Decisión nº 007-2014 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 10 de Febrero de 2014

ASUNTO: AP41-U-2012-000350 Sentencia Nº 007/2014

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 10 de febrero de 2014

203º y 154º

El 12 de julio de 2012, el ciudadano C.E.W.H., quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 12.389.691, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 70.442, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil PETROLAGO, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda el 11 de septiembre de 1981, bajo el número 137, Tomo 73-A Sgdo., con Registro de Información Fiscal (RIF) J-00154738-0, se presentó ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (URDD), a los fines de interponer Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución SNAT/INTI/GRTI/CERC/DJT/2012/732 del 02 de marzo de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); mediante la cual se confirma la sanción por la comisión del ilícito previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario e intereses moratorios, los cuales ascienden a la cantidad de CIENTO NUEVE MIL SESENTA Y CINCO BOLÍVARES CON SESENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs.F. 109.065,91).

El 18 de julio de 2012, este Tribunal le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario y ordenó las notificaciones de Ley.

El 14 de mayo de 2013, el ciudadano C.W., antes identificado, actuando en representación de la sociedad recurrente, consignó la copia simple del Recurso Contencioso Tributario, a los fines de cumplir con las formalidades para la notificación del Procurador General de la República.

Consignada la última de las boletas de notificación el 25 de julio de 2013 y cumplidas las prerrogativas procesales previstas en la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, el Tribunal admitió la causa el 26 de septiembre de 2013.

El 11 de octubre de 2013, venció el lapso de promoción de pruebas y se agregó a los autos el escrito de promoción presentado por la sociedad recurrente.

El 05 de diciembre de 2013, la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ejercida a través de la ciudadana Y.M., titular de la cédula de identidad número 6.921.406 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 34.360, consignó copias certificadas del expediente administrativo correspondiente.

El 10 de diciembre de 2013, tanto la representación de la sociedad recurrente como la ciudadana Y.M.M.L., quien es venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 6.921.406, inscrita en el Instituto de previsión Social del Abogado bajo el número 34.360, actuando en representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, presentaron informes

El 07 de enero de 2014, el ciudadano C.W., antes identificado, actuando en representación de la sociedad recurrente, presentó observaciones a los informes.

El 08 de enero de 2014, culminó el lapso de 08 días contemplado en el artículo 275 del Código Orgánico Tributario.

Por lo que siendo la oportunidad para dictar sentencia desde el 09 de enero de 2014, conforme al artículo 277 del Código Orgánico Tributario, el Tribunal lo hace previo análisis de los argumentos de las partes.

I

ALEGATOS

Sostiene la sociedad recurrente:

Que el 15 de septiembre de 2008, la División de Recaudación de la Gerencia Regional de tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), le notificó la Resolución SNAT/INTI/GRTICERC/COT/RET/2008/280, de fecha 21 de agosto de 2008, mediante la cual se le sanciona de conformidad con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, tomando en consideración el artículo 94 eiusdem, así como el cálculo de los intereses moratorios de conformidad con el artículo 66 del mismo texto legal.

Inconforme con la sanción interpuso Recurso Jerárquico en fecha 09 de octubre de 2008, el cual le fue declarado sin lugar.

Ahora bien, la sociedad recurrente solicita la nulidad de la Resolución SNAT/INTI/GRTI/CERC/DJT/2012/732 del 2 de marzo de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en virtud del falso supuesto, al estimar inaplicables a la verificación empleada, las garantías mínimas esenciales al debido procedimiento administrativo, como lo es la falta de aplicación del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, así como el artículo 148 del Código Orgánico Tributario, 326 del Código Orgánico Procesal Penal y 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, nulidad que solicita con fundamento en el artículo 240, numerales 1 y 4 del Código Orgánico Tributario.

Alega que no se le notificó de los cargos por cuales se le investiga; el derecho a acceder a las pruebas; el derecho a acceder a las pruebas del cargo; derecho a disponer del tiempo y de los medios para ejercer su defensa; derecho a la presunción de inocencia y el derecho a ser oído en cualquier clase de procedimiento.

