Decisión nº 026-2010 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 16 de Septiembre de 2010

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, dieciséis (16) de septiembre del año dos mil diez (2010)

200º y 151º

SENTENCIA DEFINITIVA: 026/2010

ASUNTO: KP02-U-2005-000453

Recurrente: Sociedad mercantil Firma Mercantil “RAMÓN GARCÍA, C.A.”, inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, hoy Registro Mercantil Segundo, en fecha 24 de enero de 1984, bajo el Nº 34, Tomo 2-A, posteriormente modificada según documento Nº 52, Tomo 15 –A, en fecha 01 de abril de 1997, e identificada en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) J- 08512989-8, con domicilio Fiscal en la Zona Industrial III, Mercado Mayorista de Barquisimeto (MERCABAR), Galpón 2-B-15.

Apoderado Judicial de la Recurrente: Abogado A.G.R., titular de la cédula 7.390.359, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 34.329, con domicilio procesal en la calle 23 entre carreras 16 y 17, casa del abogado, Barquisimeto, Estado Lara.

Acto Recurrido: Resolución Nº SAT-GTI-RCO-600-1102, de fecha 18 de octubre de 2005, notificada el 09 de noviembre de 2005, dictada por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Administración Tributaria Recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Representación de la Administración Tributaria: Abogada Willorkys G.C., inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 44.602, procediendo en su carácter de abogada sustituta de la Procuradora General de la República, representante de la República, adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según poder autenticado por ante la Notaría Pública Vigésima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 08 de abril de 2008, inserto bajo el Nº 21, Tomo 18, de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría.

TRIBUTO: Incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado (IVA).

Se inicia la presente causa mediante recurso contencioso tributario autónomo, interpuesto por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos Civil (URDD), en fecha 07 de diciembre de 2005, remitido a este Tribunal Superior el 08 de diciembre de 2005, por el ciudadano A.G.R., titular de la cédula de identidad Nº V-7.309.359, inscrito en el Inpreabogado bajo el bajo N° 34.329, actuando con el carácter de apoderado judicial de la firma mercantil “RAMÓN GARCÍA, C.A.”, carácter que consta en instrumento de poder, autenticado por ante la Notaría Pública Tercera de Barquisimeto, Estado Lara, en fecha 26 de enero de 2001, inserto bajo el N° 74, Tomo 3 de los libros de autenticaciones llevado por ese despacho, con domicilio fiscal en la Zona Industrial III, Mercado Mayorista de Barquisimeto (MERCABAR), Galpón 2B-15, Barquisimeto, Estado Lara, firma mercantil inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, hoy Registro Mercantil Segundo, en fecha 24 de enero de 1984, bajo el N° 34, Tomo 2-A, modificado según documento N° 52, Tomo 15-A, inserto por ante el Registro identificado supra en fecha 01 de abril de 1997, e inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el N° J-08512989-8; en contra de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-1102, de fecha 18 de octubre de 2005, notificada el 09 de noviembre del mismo año, emanada de la División de Fiscalización adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera Y Tributaria (SENIAT). Dándosele entrada mediante auto de fecha 08 de diciembre de 2005, bajo el Nº KP02-U-2005-000453.

El 09 de enero de 2006, el apoderado judicial solicita se libren las notificaciones de ley y se le devuelva Registro Mercantil original de la contribuyente. En este sentido, el 02 de marzo de 2006, la Jueza actuante se aboca al conocimiento de la presente causa, a su vez, acuerda diligencia antes citada. El 08 de marzo de 2006, solicita sea l.C. para la practica de las notificaciones de la Contraloría y Fiscalía General de la República, siendo acordada el 14 de marzo de 2006.

El 11 de abril de 2006, el Alguacil consignó boleta de notificación debidamente firmada el 29 de marzo de 2006 por la Gerencia Tributaria antes citada y el 27 abril de 2006, se ordenó agregar en autos expediente administrativo remitido por la misma. Asimismo, el 17 de septiembre de 2006, se consignó notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, efectuada el 27 de abril de 2006.

