Decisión nº 312-2010 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 29 de Julio de 2010

Vicio de falso supuesto por errada interpretación y aplicación del numeral 3, del artículo 8 de la providencia 0257, señalando que la fiscal actuante indicó en el acta de recepción y verificación, que la contribuyente emite facturas por formato estando obligada a emitirlas por maquina fiscal, así mismo, no indica el motivo por el cual consideró que se encontraba obligada a utilizar maquina fiscal.

Por otro lado, señala que para los periodos 01/02/2009 al 28/02/2009 y 01/03/2009 al 31/03/2009, se emitió facturas manuales por cuanto consideraron que no estaba obligada a utilizar exclusivamente maquinas fiscales para la emisión de las facturas, ya que su actividad esta referida a la prestación de un servicio de rectificación de motores, y la mencionada providencia en su articulo 8, numeral 3, no señala que el servicio de rectificación de motores se encuentra estipulado como obligado a utilizar exclusivamente maquinas fiscales para la emisión de facturas, infiriendo la parte actora que la Administración incurrió en un falso supuesto por cuanto el hecho fundamentado para dictar el acto, es inexistente y no fue comprobado ni constatado por la fiscal actuante. Se fundamenta en el los artículos 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 9 y 18 numeral 5 de la ley Orgánica de procedimientos Administrativos

Vicio de falso supuesto por errada interpretación y aplicación del artículo 101 numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario, por no utilizar la maquina fiscal para la emisión de las facturas; procediendo es la establecida en el artículo 107 ejusdem.

Vicio de falso supuesto por errada apreciación de los hechos y aplicación de la sanción por no mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios, alegando que la administración sanciona indicando erradamente que se trató de la tercera infracción cometida, aplicando sanción fundamentada en el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, y que para el momento de la verificación el registro detallado de entradas y salidas de inventario no se encontraba en el establecimiento, en razón a ello señala que se debió aplicar la sanción prevista en el artículo 104 ejusdem. Criterio sostenido por este tribunal en sentencias Nros. 020-2009 de fecha 23/01/2009, caso: Mercotur International C.A., 040-2009 de fecha 29/01/2009, caso: Suministros del Frío C.A., 181-2009 de fecha 27/03/2009, caso: Ricarros C.A.

Vicio de falso supuesto por errada interpretación y aplicación de la sanción por cuanto el libro de compras del I.V.A, no cumple las formalidades y condiciones establecidas, por cuanto, la fiscal actuante señaló en el acta de recepción y verificación N° RLA/DFPF/2009/652/02 de fecha 09/06/2009, se contradice al dejar constancia que si cumplió con el requisito de indicar en el libro de compras para el periodo de marzo 2009 la fecha de las facturas, de igual forma, señala que incurrió en infracción por registrar erróneamente la fecha de la factura N° 2514 de fecha 11/03/2008, registrada en fecha 13/03/2009 y la factura N° F000052521532 de fecha 01702/2009, registrada en fecha 27/02/2009, recibidas en fechas 13/03/2009 y 27/02/2009. Se fundamenta en el artículo 56 de la ley de Impuesto al Valor agregado y 70, 72 y 75 de su Reglamento, es por el incumplimiento del requisito (omisión del registro en el libro), en el presente caso la fecha de la factura es lo que constituye el delito formal.

Violación del derecho a la defensa, violación al debido proceso administrativo, violación a la presunción de inocencia, violación al principio de la legalidad, nulidad de las resoluciones de imposición de sanción, por omisión de un procedimiento garantista (ausencia de notificación), de conformidad con los artículos 25, 49 constitucional, derecho y contrario a los artículos 137 ejusdem en concordancia con el artículo 19, 48 y 73 de la Ley Orgánica d procedimientos Administrativos y 167, 178 del Código Orgánico Tributario,

Citas jurisprudenciales; Sentencia N° 1.327 de fecha, 25/06/2008, Caso: TELCEL C.A., Sentencia de fecha, 11/08/2008, Exp. N° 1565, Caso LICORES YOLWILL, C.A.,

II

RESOLUCION RECURRIDA

N°

INCUMPLIMIENTO DE DEBERES FORMALES

NORMA

C.O.T

SANCION

(Multa U.T.)

CONCURRENCIA Art. 81 C.O.T.)

1 Que La (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS SIN CUMPLIR LAS CARACTERISTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS ESTABLECIDAS, AL HACERLO A TRAVÉS DE FORMATOS O FORMAS LIBRES ESTANDO OBLIGADA A UTILIZAR EXCLUSIVAMENTE MAQUINAS FISCALES, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 8 de la (del) Providencia N° SNAT/2008/0257 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS b Y OTROS DOCUMENTOS. Periodo comprendido del 01/03/2009 al 31/03/2009.

