Decisión nº 056-2006 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 4 de Abril de 2006
| Fecha de Resolución | 4 de Abril de 2006 |
| Emisor | Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario |
| Ponente | Raul Marquez Barroso |
| Procedimiento | Recurso Contencioso De Nulidad |
ASUNTO : AP41-U-2005-000680 Sentencia N° 056/2006
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 4 de Abril de 2006
195º y 147º
En fecha 18 de julio de 2005, L.F.B., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 9.842.704, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 59.922, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil PETROQUÍMICA DE VENEZUELA PEQUIVEN, C.A. presentaron ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de la jurisdicción Contencioso Tributaria de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución GCE/DJT/2005-2227, de fecha 10 de junio de 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital
En fecha 02 de agosto del año 2005, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.
En fecha 07 de noviembre del año 2005, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.
En fecha 18 de noviembre del año 2005, la recurrente presentó su escrito de promoción de pruebas.
En fecha 15 de febrero del año 2006, tanto W.J. PEÑA PÉREZ, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.569.659, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 39.761, actuando en su carácter de representante de la República, como la representación de la recurrente presentaron sus escritos de informes.
Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:
I
ALEGATOS
Señala la recurrente que la Resolución impugnada establece:
En el presente caso, tomando como ejemplo una de las Resoluciones y Liquidaciones impugnadas, identificada con el N° 11-10-01-49-0000127, Nro de Notificación 2004125000741-2, de fecha 13 de enero de 2005, la División de Recaudación de esta gerencia procedió a aplicar lo anterior al supuesto de hecho detectado en la cuenta de la contribuyente, al revisar los montos de impuesto sobre la renta retenidos correspondientes al mes de diciembre de 2004, constatando que, desde la fecha límite para el cumplimiento de la obligación, es decir, desde 11 de Enero de 2005 hasta la fecha de enteramiento, el 13 de enero de 2005, transcurrieron 02 días discriminados de la forma que a continuación se describe:
MULTA={(IMPUESTO RETENIDO X 50%) / 30} X PERIODO DE MORA
Multa={183.234.142,00 X 50%) / 30} x 2
MULTA= 6.107.804,73
Que la Administración procede erróneamente a dividir la sanción entre 30 que es el número de días que tiene el mes lo cual da la cantidad de 3.053.902,37, que sería el monto de la multa aplicable por cada día de retraso; razón por la cual procede a multiplicar ese monto por 2, que es el mismo número de días de mora en que incurrió la recurrente.
Que en base a esa operación matemática, la Administración incurre en un error en la interpretación del Artículo 113 del Código Orgánico Tributario, viciando de nulidad el acto impugnado por Falso Supuesto de Derecho, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Que el Artículo 113 del Código Orgánico Tributario establece que la sanción deberá ser calculada por cada mes de retraso en el enteramiento del monto retenido, y que en ningún momento la norma establece que la sanción se calculará por cada día de retraso, y que el Artículo 10 del mismo texto orgánico que los lapsos establecidos por meses serán continuos y terminarán el día equivalente del año o mes respectivo.
Invoca el Artículo 317 y el numeral 6 del Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, relacionados con el Principio de Legalidad o reserva de Legal, el cual es –a su decir- un freno a los posibles abusos de la Administración Pública, por lo que solicita la nulidad del acto impugnado por haber incurrido en el vicio de falso supuesto, toda vez que la no puede calcularse por días continuos de retraso.
Por otra parte la representación de la República, ejercida por W.J.P.P., quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.569.659, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 39.761, señaló en sus informes luego de realizar un análisis sobre el vicio de falso supuesto:
Que la Resolución de Imposición de Sanción se originó al incurrir la recurrente en el incumplimiento de los deberes formales, evidenciando que la Administración Tributaria entró a considerar todos los hechos, calificándolos correctamente, encuadrándolos en los presupuestos hipotéticos de la norma aplicando la consecuencia jurídica correspondiente.
Que el agente de retención como sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria, se encuentra sometido al cumplimiento de ciertos deberes contenidos en disposiciones legales, cuyo incumplimiento pone en manifiesto una infracción tributaria objeto de sanción y que las multas determinadas a la contribuyente configuran una sanción específica prevista en el Código Orgánico Tributario, la cual aplica en los casos de incumplimiento del deber formal de enterar oportunamente los montos retenidos, que constituye en esencia una contravención por omisión de disposiciones administrativas tributarias, cuya materialización no admite ningún elemento de valoración subjetiva, cuando tales ilícitos se configuran y son constatados por la Administración Tributaria, surgiendo, por efecto, del acto omisivo, la inmediata consecuencia desfavorable para el sujeto, que es la sanción automática de carácter patrimonial.
Que la recurrente en su condición de agente de retención al encontrarse en el supuesto de hecho de la norma sancionadora, se hace acreedora de la pena consagrada en el Artículo 113 del Código Orgánico Tributario en forma instantánea, pues dicha norma sólo pretende garantizar al Fisco que una vez practicadas las retenciones lleguen a las arcas nacionales.