El 27 de febrero de 2007, se agrego resulta de la Comisión sin cumplir, en virtud de ello, el apoderado de la recurrente el 24 de septiembre de 2007, solicita nuevamente sean libradas notificaciones del Contralor y Fiscal de la República y comisión para su practica. Siendo consignada la resulta el 09 de julio de 2008, con las boletas efectuadas el 13 de mayo de 2008, respectivamente.

El 21 de julio de 2008, se admitió mediante Sentencia Interlocutoria Nº 173/2008, el recurso contencioso tributario, el 07 de agosto de 2008 se dejó constancia que en fecha 06 de agosto de 2008, venció el lapso de promoción de pruebas en la presente causa, señalándose que las partes no hicieron uso de su derecho. El 27 de octubre de 2008, se dejo constancia que venció el lapso de evacuación de pruebas en la presente causa y se dio inicio al término para presentar informes.

El 21 de noviembre de 2008, se recibió escrito de informes presentado por la representación de la República. El 04 de febrero de 2009, se acordó diferir la publicación de la decisión en el presente asunto. El 06 de mayo de 2010, la representante de la República, solicita se dicte decisión.

El 13 de mayo de 2010, la Abg. Xioely A.G.T., se aboco al conocimiento de la presente causa, notificándose a las partes y a la Procuraduría General de la República, sobre el abocamiento formulado. Siendo consignadas las boletas de notificaciones de la Procuraduría y Administración Tributaria, los días 18 y 22 de junio de 2010, efectuadas el 14 de junio de 2010 y el 27 de mayo de 2010. A su vez, el 29 de junio de 2010, se consigno boleta de notificación de la contribuyente sin cumplir, y se ordenó librar cartel de notificación de conformidad con lo previsto en el artículo 264 del Código Orgánico Tributario, dejando constancia de su vencimiento el 27 de julio de 2010. El 16 de septiembre de 2010, la Jueza actuante resume el conocimiento de la presente causa.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. - EL RECURRENTE:

   El apoderado judicial de la parte recurrente en la presenta causa fundamenta el recurso interpuesto, con base en los siguientes argumentos:

   “Que mi representada R.G. C.A., admite los hechos, solamente por lo que respecta en llevar los Libros de Compra del IVA, sin cumplir con las formalidades Legales y reglamentarias para los periodos impositivos desde enero 2003 hasta febrero 2005, por cuanto no registro cronológicamente y sin retraso las fechas de las facturas por las compras de bienes y reopción de servicios. Así mismo, la verificación en los Libros de compra y venta del IVA, para los periodos sujetos a fiscalización por no realizar un resumen del respectivo periodo de imposición, tal como se deja constancia en Acta de Recepción Nº SAT-GTI-RCO-600-DFT-856-01-01, de fecha 08-04-2005. Aceptando la sanción de pagar la multa, como en efecto se hizo con el artículo 102 del Código Orgánico Tributario… Se acompaña liquidación de Planilla…por la cantidad TRESCIENTOS SESENTA Y SIETE MIL QUINIENTOS BOLIVARES (Bs.367.500), con fecha de pago 24-11-2005, impuesta con la Resolución Nº SAT-GTI-RCO-600-1102.

   Impugno parcialmente la Resolución Nº SAT-GTI-RCO-600-1102, la cual impone una multa de conformidad con el artículo 107, del Código Orgánico Tributario…En este caso se aplico la multa sin tomar en cuenta las circunstancias atenuantes, establecidas en el articulo 96 del Código Orgánico Tributario, lo cual se da por desconocimiento de que se esta incurriendo en un error y no la intención de cometer falta. Además de que imponer una multa, de ochocientos ochenta y dos mil bolívares (Bs. 882.000,oo) según Código Penal para este tipo de infracción es exagerado e justo

   En la Resolución se impone multa por supuesta contravención, la cual es improcedente, por cuanto se basa en un reparo que esta afectando de nulidad absoluta y además la multa que se pretende imponer sin haber sido demostrado el dolo o la culpa, elemento indispensable para que proceda la sanción.

