Decisión nº PJ602014000441 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Anzoategui, de 4 de Noviembre de 2014

Fecha de Resolución 4 de Noviembre de 2014
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario
PonentePedro David Ramirez Perez
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental

Barcelona, cuatro de noviembre de 2014

204º y 155º

ASUNTO: BP02-U-2010-000163

VISTO CON INFORMES DE LA PARTE ACTORA.-

Visto el contenido del Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) Civil, en fecha 22-09-2010, por el Abogado H.B.G., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 8.271.064, debidamente inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 59.571, actuando en su carácter de Apoderado de la Sociedad Mercantil CENTRO MEDICO ZAMBRANO, C.A., debidamente Inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui en fecha 10-02-1980, bajo el Nº 35, Tomo A-1; contra la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RNO-DR-CCP-2010-0000300, de fecha 14-06-2010, la cual impone cancelar la cantidad total de Bolívares CIENTO TRECE MIL QUINIENTOS OCHENTA Y CUATRO BOLÍVARES FUERTES CON SIETE CENTIMOS (Bs. 113.584,07), por concepto de Impuesto no pagado, Multa e Intereses Moratorios, emanada de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT.

-I-

ANTECEDENTES

En fecha 24-09-2010, se dictó auto dándole entrada al presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente CENTRO MEDICO ZAMBRANO, C.A., contra el SENIAT Región Nor-Oriental, asimismo se libraron Boletas de Notificación dirigidas a los ciudadanos: Fiscal Vigésima Segunda del Ministerio Público del Estado Anzoátegui, Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela y al SENIAT Región Nor-Oriental.

En fecha 28-04-2011, se dictó auto agregando la diligencia presentada por la recurrente, en la cual solicitó se practicaran las Boletas de Notificación de los ciudadanos: Fiscal y SENIAT, asimismo se le instó a proveer los medios necesarios.

En fecha 01-06-2011, se dictó auto agregando la diligencia presentada por la recurrente, en la cual solicitó se practicaran las Boletas de Notificación de los ciudadanos: Procurador y Contralor General de la República, por medio del Alguacil de este Despacho, asimismo se acordó lo solicitado.

En fecha 21-06-2011, el ciudadano Alguacil de este Despacho consignó la Boleta de Notificación dirigida a la ciudadana: Fiscal Vigésima Segunda del Ministerio Público del Estado Anzoátegui signada con el Nº 1467-2010, debidamente practicada.

En fecha 28-06-2011, el ciudadano Alguacil de este Despacho consignó la Boleta de Notificación dirigida al ciudadano: Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela signada con el Nº 1468-2010, debidamente practicada.

En fecha 29-06-2011, el ciudadano Alguacil de este Despacho consignó la Boleta de Notificación dirigida al SENIAT Región Nor-Oriental, signada con el Nº 1469-2010, debidamente practicada.

En fecha 07-07-2011, se dictó auto agregando los estatus sociales de la recurrente CENTRO MEDICO ZAMBRANO, C.A., presentados por el Abogado apoderado.

En fecha 08-07-2011, se dictó auto agregando la diligencia presentada por el Abogado H.B., en el cual consigna Instrumento Poder.

En fecha 08-07-2011, se dictó Sentencia Interlocutoria Nº PJ602011000242, en la cual se admitió el presente Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 26-07-2011, se dictó auto agregando las pruebas promovidas por las partes.

En fecha 02-08-2011, se dictó Sentencia Interlocutoria Nº PJ602011000294, en la cual se admitieron las pruebas promovidas por las partes.

En fecha 05-08-2011, se dictó Acta en la cual se procedió a designar a los Expertos Contables por las partes, asimismo se libró Boleta de Notificación Nro: 1906-2011 y 1907-2011, dirigida a los ciudadanos: C.R. y W.V..

En fecha 08-08-2011, se dictó auto agregando la diligencia presentada por el apoderado judicial de la recurrente, en la cual sustituyó poder en la Abogada R.R..

En fecha 20-09-2011, el ciudadano Alguacil de este Despacho consignó las Boletas de Notificación signadas con los Nº 1906-2011 y 1907-2011, dirigidas a los ciudadanos: C.R. y W.V., debidamente practicadas.

En fecha 23-09-2011, se dictó Acta en la cual se procedió a Juramentar a los Expertos designados.

En fecha 26-09-2011, se procedió a librar credenciales a los mencionados expertos.

En fecha 27-09-2011, se dictó auto dejando constancia de la entrega de las credenciales expedidas al ciudadano C.R..

En fecha 28-09-2011, se dictó auto dejando constancia de la entrega de las credenciales expedidas al ciudadano W.V..

En fecha 01-11-2011, se dictó auto agregando diligencia presentada por el ciudadano T.G. en la cual solicitó prórroga de 10 días hábiles.

En fecha 01-11-2011, se dictó auto agregando el Escrito de Informes presentado por la Representación Fiscal, asimismo se dejó constancia de que el mencionado Escrito fue extemporáneo por anticipado.

En fecha 23-11-2011, se dictó auto agregando el Informe de Experticia presentado por los Expertos contables.

En fecha 24-11-2011, se dictó auto cerrando la primera pieza y ordenándose abrir una segunda pieza de conformidad a lo dispuesto en el artículo 25 del Código de Procedimiento Civil.

En fecha 25-11-2011, se dictó auto dejando constancia de la culminación del lapso de evacuación y el inicio del término para la presentación de los Informes en la presente causa.

En fecha 10-01-2012 se dictó auto agregando el Escrito de Informes presentado por la recurrente, asimismo se estableció el lapso para dictar sentencia en la presente causa.

En fecha 11-01-2012, se dictó auto agregando el Escrito de Informes presentado por la Representación Fiscal, asimismo se dejó constancia de que el mencionado Escrito fue extemporáneo por tardío.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

  1. DESAPLICACION POR CONTROL DIFUSO PARA EL PRESENTE CASO DEL ARTÍCULO 66 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO.

  2. DESAPLICACION POR CONTROL DIFUSO PARA EL PRESENTE CASO DEL ARTÍCULO 94 PARAGRAFO PRIMERO Y SEGUNDO DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO.

  3. DE LA EXISTENCIA DEL VICIO DE FALSO SUPUESTO DE HECHO Y DERECHO EN LA RESOLUCION IMPUGNADA POR EL PRESENTE RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO.

  4. DE LA VIOLACION AL PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY.

  5. IMPROCEDENCIA DEL COBRO DE INTERESES MORATORIOS EN EL PRESENTE CASO.

  6. DE LA SUSPENSIÓN DE LOS EFECTOS DEL ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO POR EL PRESENTE RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO.

    III

    DE LAS PRUEBAS

    PARTE RECURRENTE PROMOVIÓ:

  7. Se acogió al principio de la comunidad de la prueba.

  8. Se acogió a lo alegado y probado en autos.

  9. Prueba de experticia contable.

    En relación a la prueba de Experticia Contable, solicitada por la parte actora, este Tribunal procedió a admitir y evacuar la misma mediante Sentencia Interlocutoria Nº PJ602011000294, de fecha 02-08-2011.

    PARTE RECURRIDA PROMOVIÓ:

  10. Documentales: Mérito Favorable de los autos que comprenden el Expediente Judicial signado con el Nº BP02-U-2010-000163, Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RNO-DR-CCP-2009-0000300, de fecha 14-06-2010.

