Decisión nº 433-2007 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 28 de Junio de 2007

Solicita la nulidad del acta de verificación por cuanto se está en presencia de una falta de motivación.

Arguye la violación del derecho a la defensa señalando que no se le permitió a su representada defenderse con anterioridad de un acto administrativo, hecho que constituye prueba fehaciente de que se vulneró el derecho a la defensa y además no tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para ejercer su derecho a la defensa.

En cuanto al retraso en los libro de ventas indicó que la administración tributaria no ha definido que debe entenderse con llevar con atraso superior a un (1) mes los libros especiales, el hecho de no estar impresos los libros especiales no quiere decir que los mismos se encuentran atrasados, asimismo menciona que en relación a los libros de compras y ventas, el no hacer los resúmenes significa incumplimiento de un deber formal.

Menciona le sea otorgada la eximente de responsabilidad establecida en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario, consistente en el error de hecho y derecho excusable.

II

RESOLUCIÓNES RECURRIDAS

1. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050101227000304:

   Emitida con el siguiente fundamento:

   POR CUANTO SE CONSTATO PARA EL MOMENTO DE LA VERIFICACIÓN QUE NO SE ENCONTRABA EL LIBRO DE COMPRAS DEL I.V.A. EN EL ESTABLECIMIENTO DE LA (EL) CONTRIBUYENTE, EN CONTRAVENCION A LO ESTABLECIDO EN EL (LOS) ARTICULO (S) 71 DE LA (DEL) REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO TAL COMO CONSTA EN ACTA DE RECEPCION Y VERIFICACION FISCAL O CONSTANCIA DE INCUMPLIMIENTO LEVANTADA POR EL (LA) FUNCIONARIO (A) ACTUANTE M.Y. CACERES MARCHAN TITULAR DE LA CEDULA DE IDENTIDAD N° 10174439, DEBIDAMENTE FACULTADO (A) SEGÚN P.A. N° GRTI/RLA/3248 DE FECHA 15/06/2005.

   EN CONSECUENCIA, ESTA ADMINISTRACION TRIBUTARIA PROCEDE A APLICAR LA SANCION PREVISTA EN EL ARTICULO 102 NUMERAL 2 SEGUNDO APARTE DEL C.O.T. VIGENTE POR CONCEPTO DE MULTA EN LA CANTIDAD DE 50,00 UNIDADES TRIBUTARIAS EQUIVALENTE A BOLIVARES UN MILLON CUATROCIENTOS SETENTA MIL CON 00/100 (Bs. 1.470.000,00), POR CUANTO SE TRATA DE LA SEGUNDA INFRACCION DE ESTA INDOLE COMETIDA POR EL (LA) CONTRIBUYENTE, TAL COMO CONSTA EN ACTA (S) FISCAL (ES) LEVANTADAS COMO RESULTADO DE LAS PROVIDENCIAS ADMINISTRATIVAS NROS. 4089 DE FECHA 30/10/2003.

   POR CUANTO EN EL PRESENTE CASO EXISTE CONCURRENCIA DE ILICITOS TRIBUTARIOS SANCIONADOS CON PENAS PECUNIARIAS, SE APLICA LA SANCION MAS GRAVE, AUMENTADA CON LA MITAD DE LAS OTRAS SANCIONES, CONFORME A LO ESTABLECIDO EN EL AERTÍCULO 81 DEL C.O.T. EN VIRTUD DE LO CUAL ESTA ADMINISTRACION TRIBUTARIA PROCEDE A IMPONER MULTA POR LA CANTIDAD DE 25 UNIDADES TRIBUTARIAS, EQUIVALENTE A BOLIVARES SETECIENTOS TREINTA Y CINCO MIL BOLIVARES CON 00/100 (Bs.735.000,00).

2. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050101227000305:

   Emitida con el siguiente fundamento:

   POR CUANTO SE CONSTATO PARA EL MOMENTO DE LA VERIFICACIÓN QUE EL CONTRIBUYENTE O RESPONSABLE NO EXHIBE EN UN LUGAR VISIBLE DE SU OFICINA O ESTABLECIMIENTO EL CERTIFICADO DE INSCRIPCIÓN EN EL REGISTRO DE INFORMACIÓN FISCAL (RIF), EN CONTRAVENCION A LO ESTABLECIDO EN EL (LOS) ARTICULO (S) 99 DE LA (DEL) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL 28/12/2001 Y 163 NUMERAL 1 DE SU REGLAMENTO, TAL COMO CONSTA EN ACTA DE RECEPCCION Y VERIFICACION FISCAL O CONSTANCIA DE INCUMPLIMIENTO LEVANTADA POR EL (LA) FUNCIONARIO (A) ACTUANTE M.Y. CACERES MARCHAN TITULAR DE LA CEDULA DE IDENTIDAD N° 10174439, DEBIDAMENTE FACULTADO (A) SEGÚN P.A. N° GRTI/RLA/3248 DE FECHA 15/06/2005.

   EN CONSECUENCIA, ESTA ADMINISTRACION TRIBUTARIA PROCEDE A APLICAR LA SANCION PREVISTA EN EL ARTICULO 107 DEL C.O.T. VIGENTE POR CONCEPTO DE MULTA EN LA CANTIDAD DE 30,00 UNIDADES TRIBUTARIAS EQUIVALENTE A BOLIVARES OCHOCIENTOS OCHENTA Y DOS MIL BOLIVARES CON 00/100 (Bs. 882.000,00) CALCULADA EN SU TERMINO MEDIO, CONFORME A LO ESTABLECIDO EN LA MENCIONADA NORMA, EN CONCORDANCIA A LO PREVISTO EN EL ARTICULO 37 DEL CODIGO PENAL, EN VIRTUD DE NO EXISTIR CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES Y/O AGRAVANTES QUE CONSIDERAR EN EL PRESENTE CASO.

   POR CUANTO EN EL PRESENTE CASO EXISTE CONCURRENCIA DE ILÍCITOS TRIBUTARIOS SANCIONADOS CON PENAS PECUNIARIAS, SE APLICA LA SANCIÓN MAS GRAVE, AUMENTADA CON LA MITAD DE LAS OTRAS SANCIONES, CONFORME A LO ESTABLECIDO EN EL ARTÍCULO 81 DEL C.O.T., EN VIRTUD DE LO CUAL ESTA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PROCEDE A IMPONER MULTA POR LA CANTIDAD DE 15 UNIDADES TRIBUTARIAS EQUIVALENTE A BOLÍVARES CUATROCIENTOS CUARENTA Y UN MIL CON 00/100 (BS. 441.000,00).

3. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050101226000231:

   POR CUANTO SE CONSTATO PARA EL MOMENTO DE LA VERIFICACIÓN QUE EL CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS MANUALES SIN CUMPLIR LAS ESFECIFICACIONES SEÑALADAS, EN CONTRAVENCION A LO ESTABLECIDO EN EL (LOS) ARTICULOS 1, 2, 11 y 13 DE LA (DEL) RESOLUCIÓN N° 320 DE FECHA 29/12/1999, TAL COMO CONSTA EN ACTA DE RECEPCION Y VERIFICACION FISCAL O CONSTANCIA DE INCUMPLIMIENTO LEVANTADA POR EL (LA) FUNCIONARIO (A) ACTUANTE M.Y. CACERES MARCHAN TITULAR DE LA CEDULA DE IDENTIDAD N° 10174439, DEBIDAMENTE FACULTADO (A) SEGÚN P.A. N° GRTI/RLA/3248 DE FECHA 15/06/2005.

   EN CONSECUENCIA, ESTA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PROCEDE A APLICAR LA SANCIÓN PREVISTA EN EL ARTÍCULO 101 NUMERAL 3 SEGUNDO APARTE DE C.O.T. VIGENTE POR CONCEPTO DE MULTA CONSISTENTE EN UNA (1) UNIDAD TRIBUTARIA POR CADA FACTURA, DOCUMENTO O COMPROBANTE, LA CUAL ASCIENDE A LA CANTIDAD DE 150,00 UNIDADES TRIBUTARIAS EQUIVALENTE A BOLIVARES CUATRO MILLONES CUATROCIENTOS DIEZ MIL BOLIVARES CON 00/100

   (Bs. 4.410.000,00).

   POR LO ANTES EXPUESTO, EXPIDASE A CARGO DEL (DE LA) CONTRIBUYENTE ANTES IDENTIFICADO (A) PLANILLA DE PAGO POR CONCEPTO DE MULTA POR EL MONTO DE BOLIVARES CUATRO MILLONES CUATROCIENTOS DIEZ MIL CON 00/100 (Bs. 4.410.000,00), LA CUAL DEBERÁ CANCELAR EN UNA OFICINA RECEPTORA DE FONDOS NACIONALES, DE FORMA INMEDIATA ASIMISMO, SE LE NOTIFICA QUE EL MONTO DE LA SANCIÓN SE ENCUENTRA SUJETA A MODIFICACIÓN EN CASO DE CAMBIO DEL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA ENTRE LA FECHA DE LIQUIDACIÓN Y LA FECHA EFECTIVA DE PAGO, CONFORME A LO PREVISTO EN EL ARTICULO 94 DEL C.O.T.

4. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050101225000256:

   POR CUANTO SE CONSTATO PARA EL MOMENTO DE LA VERIFICACIÓN QUE EL CONTRIBUYENTE FORMAL DEL I.V.A. PRESENTO EL LIBRO DE COMPRAS DEL I.V.A. QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS, EN CONTRAVENCION A LO ESTABLECIDO EN EL (LOS) ARTÍCULO (S) 56 DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 70, 72, 75 DE SU REGLAMENTO CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO (S) O (LOS) PERIODO (S) COMPRENDIDO (S) ENTRE 01/05/2005 Y 31/05/2005, TAL COMO CONSTA EN ACTA DE RECEPCION Y VERIFICACION FISCAL O CONSTANCIA DE INCUMPLIMIENTO LEVANTADA POR EL (LA) FUNCIONARIO (A) ACTUANTE M.Y. CACERES MARCHAN TITULAR DE LA CEDULA DE IDENTIDAD N° 10174439, DEBIDAMENTE FACULTADO (A) SEGÚN P.A. N° GRTI/RLA/3248 DE FECHA 15/06/2005.

   EN CONSECUENCIA, ESTA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PROCEDE A APLICAR LA SANCIÓN PREVISTA EN EL ARTÍCULO 102 NUMERAL 2 SEGUNDO APARTE DE C.O.T. VIGENTE POR CONCEPTO DE MULTA EN LA CANTIDAD DE 100 UNIDADES TRIBUTARIAS EQUIVALENTE A BOLIVARES DOS MILLONES NOVECIENTOS CUARENTA MIL CON 00/100 (Bs. 2.940.000,00). POR CUANTO SE TRATA DE LA MAXIMA INFRACCION DE ESTA INDOLE COMETIDA POR EL (LA) CONTRIBUYENTE, TAL COMO CONSTA EN ACTA FISCAL LEVANTADA COMO RESULTADO DE LAS PROVIDENCIAS ADMINISTRATIVAS NROS: 3248 DE FECHA 15/05/2005, 4080 DE FECHA 30/10/2003.

   POR CUANTO EN EL PRESENTE CASO EXISTE CONCURRENCIA DE ILICITOS TRIBUTARIOS SANCIONADOS CON PENAS PECUNIARIAS SE APLICA LA SANCION MAS GRAVE AUMENTADA CON LA MITAD DE LAS OTRAS SANCIONES CONFORME A LO ESTABLECIDO EN ARTICULO 91 DEL C.O.T. EN VIRTUD DE LO CUAL ESTA ADMINISTRACION TRIBUTARIA PROCEDE A IMPONER MULTA POR LA CANTIDAD DE 50 UNIDADES TRIBUTARIAS, EQUIVALENTE A BOLIVARES UN MILLON CUATROCIENTOS SETENTA MIL CON 00/100 (Bs. 1.470.000,00).

5. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050101225000257:

   POR CUANTO SE CONSTATO PARA EL MOMENTO DE LA VERIFICACIÓN QUE LA (EL) CONTRIBUYENTE PRESENTO EL LIBRO DE VENTAS DEL I.V.A., QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS ESTABLECIDOS, EN CONTRAVENCION A LO ESTABLECIDO EN EL (LOS) ARTÍCULO (S) 56 DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 70, 72, 76 Y 77, DE SU REGLAMENTO CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO (S) O (LOS) PERIODO (S) COMPRENDIDO (S) ENTRE 01/05/2005 Y 31/05/2005, TAL COMO CONSTA EN ACTA DE RECEPCION Y VERIFICACION FISCAL O CONSTANCIA DE INCUMPLIMIENTO LEVANTADA POR EL (LA) CONTRIBUYENTE, TAL COMO CONSTA EN ACTA (S) FISCAL (ES) LEVANTADA COMO RESULTADO DE LAS PROVIDENCIAS ADMINISTRATIVAS NROS: 3248 DE FECHA 15/06/2005 4089 DE FECHA 30/10/2003.

