Decisión nº 055-2009 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 10 de Julio de 2009

En fecha 30 de mayo de 2008, la contribuyente LA PALMA REAL, C.A., interpone escrito ante el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, solicitando la compensación y reintegro de la cantidad de Bs. F. 82.134,73, producto de diferencias en el aporte y de intereses generados, determinados mediante revisión realizada a la documentación presentada en su oportunidad.

Tal solicitud fue rechazada por el mencionado Instituto, mediante Resolución Nº GF/0/2008-000312 de fecha 1 de julio de 2008, fundamentado su proceder en el dispositivo del artículo 172 de la Ley de Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, que prevé los elementos del aporte entregado al Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, conformado por el salario total de los trabajadores, es decir, se debe incluir, comisiones, primas, gratificaciones, participación en beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, etc., teniendo un criterio más amplio que el artículo 133 de la ley Orgánica del Trabajo.

Inconforme con esta situación, la representación de la demandante ejerció el presente recurso contencioso tributario, contra la mencionada Resolución Nº GF/0/2008-000312.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. - De la recurrente:

   La representación de la contribuyente, en su escrito recursivo sostuvo que la Resolución Nº GF/0/2008-000312 se encuentra viciada por falso supuesto de derecho pues, a su entender, el ente parafiscal consideró “erróneamente”, que ha facturado acertadamente los aportes establecidos en la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, por calcularlos en base a la Ley Orgánica del Trabajo.

   Manifestó, que efectuó el cálculo para el pago de la contribución a que está obligada ante el BANAVIH, siguiendo lo establecido en el artículo 172 de la Ley de Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat; y, tal aporte, siguiendo corrientes doctrinarias y jurisprudenciales, corresponde a lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo. Es así “que el legislador consideró que el salario normal debe ser la base para definir el monto de una contribución, tasa o impuesto, de manera que estas contribuciones respetarán el principio social del salario con respecto a esos conceptos, y que el trabajador no fuere afectado en su presupuesto familiar.”

   Continua su exposición, indicando que los pagos por conceptos de horas extras, vacaciones, bonificaciones y utilidades que el BANAVIH incluye dentro de la base imponible de esa contribución, fueron erróneamente calificadas como parte integrante de la base imponible de la norma prevista en el artículo 172 de la mencionada Ley de Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, motivado ello no sólo por la redacción genérica de la norma que la contempla, sino también a consecuencia de no considerar e interpretar, en forma conjunta y concordante, las disposiciones pertinentes previstas en la Ley Orgánica del Trabajo de 1997.

2. - De la Administración Tributaria Parafiscal:

   Durante este proceso judicial la única intervención del ente tributario se limitó al envío del respectivo expediente administrativo.

   III

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Planteada la controversia en los términos antes expuestos, esta Juzgadora observa que la litis de la presente causa se concentra en la procedencia o no del reintegro solicitado por la contribuyente, por concepto del aporte al Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, pagadas en exceso de lo legalmente debido.

   Al respecto, dispone el Artículo 194 del vigente Código Orgánico Tributario, la posibilidad de los contribuyentes o responsables de reclamar la restitución de lo pagado indebidamente por tributos, intereses, sanciones y recargos, siempre y cuando no estén prescritos.

   En consecuencia, para la procedencia de un reintegro es fundamental la presencia de un pago indebido, aún no prescrito, efectuado por la contribuyente recurrente; por lo que, para el caso subiúdice, es imperioso revisar la temporalidad de la solicitud, propuesta el 03 de junio de 2008.

   Aduce la recurrente el supuesto pago indebido realizado el 31 de octubre de 2007, por concepto de esa contribución pararafiscal. Ahora bien, de acuerdo con lo previsto en el numeral 3 del artículo 60 del citado Código, el lapso legalmente establecido para la acción de restitución de la pagado en exceso, se iniciará “… desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se verificó el hecho imponible que da derecho a la recuperación de impuesto, se realizó el pago indebido o se constituyó el saldo a favor, según corresponda”; y, en el caso de autos, se computa desde el 1º de enero de 2008.

   En consecuencia, desde el 1º de enero de 2008 al 03 de junio de ese mismo año, no ha transcurrido el lapso contemplado en el artículo 55 eiusdem, para que prescriba la actividad desarrollada por la contribuyente dirigida a la repetición de lo presuntamente pagado indebidamente. Así se declara.

   Ahora bien, este Tribunal, a los fines de determinar la procedencia o no del reintegro reclamado, debe analizar si hubo un pago indebido por parte de la contribuyente y a tal efecto, observa.

   Alega la contribuyente que en fecha 30 de octubre de 2007, procedió a pagar una supuesta diferencia en los aportes in conmento, al incluir las partidas correspondientes a vacaciones, utilidades fraccionadas y otros beneficios contractuales, correspondientes al período comprendido desde el 1º de enero de 2006 al 31 de diciembre de 2007, por un monto total de Bs.F 82.134,73; mediante dos (2) cheques personales, cuyas copias fotostáticas cursan a los folios 74 y 75 del expediente.