    A todos los documentos cursante a los folios 16 al 30, se les concede valor probatorio, conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 332 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad.

    Asimismo, vista la documentación anexa cursante a los folios Nros. 13 al 15, 56 al 86 y 102 al 558 en copias fotostáticas las cuales no fueron impugnadas, ni tachadas en su oportunidad, a fin de valorar las pruebas traídas al proceso, este Tribunal debe observar la regulación que en esta materia prevé el Código de Procedimiento Civil, texto de aplicación supletoria de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 332 del Código Orgánico Tributario. en particular, el artículo 429 de dicho Código señala lo siguiente:

    Los instrumentos públicos y los privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, podrán producirse en juicio originales o en copia certificada expedida por funcionarios competentes con arreglo a las leyes.

    Las copias o reproducciones fotográficas, fotostáticas o por cualquier otro medio mecánico claramente inteligible, de estos instrumentos, se tendrán como fidedignas si no fueren impugnadas por el adversario, ya en la contestación de la demanda, si han sido producidas con el libelo, ya dentro de los cinco días siguientes, si han sido producidas con la contestación o en el lapso de promoción de pruebas. Las copias de esta especie producidas en cualquier otra oportunidad no tendrán ningún valor probatorio si no son aceptadas expresamente por la otra parte... (omissis)

    De la norma parcialmente transcrita, resulta entonces que el legislador ha establecido la regla de valoración en cuya aplicación el juez deberá apreciar las copias simples de documentos privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, los cuales, como ya se dijo, presentan semejanza con los documentos administrativos en lo que respecta a su eficacia probatoria.

    Asimismo, este Tribunal debe indicar que la Administración Tributaria no consignó el expediente administrativo, lo cual es su obligación tal como lo señaló la Sala Político Administrativa en sentencia No. 01125 de fecha 01/10/2008, donde dejó sentado lo siguiente:

    “( …) tal como lo expresó la Sala en su decisión 00116 de fecha 24 de enero de 2008, cuando afirmó: “…En este sentido, cabe destacar el criterio de este Supremo Tribunal, al señalar que la obligación de presentar el referido expediente administrativo en el juicio donde se esté conociendo de las objeciones a los actos administrativos derivados de él, recae en la propia Administración que emitió el acto objeto del recurso, pues es a ella a la que le interesa demostrar las actuaciones y sustentos de que se valió para fundamentar sus actos…”. (Vid. Sentencia Nº 00692 de fecha 21 de mayo de 2002 y Nº 1.257 de 12 de julio de 2007).

    Obligación que en la presente causa no se cumplió y la Administración Tributaria debe probar al ser impugnado el acto administrativo, la legalidad del mismo y que su actuación estuvo ajustada a derecho, motivo por el cual se genera para el recurrente una presunción a su favor respecto a la documentación cursante en el mencionado expediente. Presunción que deberá adminicularse con las documentales anexadas por la recurrente y que no fueron impugnadas por la parte recurrida. Así se decide.-

    IV

    DE LAS RAZONES DE HECHO Y DE DERECHO PARA DECIDIR

    Vistos los alegatos expuestos por las partes en el presente Recurso, observa este despacho, que la controversia se limita a dilucidar, (i) si la Administración Tributaria incurrió en error en la aplicación del artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente, (ii) si la Administración Tributaria incurrió en error en la aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente, en cuanto a la aplicación de la Unidad Tributaria, (iii) si la Administración Tributaria incurrió en el vicio de Falso Supuesto de Hecho y Derecho; (iv) si la Administración Tributaria violó el principio de irretroactividad de la Ley, (v) la procedencia o no de los Intereses Moratorios liquidados. (vii) La procedencia o no de la solicitud de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado.

    Ahora bien, antes de entrar a decidir el fondo de la controversia, este Tribunal Superior considera necesario destacar que el presente Recurso Contencioso Tributario, fue interpuesto por la recurrente Sociedad Mercantil CENTRO MEDICO ZAMBRANO, C.A; contra la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RNO-DR-CCP-2010-0000300, de fecha 14-06-2010, la cual impone cancelar la cantidad total de Bolívares CIENTO TRECE MIL QUINIENTOS OCHENTA Y CUATRO BOLÍVARES FUERTES CON SIETE CENTIMOS (Bs. 113.584,07), por concepto de Impuesto no pagado, Multa e Intereses Moratorios, emanada de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT.

    Vencido como ha sido el lapso de informes, este Tribunal Superior, a los fines de dictar sentencia, observa que:

    Alega el contribuyente en su escrito libelar al punto Nº 3 del presente escrito:

    “DE LA EXISTENCIA DEL VICIO DE FALSO SUPUESTO.

    (…)

    En referencia a las retenciones declaradas por la contribuyente para el ejercicio fiscal 01-01-2005 al 31-12-2005, reflejo la cantidad de Bs. 704.704.696,00, de la revisión efectuada a los comprobantes suministrados por la contribuyente, se determino la procedencia de la cantidad de Bs. 388.945.684,69, originándose una diferencia por falta de comprobantes en la cantidad de Bs. 315.759.011,31 lo cual se evidencia en criterio de la administración tributaria nacional en los folios 137 al 194 del expediente administrativo

    . (Pagina 5 de la resolución impugnada por el presente escrito).

    Esta afirmación determino en criterio del SENIAT una diferencia en impuesto por pagar la cantidad de Bs. 109.047.691,01, pero tal como se demostrara en la etapa probatoria del presente juicio y mediante los medios probatorio idóneos si existían medios probatorios idóneos que no fueron valorados por parte de la Administración Tributaria Nacional y que si determinan la existencia de retenciones soportadas por parte de la contribuyente Centro Medico Zambrano C.A., en un monto muy cercano o superior a la expresada por el contribuyente Centro Medico Zambrano C.A., en su declaración sustitutiva de impuesto sobre la renta numero 0407504, presentada en fecha 04-12-2006 correspondiente al ejercicio fiscal 01-01-2005 al 31-12-2005, por lo tanto lo expresado por parte de la Administración Tributaria Nacional en la resolución impugnada por el presente escrito, no se ajustan a la realidad, lo que origina configuración del vicio de falso supuesto de hecho.

    Finalmente y como colorarlo de lo afirmado en este punto, el vicio de falso supuesto implica la nulidad absoluta del acto administrativo, tal como lo dispone el artículo 19 ordinal cuarto de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativo y el artículo 240 ordinal cuarto del Código Orgánico Tributario, …”

    Ahora bien este Tribunal considera necesario realizar el presente señalamiento:

    Durante la etapa procesal correspondiente para ello, la representación de la contribuyente promovió prueba de Experticia Contable, a fin de demostrar lo siguiente:

    1) El monto de los créditos fiscales que mi representada estaba dispuesta a ceder a tercero, mediante contratos, cesión de créditos fiscales, derivados de la declaración de impuesto sobre la renta ya identificada.

    2) en caso de no existir créditos fiscales a ceder a favor de mi representada el monto de la cuota tributaria a pagar por parte de mi representada en materia de impuesto, derivados de la declaración de impuesto sobre la renta ya identificada.

