Decisión nº 037-2007 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 24 de Mayo de 2007

En fecha 4 de agosto de 2004, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del SENIAT, emitió Resoluciones de Imposición de Sanción Nos. GRTICE-RC-DF-0296/2004-05 y GRTICE-RC-DF-0292/2004-06, sancionando a la empresa PAVEMA GRÁFICA, C.A., por incumplimiento de deberes formales, en materia de impuesto al valor agregado, por la cantidad de Bs. 617.500,00 y Bs. 18.599.100,00, respectivamente, y al efecto señala:

1. - Libro de Compras sin cumplir formalidades:

   Expone la Administración que la contribuyente para los periodos de imposición desde enero 2003 hasta abril 2004, lleva el Libro de Compras, sin registrar el número de R.I.F. del vendedor o prestador del servicio; incumpliendo con lo señalado en el literal c) del artículo 75 del reglamento de la Ley del Impuesto al Valor agregado, sancionando a la recurrente po la cantidad de Bs. 617.500,00.

2. - Omisión de requisitos en las facturas, notas de crédito y notas de debito emitidas, al no señalar presuntamente el porcentaje de impuesto que se debe aplicar a la base imponible, incumpliendo con lo establecido en el literal q) del artículo 2, de la Resolución 320, sancionada, con la cantidad de Bs. 17.981.600,00.

3. - Lleva con atraso los Libros Contables Diario, Inventario, Accionistas y de Actas de Asamblea, incumpliendo de esta manera con lo estipulado en el artículo 92 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y 23 del código Orgánico Tributario, en consecuencia el ente tributario lo sancionó por la cantidad de Bs. 617.500,00.

   Inconforme con las mencionadas Resoluciones GRTICE-RC-DF-0296/2004-05 y GRTICE-RC-DF-0292/2004-06, el ciudadano O.E.C., interpuso en fecha 18 de agosto de 2004, recurso jerárquico, el cual fue declarado inadmisible, mediante Resolución GCE/DJT/2004-3987 de fecha 23 de diciembre de 2004.

   Consecuencia de la declaración de inadmisibilidad del recurso jerárquico, el representante de PAVEMA GRAFICA, C.A., interpuso ante los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, forrmal recurso contencioso contra la Resolución GCE/DJT/2004-3987, en fecha 26 de enero de 2005.

   II

   ALEGATOS DE LAS PARTES

1. - De la recurrente.

   Al ejercer el recurso jerárquico el representante de la contribuyente expuso que al declarar la administración inadmisible el recurso jerárquico ejercido en fecha 18 de agosto de 2004, incumplió con lo dispuesto en el artículo 50 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; así mismo sostiene que la falta alegada por la Administración Tributaria para decretar tal inadmisibilidad faltó a lo establecido en los artículos 161, 162 del Código Orgánico Tributario y 73 de la prenombrada Ley; en virtud de ello, la recurrente solicitó se ordene la admisión del recurso jerárquico intentado en fecha 18 de agosto de 2004 y aprovechó la oportunidad para ratificar el contenido del mismo.

   Instó al Tribunal declarar la nulidad absoluta del acto recurrido, por violar el derecho constitucional a la defensa, pues considera el ciudadano O.E.C., que su representada se encontraba debidamente asistida por un profesional de la economía al momento de la interposición del jerárquico.

2. - De la representación de la República.

   La abogada sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República en su escrito de informes, presentado en fecha 20 de diciembre de 2005, expuso el contenido de los artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, 242, 243 y 250 del Código Orgánico Tributario, así como del instructivo N° GJT-DSAND-2002-1552 de fecha 26 de abril de 2002, mediante el cual, se imparten las directrices y lineamientos sobre la aplicación e interpretación de la normativa prevista en el Titulo V, Capitulo II del Código Orgánico Tributario, relativo al recurso jerárquico, para ilustrar al Tribunal sobre la inadmisibilidad por falta de asistencia del recurso interpuesto por la hoy accionante en fecha 18 de agosto de 2004.