   Por su parte, la Administración Tributaria Parafiscal reconoce el pago efectuado e insiste en la legalidad del cálculo aplicado, cuando dicta el acto administrativo objeto de revisión y asienta: “..no erramos al considerar como base de cálculo el ingreso total mensual establecido en el artículo 172 de la Ley de Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, por cuanto esta figura ya mencionada la amplía tanto la doctrina como la jurisprudencia, toda vez que ambas instancias consideran a la comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobre sueldos, bono vacacional, etc., formando parte de la remuneración percibida por el trabajador bajo relación de dependencia en forma regular y permanente, por lo que en nuestra opinión el contenido del artículo 172 tiene un criterio mucho más amplio que aquel reflejado en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo.”.

   En tal sentido, la recurrente afirma, que el salario normal constituye la base imponible de la contribución de carácter tributaria establecida en la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, ello en virtud de lo previsto en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo y la reiterada y pacífica jurisprudencia emanada de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario y de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

   Ante tal situación, resulta menester traer a colación el contenido de los artículos 171, 172 y 173 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, los cuales disponen:

   Artículo 171.- El Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda estará constituido patrimonialmente por las cuentas de ahorro obligatorio para la vivienda de cada trabajador y se incrementará por el crecimiento neto de estas cuentas.

   Artículo 172.- La cuenta de ahorro obligatorio para la vivienda de cada trabajador en el Fondo, como cuenta de ahorro individual, reflejará desde la fecha inicial de incorporación del trabajador al ahorro habitacional:

1. El aporte mensual en la cuenta de cada trabajador equivalente al 3% del ingreso total mensual, desglosado por cada uno de los aportes de ahorro obligatorio realizado por el trabajador y por cada una de las contribuciones obligatorias del patrono al ahorro del trabajador… (Resaltado por el Tribunal)

   Artículo 173.- La cuenta de ahorro obligatorio para la vivienda de cada trabajador estará integrada por el ahorro de los trabajadores con relación de dependencia, el cual comprende los ahorros obligatorios que éstos realicen equivalentes a un tercio (1/3) del aporte mensual y los aportes obligatorios de los empleadores, tanto del sector público como del sector privado, a la cuenta de cada trabajador, equivalente a dos tercios (2/3) del aporte mensual.

   Los empleadores deberán retener las cantidades a los trabajadores, efectuar sus propios aportes y depositar dichos recursos en la cuenta de cada uno de los trabajadores en el Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, dentro de los primeros cinco días hábiles de cada mes, a través del ente operador calificado y seleccionado por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, en atención a lo establecido en esta Ley y su Reglamento…

   De lo expuesto se puede deducir, que el Legislador estableció en el texto de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat una contribución, cuya base imponible está constituida por el ingreso total mensual de cada trabajador bajo relación de dependencia. Ahora bien, como se aclaró supra, la controversia de este juicio se concreta en dilucidar que corresponde o que forma parte al “ingreso total mensual” del trabajador bajo relación de dependencia y que conforma este ingreso.

   Por su parte, la Ley del Trabajo en el parágrafo segundo y cuarto del artículo 133, establecen lo siguiente:

   Artículo 133: Se entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquier fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que corresponda al trabajador por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extras o trabajo nocturno, alimentación y vivienda. …

   Parágrafo Segundo: A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial.

   Para la estimación del salario normal ninguno de los conceptos que lo integran producirá efectos sobre si mismo.

   Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

   . (Resaltado por este Tribunal)

   En complemento con lo expuesto, considera esta Sentenciadora que, para realizar una correcta interpretación de las normas sobre la contribución parafiscal del Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda administrado por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), se debe partir del contenido del Artículo 203 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela referido a las leyes orgánicas, las cuales son definidas como aquellas –entre otras- que “…sirven de marco normativo de otras leyes…”.

   Teniendo en cuenta lo anterior, el sistema de seguridad social está regulado por la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social, publicada en la Gaceta Oficial No. 37.600 del 30-12-2002, como marco normativo que regula el sistema de la seguridad social y es de aplicación inmediata para todos los subsistemas y regímenes prestacionales, y como consecuencia el régimen prestacional de vivienda y hábitat se encuentra enmarcado dentro del Sistema de Seguridad Social, como lo dispone el artículo 19 de la mencionada Ley, que es del tenor siguiente:

   El Sistema de Seguridad Social, sólo a los fines organizativos, estará integrado por los sistemas prestacionales siguientes: Salud, Previsión Social y Vivienda y Hábitat. Cada uno de los sistemas prestacionales tendrá a su cargo los regímenes prestacionales mediante los cuales se brindará protección ante las contingencias amparadas por el Sistema de Seguridad Social…

   Asimismo, el artículo 116 de la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social establece el salario mínimo urbano como base contributiva para el cálculo de todas las cotizaciones del Sistema de Seguridad Social.