    Asimismo se desprende de la Experticia Contable practicada en el presente asunto, y consignada en autos en fecha 23-11-2011, lo siguiente:

    CUADRO Nº 4

    CENTRO MEDICO ZAMBRANO; CA

    RIF: J-08003786-3

    VERIFICACION DE LA DECLARACION DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA EJERCICIO 2005 SEGÚN EXPERTICIA CONTABLE DECLARACION ISLR Nº 0407504

    Detalle de Conceptos Según Experticia Bs.F

    IMPUESTO DEL EJERCICIO 618.137,24

    Menos: Rebajas y Anticipos del Impuesto

    Rebajas Por Inversiones 0,00

    Impuesto Retenidos en el Ejercicio NOTA: Determinado por Experticia 564.350,44

    Anticipo Impuesto Pagado en Declaración Sustitutiva 0,00

    Crédito de Impuesto a los Activos Empresariales 18.614,23

    Excedente de Impuesto de Ejercicios Anteriores Nota determinada por la Experticia 336.107,70

    Total Rebajas y Anticipos del Impuesto 919.072,36

    Total Impuesto por Pagar 0,00

    A Favor del Total Crédito Fiscal Contribuyente 300

    300.935,13

    Del análisis realizado al cuadro Nº 4, relativo a la verificación de la declaración de ISLR del año 2005, los expertos determinan que el Centro Médico Zambrano, C.A., tiene un Crédito Fiscal a su favor de Bsf 300.935,13. Verificado que cada una de las cifras contenidas en dicho cuadro se corresponden con los registros contables, y demás documentos que amparan y soportan la contabilidad.

    …PRONUNCIAMIENTO DE LOS EXPERTOS SOBRE EL PETITORIO

    Realizadas las respectivas determinaciones producto de la revisión efectuada procedemos a dar respuesta a lo ordenado por el Tribunal. El cual ordena practicar una experticia contable sobre la declaración de Impuesto Sobre La Renta Nº 0407504 del ejercicio fiscal 2005, presentada el 04-12-2006, para determinar:

    A.- Monto de los Créditos Fiscales que el Centro Medico Zambrano, C.A., estaba facultada a ceder a terceros mediante contrato de cesión de créditos fiscales, derivados de la declaración de ISLR, ya identificada.

    RESPUESTA DE ESTA TERNA DE EXPERTOS:

    Según la determinación realizada y mostrada en el Cuadro Nº 4, referente a la verificación de la declaración de impuesto sobre la renta ejercicio 2005, según experticia contable de la declaración de ISLR Nº 0407504, muestra a favor del contribuyente Centro Médico Zambrano C.A., un total de crédito fiscal de BsF. 300.935,13 BOLIVARES FUERTES TRESCIENTOS MIL NOVECIENTOS TREINTA Y CINCO CON TRECE CENTIMOS, monto este que estaba facultado para ceder a terceros mediante contratos de cesión de créditos fiscales.

    B.- En caso de no existir créditos fiscales a favor del Centro Médico Zambrano, C.A., el monto de la cuota tributaria a pagar por parte del Centro Médico Zambrano, C.A., derivados de la declaración de ISLR, ya identificada.

    RESPUESTA DE ESTA TERNA DE EXPERTOS:

    De acuerdo a la respuesta anterior se desprende que el CENTRO MEDICO ZAMBRANO, C.A., no tiene cuota tributaria a pagar al 31-12-2005, ya que, por el contrario posee un crédito fiscal a su favor.

    Establecido lo anterior, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, considera necesario citar la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RNO-DR-CCP-2010-00306, lo siguiente:

    En referencia a las retenciones declaradas por la contribuyente para el ejercicio fiscal 01/01/2005 al 31/12/2005, refleja la cantidad SETECIENTOS CUATRO MILLONES SETECIENTOS CUATRO MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y SEIS BOLIVARES CON 00/100 (Bs. 704.704.696,00), de la revisión efectuada a los comprobantes suministrados por la contribuyente, se determinó la procedencia de la cantidad de TRESCIENTOS OCHENTA Y OCHO MILLONES NOVECIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS OCHENTA Y CUATRO BOLIVARES CON 69/100 (BS. 388.945.684,69), originándose una diferencia por falta de comprobación en la cantidad de TRESCIENTOS QUINCE MILLONES SETECIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL ONCE BOLIVARES CON 31/100 (Bs. 315.759.011,31), lo cual se evidencia en los folios 137 al 194, que están insertos en este expediente administrativo; todo ello se demuestra a continuación…

    (…)

    En este orden de ideas, la contribuyente al realizar su autoliquidación arrojó como Impuesto Pagado en Exceso no compensado ni reintegrado, por la cantidad de OCHENTA Y SEIS MILLONES QUINIENTOS SESENTA Y SIETE MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE BOLIVARES CON 00/100, (Bs. 86.567.459,00), sin embargo, de la revisión a la declaración y comprobantes suministrados por la contribuyente esta Administración determinó un Impuesto a Pagar por la cantidad de CIENTO NUEVE MILLONES CUARENTA Y SIETE MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y UN BOLIVARES CON 01/100 (Bs. 109.047.691,01).”

    Visto lo anterior, la Administración Tributaria Nacional, estableció una diferencia de Bolívares: TRESCIENTOS QUINCE MILLONES SETECIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL ONCE BOLIVARES CON 31/100 (Bs. 315.759.011,31), reexpresados en Bolívares Fuertes por la cantidad de: TRESCIENTOS QUINCE MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y NUEVE BOLÍVARES FUERTES CON 01/100 (Bs.F 315.759,01), por concepto de diferencia entre el Impuesto Retenido según la Declaración de Impuesto Sobre la Renta ISLR presentado por la recurrente para el ejercicio 2005 y el Impuesto Retenido determinado según la verificación fiscal, monto el cual se determinó luego de cotejar la documentación suministrada y presentada por el CENTRO MEDICO ZAMBRANO, C.A., sin embrago de la experticia contable realizada por los expertos designados por las partes en la presente causa, se pudo observar que evidentemente la contribuyente antes mencionada contaba con los documentos necesarios y precisados por los expertos para la práctica de la prueba solicitada, como se puedo apreciar de la transcripción anterior referente al Cuadro Nº 04 de la mencionada prueba. Ahora bien, verificado lo anterior, se evidencia que la contribuyente CENTRO MÉDICO ZAMBRANO, C.A., efectivamente posee a su favor, según experticia contable de la declaración de ISLR Nº 0407504, un total de crédito fiscal de BOLIVARES FUERTES TRESCIENTOS MIL NOVECIENTOS TREINTA Y CINCO CON TRECE CENTIMOS (BsF. 300.935,13), y visto que la Representación Fiscal, no impugnó en la oportunidad procesal correspondiente la prueba de Experticia Contable, practicada por la terna de expertos, siendo la misma apreciada y valorada por este Tribunal Superior como medio probatorio idóneo y necesario para dirimir la controversia planteada, Vid Sentencia Sala Constitucional, Tribunal Supremo de Justicia, Sentencia Nº 1135, Exp Nº 11-0858, de fecha 03-08-2012. Este Tribunal Superior observa que, al aplicar el total de los Créditos Fiscales a favor de la recurrente al monto diferencial arrojado según la verificación referente al Impuesto Retenido para el ejercicio 2005, proyecta como resultado la siguiente divergencia: crédito fiscal según Experticia Contable para el período 2008: BOLÍVARES FUERTES TRESCIENTOS MIL NOVECIENTOS TREINTA Y CINCO CON 13/100 (BsF. 300.935,13), menos, total diferencia de Impuesto Retenido arrojado según la Verificación de la Administración Tributaria: BOLIVARES TRESCIENTOS QUINCE MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y NUEVE CON 01/100 (Bs.F 315.759,01), para un total de Impuesto a pagar de Bolívares: CATORCE MIL OCHOCIENTOS VEINTITRES CON 88/100 (Bs.F 14.823,88). Por las razones antes expuestas, considera este Juzgador que efectivamente la Administración Tributaria incurrió en el vicio del Falso Supuesto, al determinar la cantidad de BOLIVARES TRESCIENTOS QUINCE MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y NUEVE CON 01/100 (Bs.F 315.759,01), visto que la contribuyente CENTRO MÉDICO ZAMBRANO, C.A., si poseía la documentación correspondiente para la cesión de Créditos Fiscales del período 2005, del Impuesto Sobre La Renta ISLR, tal y como se pudo apreciar del estudio de autos, siendo lo correcto determinar un Impuesto a Pagar por la cantidad de Bolívares: CATORCE MIL OCHOCIENTOS VEINTITRES CON 88/100 (Bs.F 14.823,88). Y así se decide.-