Que la estructura de la sanción combina los porcentajes del tributo (impuesto retenido) con el tiempo de mora (por cada mes de retraso), por consiguiente debe deducirse que esta norma contempla una sanción de tipo proporcional, toda vez que en el caso de que el incumplimiento no haya ocupado todos los días de un mes, la misma debe calcularse proporcionalmente por los días de retardo y se computa desde el día siguiente al vencimiento del plazo, por lo que la norma no admite ni rebaja ni aumento, ya que lo que incrementa el monto de la sanción es el transcurso del tiempo.
Que el Artículo 113 del Código Orgánico Tributario es una sanción proporcional y que si el retardo es mayor a un mes, se debe aplicar la sanción prevista en el mencionado Artículo, proporcional a la fracción de ese tiempo, es decir, se contará el número de meses de retardo transcurridos desde la fecha en que era exigible el pago si es el caso, más la fracción de mes calendario de atraso si la hubiere.
Que la intención del legislador es sancionar a los agentes de retención que no enteren oportunamente los montos retenidos, por lo que al ser la recurrente contribuyente especial le correspondía enterar los impuestos retenidos durante el mes de diciembre en fecha 11 de enero de 2005, por lo que al realizar el pago el 13 de enero del mismo año incurrió en mora de 2 días, y que si bien la norma señala que es sancionable por cada mes de retraso, esta debe interpretarse de manera lógica, proporcional y equilibrada, no teniendo sentido que la intención del legislador sea sancionar a quien retiene y no entere dichos montos por cada mes de mora, mientras aquellos casos de retardos menores del mes no proceda la multa.
Que si la intención del legislador hubiera sido la que señala el recurrente, lo hubiera dejado por sentado expresamente en la norma, tomando en cuenta que dicha inclusión nos llevaría en todo caso al absurdo de que el legislador premiase al infractor en la violación de los lapsos establecidos para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias cuando estos fueren inferiores a 30 días.
Concluye señalando que al prorratearse la multa por el número de días de mora la Administración Tributaria cumple con el Principio de Justicia y Equidad, establecido en el Artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y no vulnera el Principio de Legalidad. Señala además que no basta que la norma se someta al Principio de Legalidad sino que deba ser justa para que tenga carácter constitucional.
II
MOTIVA
De lo anteriormente narrado este Tribunal puede apreciar que la presente controversia se circunscribe a la interpretación del Artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por lo que pasa a analizar el contenido de la mencionada norma en los términos siguientes:
El Artículo 113 del Código Orgánico Tributario establece:
Artículo 113: Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al 50% de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código.
De la norma transcrita se puede inferir, que se pretende proteger el cumplimiento del deber de los agentes de retención o de percepción, de enterar las cantidades de dinero en las oficinas de fondos nacionales dentro de los plazos establecidos en las normas, en consecuencia para que se produzca el ilícito debe en principio tratarse de un responsable en virtud de la ley, y en segundo lugar que ese responsable calificado, incumpla con los plazos para la consignación de las cantidades obtenidas por retención o percepción de los contribuyentes.
Ahora bien, además de que deben concurrir esos hechos para que sea subsumible la conducta del agente en el tipo delictual del ilícito, se condiciona la sanción al hecho de que haya transcurrido un mes, lo cual trae como consecuencia la multa expresada en términos porcentuales. Esta sanción que va desde el 50% al 500%, no debe confundirse con la forma en que se aplican los intereses moratorios, que al parecer en este punto radica la presente controversia, toda vez que la Administración Tributaria procedió a dividir la multa entre 30 días para obtener el porcentaje diario y luego multiplicarlo por el número de días de retraso de la sociedad mercantil responsable, como si fuesen unos intereses, lo cual no es correcto, toda vez que la sanción en principio encuentra su límite mínimo en un 50% del valor de lo dejado de enterar por cada mes hasta un máximo de 500%, lo cual se traduce en un máximo de 10 meses.
Así este sentenciador está plenamente convencido de que el 50% de multa prevista en el Artículo 113 del Código Orgánico Tributario, además de aplicarse a partir del mes que ha ocurrido la falta no puede dividirse, prorratearse o disminuirse, toda vez que así como se establece un límite máximo de 500%, bajo la misma interpretación tampoco podría la Administración Tributaria aplicar la multa excediendo de los diez meses o el 500%, todo lo cual indica que la naturaleza de la infracción es de tipo mensual y no diaria, y no puede ser menor al 50%, ni mayor al 500%, siendo parte del tipo delictual el factor temporal -un mes mínimo- que tampoco puede disminuirse.