Como segundo aspecto solicita la nulidad de la Resolución impugnada, por falso supuesto de hecho, al considerar la Administración Tributaria que Petrolago, C.A., cometió el ilícito tributario establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, esto es, ausencia de tipicidad de las conductas realmente desplegadas. Igualmente denuncia la indebida aplicación del mencionado artículo 113 del Código Orgánico Tributario, de conformidad con el artículo 148 eiusdem y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Afirma que la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por los resultados arrojados por el portal, sin soporte alguno que fundamente la veracidad de dichos sistemas computarizados de información, parte de la base errónea para valorar la presentación tardía, cuando lo cierto es que ha presentado todas y cada una de las declaraciones de retenciones en forma, lugar y tiempo que prevé el Código Orgánico Tributario, las leyes reguladoras del Impuesto al Valor Agregado y los actos sublegales que regulan las obligaciones formales a cargo de los sujetos pasivos especiales.

Denuncia en tercer lugar el falso supuesto de hecho al considerar la Administración Tributaria que su conducta para los períodos impositivos de febrero de 2004; diciembre de 2005; marzo, abril, mayo, junio, julio y noviembre de de 2006; junio, julio y agosto de 2007 y enero de 2008, es subsumible en el tipo penal tributario contenido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario. Igualmente denuncia la falta de aplicación del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y de los artículos 1 del Código Penal, 3, 5 y 79 del Código Orgánico Tributario.

Lo anterior se debe a que sostiene que los supuestos incumplimientos no son subsumibles en un tipo penal en blanco al no adecuarse perfectamente a la descripción típica contenida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario al no exceder los 30 días, por lo que no puede ser extensible al estar proscrita la integración analógica.

En cuarto lugar denuncia, el falso supuesto de derecho ante la falta de aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario.

En quinto lugar, denuncia el falso supuesto al aplicar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión del acto a los fines de aplicar la pena, y no la vigente para el momento del acaecimiento de los supuestos hechos punibles, razón por la cual solicita la inconstitucionalidad del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario por violación al Principio de Irretroactividad de la Ley Penal contra reo. Igualmente denuncia la indebida aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y la falta de aplicación de los artículos 7, 24, 137 y 141 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, igualmente solicitan la desaplicación por control difuso.

Por último, solicita la nulidad de la resolución impugnada en lo que se refiere a los intereses moratorios calculados desde la fecha en que vencieron los plazos para enterar las retenciones de impuesto al valor agregado hasta la fecha de emisión del acto impugnado, estos es, por la indebida aplicación de los artículos 66 y 113 del Código Orgánico Tributario.

Por otra parte, la ciudadana Y.M.M.L., quien es venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 6.921.406, inscrita en el Instituto de previsión Social del Abogado bajo el número 34.360, actuando en representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, señaló en sus informes:

Que el procedimiento previsto en el artículo 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario, es aquel que efectúa la Administración Tributaria a los fines de comprobar el monto del impuesto determinado por el contribuyente, tomando como base los datos aportados en su declaración, para ser ajustados a las disposiciones legales si fuera el caso y para observar el cumplimiento de deberes formales establecidos en las normas que regulan la materia.

Que tal procedimiento comprende, además de la verificación de declaraciones y deberes formales, la verificación de los deberes de los agentes de retención y percepción, lo cual implica para los casos en los cuales se detecten diferencias o inconsistencias en la declaración o incumplimiento de los deberes respectivos, la imposición de las sanciones a que haya lugar, motivando suficientemente dicha objeción a fin de que el contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y en consecuencia pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales para su legítima defensa.

Que la Administración Tributaria no incurrió en el vicio de falso supuesto, puesto que la intención del legislador al establecer la función de verificación fue la de sistematizar en forma más acabada los procedimientos que debe seguir la Administración Tributaria en el ejercicio de sus facultades, sin que nada obste para que pueda desplegar su potestad sancionadora, no siendo necesario aplicar el artículo 148 del Código Orgánico Tributario.

Sobre este punto, aclara la representación de la República que la información arrojada por el portal del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se pudo constatar que la sociedad recurrente enteró extemporáneamente las retenciones en materia de Impuesto al Valor Agregado, lo cual constituye un incumplimiento al ilícito tipificado en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario.