   EN CONSECUENCIA, ESTA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PROCEDE A APLICAR LA SANCIÓN PREVISTA EN EL ARTÍCULO 102 NUMERAL 2 SEGUNDO APARTE DE C.O.T. VIGENTE POR CONCEPTO DE MULTA EN LA CANTIDAD DE 75 UNIDADES TRIBUTARIAS EQUIVALENTE A BOLIVARES DOS MILLONES DOSCIENTOS CINCO MIL 00/100 (Bs. 2.205.000,00), POR CUANTO SE TRATA DE LA TERCERA INFRACCION DE ESTA INDOLE COMETIDA POR EL (LA) CONTRIBUYENTE TAL COMO CONSTA EN ACTA (S) FISCAL (ES) LEVANTADAS COMO RESULTADO DE LAS PROVIDENCIAS ADMINISTRATIVAS NROS: 3248 DE FECHA 15/05/2005, 4089 DE FECHA 30/10/2003.

   POR CUANTO EN EL PRESENTE CASO EXISTE CONCURRENCIA DE ILÍCITOS TRIBUTARIOS SANCIONADOS CON PENAS PECUNIARIAS, SE APLICA LA SANCIÓN MAS GRAVE, AUMENTADA CON LA MITAD DE LAS OTRAS SANCIONES, CONFORME A LO ESTABLECIDO EN EL ARTÍCULO 81 DEL C.O.T., EN VIRTUD DE LO CUAL ESTA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PROCEDE A IMPONER MULTA POR LA CANTIDAD DE 37,5 UNIDADES TRIBUTARIAS, EQUIVALENTE A BOLÍVARES UN MILLON CIENTO DOS MIL QUINIENTOS BOLIVARES (Bs. 1.102.500,00).

6. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050101231000056:

   POR CUANTO SE CONSTATO PARA EL MOMENTO DE LA VERIFICACIÓN QUE EL CONTRIBUYENTE LLEVA LOS LIBROS Y REGISTROS DE CONTABILIDAD CON ATRASO SUPERIOR DE UN (1) MES, EN CONTRAVENCION A LO ESTABLECIDO EN EL (LOS) ARTICULO (S) 91 DE LA LEY DE IMPUESTOSOBRE LA RENTA DEL 28/12/2001 CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO (S) O (LOS) PERIODO (S) COMPRENDIDO (S) ENTRE 01/01/2005 Y 31/12/2005, TAL COMO CONSTA EN ACTA DE RECEPCIÓN Y VERIFICACION FISCAL O CONTANCIA DE INCUMPLIMIENTO LEVANTADA POR EL (LA) FUNCIONARIO (A) ACTUANTE YELITZA CACERES MARCHAN TITULAR DE LA CEDULA DE IDENTIDAD N° 10174439, DEBIDAMENTE FACULTADO (A) SEGÚN P.A. N° GRTI/RLA/3248 DE FECHA 15/06/2005.

   EN CONSECUENCIA, ESTA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PROCEDE A APLICAR LA SANCIÓN PREVISTA EN EL ARTÍCULO 102 NUMERAL 2 SEGUNDO APARTE DE C.O.T. VIGENTE POR CONCEPTO DE MULTA EN LA CANTIDAD DE 100 UNIDADES TRIBUTARIAS EQUIVALENTE A BOLIVARES DOS MILLONES NOVECIENTOS CUARENTA MIL BOLIVARES

   CON 00/100 (Bs. 2.940.000,00). POR CUANTO SE TRATA DE LA MAXIMA INFRACCION DE ESTA INDOLE COMETIDA POE EL (LA) CONTRIBUYENTE, TAL COMO CONSTA EN ACTA (S) FISCAL (ES) LEVANTADAS COMO RESULTADO DE LAS PROVIDENCIAS ADMINISTRATIVAS NROS: 3248 DE FECHA 30/10/2003.

   POR CUANTO EN EL PRESENTE CASO EXISTE CONCURRENCIA DE ILÍCITOS TRIBUTARIOS SANCIONADOS CON PENAS PECUNIARIAS, SE APLICA LA SANCIÓN MAS GRAVE, AUMENTADA CON LA MITAD DE LAS OTRAS SANCIONES, CONFORME A LO ESTABLECIDO EN EL ARTÍCULO 81 DEL C.O.T., EN VIRTUD DE LO CUAL ESTA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PROCEDE A IMPONER MULTA POR LA CANTIDAD DE 50 UNIDADES TRIBUTARIAS, EQUIVALENTE A BOLÍVARES UN MILLON CUATROCIENTOS SETENTA MIL BOLIVARES (Bs. 1.470.000,00).

   III

   INFORMES

   LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA:

   En fecha 20/06/2007, la representante de la República Bolivariana de Venezuela, abogada L.M.R.C., presentó escrito de informes donde indicó:

   …omisis…

   Todo lo anterior aplicado en el caso de autos viene a significar que no existió el vicio de nulidad absoluta denunciado por el recurrente en atención a que en el presente caso la Administración aplicó fue un procedimiento de verificación, cumpliendo con el procedimientos establecido en el Código Orgánico Tributario.

   El acta de verificación es un acto de tramite de formación del acto administrativo no contiene la norma infringida, pues como su nombre lo dice solo decepciona y verifica los documentos solicitados mediante un acta de requerimiento, los cuales son presentados por el contribuyente; de esta manera se desvirtúa el alegato de la falta de motivación alegado por el contribuyente.

   …omisis…

   De allí pies, que la violación del debido proceso se da cuando se le priva al afectado de lo consagrado en el artículo 49 de la Carta Magna, es decir de todos los derechos consagrados en la Ley, en este caso en particular no sucedió, pues como ya se explicó a la recurrente no se le privó de acceder tanto a la vía administrativa como judicial y de hecho lo hizo.

   …omisis…

   Por lo que esta representación fiscal considera que los actos administrativos impugnados se encuentran completamente ajustados a Derecho, toda vez que quedo evidenciado que el contribuyente incurrió en incumplimiento a los deberes formales a que esta obligado resultando improcedentes los alegatos expuestos por el recurrente y así solicito sea declarado.

   Por todos los motivos anteriormente expuestos, solicito muy respetuosamente al Tribunal declare SIN LUGAR, con todos los pronunciamientos de Ley el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el contribuyente R.D.G.S. y en el supuesto negado de que sea declarado con lugar, se exonera al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

   IV

   PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

   Al folio 1, se encuentra copia certificada del acta de requerimiento N° 3248/01, de fecha 21/06/2005.

   Al folio 2, riela copia certificada del acta de requerimiento N° 3248/03, de fecha 21/06/2005.

   Al folio 3, consta copia certificada de la P.A. N° GRTI/RLA/3248, de fecha 15/06/2005.

   Al folio 6, se halla copia certificada del acta de recepción y verificación N° 3248/02, de fecha 21/06/2005.

   Al folio 12, se encuentra copia certificada del acta de recepción y verificación N° 3248/04 de fecha 22/06/2005, debidamente firmada.