   Cabe señalar, que la fiscal tributaria al momento de requerir la Declaración de Impuesto Sobre la Renta, correspondiente al ultimo ejercicio económico 2003-2004, debidamente declarada y a la vista fue presentada por parte de mi representada, por tal razón incongruentemente no puede dejar constancia de una situación con el simple hecho de llenar un formato sin especificar los detalles o hechos, del lugar donde se encontraba la referida declaración. Además de lo expuesto en la Resolución antes señalada no es tomada en cuenta la conducta asumida por parte de la contribuyente para el momento de exigirle tales requerimientos.

   La Administración Tributaria, al dictar el acto determinado o sancionatorio debe exponer ante la contribuyente afectado por actuar, las razones de hecho y de derecho en que sea fundamentado para poder emitir tal acto. De lo contrario se configuraría un vicio en el acto administrativo, como lo es la inmotivación, colorario del derecho a la defensa consagrado en nuestra Carta Magna.

   La Resolución, emanada de la Administración Tributaria, carece de toda exposición sobre las razones de hecho y de derecho, por el hecho de pretender aplicar una multa sin considerar las circunstancias atenuantes favorecen a mi representada en este procedimiento.

   En razón de las consideraciones anteriormente expuestas y convencidos que el derecho que nos asiste, solicito en nombre de mi representada por ante este Juzgado, admita y sustancie conforme a derecho el presente Recurso Contencioso Tributario y en consecuencia anule parcialmente la Resolución SAT-GTI-RCO-1102, de fecha 18 de octubre de 2005 y notificada el día 09 de noviembre de 2005.- mediante la cual se impuso una multa en materia de Impuesto al Valor Agregado, ordenando liquidar planilla Nº 5035000768, por la cantidad de OCHOCIENTOS OCHENTA Y DOS MIL BOLIVARES (Bs. 882.000,oo) por estar viciada de nulidad, conformes a los razonamientos expuestos en el presente recurso y la cual se devuelve a lso efectos de descargo de la contabilidad fiscal

1. - LA REPRESENTACIÓN FISCAL:

   En lo que respecta al alegato de la contribuyente relacionado a que la Administración Tributaria no tomo en cuenta las circunstancias atenuantes en la aplicación de la multa del artículo 107 del Código Orgánico Tributario, por cuanto su representada incurrió en un error y no tenía la intención de cometer la falta, señalo lo siguiente:

   Que cada vez que se alegue las circunstancias eximentes estas deben ser probadas satisfactoriamente por quien las alegue; en caso contrario procederá la sanción que corresponda; y en el presente caso el representante de la contribuyente no probó de ninguna manera el error que alega

   .

   En cuanto al alegato relacionado con la aplicación de las atenuantes, señalo lo siguiente:

   Las agravantes y atenuantes contenidas en los artículos 95 y 96 del Código Orgánico Tributario, están basadas en situaciones objetivas y su comprobación corresponderá en todo caso a la Administración o al Tribunal como en el presente caso y de no contar la Administración o la Sede Judicial con elementos que permitieran contactar agravantes y atenuantes al momento de aplicar la sanción, deberá imponer el término medio de la sanción

   .

   En cuanto al vicio de inmotivación del acto administrativo, señalo lo siguiente:

   La obligación de motivar los actos, consiste en determinar tanto los fundamentos de hecho y de derecho (fundamentos legales), así como las razones que hubieres sido alegadas (defensas expuestas) por el interesado

   .

   Omisis…

   Aplicando lo precedentemente expuesto al caso que se analiza es forzoso concluir que el acto administrativo impugnado no adolece del vicio de inmotivación, toda vez, que en él se indica con toda claridad que se sanciona a la contribuyente demandante por no tener en un lugar visible la ultima declaración del impuesto sobre la renta, de conformidad con los dispuesto en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario, de modo que si se cumplió a cabalidad con el deber de exteriorizar los fundamentos de hecho y de derecho en el cual se baso el órgano administrativo para dictar la decisión

   MOTIVACIÓN

   Vistos los términos en que fue planteado el escrito recursorio, así como los alegatos sustentados por la representación judicial de la República, este Tribunal observa que:

   En la presente causa, la contribuyente recurrente únicamente impugnó el reparo fiscal en cuanto a la multa prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario vigente, por cuanto la contribuyente no mantiene en un lugar visible del establecimiento la Declaración de Impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio 1º de enero de 2004 hasta 31 de diciembre de 2004, por lo que no alegó disconformidad alguna respecto a la multa impuesta de acuerdo a lo establecido en el numeral 2 del artículo 102 eiusdem, en consecuencia, este Tribunal Superior, en virtud del principio de la legalidad, legitimidad y veracidad de los actos administrativos, considera la firmeza del reparo formulado en cuanto a lo no impugnado por la recurrente, siendo este procedente. Así se declara.

