Decisión nº 1345 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 20 de Octubre de 2008

Fecha de Resolución20 de Octubre de 2008
EmisorJuzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario
PonenteBeatriz González
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR TERCERO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS

Caracas, veinte (20) de octubre de dos mil ocho (2008)

198º y 149º

ASUNTO: AF43-U-2001-000053 SENTENCIA DEFINITIVA N° 1345

ASUNTO ANTIGUO: 1717

Visto con informes de la Administración Tributaria

Se inicia esta controversia mediante escrito y anexos presentado en fecha 06 de julio de 2001 (folios 01 al 53), por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a través del cual la ciudadana abogada Y.Y. MARCANO URBINA, venezolana, titular de la cédula de identidad No. 9.280.857, inscrita en el INPREABOGADO bajo el No. 32.920, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente ORIENTE CONSULTORES, C.A. (ORICONSULT), con domicilio procesal en la Calle 29, No. 31-A, Urbanización A.R., Maturín, Estado Monagas, inscrita ante el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil, del Tránsito y del Trabajo de la Circunscripción Judicial del Estado Monagas el 31-05-1990, bajo el No. 222, Tomo 5; representación que se evidencia de instrumento poder autenticado en fecha 09 de octubre de 1998, por ante la Notaría Pública Primera de la Circunscripción Judicial del Estado Monagas, bajo el No. 60, Tomo 229 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, interpuso formal recurso contencioso tributario en contra de la Orden C.E.. No. 1856-01-54 celebrada el 15 de mayo de 2001 por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), notificada a la contribuyente a través del acto administrativo No. 210.100-145 de fecha 23 de mayo de 2001 (folios 25 al 28), proveniente de la Presidencia del referido Instituto, en cuyo texto declaró denegado por extemporáneo el recurso jerárquico y, en consecuencia, ratificó en todas y cada una de sus partes la Resolución No. 610 de fecha 17 de enero de 2001 (folios 37 al 43), emanada de la Gerencia General del INCE, donde se declaró parcialmente procedente el escrito de descargo quedando la contribuyente obligada a cancelar por concepto de aportes e intereses moratorios la cantidad de BOLÍVARES CINCO MILLONES DOSCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL CUATROCIENTOS DIECISÉIS SIN CÉNTIMOS (Bs. 5.235.416,00), y multa por la cantidad de BOLÍVARES SEIS MILLONES TRESCIENTOS DIECINUEVE MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y SEIS SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.319.996,00).

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante auto de fecha 12 de julio de 2001 (folio 54), donde se recibió en esa misma fecha y, se le dio entrada en auto de fecha 23 de julio de 2001 (folio 55), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos (as) Procurador, Contralor y Fiscal General de la República, así como al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que en el décimo (10°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario de 1994, respecto a la admisión o no del recurso. A tenor de lo dispuesto en el artículo 191 ejusdem, fue ordenado requerir al ciudadano Presidente del INCE el correspondiente expediente administrativo.

Por diligencia presentada por ante este Juzgado el 19-09-2001 (folios 56 al 60), la ciudadana Y.Y.M.U., actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente, consigna original del acto administrativo No. 210.100.145 del 23-05-2001, proveniente de la Presidencia del referido Instituto.

Las notificaciones de los (as) ciudadanos (as) Contralor General de la República, Fiscal General de la República, Procurador General de la República y Presidente del INCE, fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 61, 62, 63 y 65, respectivamente.

Por auto de fecha 19 de diciembre de 2001 (folio 69), se admitió el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho.

Mediante Oficio No. 210.100.442 de fecha 15 de octubre de 2001, la Consultoría Jurídica del INCE remite a este Órgano Jurisdiccional copia certificada del expediente administrativo relacionado con la presente causa, la cual fue recibido el 16-01-2002 y agregado a los autos el 28-01-02 (folios 70 al 136).