101 Nral. 3

segundo aparte

42 U.T.

1 U.T., por cada factura

42 U.T.

2 Que La (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS SIN CUMPLIR LAS CARACTERISTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS ESTABLECIDAS, AL HACERLO A TRAVÉS DE FORMATOS O FORMAS LIBRES ESTANDO OBLIGADA A UTILIZAR EXCLUSIVAMENTE MAQUINAS FISCALES, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 8 de la (del) Providencia N° SNAT/2008/0257 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS. Periodo comprendido del 01/02/2009 al 28/02/2009.

101 Nral. 3

segundo aparte

33 U.T.

1 U.T., por cada factura

33 U.T.

3 Que La (EL) CONTRIBUYENTE NO MANTIENE EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS DE LOS INVENTARIOS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 90 de la (del) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA .Y 177 DE SU REGLAMENTO. Periodo comprendido del 01/03/2009 al 31/03/2009.

102 Nral. 2

segundo aparte

75 U.T.

75 U.T.

4 Que La (EL) CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EL LIBRO DE COMPRAS DEL I.V.A., QUE NO CUMPLE CON LAS FORMALIDADES Y CONDICIONES ESTABLECIDAS EN LAS NORMAS TRIBUTARIAS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 83 DE LA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y 156 DE SU REGLAMENTO. Periodo comprendido del 01/07/2007 al 30/06/2008.

102 Nral. 2

segundo aparte

75 U.T.

37,50 U.T.

III

PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

FOLIOS SE DESPRENDE Copias certificadas

48

P.A. N° GRTI/RLA/652 de fecha 09/03/2009.

.

49

Acta de Requerimiento N° GRTI/RLA/DFPF/2009/652/01 de fecha 09/06/2009.

50 al 58

Acta de Recepción y Verificación N° GRTI/RLA/DFPF/2009/652/01 de fecha 09/03/2009.

59

Acta de Requerimiento N° GRTI/RLA/DFPF/2009/652/03 de fecha 09/06/2009.

60

Acta de Recepción y Verificación N° GRTI/RLA/DFPF/2009/652/04 de fecha 10/03/2009.

61 al 62

Libro de compras.

63 al 65

Factura de compras.

68

Registro de Información Fiscal.

70 al 107

Registro Mercantil.

148 al 156

Acta de Recepción y Verificación N° GRTI/RLA/DFPF/2007/2420/02 de fecha 14/05/2007.

158

Planilla de declaración definitiva de rentas y pago para personas jurídicas, comunidades y sociedades de personas.

159 al 160

Facturas pertenecientes a la empresa Rectificadora San Cristóbal C.A., RECSANCCA.

161 al 163

Facturas de ventas.

164

Comprobante de Retención.

166 al 167

Libro de ventas.

171

Declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado.

173

Reajuste regular de los inventarios.

174 al 177

Libro de inventarios.

178 al 180

Libro mayor.

181 al 183

Libro diario.

186 al 188

Reporte SIVIT.

189

Tabla resumen de liquidaciones.

190

Informe fiscal.

191

Auto cierre de expediente.

192 Auto inserción de documentos al expediente.

Se le concede a estos documentales valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad, en el cual, de ellos se desprende que la Administración realizó procedimiento de verificación a la Sociedad Mercantil RECTIFICADORA SAN CRISTÓBAL, C.A, (RECSANCA), en la que pudo constatar incumplimientos de deberes formales en materia de facturas, específicamente con relación a que el contribuyente emite facturas sin cumplir las características exigidas por las normas, al hacerlo a través de formatos o formas libres estando obligada a utilizar exclusivamente maquinas fiscales, no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios y por presentar el libro de compras de I.V.A que no cumplió con las formalidades y condiciones establecidas en las normas tributarias, razón por la cual procede a sancionar.

Así mismo, se desprende que el objeto de la empresa que se encuentra reflejado en el Registro Mercantil es la reconstrucción y reparación de motores diesel, a gasolina, compra y venta de repuestos, nuevos y usados, implementos para maquinarias, en especial tractores, camiones y camionetas.

IV

INFORME DE LA REPÚBLICA

Siendo el día fijado para la realización del acto oral de informes se presentó en este despacho en Representación de la República Bolivariana de Venezuela el abogado P.A.D.M., inscrito en el Inpreabogado bajo el número 38.775, oralmente sus informes en los siguientes términos:

En cuanto al vicio de falso supuesto por errada interpretación y aplicación del Artículo 101 numeral 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, considera que los actos administrativos impugnados se encuentran ajustados a derecho y que el recurrente debió cumplir con el deber formal previsto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 8 de la providencia SNAT/200870257 sobre se encuentra obligado utilizar exclusivamente maquinas fiscales, para lo cual es imputable el Artículo 101 numeral 3 segundo aparte de la mencionada p.a..