Lo anterior no es más que la aplicación del Principio de Tipicidad de las Infracciones, el cual es reconocido por la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en el numeral 6 del Artículo 49, y que consiste no sólo en la existencia previa de la norma, sino también en lo preciso y claro de la norma y que la doctrina a señalado que es una de:
…las manifestaciones del derecho fundamental consagrado en el citado artículo 25.1, el principio de tipicidad, que no puede entenderse cubierto con la mera existencia de una ley previa a la acción u omisión de que se trate, sino que exige que su descripción sea precisa, de manera que se encuentre en ella claramente determinado que conductas son sancionables. El principio de tipicidad incorpora, por tanto lex certa o, si se prefiere, la exigencia de certeza o clara determinación de los comportamientos infractores (Tatbestandbestimmheit), de la taxatividad en la determinación legal de las conductas constitutivas de infracción y acreedoras de sanción, que es inherente al principio de legalidad y perfectamente deducible del artículo 25.1 de la CE.
(Zornoza P., Juan. El Sistema de Infracciones y Sanciones Tributarias (Los Principios Constitucionales del Derecho Sancionador) Civitas Madrid, pp. 85-86)
En el presente caso, se analiza una norma que se encuentra clara en su tipificación, aunque pudo ser la redacción menos ligera y que contiene en principio, remisiones a otras normas tributarias que establecen los plazos para enterar las cantidades percibidas o retenidas, más esto no es lo que está en conflicto, lo que presenta controversia es la aplicación del porcentaje el cual se aplicó en dos días, partiendo la Administración Tributaria de un falso supuesto, toda vez que no puede dársele a ese porcentaje el tratamiento de los intereses.
Para ilustrar mejor el punto supongamos, que en vez de señalar la norma 50%, señalara 50 Unidades Tributarias, y en vez de señalar 500%, señalara 500 Unidades Tributarias, ¿se podría aplicar por dos días la misma fórmula que desarrollo la Administración Tributaria? No porque el límite mínimo es 50% y para que opere es requisito concurrente el transcurso de un mes luego de la fecha prevista por la ley para enterar.
En razón de lo anterior debe este Tribunal desechar la tesis de la Administración Tributaria, mediante la cual se sostiene que es una sanción de tipo proporcional, aunque debe ratificar lo dicho por el abogado representante de la República cuando sostuvo que la norma “…no admite rebaja ni aumento, ya que lo que incrementa el monto de la sanción es el transcurso del tiempo.”
También debe ratificar el argumento mediante el cual señala que:
Si la intención del legislador hubiera sido la que señala la recurrente, lo hubiera dejado sentado expresamente en la norma, tomando en cuenta que dicha inclusión nos llevaría en todo caso al absurdo de que el legislador premiase al infractor en la violación de los lapsos establecidos para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias cuando éstos fueran inferiores a treinta (30) días.
Toda vez que de la norma no se desprende su aplicación en términos menores a 30 días, el legislador ha expresado claramente que términos menores a un mes no son sancionables a través del Artículo 113, aunque pareciera injusto, en materia penal la teoría ius positivista, impera para garantizar la certeza jurídica y siendo que en el derecho sancionador se debe aplicar la ley sin que se pueda a través de la analogía crear otros ilícitos, conforme lo pauta el Artículo 6 del Código Orgánico Tributario, a la norma debe dársele una interpretación restrictiva
De aceptar la tesis de la Administración Tributaria, sobre que de no aplicar la sanción en tiempos menores al mes se caería en el absurdo de que el legislador premiase al infractor en la violación de los lapsos establecidos para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias cuando éstos fueran inferiores a treinta (30) días, sería también pensar que es un absurdo no sancionar con el Artículo 116 a quienes incurran en defraudación menor a 2.000 Unidades Tributarias.
Tan reveladora es la intención del legislador en exigir el transcurso de un mes que en otros ilícitos materiales no señaló tal situación, tal es el caso del Artículo 114, o el numeral 4 del Artículo 112, por citar algunos ejemplos, de esta forma al ser clara la norma en sus requisitos, la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto, por lo que este Tribunal debe anular la Resolución impugnada, sin perjuicio de que la Administración Tributaria calcule y exija los intereses moratorios. Así se declara.
III
DISPOSITIVA
En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil PETROQUÍMICA DE VENEZUELA PEQUIVEN, C.A. contra la Resolución GCE/DJT/2005-2227, de fecha 10 de junio de 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital.
Se anula la resolución impugnada.
De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario se exime de costas a la Administración Tributaria.
Publíquese, regístrese y notifíquese al Contralor y a la Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, el cuatro (04) de abril del año dos mil seis (2006). Años 195º de la Independencia y 147º de la Federación.
El Juez,
R.G.M.B.
El Secretario,
F.I.P.
ASUNTO: AP41-U-2005-000680
En horas de despacho del día de hoy, cuatro (04) de abril de dos mil seis (2006), siendo las doce horas treinta y tres minutos de la tarde (12:33 p.m.), con el número 056/2006 se publicó la presente sentencia.
El Secretario
F.I.P.