   Del folio 19 al 31, rielan copias certificadas de las facturas de ventas Nros. 010652, 010739, 010741, 010903, 010952, 011102, 011154, 011552, 011575, 011597, 011833, emitidas por Distribuidora Tequila C.A.

   Al folio 45, consta copia simple del auto de admisión del recurso jerárquico ejercido por el ciudadano R.D.G.S., notificado el día 23/11/2005.

   Al folio 46, se halla copia simple de la boleta de notificación de la admisión del recurso jerárquico, debidamente firmada.

   Al folio 47, se encuentra copia simple del auto de recepción N° 18 10/08/2005.

   Al folio 60, riela copia simple de la cédula de los ciudadanos R.D.G.S. y G.A.D.d.C..

   Al folio 61, consta copia simple del Registro de Información Fiscal de la Sociedad Mercantil Distribuidora Tequila, C.A.

   Del folio 62 al 69, se halla copia simple del Registro Mercantil de la Sociedad Mercantil Distribuidora Tequila, C.A., donde se desprende en la cláusula vigésima primera, el carácter de administrador que ostenta el ciudadano R.D.G.S..

   Del folio 84 al 86, Copia certificada del Instrumento Poder autenticado en la notaria undécima del Municipio Libertador del Distrito Metropolitano en fecha 06 de diciembre de 2005, anotado bajo el Nro. 24 Tomo 239 de los libros llevados por esta notaria, de donde se desprende el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela por sustitución del Dr. C.A.P.G.G.d.S.J. del SENIAT quien ha su vez la ciudadana Procuradora General de la República le sustituyó la representación que constitucional y legalmente le corresponde sobre actos de contenido tributario que cursen por ante los Tribunales de la República; otorgado a la ciudadana B.X.D.T., titular de la cédula de identidad No. V.- 9.221.548, se le concede valor probatorio de conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario.

   Del folio 87 al 120, se encuentran copias certificadas de los documentos constitutivos del expediente sustanciado en sede administrativa contentivos de: a) p.a. N° GRTI/RLA/3248, de fecha 15/06/05, b) acta de recepción y verificación N° 3248/02, de fecha 21/06/2005, c) acta de requerimiento N° 3248/01, de fecha 21/06/2005, d) acta de requerimiento N° 3248/03, de fecha 21/06/2005, e) acta de recepción y verificación N° 3248/04, de fecha 22/06/2005, f)

   facturas de ventas Nros. 010652, 010739, 010741, 010903, 010952, 011102, 011154, 011552, 011575, 011597, 011833, emitidas por Distribuidora Tequila C.A.

   Se le concede a estos documentales valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad. Y de ellos se desprende que la contribuyente formal del Impuesto al Valor Agregado lleva los libros y registros de contabilidad con atraso superior a un (1) mes; los libros de compras y ventas del I.V.A., no cumplen con los requisitos; emite facturas de ventas por medios manuales sin cumplir las especificaciones señaladas en la resolución 320; no exhibe en un lugar visible de su establecimiento el certificado de inscripción en el Registro de Información Fiscal; y por cuanto para el momento de la verificación el libro de compras del Impuesto al Valor Agregado no se encontraba en el establecimiento.

   V

   CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

   Vistos los términos en los que fueron emitidos los actos administrativos recurridos y los argumentos y defensas opuestos por el contribuyente encuentra este despacho que la controversia planteada queda circunscrita a determinar lo siguiente:

   La recurrente señala como primer punto la nulidad del acta de verificación por cuanto considera que se está en presencia de una falta de motivación, al respecto es pertinente indicar que de la revisión del expediente administrativo se observa la existencia de dos (2) actas de recepción y verificación identificadas con los Nros. 2005/3248/02 de fecha 21/06/2005 y 2005/3248/04 de fecha 22/06/2006, las cuales rielan a los folios (06 y 12) respectivamente, donde la fiscal actuante procede a dejar constancia de la situación observada, de este modo es necesario explicar la motivación desde una doble vertiente, en el sentido de que esta es un deber ineludible de la administración y un derecho imprescindible del administrado, a su vez viene íntimamente vinculada con el derecho constitucional a la defensa, pues tratándose de actos administrativos que afectan sensiblemente la esfera jurídica de los administrados, estos deben tener la posibilidad de ejercer contra dichos actos los recursos y defensas que consideren pertinentes, siendo esto así, es lógico que se informe al administrado de las razones que mueven a la Administración a dictar el acto que le incumbe y consecuencialmente solo en base a ello este (el administrado) podrá esgrimir argumentos y aportar pruebas en su defensa, en tal sentido el recurrente en ningún momento indica cual de las respectivas actas de verificación incurre en una falta de motivación, al respecto considera esta juzgadora improcedente este alegato por cuanto en ambas actas de verificación la fiscal actuante procede es a dejar constancia de la situación observada al momento de la recepción y verificación de la documentación solicitada mediante acta de requerimiento, explicando suficientemente los hechos constatados en efecto, en el contenido de las mismas se observa que se deja constancia expresa de los siguientes hechos que el libro de compras del Impuesto al valor Agregado no se encontraba en el establecimiento, la no exhibición en un lugar visible el certificado de inscripción en el Registro de Información Fiscal, la emisión de facturas por medios manuales sin cumplir las formalidades, presentación del libro de compras y ventas del Iva., sin cumplir con los requisitos, y llevar los libros de contabilidad con atraso superior a un (1) mes. Y así se decide.

   En cuanto al segundo alegato, manifiesta la violación al debido proceso, y el derecho a la defensa contemplado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, pues bien del análisis del expediente administrativo se encuentra, que la Fiscal actuante se presentó en domicilio de la contribuyente y presentó la P.A. N° GRTI/RLA/3248, de fecha 15/06/2005, por medio de la cual se notifica al ciudadano R.D.G.S., en su carácter de administrador de la Sociedad Mercantil DISTRIBUIDORA TEQUILA, C.A., de que la ciudadana M.Y.C.M., titular de la cédula de identidad N° V- 10.174.439, es la funcionaria autorizada para llevar a cabo la revisión del oportuno cumplimento de los deberes formales, aplicando un procedimiento de verificación, y la simple revisión del expediente administrativo arroja que se trató del procedimiento previsto en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario vigente. En tal sentido, de ninguna manera se ha incumplido con el debido proceso, ni se ha violado el derecho a la defensa, pues la afectada pudo acceder a la justicia mediante la interposición del Recurso Jerárquico Subsidiario Contencioso Tributario, como evidentemente lo realizó, por lo tanto esta ejerciendo su derecho a ser oído, aportar las pruebas necesarias para desvirtuar las aseveraciones de la Administración, acotando que estos derechos se desprenden de la interpretación de los ocho ordinales que contempla el Artículo 49 de la Carta Magna, que expresa la Sentencia de la sala Político Administrativa del tribunal Supremo de Justicia de fecha 15 de octubre de 2003, Nro. 01574 a saber:

   Al respecto se observa que la doctrina comparada, al estudiar el contenido y alcance del derecho al debido proceso, ha precisado que se trata de un derecho complejo que encierra dentro de sí, un conjunto de garantías que se traducen en una diversidad de derechos para el procesado, entre los que figuran, el derecho a acceder a la justicia, el derecho a ser oído, el derecho a la articulación de un proceso debido, derecho de acceso a los recursos legalmente establecidos, derecho a un tribunal competente, independiente e imparcial, derecho a obtener una resolución de fondo fundada en derecho, derecho a un proceso sin dilaciones indebidas, derecho a la ejecución de las sentencias, entre otros, que se vienen configurando a través de la jurisprudencia…

   De allí pues, que la violación del debido proceso se da cuando se le priva al afectado de lo consagrado en el Artículo 49 de la Carta Magna, menoscabando efectivamente el ejercicio de los derechos consagrados en la Ley, en este caso en particular no sucedió, pues como ya se explicó, a la recurrente no se le privó de acceder tanto a la vía administrativa como judicial.

   De igual forma, la contribuyente tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para ejercer su derecho a la defensa; fue debidamente notificado mediante P.A. N° GRTI/RLA/3248 de fecha 15/06/2005 (folio 3), asimismo, al momento de notificársele a la recurrente de las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. GRTI/RLA/DF N-5055000304, 5055000305, 5055000231, 5055000256, 5055000257, 5055000258, se le señaló los medios de defensa y los plazos correspondientes, en caso de no estar de acuerdo con los mismos, y que en efecto utilizó, en tal sentido se desecha el alegato de la recurrente, y así se decide.

   En relación al tercer punto indicó que la administración tributaria no ha definido que debe entenderse con llevar con atraso superior a 1 mes los libros especiales, libro de ventas, el hecho de no estar impresos no quiere decir que los mismos se encuentran atrasados, asimismo menciona que en relación a los libros de compras y ventas, el no hacer los resúmenes no constituye un incumplimiento de un deber formal, en tal sentido esta juzgadora observa que al folio (16) consta acta de recepción y verificación, evidenciándose en el ítem 10.6, lo siguiente:

   10.6 ¿El Contribuyente lleva el Libro de Ventas con atraso superior a un mes? SI X NO

   Detalle: indicando el (los) período (s):

   El libro de ventas del Impuesto al Valor Agregado sede principal: desde septiembre de 2004 hasta mayo 2005 se encuentra en estado de atraso por cuanto el último registro asentado en el mismo fue realizado en fecha 31/08/2004.

   De manera que el recurrente cometió la infracción, tal como lo refleja el acta fiscal, el atraso en el libro de ventas es evidente, ya que presentó actualizado los registros hasta el 31/08/2004 y para la fecha en que se realizó la verificación y requerimiento del mismo el día 22/06/2005, habían transcurrido 9 meses, cabe resaltar lo que manifiesta la recurrente que la administración no ha definido que debe entenderse con llevar con atraso superior a un (1) mes los libros, al respecto se le advierte que la norma es clara y el artículo 102 del Código Tributario establece la respectiva sanción equivalente a 25 unidades tributarias la cual se incrementará en 25 más hasta un máximo de 100 unidades tributarias, de allí que los libros especiales y contables deben estar con un atraso mínimo de un (1) mes, tal como lo dispone el mismo Código Orgánico Tributario.

   Asimismo, señaló que el no hacer los resúmenes en los libros de compras y ventas no significa incumplimiento de un deber formal, sobre este punto es menester acudir a lo establecido en los artículos 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y artículos 70 y 72 de su reglamento que establecen:

   Artículo 56: Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley y de sus normas reglamentarias. Los contribuyentes deberán conservar en forma ordenada, mientras no esté prescrita la obligación, tanto los libros, facturas y demás documentos contables, como los medios magnéticos, discos, cintas y similares u otros elementos, que se hayan utilizado para efectuar los asientos y registros correspondientes.

   En especial, los contribuyentes deberán registrar contablemente todas sus operaciones, incluyendo las que no fueren gravables con el impuesto establecido en esta Ley, así como las nuevas facturas o documentos equivalentes y las notas de crédito y débito que emitan o reciban, en los casos a que se contrae el artículo 58 de esta Ley.

   Las operaciones deberán registrarse en el mes calendario en que se consideren perfeccionadas, en tanto que las notas de débitos y créditos se registrarán, según el caso, en el mes calendario en que se emitan o reciban los documentos que las motivan.

   Los contribuyentes deberán abrir cuentas especiales para registrar los impuestos o débitos fiscales generados y cargados en las operaciones y trasladados en las facturas, así como los consignados en las facturas recibidas de los vendedores y prestadores de servicio que sean susceptibles de ser imputados como créditos fiscales.

   Los importadores deberán, igualmente, abrir cuentas especiales para registrar los impuestos pagados por sus importaciones y los impuestos cargados en sus ventas.

   PARÁGRAFO ÚNICO: La Administración Tributaria establecerá, mediante normas de carácter general, los requisitos, medios, formalidades y especificaciones, que deben cumplirse para llevar los libros, registros, archivos y cuentas previstos en este artículo, así como los sistemas administrativos y contables que se usen a tal efecto.

   La Administración Tributaria podrá igualmente establecer, mediante normas de carácter general, los términos y condiciones para la realización de los asientos contables y demás anotaciones producidas a través de procedimientos mecánicos o electrónicos.

   Artículo 70: Los contribuyentes del impuesto además de los libros exigidos por el Código de Comercio, deberán llevar un Libro de Compras y otro de Ventas.

   En estos libros se registrarán cronológicamente y sin atrasos las informaciones relativas a sus operaciones en el mercado interno, importaciones y exportaciones, documentadas mediante facturas emitidas y recibidas, documentos equivalentes de venta de bienes y servicios, así como,

   las notas de débito y de crédito modificatorias de las facturas originalmente emitidas y otros comprobantes y documentos por los que se comprueben las ventas o prestaciones de servicios y las adquisiciones de bienes o recepción de servicios.

   Artículo 72: En los Libros de Compras y de Ventas, al final de cada mes, se hará un resumen del respectivo período de imposición, indicando el monto de la base imponible y del impuesto, ajustada con las adiciones y deducciones correspondientes; el débito y el crédito fiscal, así como, un resumen del monto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios exentas, exoneradas y no sujetas al impuesto y del monto de las exportaciones de bienes y servicios.