El día 04 de febrero de 2002, los ciudadanos F.P.L. y J.D.D.N., venezolanos, titulares de la cédula de identidad Nos. 3.255.905 y 1.672.544, inscritos en el INPREABOGADO bajo el No. 11.440 y 12.782, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales del INCE, consignan copia certificada del Poder que acredita su representación (folios 137 al 139).

Por auto del 06 de marzo de 2002, este Tribunal declaró la causa abierta a pruebas al primer día de despacho siguiente al arriba indicado conforme a lo establecido en el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994 (folios 140 y 141).

Con fecha 22 de marzo de 2002 (folios 142 y 143), los ciudadanos abogados F.P.L. y J.D.D.N., actuando en su carácter de apoderados judiciales del INCE, consignaron escrito de promoción de pruebas haciendo valer el mérito favorable de los autos. Asimismo, el 11-03-2002 la ciudadana Y.M.U., actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente, consigna escrito de promoción de pruebas haciendo valer el mérito favorable de los autos, prueba documental y pruebas de informes (folios 145 al 335), las cuales fueron agregadas al expediente por autos separados de fecha 26 de abril de 2002 (folios 144 y 336)

Mediante autos de fecha 15 de mayo de 2002 (folio 337 al 339), el Tribunal admitió las pruebas promovidas por las partes, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, dejando a salvo su apreciación en la definitiva.

En fecha 24 de mayo de 2002 se libró Oficio a la Consultoría Jurídica de Petróleos de Venezuela del Estado Monagas, a fin de que informase a este Órgano Jurisdiccional sobre las particularidades señaladas por la apoderada judicial de la contribuyente en su escrito de promoción de pruebas (folio 339 vto.).

Por diligencia de fecha 22 de julio de 2002 (folio 340), la mencionada apoderada judicial de la contribuyente solicita que sea designada correo especial a los fines de tramitar el correspondiente oficio dirigido a la Consultoría Jurídica de Petróleos de Venezuela, Región Oriental, Gerencia de Servicios Jurídicos–Oriente, ubicada en la Avenida Ugarte Pelazo de Maturín, Estado Monagas, el cual fue acordado por este Tribunal a través de auto de esa misma fecha (folio 341) y retirada por diligencia en igual fecha por la referida apoderada (folio 342).

En fecha 02 de agosto de 2002 (folios 343 y 344), se recibió Oficio No. JUR-OR-02-0236 de fecha 29 de julio de 2002, proveniente de la Superintendencia de Asuntos Jurídicos (E) de Petróleos de Venezuela, Distrito Maturín, Estado Monagas, la cual fue agregada a los autos el 05 de agosto de 2002 (folio 345).

Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto (folio 346) se dejó constancia que al décimo quinto día de despacho, contado desde el día 12-08-2002, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentaran los informes correspondientes.

Con fecha 30 de octubre de 2002, los ciudadanos abogados F.P.L. y J.D.D.N., actuando en su carácter de apoderados judiciales del INCE, presentaron su escrito de informes (folios 347 al 357).

Por diligencia de fecha 04 de junio de 2003, los apoderados judiciales del INCE solicitaron que se emitiera el fallo respectivo (folio 358).

En fecha 16 de septiembre de 2003 (folio 359), la apoderada judicial de la contribuyente solicita que se dicte sentencia en la presente causa.

I

ALEGATOS DE LAS PARTES

  1. La recurrente.

    La representación de la contribuyente, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

    Afirma que en fecha 03 de febrero de 2000 se le notifico de la Resolución de Autorización Fiscal No. 252014-021 sin fecha, donde se autorizaba a la ciudadana L.A.D.G., funcionaria de la Gerencia de Ingresos Tributarios del INCE para que practicara una investigación fiscal a la contribuyente ORICONSULT, C.A., de conformidad con los artículos 10 y 11 de la Ley sobre el INCE.

    Señala que el 29 de marzo de 2000, se le notifica del resultado de la fiscalización mediante Acta de Reparo No. 029405 del 17-03-2000, la cual consideraba una diferencia en los aportes del 2% y del ½% consagrados en el artículo 10 de la Ley del INCE, además impone intereses de mora, actualización monetaria, multa del 10%, lo cual asciende a un monto total de Bs. 8.620.894,00.