Más adelante aclara la representación de la República, que la contribuyente fue notificada como contribuyente especial en fecha 21 de abril de 2001, mediante Oficio GCE-01-1601-A de fecha 17 de abril de 2001, por lo que conforme a la Providencia SNAT/2005/0056 debe presentar como agente de retención sus declaraciones a través del Portal del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), medio mediante el cual dispone el contribuyente para informarse y hacer sus declaraciones, naciendo en la recurrente la obligación de retener.

Sobre el falso supuesto de la sanción aplicada, añade, luego de citar la sentencia 01279 del 18 de julio de 2007, que el artículo 113 del Código Orgánico Tributario se aplicó de manera correcta, entendiéndose que la expresión relativa a la graduación porcentual de las sanción es precluyente, vale decir, que no necesariamente debe esperarse el cumplimiento del mes para aplicar la sanción, sino que dicha expresión, va referida a los casos de conductas omisivas de la obligación en forma reiterada, a fin de mantener un debido equilibrio y resguardar los derechos fundamentales del contribuyente.

Que no sería consistente con el espíritu de la norma el entender que sólo son sancionables aquellos retrasos en la obligación que puedan causarse mensualmente, luego, debe considerarse que el tiempo de atraso no completa un mes, sino días, la sanción a imponerse deberá calcularse proporcionalmente a la unidad de tiempo de que se trate, al hacer una interpretación teleológica de la misma, se puede determinar que la intención del legislador nunca pudo ser eximir a los agentes de retención del cumplimiento de las obligaciones de enterar en el plazo legalmente establecido el impuesto retenido, y mucho menos cuando se trata de dinero retenido propiedad del Fisco Nacional, evidenciándose que en cada reforma legislativa la pena se ha tornado más grave, al punto de crearse una presunción de la figura de la apropiación indebida.

Entre otros aspectos, señala que en el presente caso proceda la aplicación de la concurrencia de infracciones es imprescindible la coincidencia de dos o mas ilícitos tributarios, lo cual no ocurrió en el presente caso, al tratarse de un solo ilícito material que violó una disposición legal en varios períodos impositivos. Añade igualmente que dio respuesta a lo solicitado en el recurso Jerárquico, cuando emitió la Resolución SNAT/INTI/GRTI/CERC/DJT/2012/732, por lo que no se verificó el vicio de incongruencia negativo.

Sobre el argumento por indebida aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y su desaplicación por control difuso fundamentado en el articulo 334 de la Constitución y 20 del Código de Procedimiento Civil, así como la denuncia por violación al Principio de Irretroactividad, manifiesta que la sanción se aplicó conforme a lo pautado en la norma y conteste con el criterio expresado por la Gerencia General de los Servicios Jurídicos y que el acto administrativo impugnado está apegado a los preceptos legales aplicables y en ningún sentido es violatorio del principio constitucional de no retroactividad.

En cuanto a la desaplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, sostiene que sólo corresponde a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia declarar la nulidad de las leyes y desaplicar las normas y demás actos de los órganos que ejercen el Poder Público dictados en ejecución directa e inmediata de la Constitución que tengan rango de ley, cuando dichos instrumentos legales colidan con la Constitución, quedando imposibilitada la Administración Tributaria de la aplicación del control difuso, por lo que siempre que una norma jurídica esté vigente en el ordenamiento jurídico, debe ser aplicada por el operador de la misma; por lo que se evidencia que en el presente caso no se ha configurado ni la derogatoria del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, ni la declaratoria de inconstitucionalidad, por lo que la multa es procedente.

Por último considera que el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, no establece que para la procedencia de los intereses moratorios, deba ser exigible la deuda tributaria a través de una decisión definitivamente firme, igualmente rechaza la condenatoria en costas procesales de la Administración Tributaria y que se declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario.