    Asimismo, se le ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del SENIAT, proceder a calcular la Multa establecida en el artículo 2 de la Resolución Nº SNAT-2002 Nº 913, de fecha 06-02-2002, equivalente al (10%), del Impuesto no pagado tomando en consideración la cantidad de Bolívares: CATORCE MIL OCHOCIENTOS VEINTITRES CON 88/100 (Bs.F 14.823,88), establecidos en el presente fallo. Y Así se Declara.-

    Alega el contribuyente en su escrito libelar a los puntos 1 y 5:

    DE LA DESAPLICACION POR MEDIO DEL CONTROL DIFUSO PARA EL PRESENTE CASO DEL ARTÍCULO 66 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO.

    (…)

    Le solicito la desaplicación por medio de control difuso de la Constitucionalidad del artículo 66 del vigente Código Orgánico Tributario para el presente caso, siendo los argumentos jurídicos que sustentan esta petición los siguientes:

    1.- La sobretasa que establece el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, para calcular los intereses moratorios que originan el pago fuera de su plazo de la obligación tributaria, (1.2 de la tasa activa bancaria, es decir, un 20% sobre la tasa activa bancaria) implica una sanción extra al contribuyente, distinta a la sanción que ya establece el Código Orgánico Tributario para el pago extemporáneo de la obligación tributaria (ilícitos materiales)

    Esta sanción extra y distinta al contribuyente implica una violación al principio del non bis in idem, principio consagrado en el artículo 49 ordinal 7 de la constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

    (…)

    Alega el contribuyente en su escrito libelar:

    “DE LA IMPROCEDENCIA DE LOS INTERESES MORATORIOS EN EL PRESENTE CASO.

    Finalmente ciudadano Juez, rechazamos cualquier pretensión de cobro de intereses moratorios por parte de la Administración Tributario Nacional en el presente caso (Bs. 113.584,07), como accesorio de la obligación tributaria determinada en la resolución impugnada por este recurso contencioso tributario, ya que estamos frente a una deuda que no es cierta, liquida y exigible, criterios están postulados de forma vinculante en la Sentencia con carácter vinculante dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, Caso Telcel Celulares, C.A., de fecha 13 de Julio de 2007.

    Como se evidencia de la transcripción que precede, los dos anteriores alegatos esgrimidos por la recurrente (1 y 5), relacionados con los intereses moratorios liquidados por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental, se encuentran estrechamente relacionados, por lo que este Tribunal Superior, pasa a decidirlos de manera conjunta y a tal efecto observa:

    En relación al alegato de la supuesta infracción de las garantías constitucionales de la razonabilidad y del non bis in idem, este Tribunal tiene a bien señalar tal y como lo ha expresado el tributarista a.J.C.L. que: “...como garantía del derecho de propiedad, la razonabilidad significa que la carga tributaria sobre la riqueza (capacidad contributiva), debe ser adecuada y razonable. Es decir, que la presión que el tributo produce sobre la riqueza debe guardar, según la naturaleza de la riqueza y características del tributo, una cierta medida que, para ser justa, no debe exceder lo que aconseje una buena prudencia”.

    Sirva la nota anterior, para señalar que la garantía de la razonabilidad tiende a garantizar que la porción de la riqueza que puede tomar el Estado, medida en la capacidad contributiva de los contribuyentes, jamás puede ser expropiatoria del derecho de propiedad de los mismos.

    En este sentido, es pertinente la revisión del Principio de la Interpretación de las normas conforme a la Constitución, corolario de nuestro sistema jurídico tributario.

    A tal efecto, citamos al reconocido Profesor E.G.D.E., quien sostiene, acerca de este Principio, lo siguiente:

    La supremacía de la Constitución sobre todas las normas y su carácter central en la construcción y en la validez del ordenamiento en su conjunto, obligan a interpretar éste en cualquier momento de su aplicación -por operadores públicos o por operadores privados, por Tribunales o por órganos legislativos o administrativos- en el sentido que resulta de los principios y reglas constitucionales, tanto los generales como los específicos referentes a la materia de que se trate.

    Este principio es una consecuencia derivada del carácter normativo de la Constitución y de su rango supremo y está reconocido en los sistemas que hacen de ese carácter un postulado básico. (...)

    Hay que entender, como ha notado ZIPPELIUS, que la Constitución constituye el ‘contexto’ de todas y cada una de las Leyes y Reglamentos y normas del ordenamiento a efectos de su interpretación y aplicación, aunque sea un contexto que a todas las excede en significado y en rango (...)

    La interpretación conforme a la Constitución de toda y cualquier norma de todo ordenamiento tiene una correlación lógica en la prohibición, que hay que estimar implícita, de cualquier construcción interpretativa o dogmática que concluya en un resultado directa o indirectamente contradictorio con los valores constitucionales

    . (GARCIA DE ENTERRIA, Eduardo. “La Constitución como Norma y el Tribunal Constitucional”, Editorial Civitas, S.A., Madrid, 1994). (Resaltado de esta Gerencia).

    Con base en estos acertados planteamientos, surge indefectible concluir que el interés que preside la Tributación, se origina de la propia naturaleza del Estado y de la Constitución que lo regula, significando una fuente de Recursos Financieros necesarios para la consecución de su fin, que no es otro que la satisfacción de las necesidades públicas. Ello nos hace deducir, que el interés que preside la Tributación nunca puede ir orientado a justificar el incumplimiento de deberes consagrados a cargo de los ciudadanos que integran el Estado en su condición de contribuyentes, como el referido al cumplimiento tanto de los deberes formales como materiales establecidas por ley. Desconocer tales deberes, invocando una supuesta violación de la Constitución, es pretender justificar la inobservancia de la normativa constitucional en detrimento del propio Estado de Derecho.

    Todo contribuyente, como sujeto que es, de la relación jurídico tributaria, queda sometido al mandato legal y su falta de acatamiento a éste, constituye un incumplimiento que es objeto de sanción, y de ser el caso, de los respectivos accesorios.