    Alega que luego se le notifica de la Resolución No. 610 de fecha 17 de enero de 2001, proveniente de la Gerencia General de Finanzas del INCE, la cual fue realizada en la persona de M.C.H., titular de la cédula de identidad No. 11.782.365, quien se desempeñaba para el momento de la notificación como Recepcionista de la empresa, ya que el cargo que ocupa es de Oficinista.

    Manifiesta que en esa Resolución se declaró parcialmente con lugar el escrito de descargo, ratificando la obligación de cancelar por concepto de diferencia de aportes e intereses moratorios la cantidad de Bs. 5.235.416,00, dejando sin efecto el monto relativo a la actualización monetaria y de los intereses compensatorios, e impone una sanción por el 124% del monto del tributo omitido por la cantidad de Bs. 6.319.996,00.

    Arguye que en la decisión del Comité Ejecutivo del INCE declara la caducidad de la interposición del recurso jerárquico ejercido por la contribuyente, por cuanto fue presentado extemporáneamente.

    Luego de copiar extracto del Acto Administrativo No. 210.100-145 de fecha 23 de mayo de 2001, señala que el INCE aplicó un criterio errado por cuanto sostiene que el recurso jerárquico se interpuso extemporáneamente, es decir, que el mismo fue introducido fuera del lapso de los veinticinco (25) días hábiles previsto en el artículo 166 del Código Orgánico Tributario de 1994, interpretando así que esa notificación realizada es la llamada notificación personal.

    Posterior a la transcripción parcial del artículo 133 ejusdem, expresa que el INCE practicó la notificación conforme al numeral 3 del señalado artículo, ya que quien recibió y firmó el escrito fue la ciudadana M.C.H.M., titular de la cédula de identidad No. 11.782.365, quien tiene el cargo de Oficinista desde el 03 de julio de 2000, tal como se evidencia de los anexos consignados junto con el escrito recursivo, a saber, c.d.T. emitida por el Departamento de Recursos Humanos de la sociedad mercantil, Contrato Original de Trabajo donde consta la jerarquía de la citada ciudadana dentro de la empresa y el tipo de actividad que realiza, y copia de la nómina de pago y copia de la cédula de identidad de esa ciudadana.

    Explana que la notificación no se realizó en la persona que legalmente representa a la empresa según los estatutos sociales, ni en el apoderada legal de la misma, ni en la persona de un Gerente, Administrador o Directivo de la empresa o responsable tal como lo estable el artículo 136 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, queda desvirtuado el criterio que sostiene el INCE en cuanto a que la notificación haya sido realizado de manera personal.

    Abunda que la notificación fue realizada conforme al artículo 133 ejusdem en su numeral 3, ya que en ningún momento la ciudadana M.C.H., ocupa dentro de la empresa un cargo que comprometa la responsabilidad de la misma, sino que laboraba como recepcionista en el momento de la notificación, por lo que se limitó a dar la respectiva información a los Directivos de la empresa.

    Después de transcribir extracto de sentencia de fecha 11 de junio de 1981 de la Sala Político Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia, y de copiar el artículo 75 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativo y 134 del Código Orgánico Tributario de 1994, explana que el INCE en su decisión señala que el recurso jerárquico se interpuso en el día treinta y dos (32), por lo que en ningún momento se encontraba vencido el lapso para interponer ese recurso, ya que el lapso de los veinticinco (25) días hábiles que establece el artículo 166 ejusdem cuando la notificación es personal, comenzaría a correr luego que transcurrieran los diez días (10) hábiles, debido a que es luego de ese tiempo que se entiende verificada la notificación, para un total de treinta y cinco (35) días hábiles, por lo que queda demostrada la oportunidad legal para interponer el recurso, siendo hábil el momento en que fue introducido.