II

MOTIVA

Examinados los argumentos de las partes, quien aquí decide aprecia que la controversia planteada se circunscribe a determinar la procedencia de las siguientes denuncias planteadas: i) la nulidad de la Resolución SNAT/INTI/GRTI/CERC/DJT/2012/732 del 02 de marzo de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en virtud del falso supuesto, al estimar inaplicables a la verificación empleada, las garantías mínimas esenciales al debido procedimiento administrativo, como lo es la falta de aplicación del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, así como el artículo 148 del Código Orgánico Tributario, 326 del Código Orgánico Procesal Penal y 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, nulidad que solicita con fundamento en el artículo 240, numerales 1 y 4 del Código Orgánico Tributario; ii) falso supuesto de hecho, al considerar la Administración Tributaria que Petrolago, C.A., cometió el ilícito tributario establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, esto es, ausencia de tipicidad de las conductas realmente desplegadas. Igualmente denuncia la indebida aplicación del mencionado artículo 113 del Código Orgánico Tributario, de conformidad con el artículo 148 eiusdem y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; iii) falso supuesto de hecho al considerar la Administración Tributaria que su conducta para los períodos impositivos de febrero de 2004; diciembre de 2005; marzo, abril, mayo, junio, julio y noviembre de de 2006; junio, julio y agosto de 2007 y enero de 2008, es subsumible en el tipo penal tributario contenido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario. A la par, denuncia la falta de aplicación del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y de los artículos 1 del Código Penal, 3, 5 y 79 del Código Orgánico Tributario; iv) falso supuesto de derecho ante la falta de aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario; v) falso supuesto al aplicar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión del acto a los fines de aplicar la pena, y no el vigente para el momento del acaecimiento de los supuestos hechos punibles, razón por la cual solicita la inconstitucionalidad del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario por violación al Principio de Irretroactividad de la Ley Penal contra reo. Igualmente denuncia la indebida aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y la falta de aplicación de los artículos 7, 24, 137 y 141 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, además solicitan la desaplicación por control difuso; y por último vi) la nulidad de la Resolución impugnada, en lo que se refiere a los intereses moratorios calculados desde la fecha en que vencieron los plazos para enterar las retenciones de Impuesto al Valor Agregado, hasta la fecha de emisión del acto impugnado, estos es, por la indebida aplicación de los artículos 66 y 113 del Código Orgánico Tributario.

Delimitada la litis, este Tribunal pasa a decidir mediante las consideraciones siguientes.

Este Tribunal observa de los autos, que el caso sub iudice se origina en virtud de un procedimiento de verificación, mediante el cual, inicialmente la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), constató que la recurrente presentó en el portal habilitado al efecto, las declaraciones informativas de las compras y de las retenciones practicadas del Impuesto al Valor Agregado y efectuó enteramiento fuera del plazo establecido en las disposiciones que regulan tal obligación.

i) Al respecto, la recurrente denuncia la nulidad del acto recurrido por inconstitucionalidad e ilegalidad, al ser producto de un procedimiento administrativo instruido por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con prescindencia de las formalidades mínimas esenciales para garantizar el derecho al debido procedimiento administrativo consagrado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En lo que respecta a este particular, vale destacar el contenido del artículo 172 del Código Orgánico Tributario, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 172: La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

(Destacado de este Tribunal Superior).

En este sentido, se debe recordar que el Procedimiento de Verificación instituido en el Código Orgánico Tributario (artículos 172 al 176), constituye un procedimiento administrativo mediante el cual la Administración Tributaria puede examinar las declaraciones presentadas por los contribuyentes y el cumplimiento de los deberes formales de los mismos, así como de los agentes de retención y percepción.

A través de este procedimiento, la Administración Tributaria puede revisar los datos contenidos en las declaraciones efectuadas por los contribuyentes a los fines de determinar si ha declarado correctamente, basándose únicamente en la información suministrada por el contribuyente, por lo cual no requiere la apertura del Sumario Administrativo, pues no se trata de un proceso investigativo, como sería el procedimiento de fiscalización.

En conclusión, el procedimiento de verificación constituye un mecanismo de la Administración Tributaria que persigue establecer la existencia de la obligación tributaria, mediante la constatación de la declaración del sujeto pasivo y del cumplimiento de los deberes formales correspondientes y en caso de apreciarse algún incumplimiento, podrá imponer las sanciones respectivas mediante resolución que se notificará al contribuyente.

En el caso de autos, quien aquí decide observa, que la Administración Tributaria cumplió con el procedimiento administrativo mencionado, establecido en el Código Orgánico Tributario, por cuanto verificó el cumplimiento de los deberes formales por parte de la recurrente, en materia de retenciones tempestivas del Impuesto al Valor Agregado, y al detectar el retardo impuso la sanción conforme al artículo 113 del Código Orgánico Tributario y exigió los intereses moratorios correspondientes.