   Conforme a lo expuesto, sería contrario al sistema jerárquico de las normas, que una ley, consecuencia del marco normativo de la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social, como lo es Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, tenga una base de cálculo de la contribución parafiscal que exceda los parámetros de la ley rectora, contrariando a su vez el contenido del Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo; por lo tanto, considera esta Juzgadora que por ingreso total mensual la norma se refiere al concepto de salario normal, pues lo contrario sería aceptar que una ley no orgánica pueda derogar una de naturaleza orgánica por definición del texto constitucional.

   Así tenemos, que esta disposición encuadra perfectamente en el aspecto debatido en el caso subiúdice, toda vez que los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, constituyen contribuciones parafiscales al encontrarse insertas en dicha disposición. Entonces, las mismas deben calcularse considerando el salario normal del trabajador, de acuerdo a la acepción de salario normal establecida en el Parágrafo Segundo del Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo.

   Bajo este contexto, esta Juzgadora considera necesario referirse al criterio precisado por la Sala Constitucional de nuestro M.T. en Sentencia No. 301 de fecha 27 de febrero de 2007, con respecto a la interpretación del Artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en la cual se precisa el alcance y función del concepto de salario normal, en los términos sucesivos:

   “…En el caso de los ingresos percibidos con ocasión de la relación de trabajo, el artículo 31 de dicho texto legal define como enriquecimiento neto «los sueldos, salarios, emolumentos, dietas, pensiones, obvenciones y demás remuneraciones similares, distintas de los viáticos, obtenida por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia». La consideración de tales ingresos como enriquecimiento neto, impide entonces que sobre ese monto se sustraiga costo o deducción alguna.

   (…)

   En el caso de las personas naturales cuya fuente de ingresos proviene de una relación laboral, la legislación impositiva tomó una amplísima base: «los sueldos, salarios, emolumentos, dietas, pensiones, obvenciones y demás remuneraciones similares, distintas de los viáticos, obtenida por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia». Esta noción, guarda correspondencia con lo que la doctrina del derecho laboral define como salario integral, a partir de lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, según el cual se «entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquiera fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que corresponda al trabajador por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extras o trabajo nocturno, alimentación y vivienda».

   (…)

   …la Sala es de la opinión que la norma que estipula los conceptos que conforman el enriquecimiento neto de los trabajadores, puede ser interpretada conforme a los postulados constitucionales, estimando que éste sólo abarca las remuneraciones otorgadas en forma regular (salario normal) a que se refiere el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, con ocasión de la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia, excluyendo entonces de tal base los beneficios remunerativos marginales otorgados en forma accidental, pues de lo contrario el trabajador contribuyente perdería estas percepciones –si no en su totalidad, en buena parte- sólo en el pago de impuestos.

   (…)

   De esta manera, la Sala ejerciendo su labor de máxima intérprete de la Constitución ajusta la disposición legal antes referida a los postulados constitucionales, la cual además se adecua a la letra y espíritu del parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, que dispone “cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó”. Así se decide…”

   De igual manera, la aclaratoria de dicha sentencia número 301, dictada en fecha 09 de marzo de 2007, señaló:

   …Resalta la Sala: 1) que esta decisión se refiere al régimen impositivo de los asalariados, esto es de quienes perciben un salario por la prestación de un servicio; y 2) que los bonos y otras remuneraciones no regulares ni permanentes, no son pechables al no estar incluídas en el salario normal…

   En base a los razonamientos anteriores, esta Sentenciadora concluye que el término “ingreso total mensual” contenido en el numeral 1 del Artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, se debe interpretar conforme al texto del Parágrafo Segundo del Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, tomando en cuenta su carácter de Ley marco de la seguridad social, en armonía con los principios constitucionales de capacidad económica y de prohibición de efectos confiscatorios de los tributos, señalados por la Sala Constitucional, que se concretan en la aplicación de la noción de salario normal. Por lo tanto, este ingreso total mensual se entiende como el salario normal del trabajador, en atención a la interpretación fijada por la Sala Constitucional acerca del sentido y alcance del concepto de salario normal; en consecuencia, este Tribunal declara procedente el alegato invocado por la recurrente en este aspecto, debiendo determinarse como base imponible para el cálculo de los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, el salario normal del trabajador; y, por consiguiente, procedente el reintegro solicitado. Así se declara.

   IV

   DECISIÓN

   De acuerdo a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente LA PALMA REAL, C.A., contra la Resolución N° GF/0/2008/000312 de fecha 1 de julio de 2008, emitida por la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, que declaró improcedente el reintegro solicitado por la citada contribuyente por la cantidad de Bs. F. 82.134,73, por concepto de supuesta diferencia en la contribución Parafiscal prevista en la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat

   La presente decisión tiene apelación en relación a la cuantía.

   Regístrese, publíquese y Notifíquese de esta decisión a los ciudadanos Procuradora General, Contralor General de la República, Presidente del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat y a la contribuyente.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los diez (10) días del mes de julio del año dos mil nueve. Año 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

   LA JUEZA,

   M.Y.C..

   LA SECRETARIA,

   K.U..

   La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las 9:05 a.m.

   LA SECRETARIA,

   K.U..

   MYC/apu.-

   AP41-U-2008-000611.-