    Arguye que el recurso jerárquico fue presentado en fecha 28 de marzo de 2001, en el vigésimo segundo (22°) día hábil, luego de la notificación del acto administrativo, por lo que el mismo fue interpuesto dentro del lapso previsto en el artículo 166 del Código Orgánico Tributario, por lo que mal puede ser declaro extemporáneo.

    Comenta que la sociedad mercantil tiene por objeto de acuerdo con su artículo tercero de su acta constitutiva la prestación de servicios profesionales de la ingeniería de consulta, de allí que la empresa no ha realizado otro tipo de actividad que no sea la de prestar servicios profesionales en el área de ingeniería.

    Detalla que la prestación de servicios profesionales es una actividad de naturaleza eminentemente profesional, y el INCE incurre en falso supuesto al imputarla en una actividad comercial, confundiendo al sujeto pasivo del hecho imponible señalado en la Ley del INCE.

    Acota que la Administración Tributaria hace una errónea interpretación del Principio de la Reserva Legal desarrollado en el artículo 4 del Código Orgánico Tributario, ya que amplia el sujeto pasivo de la obligación, y además argumenta que el artículo 11 de la Ley del INCE señala que los deudores del aporte consagrado en el artículo 10 ejusdem, son las personas naturales o jurídicas que ocupen en sus establecimientos a mas de 5 trabajadores, aduciendo que en la discusión del proyecto de la Ley del INCE se incluyó el termino “empresario” equiparándolo a la idea de patrono, por lo que dicho organismo interpreta que el sujeto pasivo del tributo es cualquier tipo de empresario que tenga mas de 5 trabajadores en sus establecimientos.

    Alega que el INCE se extralimita en su interpretación violando claramente el Principio de Legalidad desarrollado en el citado artículo 4 del Código Orgánico Tributario, por cuanto sólo a la Ley corresponde indicar los Sujetos Pasivos de la Obligación Tributaria, siendo el sujeto pasivo de la contribución INCE el comerciante o Industrial que tenga en su establecimientos más de 5 trabajadores, razón por la cual la recurrente no es sujeto pasivo de ese tributo, ni está obligada a cancelar lo establecido en el ordinal 1° y 2° del artículo 10 de la Ley del INCE, que exige a los patronos el pago de una contribución equivalente al 2% del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier tipo, pagados a sus trabajadores, así como la obligación de retener el equivalente al ½% sobre las utilidades pagadas a éstos.

    Luego de transcribir doctrina del autor R.G.T., de copiar extracto de la sentencia de la Sala Especial Tributaria de la extinta Corte Suprema de Justicia de fecha 21 de octubre de 1997, caso INELECTRA, señala que no queda duda alguna sobre la naturaleza civil de la actividad desarrollada por la recurrente, por cuanto la ingeniería de consulta constituye el desarrollo de conocimientos técnicos especializados sobre un área específica del saber y de allí que su esencia sea civil, como lo establece la jurisprudencia.

    Manifiesta que del expediente administrativo, de la contabilidad de la empresa y de los contratos suscritos con Petróleos de Venezuela S.A., la recurrente es una sociedad con forma mercantil que se dedica al ejercicio de la Ingeniería, la cual es una actividad netamente civil por requerir de un conocimiento técnico-científico, no siendo entonces sujeto pasivo del tributo INCE.

    Afirma que el INCE incurre en una falsa interpretación de los artículos 10 y 11 de la Ley del INCE, al realizar una interpretación abrogatoria de la Ley, con la intención de hacer susceptible la exacción a cualquier empresario y patrono, concluyendo que el término patrono y empresario son similares y que son sujetos pasivos del tributo, no importando los términos que la propia Ley establece de comerciantes o industriales donde se debe realizar una actividad netamente comercial o industrial para ser sujeto pasivo de esa contribución especial.