   Ahora bien; como punto previo este tribunal debe pronunciarse sobre el alegato relacionado con el vicio de la inmotivación de los actos administrativos. Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 00528, de fecha 29 de marzo de 2001, publicada el 3 de abril de 2001, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, Señaló:

   …Si bien de acuerdo a lo expresado por la doctrina y jurisprudencia patria, a la luz de la normativa prevista en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (artículos 9 y 18, numeral 5), la exigencia del requisito de motivación de los actos administrativos no implica la obligación de expresar todas y cada una de las razones de hecho y de derecho que fundamentaron la emisión del mismo, sí requiere la mención de los elementos principales del asunto debatido y del derecho aplicable, pues de lo contrario se constituiría el vicio formal de inmotivación y se impediría a la autoridad competente el control de la legalidad de los motivos del acto con posterioridad a su emisión…

   Igualmente, en sentencia Nº 01100, publicada el 18 de agosto de 2004, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se pronunció en los siguientes términos:

   …En tal sentido, en sus sentencias Nº 02361 del 24 de octubre de 2001 y Nº 00955 del 16 de julio de 2002, esta Sala ha establecido que entre los vicios que pueden afectar la motivación, cabe distinguir entre la inmotivación o ausencia de motivación y la motivación insuficiente. La primera configurada por un vacío total en la información dirigida a esclarecer los motivos en que se fundamentó la Administración para tomar su decisión, mientras que la segunda, es decir, la motivación insuficiente, tiene lugar cuando a pesar de existir una expresión referida a los hechos o el derecho aplicado, ésta se presenta con tal exigüidad que no se logra conocer con exactitud los motivos que dieron lugar al acto administrativo…

   Así, el vicio en la motivación constituye un defecto en la exposición de las razones de hecho y de derecho del acto administrativo, si por el contrario han sido explicadas suficientemente, no se configura el vicio, ahora bien, la motivación no tiene por qué ser extensa, puede ser breve pero informativa y compresiva para que los destinatarios del acto administrativo conozcan bien las razones de hecho y derecho que configuraron la voluntad del ente Administrativo, conforme lo establecen los artículos 9 y 18 numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   En base a lo anterior y considerando lo alegado en la presente causa, quien juzga observa que la Resolución SAT-GTI-RCO-600-1102, de fecha 18 de octubre de 2005, emitida por la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada el 9 de noviembre de 2005, se fundamenta en el incumplimiento de deberes formales, especialmente en lo atinente con lo objetado por la recurrente, por no mantener en un lugar visible del establecimiento, la Declaración del Impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio 1º de enero de 2004 hasta 31 de diciembre de 2004, imponiendo por tal motivo la sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario vigente, evidenciándose que en todo el grado de la causa administrativa, el acto emanado del ente tributario expone con suficiente claridad el procedimiento aplicado, los hechos constatados en la verificación fiscal y las normas jurídicas empleadas, por lo tanto, de la resolución impugnada no se desprende infracción alguna del requisito de motivación contemplado en el numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por el contrario están debidamente explanados los motivos de hecho y de derecho en la cual se basó la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para tomar su decisión, en consecuencia, estima este Tribunal Superior que la recurrida no incurrió en el vicio de inmotivación denunciado por la recurrente. Así se decide.

   Por otra parte, la impugnación de la sociedad mercantil recurrente se centra en rebatir la multa impuesta de conformidad con lo establecido en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario vigente, señalando que no se consideraron las circunstancias atenuantes previstas en el Código Orgánico Tributario y que la falta obedece a un error y no a la intención de cometer una falta, asimismo argumenta que no consideraron la conducta asumida por la contribuyente para el momento de exigirle tales requerimientos, finalmente arguye que procedió a mostrar la declaración del Impuesto Sobre la Renta del último ejercicio y que en consecuencia no puede la Administración Tributaria dejar constancia de una situación con el simple hecho de llenar en un formato sin especificar los detalles o hechos del lugar donde se encontraba la declaración.