En lo que respecta al vicio de falso supuesto por errada interpretación y aplicación de la sanción por no mantener el registro detallado de entrada y salida de mercancías expone que debió el recurrente cumplir con la formalidad de mantener dentro del establecimiento dicho registro. Así mismo alude que por cuanto se evidenció la existencia del mismo ilícito tributario la administración procedió a aplicar sanción de conformidad al artículo 102 Código Orgánico Tributario.

Sobre el hecho de el recurrente manifiesta que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto por errada interpretación y aplicación de la sanción por cuanto el libro de compras no cumple con las formalidades establecidas, considera que el acto administrativo impugnado se encuentra ajustado a derecho en virtud de que se logró demostrar que las facturas no fueron registradas en orden cronológico.

Por último expuso, que por cuanto el contribuyente no aportó pruebas suficientes para enervar el acto administrativo impugnado solicita al tribunal confirme la Resolución de imposición de sanción.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los argumentos y defensas realizadas por la parte actora, quien juzga observa que la controversia planteada queda circunscrita a revisar la sanción por la emisión de facturas sin cumplir las características exigidas por las normas establecidas, al hacerlo a través de formatos o formas libres estando obligada a utilizar exclusivamente maquinas fiscales, así como si tenía la obligación de utilizar maquina fiscal. Así como la sanción por no mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el establecimiento y por presentar el libro de compras del IVA sin cumplir con las formalidades; en virtud de la forma en que éstas fueron impuestas.

Vicio de falso supuesto por errada interpretación y aplicación del numeral 3, del artículo 8 de la providencia 0257, señalando que la fiscal actuante indicó en el acta de recepción y verificación, que la contribuyente emite facturas por formato estando obligada a emitirlas por maquina fiscal; no indica el motivo por el cual consideró que se encontraba obligada a utilizar maquina fiscal.

Pues bien, de la revisión del acto administrativo objeto del presente recurso se observa que la Administración Tributaria fundamentó el acto de la forma siguiente: Resolución N° GRTI/RLA/DF/6522009-01400 de fecha 25/06/2009, la administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Nral. 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad en una unidad tributaria por cada factura, ascendiendo en la cantidad de 42 U.T, para el periodo comprendido entre el 01/03/2009 al 31/03/2009, y 33 U.T, para el periodo comprendido entre el 01/02/2009 al 28/02/2009.

Del procedimiento de verificación practicado por la funcionaria actuante se desprende del acta de recepción y verificación N° RLA/DFPF/2009/652/01 de fecha 09 de junio de 2009, al folio 53, la emisión de documentos de forma manual.

Igualmente se desprende el detalle indicado por la fiscal actuante en la cual señala: “El contribuyente emite facturas por formato estando obligado a emitirlos por maquina fiscal.”.

En efecto quien juzga observa, que del procedimiento realizado por la fiscal actuante se desprende que el contribuyente no tenia la maquina fiscal, y que llevaba facturación pero en forma manual.

Ahora bien, a fin de resolver el presente alegato es preciso traer a colación lo que establece el Artículo 8 de la providencia 257 a saber:

Artículo 8. Los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, los sujetos que realicen operaciones en Almacenes Libres de Impuestos (Duty Free Shops) y los sujetos que no califiquen como contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado deben utilizar exclusivamente Máquinas fiscales para la emisión de facturas, cuando concurran las siguientes circunstancias.

1. Obtengan ingresos brutos anuales superiores a un mil quincenitas unidades tributarias (1500 U.T.).

2. El número de operaciones de ventas o prestaciones de servicios con sujetos que no sean contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, sea superior a las efectuadas con contribuyentes ordinarios de dicho impuesto.

3. Desarrollen conjunta o separadamente alguna de las actividades que se indican a continuación:

1. Venta de alimentos, bebidas, cigarrillos y demás manufacturas del tabaco, golosinas, confiterías, bombonería y otros similares.

2. Venta de productos de limpieza de uso doméstico e industrial.

3. Venta de partes, piezas, accesorios, lubricantes, refrigerantes y productos de limpieza de vehículos automotores, así como el servicio de mantenimiento y reparación de vehículos automotores, siempre que estas operaciones se efectúen independientemente de la venta de los vehículos.

4. Venta de materiales de construcción, artículos de ferretería, herramientas, equipos y materiales de fontanería, plomería y aire acondicionado, así como la venta de pintura, barnices y lacas, objetos de vidrio, vidrios y el servicio de instalación, cuando corresponda.