    Asevera que no hay duda alguna de lo que quiso el legislador definir como sujetos pasivos, cuando estableció que los comerciantes e industriales, es decir, las unidades económicas que realicen actividades de lícito comercio o actividades industriales son los obligados al tributo, violando el INCE el Principio de Legalidad Tributaria, porque sola la Ley puede crear o modificar los tributos, y al realizar esa interpretación se está creando una carga impositiva a un sujeto pasivo a quien no le corresponde el pago de ese tributo, violando flagrantemente la Constitución y las Leyes Tributarias.

    Luego de copiar extractos de sentencia de la entonces Corte Suprema de Justicia en cuanto al vicio de falso supuesto, comenta que se le impuso sanción conforme con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con las agravantes 3 y 4 y atenuante 2 del artículo 85 ejusdem, equivalente al 124% del monto del tributo omitido por la cantidad Bs. 6.298.332,00. Igualmente, se le impuso multa conforme con el artículo 100 del mencionado Código en concordancia con el artículo 85 ibisdem según agravantes 3 y 4 y atenuantes 2 y 5, equivalente al 55% del monto del aporte del ½% calculado en bases a las utilidades retenidas.

    Después de copiar parcialmente el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, deduce que resulta contradictorio la aplicación de la agravante 3 de la gravedad del perjuicio fiscal, y 4 de la gravedad de la infracción, con la atenuante 2 por no tener la intención de causar el hecho de tanta gravedad, por cuanto la contribuyente no se encuentra dentro de esas circunstancias agravantes, ya que su conducta ha sido la del mejor padre de familia, canceló un monto de aportes al INCE y no tuvo la intención de causarle un perjuicio, de lo cual pone de manifiesto su inocencia, además no ha cometido infracción alguna en los tres años anteriores al ejercicio fiscalizado, por lo que solicita que se reconsidere la aplicación de la sanción.

    Finalmente solicita que se declare con lugar el recurso contencioso tributario.

  2. - La Administración Tributaria del INCE

    La representación judicial del INCE, en la oportunidad procesal de Informes sostuvo lo siguiente:

    Como fundamentos a sus alegatos transcribieron parcialmente el razonamiento contenido de la Resolución del Sumario Administrativo No. 610 del 17-01-2001, proveniente de la Gerencia General de Finanzas, en cuyo contenido declara parcialmente procedente el escrito de descargo ejercido por la recurrente.

    Manifiestan que la multa fue aplicada conforme a los artículos 85, 97 y 74 del Código Orgánico Tributario, por cuanto en la Ley Sobre el INCE establece en su artículo 10 en los ordinales 1° y 2°, que la contribución de los patronos en los porcentajes que allí se señala, abarca todo lo que el trabajador recibe con ocasión de la relación laboral, sin que pueda restringirse los conceptos sobre los cuales debe aplicarse el porcentaje a objeto de establecer el gravamen, por lo que interpretar lo contrario se afectaría los intereses del Instituto.

    Concluyen afirmando que el reparo formulado a la contribuyente esta ajustado a derecho, tanto de forma como de fondo y solicita que se confirme en todas sus partes, y en caso contrario, sea eximido del pago de costas por cuanto el INCE ha tenido motivos racionales para litigar.

    II

    DE LAS PRUEBAS

    Es importante destacar que en la oportunidad probatoria sólo la parte recurrente promovió y evacuó pruebas, tales como: el mérito favorable de los autos, documentales y prueba de informes.