Visto lo anterior, este Tribunal observa que en el caso sub iudice no hubo violación del debido procedimiento administrativo, ya que tal como lo ha sostenido nuestro M.T., ésta ocurre cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación en el mismo, el ejercicio de sus derechos o se le prohíbe realizar actividades probatorias, lo cual no ocurrió en el presente caso, pues la sociedad recurrente conocía el procedimiento, se le notificó el acto administrativo que la afectaba, ejerció recursos en su contra, tuvo derecho a acceder a las pruebas en su contra y además, tuvo la oportunidad de promover pruebas en el presente proceso; en consecuencia, se declara improcedente esta denuncia de la recurrente con respecto a la violación del debido procedimiento administrativo. Así se declara.

ii) La segunda denuncia en el presente caso, se refiere al falso supuesto al considerar la Administración Tributaria que la sociedad recurrente cometió el ilícito previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, así como al ausencia de tipicidad.

Sobre este punto, no se aprecia ni del expediente administrativo, ni de las probanzas que aportó la sociedad recurrente, que se haya cumplido con el pago de las retenciones de manera tempestiva. Por lo que el Tribunal debe recordar, que con la entrada en vigencia de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en 1999, en lo que se refiere a los procesos judiciales, se persigue la obtención de la justicia material frente a las formalidades no esenciales. Esto se traduce en el contencioso tributario, que cualquiera de las partes tiene el interés de demostrar con certeza lo que se debate, esto es si se debe o no se debe, en el caso de obligaciones de dar, o del cumplimiento o no en las obligaciones de hacer, por lo tanto la sustancia del debate para este caso debe radicar en la prueba por parte del sujeto pasivo de la obligación, en demostrar que ha enterado tempestivamente las retenciones, evitando alegar el vicio en la causa para justificar el retardo en el cumplimiento de sus obligaciones y evitando saturar la justicia al alegar supuestas omisiones de formalidades no esenciales; por lo tanto, este Tribunal no aprecia el vicio de falso supuesto de hecho, por cuanto no se desvirtuó fácticamente que se haya cumplido con los plazos para los pagos conforme las normas que rigen la materia. Tampoco observa la indebida aplicación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

Quien aquí decide además observa, que en el caso de marras, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, aplicó a la recurrente la sanción contenida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por enterar con retardo las retenciones en materia de Impuesto al Valor Agregado.

El artículo en cuestión, prevé lo siguiente:

Artículo 113: Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al 50% de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código.

En este sentido, es de hacer notar que la recurrente no admite haber efectuado el enteramiento fuera del plazo establecido, sin embargo, como se señaló, no aporta pruebas para desvirtuar esos hechos y objeta la forma de cálculo de la sanción tipificada en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, considerando que sólo son sancionables los retrasos superiores a un mes y en todo caso, los incrementos del 50%, deben aplicarse por cada mes completo transcurrido, objetando el cálculo de las multas efectuadas por la Administración Tributaria, por considerar que al realizar un prorrateo al mes en aquellos casos cuyo enteramiento es menor de ese tiempo, lo cual, en su opinión, desatiende por completo el supuesto tipificado en artículo 113 del Código Orgánico Tributario, argumentación ésta que es desestimada en el presente fallo, en virtud de que tal y como se observa del cálculo matemático utilizado por la Administración en el presente caso, corresponde al prorrateo de tal y como lo prevé la norma aplicada, siendo esta la consecuencia jurídica por la verificación del supuesto de hecho tipificado en dicha norma, encuadrándose su conducta omisiva en el tipo delictual establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, siendo objeto de la sanción allí establecida; por lo cual es procedente la sanción. Así se declara.

Siguiendo este orden de ideas, este Tribunal comparte el criterio expuesto por diversos fallos de la Sala Políticoadministrativa, en relación a la aplicación de la sanción establecida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario a los agentes de retención, cuando éstos enteren extemporáneamente el impuesto en un plazo menor al mes previsto en dicha norma, al dejarse sentado que cuando la norma del artículo 113 del Código Orgánico Tributario hace referencia a que la multa a imponerse es “…por cada mes de retraso en su enteramiento…”, no con ello quiere decir que la multa sólo procede cuando el retardo en el enteramiento sea de un mes o más, o que los retrasos menores a un mes no serán sancionados, por cuanto, tal como expresó la Sala Políticoadministrativa, al efectuarse una interpretación teleológica de la norma del artículo 113, se puede inferir que la intención del legislador no es dispensar a los sujetos o responsables que enteren los impuestos retenidos fuera del plazo legalmente establecido cuando éste sea menor al mes a que se refiere la norma bajo estudio, sino lo que precisa es sancionar a los agentes de retención que no enteren las cantidades retenidas dentro del plazo establecido en las normas respectivas.