5. Venta de artículos de perfumería, cosméticos y de tocador.

6. Venta de relojes y artículos de joyería, así como su reparación y servicio técnico.

7. Venta de juguetes para niños y adultos, muñecos que representan personas o criaturas, modelos a escalas, sus accesorios, así como la venta o alquiler de películas y juegos.

8. Venta de artículos de cuero, textiles, calzados, prendas de vestir, accesorios para prendas de vestir, maletas, bolsos de manos, accesorios de viaje y artículos similares, y sus servicios de reparación.

9. Venta de flores, plantas, semillas abonos, así como los servicios de floristería.

10. Servicios de comida y bebida para su consumo dentro o fuera de establecimientos tales como: restaurantes, bares, cantinas, cafés o similares; incluyendo los servicios de comidas y bebidas a domicilio.

11. Venta de productos farmacéuticos, medicinales, nutricionales, ortopédico, lentes y sus accesorios.

12. Venta de equipos de computación, sus partes, piezas, accesorios y consumibles, así como la venta de equipos de impresión y fotocopiado, sus partes, piezas y accesorios.

13. Servicios de belleza, estética acondicionamiento físico, tales como peluquerías, barberías, gimnasios, centros de masajes corporales y servicios conexos.

14. Servicios de lavado y pulitura de vehículos automotores.

15. Servicios de estacionamiento de vehículos automotores.

16. Servicios de fotocopiado, impresión, encuadernación y revelado fotográfico.

A los fines del cálculo de los ingresos brutos y del número de operaciones a que se refieren los numerales 1 y 2 de este artículo, se deben considerar las operaciones realizadas durante el año calendario inmediato anterior al que esté en curso. Una vez nacida la obligación de utilizar máquinas fiscales, el sujeto no podrá utilizar otro medio de facturación, salvo en los casos previstos en el artículo 11 de esta Providencia.

El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante P.A. de carácter general, podrá incluir o excluir determinadas actividades, a los fines de la aplicación del presente artículo.

Tal como se puede observar dentro de los requisitos concurrentes que contempla el Artículo ut supra, sobre la obligación de utilizar exclusivamente maquina fiscal para la emisión de facturas, deben los contribuyentes desarrollar conjunta o separadamente una serie de actividades.

Ahora bien; aun cuando de la Resolución de Imposición de sanción no se desprende con exactitud que literal aplicó del Artículo 8 de la providencia 0257, supone esta juzgadora que la Administración Tributaria se fundamenta en el literal “C”, que establece actividad sobre “Venta de partes, piezas, accesorios, lubricantes, refrigerantes y productos de limpieza de vehículos automotores, así como el servicio de mantenimiento y reparación de vehículos automotores, siempre que estas operaciones se efectúen independientemente de la venta de los vehículos, ya que se refiere a mantenimiento y reparación de vehículos automotores.

A los fines descritos, debe este tribunal analizar la situación según la actividad que realiza el contribuyente bajo estudio, pues, el mismo alega que se dedica a la prestación de un servicio de rectificación de motores y no al mantenimiento y reparación de vehículos automotores, ni a la venta de partes, piezas y accesorios para vehículos.

Tomando en cuenta la circunstancia descrita del registro mercantil de la empresa que corre inserto al folio 71, pudo este tribunal observar que el objeto de la misma es la reconstrucción y reparación de motores diesel, a gasolina; compra y venta de repuestos nuevos y usados, implementos para maquinarias como tractores, camiones, camionetas y todo cuanto tenga relación con dicho objeto.

Por ser la empresa bajo estudio una rectificadora, como su nombre lo indica se dedica a rectificar los bloques de motor (los cilindros), cabezas de motor, y cigüeñal. Es decir en la rectificadora, por medio de tornos especializados, van quitando una determinada cantidad de material a los cilindros, cabeza del motor y cigüeñal para dejarlos a una cierta medida, que es el servicio de rectificación de motores.

Y es en el taller mecánico donde se arman las piezas del motor que son enviadas por la rectificadora, el cual, también se dedica a reparar fallos que pueda presentar tanto el motor como todo el tren motriz para su correcto funcionamiento, es decir, es el mecánico quien repara y realiza el mantenimiento del vehiculo automotor, en el cual, el rectificado es un prestador de servicio.

En armonía con lo indicado, considera esta juzgadora que en efecto la Sociedad Mercantil RECTIFICADORA SAN CRISTÓBAL, C.A, no se encuentra dentro de los supuestos exigidos por el Artículo 8 de la Providencia 0257, toda vez que su actividad va dirigida a rectificación de motores que es una prestación de un servicio y no al mantenimiento y reparación de vehículos automotores, por lo tanto, tal como lo alega el recurrente no estaba en la obligación de utilizar máquina fiscal, de ahí que, resulta forzoso para este tribunal anular las sanciones contenidas en la Resolución de Imposición de Sanción Nro GRTI/RLA/DF/652/2009-01400 de fecha 25 de junio de 2009 referente (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS SIN CUMPLIR LAS CARACTERISTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS ESTABLECIDAS, AL HACERLO A TRAVÉS DE FORMATOS O FORMAS LIBRES ESTANDO OBLIGADA A UTILIZAR EXCLUSIVAMENTE MAQUINAS FISCALES, periodo fiscal febrero y marzo 2009, y así se decide.