  3. En cuanto a la prueba documental, mediante la cual la recurrente promovió a) Original del contrato de trabajo celebrado entre la empresa ORIENTE CONSULTORES, S.A. (ORICONSULT) y la ciudadana M.C.H.M., de fecha 03 de julio de 2001; b) Copia de la cédula de identidad de la referida ciudadana, c) Listado Original de la Nómina para Banco emitida por el Departamento de Recursos Humanos de la referida empresa; d) Copia Certificada del Contrato No. 09-B-98-1122 suscrito por PDVSA, Petróleo y Gas (Gerencia de Ingeniería y Construcción) y ORIENTE CONSULTORES, C.A. (folios 161 al 179), e) Copia Certificada del Contrato No. 4600002415 suscrito por PDVSA, Petróleo y Gas, S.A. (Gerencia de Desarrollo Urbano) y ORIENTE CONSULTORES, C.A. (folios 181 al 203), f) Copia Certificada del Contrato No. 4600002179 suscrito por PDVSA, Petróleo y Gas, S.A. (División de Explotación y Producción– Gerencia de Proyectos Monagas) y ORIENTE CONSULTORES, C.A. (folios 205 al 241), g) Copia certificada de Contrato de Consulta No. 4500211405, entre PDVSA Petróleo y Gas, S.A. (División de Explotación y Producción– Gerencia de Ingeniería y Construcción) y ORIENTE CONSULTORES, C.A. (folios 243 al 281), h) Copia Certificada del Contrato No. 4500204339 suscrito por PDVSA Petróleo y Gas (División de Explotación y Producción) y ORIENTE CONSULTORES, C.A. (folios 283 al 317), y i) Copia certificada del Contrato No. 4600001326, entre PDVSA Petróleo y Gas, S.A. (División de Explotación y Producción– Gerencia de Explotación y Producción– Gerencia de Ingeniería y Construcción) y ORICONSULT, C.A. (folios 319 al 334), las cuales este Tribunal les otorga pleno valor probatorio.

  4. En cuanto a la prueba de Informes dirigida a la Consultoría Jurídica de Petróleos de Venezuela, S.A. (División de Explotación y Producción) Región Oriental, Gerencia de Servicios Jurídicos, Estado Monagas, se evacuó las siguientes particularidades:

    1) PDVSA Petróleo, S.A. (antes PDVSA Petróleo y Gas, S.A.), a través de la (sic) organizaciones adscritas a la Gerencia de Ingeniería y Proyectos Oriente, celebró los contratos indicados a continuación, con la empresa Oriente Consultores (ORICONSULT), el objeto de cada uno es el indicado en el titulo correspondiente a cada Contrato:

    Organización Ingeniería y Construcción Punta de Mata

    A).- Contrato N° 4500211405, - “SERVICIOS PROFESIONALES PARA LA ACTUALIZACIÓN DE PLANOS, ELABORACIÓN DE PROCEDIMIENTO OPERACIONALES, MANTENIMIENTO y PLANES DE RESPUESTAS y CONTROL DE EMERGANCIAS PARA LA IMPLANTACIÓN DE LA GERENCIA DE SEGURIDAD DE LOS PROCESOS (GSP) EN LAS INSTALACIONES DEL DISTRITO PUNTA DE MATA. AÑO 2001”. (PEDIDO SOBRE CONTRATO MARCO)

    B).- Contrato N° 4600001326, - “SERVICIOS PROFESIONALES PARA LA ACTUALIZACION DE PLANOS, ELABORACION DE PROCEDIMIENTOS OPERACIONALES, PLANES DE RESPUESTAS y CONTROL DE EMERGANCIAS PARA LA IMPLANTACIÓN DE LA GERENCIA DE SEGURIDAD DE LOS PROCESOS (GSP) EN LAS INSTALACIONES DEL DISTRITO DE PUNTA DE MATA. AÑO 2000”. (CONTRATO MARCO)

    Organización Ingeniería y Construcción Maturín

    C).- Contrato N° 4500204339, - “CONTRATACION DE RECURSOS PARA LA EJECUCION DE PROYECTOS ASIGNADOS A INGENIERIA y CONSTRUCCION MUN/MOR, para el año 2000”. OBJETO: Suministro de personal de apoyo.

    F) Contrato N° 4600002179 suscrito PDVSA Petróleo y Gas, S.A. (División de Exploración y Producción –Gerencia de Proyectos Monagas) para la: “CONTRATACION DEL P.D.D.D.I.B. y DE DETALLES PARA PROYECTOS ASIGNADOS A INGENIERIA y CONSTRUCCION MUN-MOR”. OBJETO: Desarrollo de proyectos de ingeniería.