En derivación de lo expuesto, se establece entonces que a los fines del cálculo de la multa que prevé el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, cuando se trate de días de retraso menores a un mes, se tomará como base de cálculo el mes de retraso, es decir, se calculará la multa equivalente a un día de retraso en proporción a la multa que se haya impuesto en caso de que haya incurrido en un mes de retraso, tal como lo efectuó la Administración Tributaria en el presente caso. En consecuencia, este Tribunal declara improcedente la denuncia planteada en cuanto a este aspecto, tomando en consideración el criterio plasmado por la Sala Políticoadministrativa mediante sentencias números 01732 de fecha 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, C.A., y 01279 de fecha 18 de julio de 2007. Así se declara.

Por lo tanto este Juzgador observa, que no existe el vicio de falso supuesto de derecho, ni indebida aplicación de la norma utilizada por la Administración Tributaria para la determinación de la sanción, por cuanto el legislador previó una sanción específica para el caso de aquellos responsables de la obligación tributaria que no den cumplimiento al deber de enterar oportunamente los montos retenidos, siendo improcedente la denuncia por falta de aplicación del numeral 6 del artículo 49 del texto constitucional, el artículo 1 del Código Penal; así como los artículos 3, 5 y 79 del Código Orgánico Tributario. Así igualmente se declara.

iii) En lo que se refiere a la denuncia por falso supuesto de derecho por la falta de aplicación de la institución del concurso de ilícitos tributarios, esto es la falta de aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal, una vez declarada la procedencia de la sanción que le fuere impuesta, producto de ilícitos sancionados con penas pecuniarias en un mismo procedimiento conforme a lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, considera procedente los argumentos esgrimidos, y como quiera que no se constata en los cálculos de las mismas la consideración de las reglas de concurrencia de infracciones contempladas en el artículo 81 eiusdem, se le ordena a la Administración Tributaria proceda al recálculo de la sanción impuesta, tal y como lo ha señalado igualmente la Sala Políticoadministrativa mediante fallo 01005 de fecha 14 de agosto de 2012. Así se decide.

iv) Con respecto a la denuncia por falso supuesto de derecho al pretender aplicar el valor de la Unidad Tributaria vigente para la emisión de la determinación de la pena aplicable y no el vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles; así como la inconstitucionalidad del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, por violación al Principio de Irretroactividad; la indebida aplicación del mencionado artículo y la falta de aplicación de los artículos 7, 24, 137 y 141 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, este Tribunal considera preciso analizar la normativa aplicable con respecto al cálculo de las multas que establece el Código Orgánico Tributario cuando estén expresadas en Unidades Tributarias, para así determinar cuál es el valor de la Unidad Tributaria que debe aplicarse al caso bajo examen.

De esta manera, el Parágrafo Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario establecen:

Artículo 94: (omissis)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

De la lectura de la norma transcrita podemos inferir, que el valor de la Unidad Tributaria aplicable en el caso de las multas que se encuentren expresadas en Unidades Tributarias, será el valor que esté vigente para el momento del pago y no el vigente para el momento en que se cometió el ilícito.

En este sentido, con relación al valor de la Unidad Tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa expresada en Unidades Tributarias, la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T., mediante sentencia número 1426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C. (Venezuela) S.A., señaló lo siguiente:

…Con vista a los motivos antes expuestos, precisa esta Sala realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa, habida cuenta que a juicio de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrió la infracción (enero a diciembre de 2002) y no cuando la Administración Tributaria emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (11 de marzo de 2004).

(omissis)

Ahora bien, a la luz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, se previó un conjunto de normas las cuales vinieron a llenar los vacíos en torno al valor de la unidad tributaria para la aplicación de las sanciones tributarias, que son del tenor siguiente:

Artículo111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

(…)

Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

(…)

2. Multa

(…)

PARAGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Resaltado de la Sala).

(…)

.

De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.

Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).” (Resaltado de la Sala y subrayado de este Tribunal Superior).