Cabe destacar, que en virtud de que fueron anuladas las sanciones sobre facturas automáticamente queda resuelto el segundo alegato, solo resta resolver los alegatos que se muestran a continuación:

Vicio de falso supuesto por errada apreciación de los hechos y aplicación de la sanción por no mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios.

Alega que la administración sanciona indicando erradamente que se trató de la tercera infracción cometida, aplicando sanción fundamentada en el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, y que para el momento de la verificación el registro detallado de entradas y salidas de inventario no se encontraba en el establecimiento, en razón a ello señala que se debió aplicar la sanción prevista en el artículo 104 ejusdem. Criterio sostenido por este tribunal en sentencias Nros. 020-2009 de fecha 23/01/2009, caso: Mercotur International C.A., 040-2009 de fecha 29/01/2009, caso: Suministros del Frío C.A., 181-2009 de fecha 27/03/2009, caso: Ricarros C.A.

La Administración Tributaria sanciona por el hecho de que el contribuyente no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal.

El recurrente insiste que se trata de un incumplimiento de exhibición tipificado en el Artículo 104 del código Orgánico Tributario, sin embargo, la representación de la República en desacuerdo con el alegato fundamenta su opinión en el Artículo 90 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y 177 de su Reglamento, considerando que es una condición mantener el libro en el establecimiento.

En criterio de esta juzgadora, la verificación tiene como objetivo presentar un escenario de control fiscal, y cuando nos referimos a control tiene su fundamento en observar que el contribuyente cumpla con las obligaciones y deberes formales que establece las leyes que regulan la materia.

Sin embargo, la administración tributaria sanciona el ilícito de conformidad al artículo 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, en contravención del Artículo 177 del Reglamento de la ley de Impuesto sobre la Renta, que se transcriben a continuación:

Artículo 102

Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

…omisiss…

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

Artículo 177

Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a llevar y mantener en el domicilio fiscal o establecimiento a través de medios manuales o magnéticos cuando la Administración Tributaria lo autorice, la siguiente información relativa al registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios, mensuales, por unidades y valores así como, los retiros y autoconsumo de bienes y servicios.

Parágrafo único. La información a que se refiere este artículo podrá ser considerada como anexo de la declaración que se trate.

De conformidad con la norma, acarrea sanción el hecho de que los libros y registros llevados por el contribuyente no cumplan con las formalidades y condiciones establecidas en las normas que regulan la materia, así como llevarlos con atraso, y una de las condiciones que establece el Artículo 177 es que el contribuyente debe cumplir con el deber formal de mantener dentro del establecimiento la información relativa al registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios.

Ahora bien, ha sido criterio del tribunal que el hecho de no mantener los libros y registros especiales dentro del establecimiento se califica como un ilícito de exhibición, que se tipifica en el Artículo 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario que se transcribe a continuación:

Artículo 104

Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria:

1 No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

Según la norma entiende esta juzgadora que la consecuencia de que al momento de la visita fiscal por una u otra razón el contribuyente no posea los libros, acarrea le sea impedido el control fiscal al funcionario autorizado para ello, ya que no puede determinar si cumple por ejemplo el libro con los requisitos y normas que se califican como cumplimientos formales, es por ello que este tribunal considera que la calificación para el hecho verificado debe encajar en la condición de exhibición, pues, la consecuencia de no tener el libro dentro del establecimiento conduce a la no exhibición del contenido de dicho libro, y es en ese momento cuando se comete la infracción tributaria.

El razonamiento anterior deviene de lo siguiente: La condición de mantener los libros dentro del establecimiento facilita la rapidez con la cual se pueda desarrollar el procedimiento de verificación, pues impide el control que llegara el fiscal al establecimiento y no pueda lograr su objetivo como lo es verificar que el contribuyente lleve los libros conforme a la normativa legal, mas sin embargo, existe la posibilidad que el fiscal levante otra acta de requerimiento donde concede una prorroga para la presentación de los libros para lo cual entiende este tribunal que se realiza con la única finalidad de cómo ya se expuso anteriormente de observar que los libros cumplan con los requisitos y así ejercer el control fiscal.