    Organización Ingeniería y Construcción San Tome

    D).- Contrato N° 09-B-98-1122, suscrito por PDVSA Petróleo y Gas, S.A. (División de Exploración y Producción –Gerencia de Ingeniería y Construcción), con el objeto de la prestación de los “SERVICIOS DE CONSULTA PARA LA EJECUCION DE LA INGENIERIA e INSPECCION DE OBRAS EN EL DISTRITO SAN TOME”. OBJETO: Desarrollo de Ingeniería y suministro de personal de Inspección.

    Igualmente, a través de la organización de Desarrollo Urbano de la División de Oriente de mi [su] representada, se celebró el contrato indicado a continuación:

    E).- Contrato N° 4600002415, suscrito por PDVSA Petróleo y Gas, S.A. (División de Exploración y Producción) con el objeto de la Contratación de los: “SERVICIOS PROFESIONALES PARA ESTUDIOS DE INFRAESTRUCTURA, ELABORACION DE PROYECTOS DE INGENIERIA, APOYO A PROGRAMAS COMUNITARIOS, DISPOSICION DE ACTIVO DE GESTION”.

    En cuanto a la Prueba de Informes anteriormente transcrita este Tribunal le otorga pleno valor probatorio.

    III

    MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

    Efectuada la lectura del expediente y examinados los alegatos formulados por la parte recurrente así como por el órgano emisor del acto, este Tribunal advierte que, con prioridad a la revisión de la legalidad del acto, resulta de obligado examen el punto previo atinente a la extemporaneidad o no del recurso jerárquico interpuesto por la recurrente, para luego referirse a si efectivamente la empresa “ORIENTE CONSULTORES (ORICONSULT, C.A.)” puede ser considerada como sujeto susceptible de ser gravado con los aportes que consagra la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en virtud de la actividad de consulta que ésta despliega, o por el contrario, se excluye del ámbito comercial a todos aquellos sujetos que ejerzan actividades vinculados con los servicios profesionales.

    La contribuyente alega que “…en fecha 08 de Febrero de 2001, mi [su] representada fue notificada de la Resolución 610 de fecha 17 de enero de 2001, suscrita por el Gerente General de Finanzas del Instituto Nacional de Capacitación Educativa (I.N.C.E.)….” por lo que se le “…notificó a mi [su] representada de conformidad con lo previsto en el Numeral 3, del artículo 133 del Código Orgánico Tributario, por cuanto quien recibió y firmó el escrito fue la ciudadana M.C.H.M., titular de la Cédula de Identidad N° 11.782.365, quien tiene el cargo de Oficinista desde el 03-07-2000…” por lo cual “…la notificación no se realizó en la persona que legalmente representa a la empresa según los Estatutos Sociales, ni en el apoderado legal de la misma, ni en la persona de un Gerente, Administrador o Directivo de la empresa o esponsable (sic), como lo establece el artículo 136 del Código Orgánico Tributario…”.

    Continua señalando que “…interpuso el recurso en el día treinta y dos (32), por lo que en ningún momento se encontraba vencido el lapso para interponer dicho recurso jerárquico, ya que el lapso de los veinticinco (25) días hábiles que establece el artículo 166 ejusdem cuando la notificación es personal, comenzaría a correr luego que transcurrieran diez días (10) hábiles, debido a que es luego de ese tiempo que se entiende verificada la notificación, para un total de treinta y cinco (35) días hábiles…”.

    Asimismo, del acto administrativo impugnado el Comité Ejecutivo del INCE señala que “…como punto previo al pronunciamiento considera necesario examinar si el recurso bajo análisis fue interpuesto en tiempo útil, en tal sentido observa lo siguiente: El artículo 166 del Código Orgánico Tributario dispone lo siguiente … El artículo antes transcrito establece un lapso de 25 días hábiles para interponer el Recurso Jerárquico, lapso este que se contará a partir de la fecha de notificación, y siendo que la Resolución Culminatoria fue notificada el 8 de Febrero (sic) de 2001… al 28 de Marzo (sic) de 2001, fecha en que fue interpuesto el Recurso Jerárquico ante este Instituto, han transcurrido treinta y dos (32) días hábiles, por lo que, este Comité Ejecutivo en uso de sus atribuciones legales ORDENA DECLARAR DENEGADO POR EXTEMPORÁNEO el ejercicio del Recurso Jerárquico…” .