    Así pues, una vez establecida la obligación, el sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria, queda sometido a ella impedido de elegir entre su abstención o adhesión.

    Aunado a lo anteriormente expuesto, es menester expresar que las sanciones impuestas, vale señalar con estricta sujeción a la normativa tributaria, en modo alguno atentan contra el principio de la tributación ya señalado. Igual situación ocurre con los accesorios.

    En el caso de autos, la recurrente señala que la aplicación del contenido del artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001) “implica una sanción extra al contribuyente, distinta a la sanción que ya establece el Código Orgánico Tributario para el pago extemporáneo de la obligación tributaria (ilícitos materiales)”.

    Al respecto, dispone el artículo 66 en comento, lo siguiente:

    Artículo 66. La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

    A los efectos indicados, la tasa será la activa promedio de los seis (6) principales bancos comerciales y universales del país con mayor volumen de depósitos, excluidas las carteras con intereses preferenciales, calculada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria Nacional deberá publicar dicha tasa dentro los primeros diez (10) días continuos del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto, se aplicará la última tasa activa bancaria que hubiera publicado la Administración Tributaria Nacional.

    Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso en que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial.

    Como puede observarse, la norma contenida en el artículo 66, anteriormente transcrita, establece un procedimiento de cálculo de los intereses moratorios en el supuesto de este tipo de infracciones (falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido), que en ningún momento puede afirmarse que se trata de una “doble sanción” como erradamente lo señala la contribuyente que implique una sanción extra, sino que tal y como ya se indicó, lo que establece es una simple metodología a los fines de liquidar los respectivos intereses moratorios a que haya lugar, lo cual efectivamente se hizo de conformidad con lo previsto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente.

    Respecto al principio del non bis in idem, conviene traer a colación el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 00145, de fecha 03 de febrero de 2011, por medio de la cual expresó:

    “…1.- El principio de non bis in idem, se refiere a la prohibición que se enuncia en el numeral 7 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en los términos siguientes:“Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgada anteriormente”.

    En relación al mencionado principio, resulta prudente citar el pronunciamiento de esta Sala en sentencia Nro. 00730 del 19 de junio de 2008 caso: Fundación Universitaria Monseñor R.A.B., en la cual estableció lo siguiente:

    (…) éste [principio de non bis in idem] constituye una garantía esencial del derecho al debido proceso el cual, conforme al enunciado del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, resulta aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas.

    ... omissis...

    Como se deduce de la mencionada disposición, el referido principio constituye una manifestación del derecho al debido proceso y por ende, aplicable a todo tipo de actuación sea ésta judicial o administrativa y a su vez, se configura como un derecho fundamental del sancionado junto a los principios de legalidad y tipicidad de las infracciones.

    Así, referido a la potestad sancionadora de la Administración, podría decirse que el principio non bis in idem constituye una garantía en cuanto se proscribe por mandato constitucional el juzgamiento y la imposición de más de una sanción por un mismo hecho; pero igualmente tiende a garantizar la seguridad jurídica, de las decisiones de la Administración. Es decir, que definida una situación jurídica particular, salvo la posibilidad excepcional de la revocación directa del acto administrativo, no le es permitido a ésta volver de nuevo sobre la cuestión que ha sido decidida.

    ... omissis...

    Ahora bien, conforme a la jurisprudencia de esta Sala cabe indicar que la mencionada prohibición pesa siempre en relación con un mismo tipo de responsabilidad, es decir, si se trata de un hecho que da lugar a una sanción administrativa, está excluida la posibilidad de aplicar varias veces la misma, pero cuando se trata de un hecho que siendo susceptible de responsabilidad administrativa, además lo es penal y civil, cada una de estas responsabilidades subsisten de forma individual e independiente, sin que la existencia de una de ellas necesariamente excluya la aplicación de la otra; es decir, lo que se proscribe es que por autoridades de un mismo orden y a través de procedimientos distintos se sancione repetidamente una misma conducta. (...)

    . Destacado de la Sala.

    Al ser así, considera esta M.I. que, tal como lo apreció la Jueza de instancia, el acto administrativo impugnado no aplicó dos sanciones administrativas a una misma actuación de la contribuyente, por el contrario revocó el Acta Fiscal Nro D.A.T.- G.A.F: 135-240-2008 de fecha 3 de junio de 2008 por las razones precedentemente transcritas, con lo cual, eliminó de la esfera jurídica del particular el referido acto administrativo y por ende toda sanción impuesta a partir de la anulada fiscalización.

    De esta forma, resulta improcedente el alegato esgrimido en este sentido por la parte apelante. Así se declara…” (Destacado de la Sala)

    Aplicando el anterior criterio al caso de autos, se observa que la disposición contenida en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente, no significa la aplicación repetida de sanciones, sino que como ya se indicó anteriormente, establece una metodología del cálculo de los intereses moratorios, para todos aquellos contribuyentes que omitan el cumplimiento de su obligación principal, cual es pagar los tributos a que hubiere lugar dentro de los lapsos que establecen las normas jurídicas aplicables. Ahora bien, visto lo establecido al punto Nº 01 del presente fallo, en el cual se determinó un Impuesto a Pagar por la recurrente, para el período 2005, por la cantidad de Bolívares: CATORCE MIL OCHOCIENTOS VEINTITRES BOLÍVARES FUERTES CON 88/100 (Bs.F 14.823,88), Quien aquí decide debe forzosamente desestimar el alegato de la contribuyente referido a la improcedencia del cobro de los intereses moratorios, por cuanto como señala dicha norma del artículo 66, el cobro de los mismos procede una vez demostrada la falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello. Sin embargo, conviene aclarar que en la Resolución impugnada la Administración Tributaria, liquidó intereses moratorios para el ejercicio fiscal 2005, sobre la base de un Impuesto por pagar por la cantidad de CIENTO NUEVE MIL CUARENTA Y SIETE BOLÍVARES FUERTES CON 69/100 (Bs.F. 109.047,69), pero tomando en consideración que el Impuesto dejado de pagar por la contribuyente es por la cantidad de CATORCE MIL OCHOCIENTOS VEINTITRES BOLÍVARES FUERTES CON 88/100 (Bs.F 14.823,88), se ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del SENIAT, recalcular los Intereses Moratorios con base en la última de las cantidades mencionadas, a la fecha en que se haya comprobado el pago efectivo por parte de la contribuyente CENTRO MEDICO ZAMBRANO, C.A., del mencionado Impuesto. Así se declara.-

    Alega el contribuyente en su escrito libelar como alegato Nº 2 y 4, lo siguiente:

    “DE LA DESAPLICACION POR CONTROL DIFUSO PARA EL PRESENTE CASO DEL ARTÍCULO 94 PARAGRAFO PRIMERO Y SEGUNDO DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO.

    (…)

    Evidentemente ciudadano Juez, el uso de la unidad tributaria vigente para el momento del pago que ordena este artículo en sus parágrafos primero y segundo implica la violación del principio constitucional de la irretroactividad de las leyes, el principio de tipicidad cerrado de las sanciones, además del uso de la actualización monetaria en el ámbito tributario, situación esta que esta prohibida de forma expresa por sentencia de la antigua Corte Suprema de Justicia en Sala Plena de fecha 14 de Diciembre de 1999, por lo tanto le solicito con el respeto debido la desaplicación de esta norma (…)

    DE LA VIOLACION AL PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY.