Ahora bien; tal como se observa nos encontramos frente a dos artículos, el primero enfatiza la obligación que deben cumplir los contribuyentes respecto a las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, en éste caso en concreto sería el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta Artículo 177.

El segundo Artículo hace referencia a la obligación por parte de los contribuyentes de permitir el control a la Administración Tributaria, como lo es “ No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite”.

Los artículos que son objeto de controversia en el presente caso, de ahí que, este tribunal considera necesario estudiar las dos situaciones que podrían representar dos hechos distintos, por cuanto, ambos artículos se podría aplicar dependiendo de la calificación del ilícito, según el razonamiento que se expone a continuación:

El formato utilizado por el funcionario actuante en el procedimiento de verificación, es decir, el acta de recepción y verificación, específicamente en este caso el que corre inserto en el folio 57 (llenado por el funcionario actuante), puede llegar a dirimir la presente controversia, para ello este tribunal considera pertinente transcribirlo a los fines de explicar el punto de vista al respecto.

Acta de Recepción y Verificación.

14) Del registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios:

14.1 ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

14.2 ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS (INDIQUE CON UNA X) ¿EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS INDICA EL NÚMERO DE RIF ¿SE ENCUENTRA EL REGISTRO EN EL ESTABLECIMIENTO CUMPLE CON LOS REQUISITOS? ULTIMO MES VERIFICADO EN ANTERIOR AL PROCEDIMIENTO LLEVA EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS EN FORMA MANUAL O MAGNETICA

SI NO SI NO SI NO MES/AÑO MANUAL MAGNETICA

X

Detalle: _______________________________________________________

__________________________________________________________________________________________________________________________

El presente formato resulta relevante en el caso bajo estudio, en virtud de que dependiendo del llenado de los espacios requeridos podría la Administración Tributaria aplicar la sanción correspondiente al ilicito cometido, pues el mismo nos presenta el escenario para poder descifrar cual norma debe ser aplicada en el caso que no se encuentren dentro del establecimiento los libros en el momento de la visita fiscal, artículo 102 ó 104 del Código Orgánico Tributario.

Como puede observarse existen planteadas dos preguntas importantes, la primera es ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancía?, y la segunda ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías?, para lo cual, dependiendo de la respuesta se puede descifrar cual Artículo aplicar, por ejemplo:

Si la situación se presenta así:

14) Del registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios:

14.1 ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

14.2 ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS (INDIQUE CON UNA X) ¿EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS INDICA EL NÚMERO DE RIF ¿SE ENCUENTRA EL REGISTRO EN EL ESTABLECIMIENTO CUMPLE CON LOS REQUISITOS? ULTIMO MES VERIFICADO EN ANTERIOR AL PROCEDIMIENTO LLEVA EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS EN FORMA MANUAL O MAGNETICA

SI NO SI NO SI NO MES/AÑO MANUAL MAGNETICA

X

El contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías, pero no los presentó o exhibió por que no se encuentran dentro del establecimiento, aplicaría el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, por cuanto no cumple la condición de mantenerlos en el establecimiento.

Por otro lado si la situación se presenta así:

14) Del registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios:

14.1 ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

14.2 ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS (INDIQUE CON UNA X) ¿EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS INDICA EL NÚMERO DE RIF ¿SE ENCUENTRA EL REGISTRO EN EL ESTABLECIMIENTO CUMPLE CON LOS REQUISITOS? ULTIMO MES VERIFICADO EN ANTERIOR AL PROCEDIMIENTO LLEVA EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS EN FORMA MANUAL O MAGNETICA

SI NO SI NO SI NO MES/AÑO MANUAL MAGNETICA

X

El contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías, no los presentó o exhibió, aun manteniéndolos dentro del establecimiento, aplicaría el artículo 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario, por cuanto impide el contribuyente que el funcionario autorizado realice el control fiscal, como es el observar si los libros cumplen o no con los requisitos establecidos en la norma que rige la materia.

Ahora bien; de la explicación anterior hecha mediante las ilustraciones ut supra, en el cual se deja de manifiesto el propósito y razón de las normas contempladas en los Artículos 102 y 104 del Código Orgánico Tributario, sobre sancionar el ilícito según la calificación del incumplimiento, por ejemplo de una condición (no mantener el libro o registro en el establecimiento) o de impedimento de un control fiscal (no exhibición del libro o registro), considera esta juzgadora que podría ser el fundamento de la interpretación del ilícito relacionado a no mantener dentro del establecimiento el libro.

Visto de esta forma, y con base tanto en el criterio sostenido por este tribunal como el razonamiento hecho anteriormente, observa este despacho que en el presente caso no procede sanción alguna, en virtud del contexto que nos presenta al acta de recepción y verificación folio 57, en el cual, la funcionaria no llenó el espacio sobre la primera pregunta que considera este despacho indispensable para resolver el presente caso, como la es: ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancía?, el item SI y NO se encuentran en blanco, solo se encuentran llenos o marcado con “X” los item sobre ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías?, respuesta “NO” y “¿se encuentran el registro en el establecimiento?” respuesta: “NO”.