Luego, el fallo continúa señalando:

No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara.

(Resaltado de la Sala y subrayado de este Tribunal Superior).

Ahora bien, de conformidad con el criterio de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, parcialmente trascrito, el valor de la Unidad Tributaria aplicable para el cálculo de las multas impuestas en razón de las infracciones cometidas por los contribuyentes bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, debe ser el que se encuentre vigente para la fecha en que se efectuó el pago de la obligación; no obstante, siendo que el presente caso se encuadra en aquellos en el cual el contribuyente pagó de forma voluntaria, pero extemporánea, el tributo omitido, entonces la sanción de multa debe ser calculada a la Unidad Tributaria vigente para el momento en que se realizó el pago de la obligación principal, es decir, tomando en consideración el valor de la Unidad Tributaria que se encontraba vigente para cada una de las fechas del enteramiento voluntario (pero extemporáneo), de las retenciones.

Criterio ratificado mediante sentencia número 01005 del 14 de agosto de 2012, de la Sala Políticoadministrativa de nuestro Tribunal Supremo, cuando señaló lo siguiente:

Luego, a los efectos decisorios, esta Sala considera necesario transcribir lo dispuesto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual es del siguiente tenor:

Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

(…)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago

.

En razón de la precitada normativa y para lo que se relaciona con el caso de autos, cuando las multas establecidas en dicho Código sean expresadas en unidades tributarias o en términos porcentuales, en este último caso se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y en ambos casos, se tomará en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago. (Vid sentencia N° 00063 del 21 de enero de 2010, caso: Majestic Way. C.A.).

El punto en discusión ya fue resuelto por esta Sala en los siguientes términos:

(…) Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo (…).

(…)

No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara

. (Sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V., S.A.). (Resaltado y Subrayado de la Sala).

En aplicación de lo señalado en la jurisprudencia citada, y conforme a lo previsto en el Parágrafo Segundo del citado artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, advierte esta Alzada que si bien en principio el valor de la unidad tributaria a tomar en cuenta por la Administración Tributaria es el vigente para el momento en que se imponga la sanción, para luego convertirla al valor que tenga en la oportunidad del pago de dicha multa, distinto es en el presente caso, ya que la contribuyente efectuó el enteramiento de las retenciones relativas al impuesto al valor agregado, correspondiente a los períodos impositivos 2004 (enero, febrero, marzo, abril, septiembre, octubre, noviembre y diciembre); 2005 (mayo, agosto, septiembre, octubre y noviembre); 2006 (marzo, mayo, julio, septiembre y diciembre) y 2007 (abril, mayo y noviembre), fuera del plazo establecido en el calendario de los sujetos pasivos especiales (agentes de retención), esto es, extemporáneamente, pero de manera voluntaria, antes de la emisión del acto impugnado (según se evidencia de los documentos cursantes en autos, específicamente de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios identificada con las letras y números SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/578 de fecha 21 de agosto de 2008).

En virtud de lo dicho anteriormente, la sanción de multa debe ser calculada tomando en cuenta la unidad tributaria vigente para el momento en que fue realizado el enteramiento de las mencionadas retenciones, pues la tardanza en que pueda incurrir el organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectivas, no debe ser imputada a la contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que se hace referencia debe ser considerado como el momento del cumplimiento de la obligación tributaria principal, cuyo incumplimiento oportuno genera el hecho sancionador. De manera que resulta improcedente la defensa esgrimida por el Fisco Nacional sobre el particular. (Vid fallos Nos. 00083 y 01532 de fechas 26 de enero y 22 de noviembre de 2011, casos: Ganadera Monagas C.A. y C.A. Macosarto, y de data más reciente, las Sentencias Nos. 00222 y 00536, del 21 de marzo y 22 de mayo de 2012, casos: Distribuidora y Perfumería Dulcinea, C.A. y Bayer, S.A.). Así se declara.” (Sentencia número 01005 del 14 de agosto de 2012). (Destacado de la Sala)

La Sala Políticoadministrativa confirmó el criterio anterior, señalando lo siguiente:

Ahora bien, como quiera que en el presente caso, la recurrente se allanó al reparo formulado por la Administración Tributaria, enterando en fecha 19 de diciembre de 2007, de manera extemporánea y en forma voluntaria las retenciones correspondientes al impuesto sobre la renta, para los ejercicios fiscales de los años 2004 y 2005, según se evidencia de los documentos cursantes en autos, específicamente del escrito recursivo (inserto a los folios 1 al 22 del expediente), la sanción de multa debe ser calculada con la unidad tributaria vigente para el momento en que fue realizado el enteramiento de las mencionadas retenciones, vale decir, de Bs. 37.632,00 pues la tardanza en que pueda incurrir el organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectivas, no debe ser imputada a la sociedad de comercio, por cuanto la aludida actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que se hace referencia debe ser considerado como el momento del cumplimiento de la obligación tributaria principal, cuyo incumplimiento oportuno genera el hecho sancionador. (Vid fallos Nos. 00083 y 01532 de fechas 26 de enero y 22 de noviembre de 2011, casos: Ganadera Monagas C.A. y C.A. Macosarto, y de data más reciente, las Sentencias Nos 00222 del 21 de marzo de 2012, caso: Distribuidora y Perfumería Dulcinea, C.A. y 00536 del 22 de mayo de 2012, caso: Bayer, S.A).Así se declara.

(Destacado de la Sala) (Sentencia número 01523 del 12 de diciembre de 2012).

Como corolario de lo que precede, este Tribunal declara procedente esta denuncia de la recurrente en cuanto al valor de la Unidad Tributaria aplicable, debiendo ser calculada la sanción con base al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago extemporáneo de cada una de las obligaciones, vale decir, para el momento en que fue realizado el enteramiento de las retenciones correspondientes. Así se declara.

v) En cuanto a la denuncia por violación del principio constitucional de irretroactividad de la Ley, al ajustar las multas al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, debe destacar este Juzgador que la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia 1426 de fecha 12 de noviembre de 2008, es el siguiente:

No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara.

En consideración de lo anterior, este Tribunal aprecia que en el caso de autos la Administración Tributaria debe realizar el ajuste a los términos anteriormente expresados, esto es aplicar la sanción con base a la Unidad Tributaria vigente para el momento en que el agente presentó el pago extemporáneo de manera voluntaria. Siendo procedente su pretensión sobre este particular. Se declara.

Por otra parte el Tribunal una vez que se ha pronunciado sobre la correcta aplicación de la norma considera que no procede la desaplicación por control difuso. Así se declara.

vi) Por último, en cuanto a los intereses moratorios derivados por el enteramiento tardío de las Retenciones del Impuesto al Valor Agregado, debe destacar este Juzgador que la obligación de pagar intereses moratorios surge de pleno derecho, desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo, con lo cual no genera discusión alguna de la procedencia de los mismos desde el momento del vencimiento del plazo legalmente establecido para enterar, conforme a lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

III

DISPOSITIVA

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil PETROLAGO, C.A., contra la Resolución SNAT/INTI/GRTI/CERC/DJT/2012/732 del 2 de marzo de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); mediante la cual se conforma la sanción por la comisión del ilícito previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario e intereses moratorios, los cuales ascienden a la cantidad de CIENTO NUEVE MIL SESENTA Y CINCO BOLÍVARES CON SESENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs.F. 109.065,91).

Se ANULA PARCIALMENTE el acto impugnado, en lo que respecta al valor de la Unidad Tributaria aplicable, aplicando el contenido del artículo 81 del Código Orgánico Tributario, según los términos expuestos.

Se ordena a la Administración Tributaria realizar el cálculo de las Planillas de Liquidación según lo indicado en el presente fallo, debiendo observar igualmente para el cálculo de la sanción tipificada en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, las reglas de concurrencia de infracciones establecidas en el artículo 81 eiusdem.

No procede la condenatoria en costas procesales, en virtud de la naturaleza del fallo.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República por encontrarse el presente fallo dentro del lapso para sentenciar previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los diez (10) días del mes de febrero del año dos mil catorce (2014). Años 203° de la Independencia y 154° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.L.S.,

B.L.V.P.

ASUNTO: AP41-U-2012-000350

.

En horas de despacho del día de hoy, diez (10) de febrero de dos mil catorce (2014), siendo las dos y cincuenta y tres minutos de la tarde (02:53 p.m.), bajo el número 007/2014 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria,

B.L.V.P.