   En el caso de operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán indicarse dichos bienes separadamente, agrupándose por cada una de las alícuotas.

   Estos resúmenes deberán coincidir con los datos que se indicarán en el formulario de declaración y pago, medios y sistemas autorizados por el Ministerio de Hacienda para la declaración y pago mensual del impuesto.

   Los contribuyentes que lleven más de un libro para el registro de sus compras y ventas, deberán hacer en los Libros de Compras y de Ventas diarias, un resumen con los detalles de cada uno de ellos.

   Con base a lo anterior, es importante destacar que el incumplimiento del deber formal de no realizar los asientos resumen del respectivo periodo de imposición, trae como consecuencia la aplicación de la sanción, de allí que en el presente caso la recurrente presentó para el momento de la verificación el libro de compras y ventas sin cumplir con esta formalidad establecida en la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su reglamento, confirmándose así dicho incumplimiento. Y así se decide.

   Finalmente en cuanto a la solicitud del recurrente sobre la aplicación de la circunstancia eximente de responsabilidad tipificada en el artículo 85, numeral 4, la cual es aplicada por la doctrina como “El error identificado como la causa de la infracción y debidamente probado, exime de la responsabilidad penal, porque excluye elementos de falsedad y de engaño, que son la base del acto doloso o de su presunción. “ (Comentarios sobre el Código Orgánico Tributario de 1994, Legislación Económica C.A, Caracas 1994, Pág. 132). El error de hecho, es la equivocada noción que se puede tener con relación a los acontecimientos que ocurren en la vida real, y este constituye causa de inculpabilidad solo en aquellos casos en que sean invencibles y esenciales. En cuanto al error de derecho, en materia penal se ha señalado que este se da “cuando se conocen bien las condiciones de hecho, pero se yerra con respecto a la ley prohibitiva de ese hecho” (Mendoza Troconis, J.R.; “Curso de Derecho Penal Venezolano”; Parte General. Tomo II, Edición Empresa El Cojo C.A, Caracas 1987, Pág. 251)

   De acuerdo a lo anterior, cuando la causa de la infracción radica en un error que susceptible de calificarse como excusable o justificable, el agente puede ser eximido de responsabilidad, vale entonces acudir a lo expuesto por la doctrina al respecto:

   Si el error es de tipo vencible, o en otras palabras si el autor actuando en forma más cuidadosa hubiese podido evitar el mismo, se aplicará un tipo culposo siempre que dicha tipificación exista en la ley. En cambio si el error de de tipo es invencible acarreará la impunidad del hecho. Esta distinción entre las consecuencias de la clase de error adquiere mayor relevancia en relación a los tipos penales tributarios, ya que los mismos solo tienen carácter doloso, de allí que el error de tipo vencible necesariamente también acarreará la impunidad del autor

   (VI Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario, Impuesto Sobre la Renta e Ilícitos Tributarios, Asociación Venezolana de Derecho Tributario. Caracas 2002. Pág. 432)

   El Supremo Tribunal, ha establecido como uno de los requisitos de procedencia de esta eximente de responsabilidad, la carga de la prueba del error, que recae en cabeza de quien lo invoca en su beneficio, así ha establecido:

   Tratándose de un error de hecho alegado por el contribuyente, correspondía a ella, demostrar no solos los hechos que comprobaran la verdad de su dicho para así desvirtuar el reparo fiscal, sino que incurrió en el mismo de buena fe. En este sentido la jurisprudencia ha sostenido de manera reiterada que cuando el error de hecho que pueda alegar el contribuyente para destruir la fuerza probatoria de su declaración jurada (…) corresponde a dicho contribuyente no solo demostrar por medios idoneos la existencia de su error sino que incurrió en el mismo de buena fe, es decir, que los elementos de que disponía lo indujeron a dicho error ya que de lo contrario no se trataria de un error sino, de una falsedad consciente cometida que ni el legislador, ni los jueces pueden amparar

   (Sentencia N° 254, Corte Suprema de Justicia, del 17 de abril de 1996, Caso Administradora Los Sauces)

   Entiende así esta juzgadora que la aplicación de la eximente invocada supone que el recurrente demuestre la existencia del error y compruebe que el mismo resultó insuperable, resultando del mismo el incumplimiento sancionado en el caso de autos, se observa que esta eximente de responsabilidad penal, que alega el recurrente no tiene fundamento, pues para ello tiene que existir la causa de inculpabilidad, y se requiere que tal circunstancia este debidamente probada, para que dicho error sea excusable, por lo tanto se confirma el argumento sostenido por la Administración, y así se decide.

   La solicitud del recurrente no obsta para efectuar una revisión oficiosa de la legalidad y procedencia de las multas impuestas por la Administración, ello con único fundamento en los poderes inquisitivos conferidos al Juez Contencioso Tributario, según el cual este se encuentra dotado de amplias potestades de investigación, como consecuencia de su facultad revisora, esto le deviene de las normas constitucionales previstas en los artículos 49, numeral 1 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   Ante tales postulados constitucionales, es forzoso entender la trascendencia de los poderes inquisitivos del juez en la búsqueda de la verdad y la realización de la justicia, es por ello, que aun cuando el contribuyente no realice defensas de fondo que enerven la procedencia o legalidad de la sanción que le ha sido impuesta, este tribunal, actuando en resguardo de los principios constitucionales, debe efectuar una revisión de la legalidad de los actos administrativos recurridos.

   En cuanto a la aplicación de las sanciones la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha mantenido el criterio del concurso legal reiterándolo en sentencia, Nro. 00923, de fecha 06 de abril de 2006, Caso: Alnova C.A, sosteniendo la aplicación de los principios de derecho penal a las sanciones tributarias, a saber:

   Precisado lo anterior, considera necesario esta Sala hacer algunas consideraciones en relación a la forma de cálculo de sanciones por infracciones tributarias y al respecto transcribe el criterio contenido en la sentencia N° 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., como sigue:

   Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

   Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

   ‘Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

   Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.’.

   En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

   En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

   ‘Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.’

   Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

   Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

   (Destacado de la Sentencia).

   El criterio anterior ha sido ratificado por esta Sala recientemente en sentencias Nº 5567 de fecha 11 de agosto de 2005, caso: Uniauto, C.A., y Nº 0043 de fecha 11 de enero de 2006, caso: Marcano & Pecorari, S.C., en virtud de ello, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 71 del Código Orgánico Tributario aplicable al caso de autos, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideren como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   Por las razones expuestas, las multas determinadas por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 106 y 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, por incumplimiento de deberes formales atinentes al manejo de los libros de compras y de ventas y a los datos que deben contener las facturas para su emisión, exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. En consecuencia, resulta forzoso para esta Sala declarar improcedente, el alegato de fondo planteado por la representación del Fisco Nacional…

   Es importante resaltar que el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, mantiene inalterable la redacción del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 2001 por lo tanto la interpretación de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, debe mantenerse aun cuando se trata del n.C.O.T..