    (…)

    Ciudadano Juez al pretender la Administración Tributaria Nacional aplicar un valor de la unidad tributaria distinto al existente al momento en que se cometió el ilícito por parte del contribuyente, viola este principio constitucional y por lo tanto vicia de nulidad absoluta el acto administrativo impugnado en el presente recurso.

    Como colorarlo de lo afirmado en este punto, el único valor de la unidad tributaria que se puede aplicar al presente caso en el cálculo de la multa impuesta al contribuyente Centro Medico Zambrano, C.A., es el vigente al momento de la comisión del supuesto ilícito por parte del contribuyente.

    Alega la recurrente, que la Administración Tributaria al haber aplicado el contenido del Parágrafo Segundo del Articulo 94 del Código Orgánico Tributario vigente, actualizando la sanción aplicada a su representada para el momento de la emisión del acto administrativo (discriminado al inicio de la presente decisión), violentó el principio de irretroactividad de las leyes, previsto en el articulo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

    Ahora bien, la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en su artículo 334 expresa: “…en caso de incompatibilidad entre esta Constitución y una ley u otra norma jurídica, se aplicarán las disposiciones constitucionales, correspondiendo a los tribunales en cualquier causa, aun de oficio, decidir lo conducente...” así el Código de Procedimiento Civil, ha pautado lo que la doctrina denomina control difuso de la Constitucionalidad de las leyes, al prescribir en su artículo 20 la aplicación preferente de la Constitución en los términos siguientes: “Cuando la ley vigente cuya aplicación se pida, colidiere con alguna disposición constitucional, los jueces aplicarán ésta con preferencia” por lo tanto el control difuso venía consagrado como potestad de los jueces en dicho Código, adquiriendo rango constitucional en la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela promulgada en 1999, por su parte el artículo 19 del Código Orgánico Procesal Penal, recogió el principio del control difuso al disponer que corresponde a los jueces velar por la incolumidad de la Constitución de la República, cuando la ley cuya aplicación se pida colidiere con ella, los tribunales deberán atenerse a la norma constitucional.

    Así pues, en cuanto a la desaplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal debe señalar que el sistema del control difuso de la constitucionalidad de normas está expresamente previsto en nuestro ordenamiento positivo, en la forma siguiente en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela:

    Artículo 334. Todos los jueces o juezas de la República, en el ámbito de sus competencias y conforme a lo previsto en esta Constitución y en la ley, están en la obligación de asegurar la integridad de esta Constitución.

    En caso de incompatibilidad entre esta Constitución y una ley u otra norma jurídica, se aplicarán las disposiciones constitucionales, correspondiendo a los tribunales en cualquier causa, aún de oficio, decidir lo conducente.

    Corresponde exclusivamente a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia como jurisdicción constitucional, declarar la nulidad de las leyes y demás actos de los órganos que ejercen el Poder Público dictados en ejecución directa e inmediata de la constitución o que tengan rango de ley, cuando colidan con aquella

    .

    Igualmente en el Código de Procedimiento Civil, en estos términos:

    Artículo 20.- Cuando la ley vigente, cuya aplicación se pida, colidiere con alguna disposición constitucional, los jueces aplicarán ésta con preferencia

    De los presupuestos normativos anteriormente transcritos, se observa que tal mecanismo de control se basa en el carácter supremo de nuestra Carta Magna respecto de todas las otras normas de rango distinto que conforman el ordenamiento jurídico venezolano, y opera cuando el juez frente a un caso concreto sometido a su conocimiento advierte que la norma de rango legal o sublegal, relacionada con la resolución del asunto, contraría directamente una norma constitucional; en cuyo caso debe proceder a la desaplicación de la primera.

    Así, tal mecanismo de control constitucional puede y debe ser ejercido por todos los tribunales de la República cuando se encuentren frente a una norma incompatible con otra de la Constitución, y que sea de aplicación directa.

    En este orden de ideas, la Sala Constitucional en Sentencia de fecha 25 de mayo de 2001, (caso: Instituto Autónomo Policía Municipal de Chacao), señaló lo siguiente:

    .... el control difuso se ejerce cuando en una causa de cualquier clase que está conociendo el juez, éste reconoce que una norma jurídica de cualquier categoría (legal, sublegal), es incompatible con la Constitución. Caso en el cual, el juez del proceso la desaplica para el caso concreto, de oficio o a instancia de parte.

    .... lo efectúa el juez sobre normas y no sobre actos de los órganos que ejercen el poder público, así ellos se dicten en ejecución directa o inmediata de la constitución.

    .... no se debe confundir el control difuso, destinado a desaplicar normas jurídicas, con el poder que tiene cualquier juez como garante de la integridad de la Constitución, de anular los actos procesales que atenten contra ella o sus principios, ya que en estos casos, el juzgador cumple con la obligación de aplicar la ley, cuya base es la Constitución.

    .... la confrontación entre los dispositivos legales y constitucionales deben ser claros y precisos para llegar a desaplicar una norma que colida con la Constitución

    .

    Con fundamento en lo anterior, le corresponde a este Tribunal analizar la desaplicación solicitada, sin embargo, no se aprecia que la sociedad recurrente señale norma constitucional alguna que colida con el texto constitucional, igualmente, este Tribunal considera que conforme a lo expresado en líneas anteriores, la norma no es contraria a nuestra Carta Magna, por lo que es improcedente su desaplicación. Como consecuencia de lo que antecede, este Tribunal declara improcedente la denuncia sobre la indebida actualización de la multa y, por lo tanto, la Unidad Tributaria aplicable será la que esté vigente al momento del pago de la sanción. Y Así se Declara.

    Ahora bien, en referencia al reajuste de la Unidad Tributaria por parte del Fisco Nacional, este Tribunal Superior advierte que de conformidad con los ajustes anuales sobre los índices de inflación acumulados, causados y calculados con base expresa en las regulaciones y consideraciones del Banco Central de Venezuela, en materia de IPC, queda clara, la necesidad de la actualización e incremento paulatino de la Unidad Tributaria a fin de poder garantizar un ingreso acorde a la realidad socio-económica del país, sin que este vaya en detrimento y menoscabo de los contribuyentes, sin embargo es necesario para quien aquí decide, citar la jurisprudencia de nuestro Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, específicamente la Sentencia Nº 00815, de fecha 04-06-2014, caso: TAMAYO & CIA., S.A. vs. FISCO NACIONAL., sobre el mencionado artículo 94 del Código Orgánico Tributario; donde se hace un replanteamiento del criterio fijado en el caso de The Walt D.C.:

    “En este sentido, a través del fallo parcialmente transcrito, esta M.I. dispuso cómo debía hacerse el cálculo de la sanción de multa cuando: i) el contribuyente no entera el tributo omitido y ii) paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, señalando solo respecto al segundo de los supuestos referidos que debe tomarse en cuenta “…la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal…”. (El enteramiento tardío).