   En este sentido, se aprecia del contenido del Acta de Recepción Nº SAT-GTI-RCO-600-DFC-856-01-01, de fecha 8 de abril de 2005, lo que a continuación se transcribe: “…2. Se encuentra en un lugar visible dentro del establecimiento la Declaración de Impuesto Sobre la Renta correspondiente al último ejercicio fiscal. SI: NO: X …”, ahora bien, el hecho descrito en la mencionada Acta de Recepción conllevó a la imposición de la multa establecida en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario vigente, a través de la Resolución SAT-GTI-RCO-600-1102, de fecha 18 de octubre de 2005, emitida por la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada el 9 de noviembre de 2005, que señala en forma pormenorizada los hechos.

   A mayor abundamiento, se debe precisar que la conducta descrita en el Acta de Recepción constituye un incumplimiento de lo dispuesto en el artículo 98 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial Nº 5.566, Extraordinaria, de fecha 28 de diciembre de 2001, cuya norma jurídica prevé:

   Artículo 98. Los contribuyentes que se dediquen a realizar actividades comerciales, industriales, de servicios y los titulares de enriquecimientos provenientes del ejercicio de profesiones liberales, sin relación de dependencia, deberán exhibir en el lugar más visible de su establecimiento, oficina, escritorio, consultorio o clínica, el comprobante numerado, fechado y sellado por la Administración respectiva, de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso. Igual requisito deberán cumplir las empresas agrícolas y pecuarias cuando operen bajo forma de sociedades…

   .

   Del dispositivo legal se infiere el deber que tienen los contribuyentes de exhibir en un lugar visible del establecimiento donde desempeñan sus actividades comerciales, industriales, servicios o ejercicio de profesiones liberales sin relación de dependencia, así como las empresas agrícolas y pecuarias que actúan bajo forma de sociedades, el respectivo comprobante que acredita la presentación de la declaración del Impuesto Sobre la Renta del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso, debidamente numerado, fechado y sellado por la Administración Tributaria Nacional.

   Así, el incumplimiento del artículo 98 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, constituye un ilícito de carácter formal de fácil constatación, siendo comprobado por la funcionaria actuante designada para realizar el procedimiento de verificación, según P.A. Nº SAT-GTI-RCO-2005-600-DFC-856, de fecha 06 de abril de 2005, emitida por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por lo que tal actuación ajustada al procedimiento de verificación previsto en el artículo 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario, no entraña un vicio que afecte la validez de la Resolución Impugnada, como pretende la recurrente refutar la forma en que se efectuó el procedimiento. Así se declara.

   En este contexto; es importante analizar lo argumentado por recurrente; en cuanto a la falta de valoración de las circunstancias atenuantes para la graduación de la multa, a tales efectos, se desarrolla el contenido del artículo 96 del Código Orgánico Tributario, que establece:

   Artículo 96. Son circunstancias atenuantes:

   1. El grado de instrucción del infractor.

   2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos.

   3. La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario.

   4. El cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan dar lugar a la imposición de la sanción.

   5. El cumplimiento de la normativa relativa a la determinación de los precios de transferencia entre partes vinculadas.

   6. Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente por la Ley.

   En este orden, la recurrente afirma que “…se aplico (sic) la multa sin tomar en cuenta las circunstancias atenuantes, establecidas en el articulo (sic) 96 del Código Orgánico Tributario, lo cual se da por desconocimiento de que se está incurriendo en un error y no la intención de cometer falta…”, al respecto es dable apuntar que tal circunstancia no debe tenerse como causal para atenuar la sanción, sino como eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios, previsto en el articulo 85 del Código Orgánico Tributario, en cuyo caso deberá demostrarse el error para que desaparezca imputabilidad por la conducta antijurídica desplegada por el contribuyente, no siendo este el caso, toda vez que la recurrente se supeditó a realizar una aseveración sin prueba que sustentara su alegato, en consecuencia, resulta improcedente la eximente de responsabilidad establecida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

   Igualmente, invoca la representación legal de la contribuyente que la Administración Tributaria Nacional no consideró la conducta asumida por la contribuyente en el procedimiento de verificación, en este sentido, se desprende que tal argumentación configura una circunstancia atenuante, prevista en el numeral 2 artículo 96 del Código Orgánico Tributario, que establece:

   Artículo 96. Son circunstancias atenuantes:

   …Omissis…

   2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos.