   Entre tanto la Sala Penal del Tribunal Supremo de Justicia ha establecido claramente la diferencia entre un concurso ideal y un concurso real, de la siguiente manera: en Sentencia de fecha 19 de Julio de 2005, Nro. 458, define lo que se conoce por concurso real y concurso ideal de delitos de esta manera:

   Ahora bien, es necesario hacer referencia acerca de lo que se conoce como concurso real y concurso ideal de delitos, según la doctrina

   …existe concurso ideal o formal de delitos cuando con el mismo acto se violan dos o más disposiciones penales…

   .

   …Hay concurso real o material de delitos cuando con varios actos se violan varias disposiciones penales, o varias veces la misma disposición…

   .

   De lo expuesto se desprende que la diferencia entre ambas concurrencias de los delitos se encuentra en la unidad o pluridad de actos o hechos: estamos en presencia de un concurso real si hay varios actos o varios hechos y del concurso ideal si hay un sólo acto o hecho, ya que la violación de una o varias disposiciones legales es necesaria para ambos.

   En el caso del concurso real es necesario que cada uno de esos actos o hechos sean independientes uno del otro, como a continuación se indica:

   …existe un concurso real de delitos (…) al establecer el juzgador que los procesados, en diferentes fechas, cometieron varios robos en diversas farmacias ubicadas (sic) distintos sectores de la ciudad, utilizando la misma modalidad, hacerse pasar por clientes y al momento de cancelar sacaban un arma de fuego y sometían a los empleados…

   (Sentencia de la Sala de Casación Penal del 25 de abril de 2002, con Ponencia del Doctor R.P.P.).

   En el concurso real de los delitos cada hecho delictivo se comete independientemente del otro, lo que no encuadra dentro del presente caso. En consecuencia, los hechos establecidos en esta causa constituyen un concurso ideal de los delitos, y por tanto es pertinente la aplicación del artículo 98 del Código Penal (vigente para el momento en que ocurrieron los hechos), que establece: “El que con un mismo hecho viole varias disposiciones legales, será castigado con arreglo a la disposición que establece la pena más grave”.

   Unido a ello es importante recalcar que los principios constitucionalmente consagrados para el derecho penal deben ser aplicados al derecho sancionatorio administrativo, en el entendido de que su naturaleza es eminentemente penal, sin querer agotar el tema de la naturaleza jurídica de las infracciones administrativas discutido durante décadas por la doctrina, no siendo este el punto de debate en el presente expediente sino la aplicación de la sanción cuando todas las infracciones provienen de un mismo proceso de verificación.

   El nuevo Código Orgánico Tributario establece un sistema de multas tasado absoluto y solo permite su aumento en un tanto por cada nueva infracción cometida.

   Pues bien, aun cuando es particular la manera de establecer las multas del legislador en algunos ilícitos formales los cuales son absolutos, esto no implica la imposibilidad de atenuar o aumentar la pena, máximo cuando están establecidas las atenuantes y agravantes en el mismo texto legal y más aun comportando un sistema una atenuantes genéricas y abiertas (artículo 96 numeral 6); a criterio del juzgador o de la administración, todo esto conlleva a interpretar que se debe y se puede rebajar las sanciones establecidas en el Código Orgánico Tributario, haciendo uso de los principios de proporcionalidad e individualización en la aplicación de la sanción.

   A los folios 38 al 43, del expediente se encuentran las multas aplicadas por la Administración Tributaria, de las cuales de desprende el cuadro siguiente:

   RESOLUCIÓN ILICITO N.P.G.

   0304

   No se encontraba el libro de compras de I.V.A. en el establecimiento

   102 numeral 2

   50 UT por ser la segunda infracción

   25 UT por concurrencia

   0305

   No exhibe en un lugar visible el certificado de RIF.

   107

   30 UT

   15 UT por concurrencia

   0231

   Emite facturas manuales sin cumplir las especificaciones

   101 numeral 3

   150 UT

   150 UT

   0256 Presentó libro de compras del IVA. que no cumple los requisitos

   102 numeral 2

   100 UT por ser la máxima infracción

   50 UT por concurrencia

   0257 Presentó libro de ventas del IVA. que no cumple los requisitos

   102 numeral 2

   75 UT por ser la tercera infracción

   37,5 UT mitad por concurrencia

   0056 Llevar los libros y registros de contabilidad con atraso superior a 1 mes.

   102 numeral 2

   100 UT por ser la máxima infracción

   50 UT por concurrencia

   TOTAL 327,5 UT.

   En cuanto a la interpretación de las normas sancionadoras, la doctrina siempre ha hecho hincapié en la restricción para realizar la labor, pues bien, del método gramatical se infiere que el legislador establece los supuestos en plural pero al momento de identificar las sanciones los singulariza, indicando una sanción por cada infracción aumentando en un tanto por cada nueva infracción, pero esto no puede implicar una pena por cada infracción como lo interpreta la administración, pues la sumatoria de todas podrá dar mayor al limite máximo establecido por la norma, unido a ello la interpretación armónica del Código Orgánico Tributario no puede olvidar el artículo 81 que implica la orden de que todas las sanciones de un mismo proceso se calculen conforme a dicha norma.

   Así pues, este nuevo cuerpo legal establece un sistema de absorción en el cual la sanción mayor se aplica sin poderse imponer las demás, es decir, las menores cuando se conjuguen violaciones a la misma disposición legal como es el caso de la norma en estudio artículo 102 que establece:

   Artículo 102:

   Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

   …omissis…

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

   …omissis…

   Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.).

   En el caso de autos existen cuatro violaciones al artículo 102, numeral dos, por no

   cumplir con los requisitos los libros de compras y ventas, no encontrarse en el establecimiento el libro de compras y presentar los libros de contabilidad con atraso superior a un (1) mes, observándose que existe en la propia administración confusión sobre la aplicación de las multas, puesto que, por una parte sanciona con una infracción por cada libro, según lo dispone la ley del Impuesto al Valor Agregado (compras y ventas) y por otra parte, sanciona en conjunto todos los libros de contabilidad (los tres libros), que debe llevar de conformidad con la Ley del Impuesto Sobre la Renta; cada norma tributaria establece distintos registros que le permiten a la administración controlar los impuestos, como son la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Alcoholes e Impuesto Sobre la Renta, en el caso de los contribuyentes formales estos libros se sustituyen por las relaciones de compras o ventas; así la ley tributaria establece la obligación de llevar libros y registros adicionales o nuevos para el mejor control, en este sentido debe interpretarse la norma como incumplimientos a la Ley, ejemplo si es los libros de compra y venta como una sola infracción (ley del Iva.), los de contabilidad como otra (ley de Impuesto Sobre la Renta) y así sucesivamente, lo cual implica como ya se indicó un sistema de absorción con el cual por cada nueva infracción se aumenta la sanción, así las cosas, si infringe dos veces la Ley, la sanción será de 50 UT, y no de 75 UT, más 25 UT, más 12,5 UT, es decir, aplicar una pena por cada infracción de la misma índole, sin aumentar la mitad de las otras, pues se podría exceder del máximo establecido por el legislador, además que se está sancionando los dos ilícitos de una misma índole.