   En cuanto al alegato expuesto por la recurrente donde esboza que la falta de cualidad invocada por la Administración Tributaria ha debido ser notificada, sostiene el recurrido, que una vez emitida la resolución que decide el jerárquico, procedió a practicar la respectiva notificación, por lo que la contribuyente pudo manifestar su discrepancia en el recurso contencioso tributario interpuesto.

   Para indicar que no hay violación al derecho a la defensa, como lo quiere hacer ver la recurrente, sostiene la representación de la República, que en el acto impugnado se dejó constancia de los fundamentos utilizados para decidir, de manera que su destinatario conociera las razones del mismo; adicionalmente pudo hacer uso de los medios de impugnación de los cuales se podía valer en caso de disconformidad con los actos dictados.

   En relación al fondo de la controversia sostiene la representación de la República que del contenido de los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 67 de su Reglamento, así como el artículo 2 de la Resolución 320, para demostrar que la recurrente no cumplió con el deber formal de señalar la alícuota respectiva en las facturas o documentos equivalentes, que estaba obligada a emitir.

   III

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Vistas las argumentaciones antes expuestas por la recurrente contra el acto administrativo impugnado y la defensa invocada a su favor por la Administración Tributaria, la Litis de la presente causa, se circunscribe en determinar la legalidad o no del criterio aplicado por esta última en la Resolución N° GEC/DJT/2004-3987, emanada en fecha 23 de diciembre de 2004, que decidió inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por PAVEMA GRÁFICA, C.A., en fecha 18 de agosto de 2004, es inadmisible por violar el derecho a la defensa de la recurrente

   En este sentido, el Código Orgánico Tributario, de manera expresa prevé las causales o requisitos ineludibles para que el interesado pueda ejercer un recurso contencioso tributario, de modo que los actos de la Administración Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados podrán ser impugnados.

   Así las cosas el artículo 242 del Código Orgánico Tributario, expone lo siguiente:

   Los actos de la administración Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten de cualquier forma los derechos de los administrados podrán ser impugnados por quien tenga interés legítimo, personal y directo, mediante la interposición del recurso jerárquico…

   En el mismo sentido, el artículo 243 reza:

   El recurso jerárquico deberá interponerse mediante escrito razonado en el cual se expresarán las razones de hecho y de derecho en que se funda, con la asistencia o representación de abogado o de cualquier otro profesional afín al área tributaria…

   Por su parte el artículo 250 del Código Orgánico Tributario, señala:

   Son causales de inadmisibilidad del recurso:

   1.- La falta de cualidad o interés del recurrente.

   2.- La caducidad del plazo para ejercer el recurso.

   3.- Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante de la recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o por no tener la representación que se atribuye, o porque el poder no esté otorgado en forma legal o sea insuficiente.

   4.- falta de asistencia o representación de abogado.

   De la normativa trascrita podemos concluir sin ningún tipo de dificultad, que todo contribuyente, en la oportunidad del ejercicio de un recurso jerárquico, debe manifestar el carácter con el que actúa y además deberá estar asistido por un profesional del derecho o de cualquier otra carrera afín con el área tributaria, de lo contrario estaría incurso en una causal de inadmisibilidad de las previstas en el citado artículo 250.

   Si hacemos un análisis de las normas trascritas, podemos percibir que los requisitos previstos en el artículo 250 del Código Orgánico Tributario, son enunciativos, en consecuencia, si el contribuyente o responsable, no está asistido, o se encuentra asistido por un profesional distinto a los previstos en la normativa citada, ocasiona la inadmisibilidad del recurso.

   Así las cosas, es necesario citar el Capitulo III, del Código Orgánico Tributario, “De los Procedimientos”, específicamente sus artículos 148 y 154.