   ...omissis…

   En la oportunidad de verificar la procedencia de la mencionada circunstancia atenuante para la graduación de la multa impuesta de conformidad con lo dispuesto en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario, conviene destacar que del Acta de Recepción Nº SAT-GTI-RCO-600-DFC-856-01-01, de fecha 8 de abril de 2005, cursante al folio 56 de este asunto, se aprecia que la contribuyente dio cumplimiento a los requerimientos efectuados por la Administración Tributaria, mediante las Actas de Requerimiento números SAT-GTI-RCO-600-DFC-856-02 y SAT-GTI-RCO-600-DFC-856-01, ambas de fecha 8 de abril de 2005, que corren insertas en los folios 42 y 49 de esta causa. Aunado a lo anterior, se evidencia en el punto 4 del Informe Fiscal Nº SAT-GTI-RCO-600-856, de fecha 21 de junio de 2005, suscrito por la fiscal actuante en el procedimiento de verificación efectuado a la contribuyente “RAMÓN GARCÍA, C.A.”, así como por la supervisora de la referida fiscal, (folios 97 y 98 del presente expediente) que la contribuyente asumió una actitud cordial durante el operativo, prestando toda su colaboración para la realización del mismo, todo lo cual, hace procedente la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 artículo 96 del Código Orgánico Tributario. Así se establece .

   Ahora bien, con relación al cálculo de las atenuantes previstas en el Código Orgánico Tributario; la Sala Político Administrativa en sentencia No. 01649 de fecha 18 de noviembre del año 2009 estableció lo siguiente:

   “Mediante el fallo apelado se ordenó al ente contralor efectuar un nuevo cálculo de la sanción de multa impuesta a la contribuyente Constructora Seana, C.A., con base al límite inferior de la misma conforme los artículos 37 del Código Penal y 99 del Código Orgánico Tributario de 1992 aplicable en razón del tiempo, en virtud de la ocurrencia en el caso concreto de la circunstancia atenuante de responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 4 del artículo 86 del mencionado Código Tributario.

   Contra tal pronunciamiento, la parte apelante denunció la existencia del aludido vicio, en virtud de que para poder imponerse una sanción de multa en su límite mínimo, deben concurrir varias situaciones fácticas que atenúen dicha pena, lo cual no ocurrió en la causa bajo estudio.

   Ahora bien, conforme al criterio jurisprudencial sobre el vicio en referencia, entendido en el ámbito contencioso administrativo como error de derecho, esta Sala ha señalado que éste “(…) se verifica cuando el Juez aun reconociendo la existencia y validez de una norma apropiada al caso, yerra al interpretarla en su alcance general y abstracto, es decir, cuando no se le da su verdadero sentido, haciendo derivar de ella consecuencias que no concuerdan con su contenido (…)” (vid sentencia N° 00361 del 11 de marzo de 2003, caso: Bosch Telecom, C.A., ratificada por el fallo N° 00319 del 4 de marzo de 2009, caso: M.S.P.).

   En razón a lo anterior pasa esta Alzada, en virtud de la remisión expresa establecida en el artículo 72 del Código Orgánico Tributario de 1992 (ratione temporis), al examen de lo señalado en el artículo 37 del Código Penal, aplicable en forma supletoria en materia de imposición de sanciones de multa por infracciones de índole tributario. Tal artículo, prevé lo siguiente:

   Artículo 37.- Cuando la ley castiga un delito o falta, con pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad; se la reducirá hasta el límite inferior o se la aumentará hasta el superior, según el mérito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto debiendo compensárselas cuando las haya de una y otra especie (…)

   . (Resaltado y Subrayado de esta Sala).

