación y la especificación de la alícuota del impuesto en forma separada del precio o remuneración; siendo así, según la información que se desprende de los asientos contables y de la presunción de veracidad y legitimidad de que gozan las Actas Fiscales, las facturas en las cuales se registraron las operaciones gravadas con el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, no cumplían a cabalidad los requisitos establecidos por la propia Ley y su Reglamento para considerar que se habían generado créditos fiscales a favor de la contribuyente; esto por cuanto el legislador fue muy claro, al establecer que solamente generarían créditos fiscales las facturas que cumplieran los requisitos establecidos al efecto, máxime cuando la omisión conforme a la jurisprudencia parcialmente transcrita está referida a requisitos esenciales; igualmente, al no haberse generado dichos créditos por la omisión de requisitos, los mismos resultaban legalmente improcedentes a efectos de su deducción, en virtud de que no podría ésta pretender deducir en concepto de créditos fiscales la cantidad de Bs. 3.140.040,53, por cuanto tal como se expresó supra dichos créditos no estaban legalmente causados, resultando en consecuencia, tal y como lo sostuvo la Administración Tributaria, improcedentes. Así se declara.

Ahora bien, cabe destacar que tal rechazo no constituye una sanción, tal y como lo sostiene la contribuyente, es sólo la consecuencia de no haber registrado la operación en un instrumento legítimo, por cuanto no se cumplieron los requisitos legales y reglamentarios necesarios y esenciales que deben contener las facturas, para la procedencia de la deducción; en consecuencia, no considera este Juzgador, que se haya violado en forma alguna, el principio de Legalidad Tributaria. Así se decide.

Con respecto, al alegato de la parte actora, referido a que se le impuso doble sanción con base en el mismo incumplimiento, violentándose así el principio del Non bis in idem, por cuanto se le rechazaron los créditos fiscales para el período de imposición Agosto de 1.995 debido a que las facturas no cumplían los requisitos legales y reglamentarios y además, con base en ese mismo supuesto se le impuso multa por incumplimiento de deberes formales, reiteramos lo supra sostenido en cuanto a que el rechazo del crédito fiscal no constituye una sanción, sino la consecuencia de no soportar en un instrumento legítimo las operaciones efectuadas durante un determinado período de imposición, en el caso de autos, Agosto de 1.995; una sanción es el medio de defensa que tiene el Estado para hacer cumplir sus disposiciones, es un castigo, una acción represiva que lleva aparejada la existencia de una infracción; siendo así, no se impuso doble sanción por el mismo hecho, solo se declaró la improcedencia de un crédito fiscal y por otra parte se impusieron sanciones por incumplimiento de deberes formales relativos a la omisión de datos en el Libro de Compras y Ventas y omisión de requisitos en las facturas para el período de imposición Agosto de 1.995.

Por otra parte, con relación al alegato de la contribuyente en el que sostiene que la sanción debió aplicarse en su límite inferior, por cuanto se trata de una omisión involuntaria sin influencia alguna en la recaudación del tributo que impone la ley, es preciso señalar, que las sanciones aplicadas fueron las previstas en los artículos 106 y 103 del Código Orgánico Tributario de 1.994, aplicable por razones de temporalidad al caso de autos, el cual comprende un límite mínimo (10 U.T.) y uno máximo (50 U.T.); siendo así, por disposición del artículo 37 del Código Penal venezolano, cuando se sanciona con una pena que comprende dos límites, se aplica el término medio, es decir, aquel que resulta sumando ambos límites y dividiendo el resultado entre dos, siempre y cuando no concurran circunstancias atenuantes, que rebajen el monto de la sanción, ni agravantes que lo aumenten.

Así, en cuanto a la solicitud de aplicación de la circunstancia atenuante consagrada en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1.994, referida a no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad, es preciso señalar que esta atenuante se vincula estrechamente con la preterintencionalidad, por tanto para que la misma sea considerada a favor del imputado, es necesario que la acción u omisión que se encuentra establecida como una infracción de menor gravedad, derive en una trasgresión más dañosa sancionada con mayor gravedad.

Con respecto a esta atenuante, se ha pronunciado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 0877, de fecha diecisiete (17) de Junio de 2.003, en los siguientes términos:

Respecto a la primera atenuante invocada por la recurrente, la Sala observa que la sanción impuesta se corresponde con el hecho punible tributario por omisión en el incumplimiento de algunos deberes formales, en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, fue sancionado siguiendo la normativa correspondiente, por lo cual no era posible a la recurrente pretender excusarse de una intencionalidad no necesaria para que se de el supuesto de la norma infraccional. Por lo cual no tiene asidero los argumentos de que no se causó daño al Fisco Nacional porque no se está discutiendo evasión de impuestos ni falta de pago de ellos; en consecuencia, no procede este alegato. Así se declara.