   Artículo 148:

   Las normas contenidos en esta sección serán aplicables a los procedimientos de carácter tributario en sede administrativa, sin perjuicio de las establecidas en las leyes y demás normas tributarias…

   Artículo 154:

   Cuando en el escrito recibido por la Administración Tributaria faltare cualquiera de los requisitos exigidos en las leyes y demás disposiciones, el procedimiento tributario se paralizará, y la autoridad que hubiere de iniciar las actuaciones lo notificará al interesado, comunicándole las omisiones o faltas observadas, a fin de que en un plazo de diez (10) días hábiles proceda a subsanarlas…

   Ahora bien, del estudio de las actas procesales se puede extraer que la Administración Tributaria, declaró inadmisible el recurso jerárquico ejercido en fecha 18 de agosto de 2004, en contra de las Resoluciones GRTICE-RC-DF-0296/2004-05 y GRTICE-RC-DF-0292/2004-06, de fecha 4 de agosto de 2004, pues observó que el ciudadano O.E.C., quien interpuso dicho recurso, actuando en carácter de Presidente de la contribuyente PAVEMA GRÁFICA, C.A., no se encontraba asistido por ningún profesional de los señalados en la Ley tributaria.

   Si hacemos abstracción de las normas citadas, el ente tributario al considerar que el ciudadano O.E.C. debía estar asistido por un profesional de los previstos en las disposiciones del Código Orgánico Tributario, estaba en la obligación de suspender el procedimiento y actuar conforme lo previsto en el prenombrado artículo 154 ejusdem; y en efecto lo hizo, tal como consta en el folio 53, del expediente llevado por este Tribunal, donde se puede leer, la notificación enviada a la empresa PAVEMA GRÁFICA, C.A., emitida en fecha 20 de septiembre de 2004, dando aviso del requisito faltante para admitir el recurso interpuesto y, al mismo tiempo, le otorga un plazo de diez días hábiles para que proceda a subsanarlo.

   Dicha notificación fue recibida por el contribuyente en fecha 07 de marzo de 2005, decretándose la inadmisibilidad del recurso jerárquico en fecha 23 de diciembre de 2004, a través de de Resolución GCE/DJT/2004-3987, en consecuencia, no se le otorgó oportunidad a la recurrente para corregir lo solicitado en sede administrativa; de modo pues, se violó su derecho a la defensa al desconocer los hechos que le pudieron haber permitido corregir sus actuaciones a fin de que se diera el normal curso del proceso y entrar a conocer sobre el fondo del recurso.

   Ampliando el punto, resulta oficioso citar el artículo 19, ordinal 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Los actos de la administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos…

4. - Cuando hubieren sido dictado por autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.”

   De esta manera, como puede apreciarse la Administración Tributaria violentó garantías constitucionales como el derecho a la defensa, al impedirle al contribuyente subsanar la omisión incurrida e impedirle obtener una respuesta cónsona y oportuna a su pedimento de nulidad de la sanción impuesta; por lo que este Tribunal considera que se dictó un acto con prescindencia de actuaciones que ocasionaron vulneraciones al debido proceso y lo califica con viciado de nulidad, en los términos establecidos en el mencionado Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se declara.

   Ahora bien, este Órgano Jurisdiccional en ejercicio del control del principio de la legalidad, que le confiere los artículos 26 y 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y, observando, que en efecto el contribuyente, no pudo ejercer a plenitud sus derechos a razón de que no se aplicó de manera correcta el contenido del citado artículo 154 del Código Orgánico Tributario, además de que la recurrente agotó la vía administrativa; este Tribunal pasa a pronunciarse sobre el fondo de la controversia.

   Así las cosas, del escrito contencioso tributario, se puede extraer que la recurrente ratificó el contenido del recurso jerárquico presentado en fecha 18 de agosto de 2004, en contra de las Resoluciones GRTICE-RC-DF-0296/2004-05 y GRTICE-RC-DF-0292/2004-06, de fecha 4 de agosto de 2004.