   En la norma transcrita, se regula la forma en que deben ser impuestas las penas tras la comisión de un delito o falta; siendo en el caso de autos que tales castigos se circunscriben a sanciones de multa derivadas de la ocurrencia de infracciones a la normativa tributaria por parte de la contribuyente.

   De dicha regulación, se evidencia que la autoridad contralora al momento de calcular la sanción correspondiente, debe hacerlo partiendo del promedio obtenido a través de la sumatoria de los límites máximo y mínimo de la multa. Luego, ese término medio se reduce o se aumenta, dependiendo del acaecimiento de circunstancias atenuantes o agravantes, de la responsabilidad penal del sujeto pasivo de la obligación tributaria que concurran en el caso concreto.

   Visto lo expuesto, la Sala observa que en el artículo 86 del Código Orgánico Tributario de 1992 aplicable “ratione temporis”, el legislador fiscal venezolano especificó enunciativamente cinco (5) circunstancias agravantes y cinco (5) circunstancias atenuantes de la responsabilidad penal tributaria anteriormente aludida, en los términos que a continuación se indican:

   Artículo 86.- Son circunstancias agravantes:

   1.- La reincidencia y la reiteración.

   2.- La condición de funcionario o empleado público.

   3.- La gravedad del perjuicio fiscal.

   4.- La gravedad de la infracción.

   5.- La resistencia o reticencia del infractor para esclarecer los hechos.

   Son atenuantes:

   1.- El estado mental del infractor que no excluya totalmente su responsabilidad.

   2.- No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

   3.- La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes.

   4.- No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

   5.- Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores. En el proceso se apreciará el grado de la culpa, para agravar o atenuar la pena, e igualmente y a los mismos efectos, el grado de cultura del infractor

   . (Resaltado y Subrayado de la Sala).

   Ahora bien, conforme a los criterios pacíficos y reiterados emitidos por esta M.I., el cómputo de las penas pecuniarias originadas por la comisión de ilícitos tributarios debe ser realizado por la autoridad correspondiente, de acuerdo a la ocurrencia de las circunstancias atenuantes y agravantes de responsabilidad penal tributaria antes referidas, partiendo del término medio de dicha sanción. Así, al efectuar dicho cálculo, debe observarse cuantas de las cinco (5) atenuantes o de las cinco (5) agravantes acaecen en un supuesto fáctico específico.

   En el caso de autos, el ente contralor determinó a cargo de la contribuyente sanciones de multa por haber incurrido en disminución ilegítima de ingresos tributarios, conforme al artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1992, vigente para los ejercicios investigados. Tal artículo, establece:

   Artículo 99.- El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido

   . (Resaltado de esta M.I.).

   Conforme a la norma reproducida, debe entenderse que la misma comprende dos límites: uno mínimo, el cual radica en “un décimo” (10%) del tributo omitido, y uno máximo, consistente en “dos veces” (200%) el monto del referido gravamen dejado de pagar. La sumatoria de ambos, seguida de su división entre dos (2), arroja como resultado un 105%, porcentaje al cual equivale el término medio de la sanción.

   Del resultado anterior (es decir, del 105%) partirá la imposición de la sanción de multa correspondiente, y dependiendo de la concurrencia de circunstancias agravantes o atenuantes, el mismo aumentará o descenderá sin exceder los aludidos límites mínimo (10%) y máximo (200%). En otras palabras, el artículo transcrito ordena que el quantum de la sanción sea ubicado dentro del rango existente entre el 10% y el 200% del impuesto dejado de enterar al T.N., por lo que no debe ser establecido el monto de la pena pecuniaria ni por debajo ni por encima de tales porcentajes.

   Por ende en el caso concreto, para realizar el cálculo pertinente, debe el funcionario competente tomar en consideración que cada circunstancia atenuante declarada como procedente equivale a una rebaja del 19% o de un quinto (1/5) del monto total de la sanción determinada, derivado éste porcentaje (a saber, 19%) del cómputo realizado entre la sustracción del 10% y del 105%, seguida de su división entre las cinco (5) atenuantes establecidas legalmente.