Ahora bien, los ilícitos en materia tributaria en este caso son considerados objetivos, vale decir que, la aplicación de la sanción no se encuentra condicionada a la existencia de la intención dolosa, al contrario, al cometerse la infracción se verifica el supuesto de hecho previsto en la norma, y la sanción se aplica sin necesidad de averiguar si hubo o no dolo por parte del contribuyente, siendo así, considera este Juzgador que no es procedente la atenuante invocada, por cuanto de autos no se desprende que al incumplimiento sancionado se le haya atribuido un efecto más grave que el de incurrir en el incumplimiento de un deber formal sancionado conforme al artículo 104 del Código in comento, quedando en consecuencia, firmes los actos administrativos recurridos. Así se declara.

En cuanto a la solicitud de que se apliquen las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos judiciales, a juicio del juzgador; considera quien emite el siguiente fallo, que es al interesado a quien le corresponde probar que su nivel de culpabilidad y de cultura (esta última referida a personas naturales), lo hacen merecedor de una disminución en la pena, no evidenciándose de autos alguna circunstancia que lleve a este juzgador a considerar la procedencia de cualquier otra atenuante que pueda ser considerada a favor de la contribuyente para disminuir las sanciones impuestas. Así se declara.

En lo que respecta al alegato de la contribuyente en el cual solicita le sea aplicado el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en el que cometió la infracción, Agosto de 1.995, en virtud que le fue aplicada la unidad tributaria vigente al momento en que se emitió el acto administrativo recurrido, vale decir, 1.997, este Juzgador considera que, la Administración Tributaria está obligada a liquidar las sanciones tomando en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la efectiva comisión de la infracción fiscal, por lo que la aplicación de una Resolución Administrativa que determine un valor diferente de la Unidad Tributaria, al que existía al momento de la infracción, supondría la aplicación retroactiva de una disposición jurídica no vigente para el momento de la configuración del supuesto de hecho condicionante de la sanción, todo ello atendiendo al principio constitucional de la irretroactividad de las leyes.

En consecuencia, visto que el valor de la unidad tributaria utilizado por la Administración para el cálculo de las sanciones pecuniarias, aplicadas a la contribuyente por omisión de requisitos en los Libros de Compras y Ventas y omisión de requisitos en las facturas, relativas al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para el período de imposición Agosto de 1.995, fue de Bs. 5.400,00, el mismo resulta improcedente resultando forzoso para este Tribunal declarar la nulidad del cálculo efectuado, por pretender aplicar retroactivamente el valor de la unidad tributaria que no estaba vigente para el momento de la configuración de los supuestos de hecho condicionante de la sanción, en perjuicio de la contribuyente, cuando lo correcto es y así se ordena a la Administración Tributaria, calcular y liquidar las sanciones impuestas (omisión de requisitos en los Libros 62.5 U.T. y omisión de requisitos facturas 81 U.T.) para dicho período, a razón de Bs. 1.700,00, por cada unidad tributaria aplicable, ya que era éste el valor que para el momento en que se cometió la infracción tenía la unidad tributaria, según la Resolución Nº 82 del siete (07) de Julio de 1.995, publicada en la Gaceta Oficial N° 35.748 del siete (07) de Julio de 1.995, todo ello en atención a lo previsto en los artículos 44 de la Constitución de la República de Venezuela de 1.961, 70 y 9 del Código Orgánico Tributario de 1.994, aplicables rationae temporis, al caso de autos. Así se declara.