   En cuanto al incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto sobre la renta respecto a llevar para los periodos de imposición desde enero 2003 hasta abril 2004, el Libro de Compras, sin registrar el número de R.I.F. del vendedor o prestador del servicio, así como de llevar con atraso los Libros Contables Diario, Inventario, Accionistas y de Actas de Asamblea, la contribuyente no los impugnó ni en sede administrativa ni en sede judicial; de modo que acatando la presunción de legalidad y legitimidad que reviste a los actos administrativos y siendo que la recurrente no impugnó este punto, esta Juzgadora reconoce la validez de los mismos. Así se declara.

   En cuanto al reparo formulado por la Administración Tributaria, en atención a la omisión de requisitos en las facturas, notas de crédito y notas de debito emitidas, al no señalar la contribuyente el porcentaje de impuesto que se debe aplicar a la base imponible; la representación de PAVEMA GRÁFICA, C.A., expresó que: “…La Resolución N° 320… la cual deroga a la 3.061 de fecha 27 de marzo de 1.996, que en su artículo 10 presenta un modelo de factura que refleja el impuesto a pagar como el porcentaje aplicado, en cambio en la Resolución 320 en la que se basa la sanción el Modelo de la factura, no contiene la mención del porcentaje que se debe aplicar, como lo ordena el literal q del artículo 9…”

   Como consecuencia de lo trascrito se hace menester señalar el contenido del artículo 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado

   Los contribuyentes a que se refiere el artículo 5 de esta Ley están obligados a emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas. En ellas deberá indicarse en partida separada el impuesto que autoriza esta Ley.

   Las facturas podrán ser sustituidas por otros documentos en los casos en que así lo autorice la Administración Tributaria.

   En los casos de operaciones asimiladas a ventas que, por su naturaleza no dan lugar a la emisión de facturas, el vendedor deberá entregar al adquirente un comprobante en el que conste el impuesto causado en la operación.

   La Administración Tributaria podrá sustituir la utilización de las facturas en los términos previstos en esta Ley, por el uso de sistemas, máquinas o equipos que garanticen la inviolabilidad de los registros fiscales, así como establecer las características, requisitos y especificaciones que los mismos deberán cumplir.

   Asimismo, la Administración Tributaria podrá establecer regímenes simplificados de facturación para aquellos casos en que la emisión de facturas en los términos de esta Ley, pueda dificultar el desarrollo eficiente de la actividad, en virtud del volumen de las operaciones del contribuyente.

   En toda venta de bienes o prestaciones a no contribuyentes del impuesto, incluyendo aquellas no sujetas o exentas, se deberán emitir facturas, documentos equivalentes o comprobantes, los cuales no originan derecho a crédito fiscal. Las características de dichos documentos serán establecidas por la Administración Tributaria, tomando en consideración la naturaleza de la operación respectiva.

   Por su parte el artículo 57, de la referida ley, señala:

   La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas y demás documentos que se generen conforme a lo previsto en esta Ley.

   En todo caso, la factura o documento de que se trate deberá contener como mínimo los requisitos que se enumeran a continuación…

   6. Especificación del monto del impuesto según la alícuota aplicable, en forma separada del precio o remuneración de la operación.

   El incumplimiento de cualquiera de los requisitos precedentes ocasionará que el impuesto incluido en el documento no genere crédito fiscal. Tampoco se generará crédito fiscal cuando la factura o documento no esté elaborado por una imprenta autorizada, si ello es exigido por las normas sublegales que desarrolla esta Ley; o cuando el formato preimpreso no contenga los requisitos previstos en los numerales 1, 2, 3 y 4 de este artículo. El Reglamento podrá exigir el cumplimiento de otros requisitos para la generación del crédito fiscal. En todo caso, el incumplimiento de cualquier otro requisito distinto a los aquí previstos, no impedirá la generación del crédito fiscal, sin perjuicio de las sanciones establecidas en el Código Orgánico Tributario por el incumplimiento de deberes formales.