Circunstancias de las cuales, esta juzgadora no logra descifrar, primero: si el contribuyente llevaba el libro o no lo llevaba, porque se podría dar el hecho que lo llevara y que no se encontraban en el establecimiento en el momento de la visita fiscal, segundo: Que no lo llevara, lógicamente no pueden estar en el establecimiento. Situaciones distintas que describen dos ilícitos distintos, sancionados con dos artículos diferentes, porque el ilícito configurado en el primero de los casos se presentaría dependiendo de las situaciones arriba planteadas “condición o control” (Artículo 102 o 104 COT) y en el segundo el ilícito seria “no lleva los libros” (Artículo 102 numeral 1 COT).

Por lo tanto, en virtud de que el acta de recepción y verificación nos presenta una situación que imposibilita a este despacho descifrar cual fue el ilícito verificado, para así llegar a la conclusión de cual es el artículo sancionatorio, resulta forzoso para esta juzgadora anular la sanción contenida en la Resolución de Imposición de Sanción Nro GRTI/RLA/DF/652/2009-01400 y planilla de liquidación Nro 05100123100390 de fecha 09/07/2009, y así se decide.

Vicio de falso supuesto por errada interpretación y aplicación de la sanción por cuanto el libro de compras del I.V.A., no cumple las formalidades y condiciones establecidas.

Alude, que la fiscal actuante en el acta de recepción y verificación N° RLA/DFPF/2009/652/02 de fecha 09/06/2009, se contradice al dejar constancia que si cumplió con el requisito de indicar en el libro de compras para el periodo de marzo 2009 la fecha de las facturas, asimismo señala que incurrió en infracción por registrar erróneamente la fecha de la factura N° 2514 de fecha 11/03/2008, registrada en fecha 13/03/2009 y la factura N° F000052521532 de fecha 01702/2009, registrada en fecha 27/02/2009, recibidas en fechas 13/03/2009 y 27/02/2009. Se fundamenta en el artículo 56 de la ley de Impuesto al Valor agregado y 70, 72 y 75 de su Reglamento, es por el incumplimiento del requisito (omisión del registro en el libro), en el presente caso la fecha de la factura es lo que constituye el delito formal.

Para determinar la procedencia de esta sanción, es preciso remitirse a la consulta emitida por la Administración Tributaria que dejó claro la interpretación del orden cronológico al exponer lo siguiente:

De esta manera, en cada período se deben registrar las facturas correspondientes al mes en curso por orden de fechas de emisión. Por otra parte, en cuanto a las facturas recibidas durante ese período fiscal emitidas en meses anteriores, que como ya señalamos en la presente consulta pueden ser registradas en el Libro de Compras en el período en que se reciben, estás deben registrarse cuando se reciban agrupadas al principio o al final del libro. (Resaltado del tribunal)

Con fundamento a lo anterior, es preciso atender al hecho de que, efectivamente, los gastos originados por dichas compras, no se generó en la fecha de emisión de la factura, esto es, el 22/01/2009 (factura 6080, F65) y 11/03/2009 (factura 0560, F64), sino fue en fecha 05/03/2009 y 13/03/2009, cuando se realizó el pago, por lo que resulta un razonamiento lógico el considerar que es conveniente registrar las facturas la fecha donde se perfeccionó el pago, es decir, en la cual, el recurrente canceló dichas facturas, en tal sentido, considera este tribunal que la sanción impuesta por el incumplimiento del deber formal arriba descrito, no es procedente, puesto que no se ha transgredido el orden cronológico que debe respetar la relación de compras, y ese ha sido el criterio sostenido por la propia administración tributaria, razón por la cual es forzoso anular la sanción derivada de este hecho, y así se decide.

En cuanto a violación del derecho a la defensa, violación al debido proceso administrativo, violación a la presunción de Inocencia y la violación al principio de la legalidad. El artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, establece:

Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas y, en consecuencia: 1. La defensa y la asistencia jurídica es un derecho inviolable en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa….omissis….

De la norma precedentemente escrita se desprende la más trascendental y notable garantía constitucional, pues indiscutiblemente el derecho a la defensa es la manifestación fundamental de seguridad jurídica del administrado y se encuentra representado por una serie de derechos que definen sus contornos, el derecho a obtener una declaración de voluntad administrativa acorde con las formalidades legales y congruente con lo peticionado es una expresión de ese constitucional derecho a la defensa, atendiendo el principio de congruencia contenido en el articulo 62 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Del análisis de las actas procesales esta juzgadora observa que en el presente caso no existe tal violación por cuanto el contribuyente si tuvo acceso a todos los mecanismos para el pleno ejercicio de su derecho a la defensa, haciéndolo a través de la interposición del recurso.