Por último, en lo concerniente al alegato de la contribuyente en el que manifiesta que el cálculo de la actualización monetaria y de los intereses compensatorios, por una parte, es económicamente errónea y jurídicamente inconstitucional, ya que, a su decir, el perjuicio fiscal es menor que el monto que resulta de la aplicación de esa fórmula, haciendo al tributo confiscatorio; y por la otra, es extemporánea, por cuanto según el artículo 59 del Código Orgánico Tributario, son procedentes cuando el reparo queda definitivamente firme además del hecho de que los intereses compensatorios se calcularon sobre el impuesto determinado pero incluyendo la actualización monetaria, es decir, sobre el impuesto ya actualizado, es preciso acotar que es criterio pacíficamente reiterado de esta jurisdicción, en acatamiento a la decisión N° 0395 de fecha 05/03/2.002 emanada de la Sala Político Administrativa del más alto Tribunal de la República que, el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1.994, fue desaplicado con efectos ex nunc por ser considerado inconstitucional, siendo así el cálculo tanto de la actualización monetaria como de los intereses compensatorios en los actos administrativos que para el momento de la decisión in comento, no se encontraban firmes (bien porque hubiere recaído sentencia definitivamente firme sobre ellos, bien por caducidad del lapso para su impugnación), se consideraría ineficaz.

Para mayor abundamiento, considera oportuno, quien suscribe el presente fallo, transcribir extractos de la Sentencia N° 0395, dictada en fecha 05/03/2.002, por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que respecto a la actualización monetaria y a los intereses compensatorios, reza:

…omissis… Sobre este punto, esta Sala observa que en fecha 14 de diciembre de 1999, la extinta Corte Suprema de Justicia en Pleno declaró la nulidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual preveía el pago de los intereses compensatorios y actualización monetaria en los casos de ajustes provenientes de reparos, por ser dicha norma contraria a la Constitución de la República.

Luego, en fecha 26 de julio de 2000 la Sala Constitucional de este Supremo Tribunal tuvo nuevamente la oportunidad de pronunciarse sobre el particular con ocasión de la solicitud de aclaratoria de la sentencia anteriormente citada; así, la decisión de la Sala Constitucional acordó otorgar efectos ex nunc a la declaratoria de nulidad del parágrafo único del artículo 59 y declaró validos y eficaces los actos dictados con fundamento en dicha disposición que hubieren quedado definitivamente firmes, en virtud de no haber sido recurridos o por haber recaído decisión judicial.

En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, concluye esta Sala que al haber sido oportunamente impugnados, los actos administrativos no estaban firmes para el momento de la declaratoria de nulidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, razón por la cual se consideran improcedentes, para el caso de autos, la actualización monetaria y los intereses compensatorios calculados por la Administración Tributaria a cargo de la contribuyente INCETA C.A., y así finalmente, se decide.

Trasladando lo precedentemente expuesto al caso de autos, tenemos que es evidente que el Acto Administrativo impugnado no se encontraba definitivamente firme al momento en que fuera calculado tanto la actualización monetaria como los intereses compensatorios, por tanto, en aplicación de la jurisprudencia supra transcrita, tales cálculos resultan inconstitucionales, siendo en consecuencia improcedentes. Así se declara.

- III -

Por las consideraciones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos J.A.O. y J.R.M., supra identificados, actuando en su carácter Apoderados Judiciales de la contribuyente “SOLETANCHE DE VENEZUELA, C.A.”, en contra de la Resolución (Sumario Administrativo) Nº GCE-SA-R-97-202 de fecha primero (01) de Septiembre de 1.997, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) y su correlativa Planilla de Liquidación Nº 11-01-64-001172 de fecha primero (01) de Septiembre de 1.997, mediante la cual, se confirma el reparo formulado para el período de imposición Agosto 1.995, por concepto de créditos fiscales improcedentes, así como las sanciones por incumplimiento de deberes formales referidos a omisión de requisitos en los Libros de Compras y Ventas y en las facturas, por un total de Bolívares catorce millones setecientos cincuenta y siete mil seiscientos setenta y cuatro con cero céntimos (Bs. 14.757.674,00); en consecuencia, se confirma el contenido del acto administrativo recurrido en cuanto a los incumplimientos verificados, se revoca el contenido de dicha Resolución en cuanto a la graduación de las penas aplicadas y se ordena emitir nueva Planilla de Liquidación por un monto total de Bolívares tres millones cuatrocientos veintiocho mil setecientos noventa y dos con cincuenta y cinco céntimos (Bs. 3.428.792,55).

Por la naturaleza del presente fallo, no procede la condenatoria en Costas. Así se decide.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada en horas de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los diez (10) días del mes de Octubre de dos mil seis (2.006). Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Dr. A.P.L..

El Secretario,

Abg. G.F.

La anterior Sentencia se publicó en su fecha, siendo la una y media de la tarde (01:30 p.m.).--------------------------------------------------------El Secretario,

Abg. G.F.

ASUNTO: AF41-U-1997-000030

ASUNTO ANTIGUO: 1.078

APL/ncsg.-