   En relación a la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF Nro. 5055000305, se verificó que para el momento de la fiscalización no se encontraba en un lugar visible del establecimiento el certificado de inscripción en el Registro de Información Fiscal; imponiendo sanción de conformidad con lo establecido en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario

   Artículo 107. El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica, establecido en las leyes y demás normas de carácter tributario, será penado con multa de diez a cincuenta unidades tributarias (10 a 50 U.T.).

   Este artículo como se puede leer, se utiliza cuando se verifique el incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción especifica; no obstante del acta de recepción realizada por la funcionaria actuante, debidamente autorizada para practicar el procedimiento de verificación, se desprende al momento de la fiscalización la contribuyente no exhibe en lugar visible de su establecimiento el certificado de inscripción en el Registro de Información fiscal.

   Nótese, que el funcionario describe lo que observó al momento de solicitar dicha documentación, si se compara lo plasmado por esta funcionaria con el artículo ut supra, se verá que para tal ilícito no corresponde la norma que aplicó la Administración Tributaria, como ya se indicó; en nada tiene que ver con la exhibición en un lugar visible de su establecimiento el certificado de inscripción en el Registro de Información Fiscal; que tampoco sería a criterio de este despacho la descripción correcta del hecho cometido, al no exhibir tal; al momento solicitado, que si se encuentra dentro del marco legal, prueba de ello es lo que establece el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario a saber:

   Artículo 104

   Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria:

1. No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

   Quienes incurran en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 al 8 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.). Además quienes incurran en los ilícitos descritos en los numerales 5, 6, 7 y 8, le será revocada la respectiva autorización(subrayado del tribunal).

   Haciendo nuevamente una comparación entre lo plasmado por el funcionario en el acta de recepción y la norma con que la administración multa, cabe considerar la siguiente; indudablemente fue la no exhibición en un lugar visible del establecimiento, el certificado en el Registro de Información Fiscal al momento en que se realizó el procedimiento de verificación, hecho este que se encuentra tipificado en el Artículo ut supra con multa establecida en 10 U.T el cual se incrementará en 10 U.T por cada nueva infracción cometida según la norma, así pues, luego de este análisis no cabe duda que la administración ha incurrido en una errónea aplicación de la norma existiendo otra que es realmente correcta de acuerdo a la situación fáctica ocurrida en el caso concreto, pues aún cuando ha reconocido la existencia y sentido exacto de la norma, la ha hecho regir para hechos y circunstancias diferentes a aquellos que el legislador colocó bajo su disciplina, y así se decide.

   En cuanto a la Resolución Nro. 5055000231, se observa que la infracción cometida se refiere a que la recurrente emite facturas de ventas por medios manuales sin cumplir los requisitos a los cuales esta obligada como contribuyente formal del I.V.A., y del expediente administrativo se desprende al folio 15 en el acta de recepción y verificación que las facturas incumplen los siguientes requisitos; no indican el domicilio fiscal, razón por la cual se confirma esta resolución, y así se decide.

   Cuando en un mismo proceso se determinaran otras infracciones a las normas distintas a las ya sancionadas, debe obligatoriamente aplicarse el artículo 81 del Código Orgánico Tributario es decir, rebajar en un 50% a la mitad las sanciones menores.

   En conclusión las sanciones aplicables serán de la siguiente manera:

   Ilícito N.P.G.

   Presentar el libro de compras y ventas del IVA., que no cumple con los requisitos, no encontrarse el de compras en el establecimiento y los libros de contabilidad (Lislr.) con atraso superior a 1 mes

   102# 2

   75 UT.

   37,5 UT. por concurrencia

   No exhibe en un lugar visible el certificado de RIF.

   104

   10 UT

   5 UT. por

   concurrencia

   Emite facturas manuales sin cumplir las especificaciones

   101 numeral 3

   150 UT

   150 UT.

   TOTAL 192,5 UT.

   Por tal razón, se hace forzoso anular el monto correspondiente a las multas originadas en virtud de las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. 5055000304, 5055000305, 5055000231, 5055000256, 5055000257, 5055000056,

   todas de fechas 29/06/2005; emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se ordena emitir nueva planilla de liquidación, con una multa por la cantidad de 215 U.T., y así se decide.

   En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

   Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

   …omissis

   En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas, si se atiende a que es este el supuesto de hecho que prevé el artículo 327 del Código Orgánico Tributario Vigente.

   Según la norma trascrita no cabe duda de que en el caso de autos las costas procesales son improcedentes y así se decide.

   VI

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR, El Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano R.D.G.S., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V- 15.133.456, en su carácter de Representante Legal de la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA TEQUILA C.A., inscrita en el Registro de Información Fiscal No. J-301200462, domiciliada en la calle 6, Barrio Miranda, No. 19-42, San A.d.T., Estado Táchira, asistido por la ciudadana G.D.d.C., abogada e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 58.631, y en consecuencia:

2. - SE ANULAN, las planillas de Resolución de Imposición de Sanciones Nos. 5055000304, 5055000305, 5055000231, 5055000256, 5055000257, 5055000056,

   todas de fechas 29/06/2005; emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

3. - SE ORDENA, al Gerente de Tributos Internos de la Región los Andes a emitir planilla de conformidad con el presente fallo, por el siguiente monto y concepto:

   PERIODO CONCEPTO UNIDADES TRIBUTARIAS

   Desde 01/05/2005

   Hasta 31/05/2005

   Multa

   192,5 UT

4. - NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS.

5. - Notifíquese al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República. Cúmplase.

6. - Notifíquese al Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 65 de Ley de la Contraloría General de la República. Cúmplase.

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los veintiocho (28) días del mes de Junio de dos Mil Siete. Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   B.R.G.G.

   LA SECRETARIA

   En la misma fecha siendo las diez y treinta (10:30) de la mañana, se publicó la anterior sentencia y se libraron oficios Nros. 1625-07, 1626-07, 1627-07.

   LA SECRETARIA

   Exp N° 1267

   ABCS/jamd