De acuerdo con estos hechos, entiende el Jurisdicente que no ha habido ninguna merma o menoscabo del derecho a la defensa del recurrente, ni mucho menos prescindencia total y absoluta al procedimiento legalmente establecido, antes bien, se observa que durante todas las fases de procedimiento le ha sido garantizada la participación a través de la notificación oportuna de los actos dictados durante el inicio, sustanciación y terminación del procedimiento.

Solo se vulnera los derechos a la defensa y el debido proceso cuando se tiene razones para ejercer estos derechos, es decir, cuando existan motivos para defenderse y usted no los puede alegar por que no le otorgaron la oportunidad para ello, en el caso de autos nada alega el recurrente sobre el incumplimiento de los deberes formales, es decir, que debe asumirse que existe aceptación de los hechos, que dieron origen a las sanciones.

En estos casos no hay violaciones a las garantías constitucionales, por que no hay argumento material para defenderse, entonces, como lo indica la lógica si nada tenia que alegar a su favor, no pudo habérsele violentado ningún derecho, razón por la cual se le desecha su argumento, y así se decide.

Por otro lado, el recurrente al solicitar la aplicación de un criterio emitido por el Tribunal Superior Primero Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conforme al principio de igualdad ante la ley, en este sentido observa este despacho, que es imprescindible la preservación de la seguridad jurídica y la expectativa plausible, aplicando a los recursos interpuestos criterios anteriores en casos idénticos, no trasgrediendo así el principio de igualdad, sin embargo, cabe hacer referencia a que cada juez como director del procedo es autónomo en sus decisiones las cuales deben estar fundamentadas de acuerdo al principio de legalidad, respetando solo las interpretaciones que establezca la Sala Constitucional que son de carácter vinculante para las diversas Salas del Tribunal Supremo de Justicia y demás tribunales de la República de acuerdo al artículo 335 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, lo que hace que dicho criterio del mencionado juzgado no sea aplicado en el caso bajo estudio, el cual, ha sido criterio de este despacho el sostener que solo puede hablarse de violaciones de orden constitucional cuando el recurrente demuestra que el hecho de haber sido verificado en la persona del encargado disminuyó efectivamente su derecho a defenderse, demostrando que tenía argumentos que demostraban la improcedencia de las sanciones, nada de lo cual se evidencia en el caso de autos, razón por la cual no existe ninguna violación a los derechos constitucionales argumentados, y así se decide.

De conformidad con todo lo anteriormente expuesto, SE ANULA Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/652/2009-01400 de fecha 25/06/2009, emitida por la Gerencia de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

…omissis

Sin embargo al ser el recurso declarado CON LUGAR, se exime del pago de las costas procesales a la República Bolivariana de Venezuela, de conformidad al criterio emitido por la Sala Político Administrativa en sentencia Nro 235 de fecha 17 de marzo de 2010. Y así se declara. VI

DECISION

Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. - CON LUGAR, Recurso Contencioso Tributario interpuesto de forma autónoma, por la Sociedad Mercantil RECTIFICADORA SAN CRISTÓBAL, C.A., (RECSANCA) representada por la ciudadana L.T.d.R., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. V-18.816.587, con el carácter de presidenta de la referida empresa; constituida por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el N° 38, Tomo 6-A, de fecha 26/05/1978; con domicilio fiscal en la Carrera 7, Edificio Recsanca, Piso P/B, local 4-51, Sector la Concordia, San Cristóbal, Estado Táchira; con Registro de Información Fiscal N° J-09003834-5; debidamente asistido por el abogado J.M.Á.M., titular de la cedula de identidad N° V-10.154.570; inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 48.637; contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/652/2009-01400 de fecha 25/06/2009, emitida por la Gerencia de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

2. - SE ANULA Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/652/2009-01400 de fecha 25/06/2009, emitida por la Gerencia de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

3. - SE EXIME DE COSTAS, a la República Bolivariana de Venezuela

4. - NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República; para lo cual se nombró correo especial al alguacil de este tribunal. Cúmplase.-

5. - SE NOMBRA CORREO ESPECIAL a los fines de practicar las notificaciones al alguacil de este Tribunal.

Dada, sellada y refrendada en la sede del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los veintinueve (29) días del mes de julio de dos mil diez (2010) y déjese copia para el archivo del Tribunal. A.B.C.S.

LA JUEZ TITULAR

R.J.R.C.

EL SECRETARIO.

Exp N° 2105

ABCS/yully