   La Administración Tributaria dictará las normas para asegurar el cumplimiento de la emisión y entrega de las facturas y demás documentos por parte de los sujetos pasivos de este impuesto, tales como la obligación de los adquirentes de los bienes y receptores de los servicios de exigir las facturas y demás documentos, en los supuestos previstos en esta Ley, en el Reglamento y en las demás disposiciones sublegales que la desarrollen. A los fines de control fiscal, la Administración Tributaria podrá igualmente establecer mecanismos de incentivos para que los no contribuyentes exijan la entrega de las facturas y demás documentos por parte de los sujetos pasivos…

   Así mismo, la Resolución 320, en su artículo 2, literal q, dispone:

   Los documentos a que hace referencia el artículo anterior deben emitirse cumpliendo y llenando lo siguientes requisitos…

   q) Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio con indicación de la cantidad, precio unitario, valor de la venta, o de la remuneración y de las respectivas alícuotas aplicables…” (Subrayado del Tribunal)

   De la lectura de las normas trascritas, observamos que nos encontramos en presencia del establecimiento de un deber formal, que la Administración Tributaria exige al sujeto obligado a ello, como lo es el contribuyente y, que al final incide en la necesidad que tiene el ente fiscalizador a la hora de hacer su trabajo, de que el mismo sea más fluido y así acelerar, si se quiere, no solo la tarea investigativa del fiscal actuante, sino también todo el tren procedimental que concierne recaudación, pago del tributo, etc., en aras de cumplir con una política fiscal efectiva, consecuencia de ello el legislador previó una serie de actividades encuadrándolas como deberes formales.

   Al mismo tiempo se deja saber que una factura bien elaborada le permite al Fisco nacional, conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y si se origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él pago, el impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cuál es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

   Haciendo resumen de lo trascrito se infiere con meridiana claridad, que existe un deber formal, el cual debe ser cumplido por los contribuyentes del impuesto al valor agregado, que no es otro que el de especificar en las facturas o documentos equivalentes, que emite, el monto del impuesto según la alícuota aplicable.

   El deber formal que nos atañe no sólo esta previsto en la el artículo 2 de la Resolución 320, sino también en las leyes que rigen la materia del impuesto al valor agregado, por lo que se puede entender que es requisito imprescindible estampar el monto de la alícuota aplicable en las facturas u ordenes de pago emitidas, en consecuencia se rechaza el alegato de la recurrente. Así se declara.

   III

   DECISIÓN

   Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano O.E.C., venezolano, titular de la cédula de identidad N° 3.663.616, actuando en carácter de Director Gerente de la sociedad mercantil PAVEMA GRAFICA, C.A., inscrita en el Registro Mercantil II de la Circunscripción Judicial del estado Miranda, en fecha 14 de enero de 1972, anotada bajo el N° 33-A, tomo 7, asistido en este acto por el abogado M.M.D.A.A., inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 32.930, contra la Resolución N° GCE-DJT/2004-3987 de fecha 23 de diciembre de 2004, emanada de la Gerencia Nacional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región capital del SENIAT, en la cual se declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra las resoluciones Nos. GRTICE-RC-DF-0296/2004-5 y GRTICE-RC-DF-0292/2004-06, ambas de fecha 4 de agosto de 2004, por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado y las Planillas de Liquidación Nos. 11-10-1-2-27-001117 y 11-10-1-2-27-001118, por montos respectivos de Bs. 617.500,00 y Bs. 18.599.100,00, ambas de esa misma fecha.

   De la presente decisión se oirá apelación en razón de la cuantía.

   Notifíquese a los ciudadanos Procurador General de la República y Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en los artículos 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, respectivamente.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los veinticuatro (24) días del mes de mayo del año dos mil siete. Año 197º de la Independencia y 148º de la Federación.

   LA JUEZ PROVISORIA,

   M.Y.C.

   LA SECRETARIA,

   K.U..

   La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las 3:00 p.m.

   LA SECRETARIA,

   K.U..

   Asunto No. AP41-U- 2005-000035.-

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