   Así, reiterándose lo anterior, concluye esta Sala que deriva de tal operación matemática la cantidad de 19% o de un quinto (1/5); que corresponde al quantum que debe restarse del término medio de la sanción (105%). A mayor abundamiento, se observa que la aludida jurisprudencia ha establecido, a los efectos del cómputo de sanciones de multa, la rebaja de un quinto (1/5) de dichas sanciones (partiendo, como ya se indicó, desde su término medio), por cada atenuante declarada como procedente (vid, entre otras, sentencias Nros. 00755 del 17 de mayo de 2007; 01476 y 01488, ambas del 14 de agosto de 2007; 00498 del 24 de abril de 2008 y 00951 del 25 de junio de 2009; casos: Operadora M.P., C.A.; Merinvest, C.A.; Aluminio Pianveca, C.A.; Comisión Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL) y Alimentos Kellogg, S.A., respectivamente).

   En este orden, del caso concreto se observa que el fallo apelado ordenó el recálculo de las sanciones impuestas con base al límite mínimo de las mismas, cuando sólo fue alegada y probada por la contribuyente impugnante en el recurso contencioso tributario incoado una (1) circunstancia atenuante de responsabilidad penal tributaria, a saber, la relativa a “no haber cometido (…) ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”; debiendo entonces el tribunal de origen atenuar las penas gradualmente, y no hasta el quantum menor, por no concurrir varias circunstancias que provocasen tal disminución de la sanción.

   Por ello, se evidencia que el pronunciamiento apelado por la representación contralora fue emitido bajo una errónea interpretación del artículo 37 del Código Penal antes transcrito, razón por la cual se declara con lugar la apelación ejercida; y en virtud de haberse comprobado la ocurrencia de la atenuante antes aludida, se revoca de la sentencia impugnada lo decidido con relación al nuevo cálculo de las multas correspondientes. Así se establece.

   En consecuencia, esta Alzada concluye que las sanciones de multa en referencia, luego de la proporción pertinente, deben determinarse en el 86% de los tributos omitidos por la contribuyente (luego de restar un 19%, o un quinto -1/5-, lo cual corresponde a la procedencia de una atenuante, tal como se señaló precedentemente); por lo que se ordena a la Administración Tributaria realizar nuevos cálculos, considerando los términos de esta sentencia. Así finalmente se declara”.

   Ahora bien conforme con el criterio, sustentado por la Sala; este tribunal ordena a la Administración Tributaria Nacional calcular nuevamente la multa establecida en 30 unidades tributarias impuesta conforme al articulo 107 del Código Orgánico Tributario Vigente, aplicando a dicha multa el 3.33% menos, que resulta de aplicar la operación matemática señalada en el criterio jurisprudencia antes indicado; y en consecuencia emitir nueva planilla de liquidación y pago . Así se declara.

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano A.G.R., titular de la cédula de identidad Nº V-7.309.359, abogado, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado con el Nº 34.329, actuando en representación de la sociedad mercantil “RAMÓN GARCÍA, C.A.”, identificada ut supra, en contra de la Resolución SAT-GTI-RCO-600-1102, de fecha 18 de octubre de 2005, emitida por la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada el 9 de noviembre de 2005. En consecuencia: Se Anula la planilla de liquidación de la multa impuesta de conformidad con lo dispuesto en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario, identificada con el número 031001227000768, de fecha 26 de octubre de 2005, emanada de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en tal sentido, se ordena a la Administración Tributaria Nacional, sustituir la referida planilla, una vez que proceda a recalcular la multa, aplicando 3.33% menos a 30 unidades tributarias, conforme con lo establecido en el criterio jurisprudencial antes citado en concordancia con lo estipulado en el numeral 2 artículo 96 del Código Orgánico Tributario vigente .

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela.

   Dada, firmada y sellada en la sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los dieciséis (16) días del mes de septiembre del año dos mil diez (2010). Años 200° de la Independencia y 151° de la Federación.

   La Jueza,

   Dra. M.L.P.G..

   La Secretaria Accidental,

   Abg. X.C.

   En esta misma fecha, siendo las tres y treinta minutos de la tarde (3:30 pm) se publicó la presente decisión.

   La Secretaria Accidental,

   Abg. X.C.

   MLPG/XC.