    No obstante lo anterior, un reexamen de la situación jurídica debatida lleva a esta Sala a un replanteamiento sobre el asunto, en atención a la normativa que la regula, para lo cual debe previamente precisar, partiendo del Texto Constitucional, la utilidad práctica de la unidad tributaria y su efecto sobre las multas.

    En ese sentido, vale destacar que la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con su promulgación en 1999, ordenó al legislador que en el transcurso de un (1) año dictara la reforma del Código Orgánico Tributario, en los términos consagrados en la Disposición Transitoria Quinta del Texto Fundamental, mediante la cual se estableció que: “[l]a interpretación estricta de las leyes y normas tributarias, [debe realizarse] atendiendo al fin de las mismas y a su significación económica, con el objeto de eliminar ambigüedades”. (Interpolados de la Sala). Dicha reforma tuvo lugar con la entrada en vigencia del referido instrumento legal, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, cuyo artículo 5 contempla que “[l]as normas tributarias se interpretarán con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, atendiendo al fin de las mismas y a su significación económica (…)”.

    De allí que, al interpretar la normativa que regula la situación debatida partiendo del mandato del constituyente recogido en la legislación tributaria que conducen a realizar la labor hermenéutica considerando el fin de las normas y su significación económica, destaca esta Sala que en el marco de los principios constitucionales que orientan al sistema tributario venezolano y con el fin de proteger el valor de la moneda en las distintas leyes de contenido impositivo, se creó la unidad tributaria en el Código Orgánico Tributario de 1994 (artículo 229) y se mantuvo la función de reajustarla en el Código Orgánico Tributario de 2001 (numeral 15, artículo 121), constituyendo una unidad de medida representativa, cuya aplicación otorga la posibilidad de modificar cantidades de dinero que estén originalmente expresadas en valores nominales.

    Ahora bien, en el entendido que la unidad tributaria y las multas son institutos que guardan en esta materia una estricta vinculación, es necesario señalar que las segundas en el área tributaria, son una categoría dentro del género de las penas, siendo el resultado de la aplicación de un correctivo a quienes por la realización de una conducta dolosa o culposa, infrinjan un deber formal o material expresado en el Código Orgánico Tributario, las cuales son impuestas por el Estado con fundamento en su potestad punitiva. Para los sostenedores de las teorías relativas de las penas, la finalidad de su imposición tiene lugar -básicamente- en la coerción de todos los ciudadanos, a los fines que no vulneren la Ley en el futuro. En materia tributaria, el castigo procura que no se desvíe el deber que todos tenemos de contribuir a las cargas públicas en armonía con el interés general.

    En sintonía con lo señalado, esta Alzada considera necesario citar el contenido del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, que contempla la manera de calcular las sanciones de multa impuestas a los contribuyentes en caso de incumplimiento de deberes formales y/o materiales, el cual es del tenor siguiente:

    Artículo 94.- Las sanciones aplicables son:

    (…Omissis…)

    Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

    Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

    (…)

    . (Destacado de esta Sala).

    Conforme al artículo arriba transcrito, la norma enuncia dos (2) supuestos: el primero, cuando las multas se expresen en unidades tributarias en cuyo caso se utilizará el valor de la misma que estuviera vigente para el momento del pago; y el segundo, en el caso que las multas consagradas en el Código estén expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y a los efectos de su cancelación se tomará en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para la oportunidad del pago de la multa.

    En efecto, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, las multas expresadas en unidades tributarias o aquellas establecidas en términos porcentuales (que deban convertirse al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito), se pagarán utilizando el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para la oportunidad del pago. El enunciado de la norma indica cómo debe ser conmutada la multa si está expresada en términos porcentuales, y cuál será la unidad tributaria aplicable al momento de su pago.

    De esta manera, el legislador consideró aplicable a las penas pecuniarias una unidad de medición que permitiera convertir ciertos montos de nominales a corrientes o actuales. La intención del artículo 94 antes transcrito es mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.

    Por otra parte, es oportuno señalar que del artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, se dibujan hipotéticos escenarios los cuales deben describirse a los fines de dar cuenta de la finalidad de la unidad tributaria. La norma en cuestión expresa lo siguiente:

    Artículo 113: Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al 50% de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código

    .

    El tipo tributario arriba transcrito sanciona los enteramientos extemporáneos de las retenciones, y en especial las del impuesto al valor agregado, caracterizado porque dicho tributo se genera en cada etapa del proceso productivo, y será el consumidor final quien en definitiva pague el tributo correspondiente, el cual deberá ser “enterado” a las arcas del tesoro por una persona responsable que designa el Fisco Nacional para tal propósito, por intervenir en actos u operaciones comerciales que dan lugar a la acción de retención o percepción del tributo conforme lo señala el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001.

    En tal sentido, una vez que el agente de retención recibe el importe está obligado a enterar el tributo en la oportunidad o calendario establecido por el Fisco Nacional en las oficinas receptoras de fondos nacionales; ahora bien, en el momento que aquél deja de prestar la obligación debida (enterar el impuesto) se perfecciona el ilícito que trae como consecuencia la sanción prevista en la norma citada, la cual se va incrementando a medida que transcurre el tiempo hasta tanto se satisfaga la obligación principal.

    De la comisión de ese ilícito pueden surgir situaciones diferentes, a saber: el supuesto bajo el cual no se produce el enteramiento, y cuando el sujeto pasivo entera las retenciones extemporánea pero voluntariamente, vale decir, sin que medie la intervención de la Administración.

    En ambas hipótesis el responsable directo infringe la norma por lo que la sanción será impuesta conforme a las reglas del artículo 113 del aludido Código; pena que se incrementará por cada mes de retraso en su enteramiento, es decir, a medida que la demora del sujeto pasivo sea mayor la multa correrá la misma suerte.

    Precisado lo anterior, a los efectos del cómputo de la sanción entenderíamos entonces que, en ambos supuestos, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que -en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción; sin embargo, si el infractor no paga la multa, ésta deberá ajustarse hasta tanto se efectúe su pago.

    Cabe destacar que si el valor de la sanción se mantuviese intacto para el momento en el que se produjo el ilícito, o bien cuando se pagó de manera extemporánea y de forma voluntaria el tributo omitido, la multa iría perdiendo todo su efecto disuasivo. Por tal motivo, no es posible aplicar a los fines del pago de la sanción, la unidad tributaria vigente al momento que la Administración fiscaliza y/o verifica y detecta el ilícito, ni tampoco la que esté vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.

    En sintonía con lo antes indicado, es preciso reiterar que pagar la multa con la unidad tributaria vigente para el momento en el que se verificó el pago de manera extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido (enteramiento tardío), resultará una operación que no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario, precedentemente plasmada. Por tal motivo, al dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 pierde su finalidad, que es -se insiste- mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.

    En el caso del impuesto al valor agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo rigor.

    Por las razones anteriormente descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.

    Declarado lo anterior, esta Sala modifica el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V., S.A., únicamente en lo que respecta al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido. A tal efecto, el nuevo criterio se aplicará a los casos futuros, es decir, aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, cuyos incumplimientos se hayan verificado bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA). Así se declara.

    Como consecuencia del pronunciamiento que antecede, esta M.I. considera que -en el caso concreto- el cambio que se produjo del criterio establecido en la decisión recaída en el caso: The Walt D.C.V., S.A. no podría aplicarse a la contribuyente Tamayo & Cia., S.A., en aras de garantizar los principios de confianza legítima y expectativa plausible. (Vid. Sentencias de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia Nros. 956 del 1º de junio de 2001, caso: F.V.G. y M.P.M.d.V., 401 del 19 de marzo de 2004, caso: Servicios La Puerta S.A., y 867 del 8 de julio de 2013, caso: Globovisión). Así se decide.”

    En sintonía con el criterio expuesto por nuestro m.T.d.J., y de conformidad a la realidad socio-económica del país, correspondía un replanteamiento a la legislación actual, por lo que resulta pertinente y de conformidad con el orden Constitucional la interpretación concreta de las leyes y sus artículos, siendo así, de la interpretación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente se observa que para el caso de las multas previstas en el Código eiusdem, expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito y a los efectos del pago, se tomará en cuenta para su cálculo el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago de la multa respectiva, todo ello con la finalidad de que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo. Por lo que para el caso de autos, se tomará el supuesto correspondiente al enteramiento tardío pero voluntario de la contribuyente, visto lo anterior, resultaría contraproducente verificar el momento en que la recurrente efectivamente enteró las cantidades retenidas para establecer el cálculo de la sanción y de la Unidad Tributaria, ya que el mismo desvirtuaría la esencia del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, visto que de solo valorar el momento del enteramiento y no el del pago de las multas, las mismas perderían su eficacia y su propósito, causándole un perjuicio a la nación y a todos los venezolanos. En consecuencia, quien aquí decide debe forzosamente desechar los alegatos de la recurrente en cuanto a la desaplicación y reajuste de la Unidad Tributaria de conformidad a lo dispuesto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente. Y Así se declara.-

    Así las cosas, y subsumiéndonos al caso de autos, este Tribunal Superior ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del SENIAT, proceder a aplicar el reajuste de la Unidad Tributaria aplicable vigente al momento en que se verifique el pago efectivo de la Multa establecida al Punto Nº 01 del presente fallo. Y Así se Decide.-

    Alega el contribuyente en su escrito libelar al Punto Nº 06:

    “DE LA SUSPENSIÓN DE LOS EFECTOS DEL ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO POR EL PRESENTE RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO.

    Es evidente que el contribuyente al recurrir la resolución Culminatoria de sumario identificada en el presente escrito tiene razones jurídicas para impugnar dicho acto administrativo, ya la existencia del vicio de falso supuesto.

    En relación a la solicitud de suspensión de efectos, este Tribunal en virtud de tratarse el presente fallo de una decisión definitiva, considera inoficioso realizar pronunciamiento con respecto al mismo. Así se declara.-

    V

    DECISIÓN

    Por las razones expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por Autoridad de la Ley declara:

PRIMERO

PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) Civil, en fecha 22-09-2010, por el Abogado H.B.G., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 8.271.064, debidamente inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 59.571, actuando en su carácter de Apoderado de la Sociedad Mercantil CENTRO MEDICO ZAMBRANO, C.A., debidamente Inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui en fecha 10-02-1980, bajo el Nº 35, Tomo A-1; contra la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RNO-DR-CCP-2010-0000300, de fecha 14-06-2010, la cual impone cancelar la cantidad total de Bolívares CIENTO TRECE MIL QUINIENTOS OCHENTA Y CUATRO BOLÍVARES FUERTES CON SIETE CENTIMOS (Bs. 113.584,07), por concepto de Impuesto no pagado, Multa e Intereses Moratorios, emanada de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT. En los términos expuestos a lo largo del presente fallo. Así se decide.-

SEGUNDO

SE CONFIRMA PARCIALMENTE la Resolución Nro. SNAT-INTI-GRTI-RNO-DR-CCP-2010-0000300, de fecha 14-06-2010, la cual impone cancelar la cantidad total de Bolívares CIENTO TRECE MIL QUINIENTOS OCHENTA Y CUATRO BOLÍVARES FUERTES CON SIETE CENTIMOS (Bs. 113.584,07), por concepto de Impuesto no pagado, Multa e Intereses Moratorios, emanada de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT. En los términos expuestos a lo largo del presente fallo. Así se decide.-

TERCERO

Se le ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del SENIAT, proceder a emitir nueva Resolución en la cual se establezca un Impuesto a Pagar por la cantidad de Bolívares: CATORCE MIL OCHOCIENTOS VEINTITRES BOLÍVARES FUERTES CON 88/100 (Bs.F 14.823,88), correspondiente al período 2005, del Impuesto Sobre la enta ISLR. Así se decide.-

CUARTO

Se le ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del SENIAT, proceder a calcular la Multa establecida en el artículo 2 de la Resolución Nº SNAT-2002 Nº 913, de fecha 06-02-2002, equivalente al (10%), del Impuesto no pagado tomando en consideración la cantidad de Bolívares: CATORCE MIL OCHOCIENTOS VEINTITRES BOLÍVARES FUERTES CON 88/100 (Bs.F 14.823,88), establecidos en el presente fallo. Así se decide.-

QUINTO

Se le ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del SENIAT, proceder a aplicar el reajuste de la Unidad Tributaria aplicable vigente al momento en que se verifique el pago efectivo de la Multa establecida al Punto Nº 04 de la presente decisión. Así se decide.-

SEXTO

Se ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del SENIAT, recalcular los Intereses Moratorios con base en la cantidad de Bolívares: CATORCE MIL OCHOCIENTOS VEINTITRES BOLÍVARES FUERTES CON 88/100 (Bs.F 14.823,88), y hasta la fecha en que se haya comprobado el pago efectivo por parte de la contribuyente CENTRO MEDICO ZAMBRANO, C.A., del mencionado Impuesto dejado de pagar para el ejercicio 2005. Así se decide.-

SÉPTIMO

De conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, y en virtud de la presente decisión en la cual ninguna de las partes resultó totalmente vencida, no hay especial condenatoria en costas. Así se decide.-

Publíquese, regístrese y notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, para lo cual se ordena comisionar al Juzgado de Municipio del Área Metropolitana de Caracas, a través de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) Caracas, a los fines que el Alguacil del Juzgado a que corresponda la presente comisión se sirva practicar la Boleta de Notificación dirigida al ciudadano Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, de conformidad con lo establecido en los artículos 26 y 49 de la Constitución Nacional de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con el artículo 234 del Código de Procedimiento Civil. Asimismo, se ordena librar Boletas de Notificación a las partes, en virtud de que el presente fallo fue dictado fuera del lapso legal establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario vigente. Líbrese oficio con las inserciones pertinentes.

Se insta a la parte interesada se sirva consignar los fotostatos relacionados con la mencionada Sentencia, a fin de ser certificadas y anexadas a la boleta de notificación dirigida al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. Conste.-

Se imprimen dos ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, en Barcelona a los Cuatro (04) días del mes de Noviembre del año Dos Mil Catorce (2014). Años: 204º de la Independencia y 155º de la Federación.

El Juez Provisorio,

Dr. P.R..

La Secretaria Acc.,

Abg. Yarabis Potiche.

Nota: En esta misma fecha (04-11-2014), siendo las 10:45 a.m. se dictó y publicó la anterior decisión previa las formalidades de Ley. Conste.

La Secretaria Acc.,

Abg. Yarabis Potiche.

PR/YP/EH

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