    Delimitada la litis, pasa este Tribunal a decidir, a cuyo efecto resulta pertinente examinar a la luz de la norma aplicable lo relativo a la notificación practicada de manera no personal y al diferimiento de sus efectos, para lo cual es preciso revisar las normas contenidas en los artículos 133 y 134 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis al presente caso.

    Artículo 133. Las notificaciones se practicarán en alguna de estas formas:

  5. Personalmente, entregándola contra recibo al contribuyente o responsable.

    Se tendrá también por notificado personalmente el contribuyente o responsable que realice cualquier actuación que implique el conocimiento del acto, desde el día en que se efectuó dicha actuación.

  6. (....)

  7. Por constancia escrita entregada por funcionario de la Administración Pública en el domicilio del contribuyente o responsable.

    Está notificación se hará a persona adulta que habita o trabaje en dicho domicilio, quien deberá firmar el correspondiente recibo, del cual se hará copia para el contribuyente o responsable, en la que conste la fecha de entrega. En caso de negativa a firmar, el funcionario dejará constancia de ello y fijará copia de dicha notificación en la puerta de la sede de dicho domicilio.

  8. (...)

    Artículo 134. Las notificaciones se practicarán en día y hora hábiles. Si fueren efectuadas en día inhábil, se entenderán realizadas el primer día hábil siguiente.

    Cuando la notificación no sea practicada personalmente, sólo surgirá efectos después del décimo día hábil siguiente de verificada.

    Asimismo, en lo referente a la notificación a las personas jurídicas, el artículo 136 ejusdem, establece lo siguiente:

    Artículo 136. El gerente, director o administrador de sociedades civiles o mercantiles, o el presidente de las asociaciones, corporaciones o fundaciones, se entenderán facultados para ser notificados a nombre de esas entidades, no obstante cualquier limitación establecida en los estatutos o actas constitutivas de las referidas entidades.

    ….

    De las disposiciones legales previamente transcritas, observa este Órgano Jurisdiccional que el principio general en materia de notificaciones es la notificación practicada de forma personal, vale decir, aquella realizada directamente en la persona del contribuyente o responsable; por lo que, en caso de ser la contribuyente una sociedad civil o mercantil, esa notificación se hará en alguna de las personas que señala el artículo 136 del Código Orgánico Tributario de 1994, sin que las disposiciones establecidas en sus estatutos o actas constitutivas limiten de forma alguna las facultades para la verificación de tal notificación.

    En el caso bajo examen, de la revisión efectuada al Contrato de Trabajo celebrado en fecha 03 de julio de 2001, que riela al folio 30, se evidencia que la ciudadana M.C.H.M., titular de la cédula de identidad No. 11.782.365, desempeña el cargo de Oficinista de la empresa ORIENTE CONSULTORES, S.A. (ORICONSULT), por lo que entiende este Tribunal que contrario a lo pretendido por el INCE, resulta aplicable al caso de autos el aparte contenido en el artículo 134 del Código Orgánico Tributario de 1994, para trasladar los efectos de la notificación al décimo día (10°) hábil siguiente de la verificación de la misma, y una vez vencido éste, comienza a correr el lapso de los veinticinco (25) días hábiles dispuesto en el artículo 166 ejusdem, para interponer el recurso jerárquico.

    En atención a las consideraciones expuestas, concluye este Tribunal que el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente fue ejercido tempestivamente, por cuanto lo interpuso en el vigésimo segundo (22°) día hábil, vale decir, el día 28 de marzo de 2001, por cuanto se había hecho efectivo el traslado de los efectos de la notificación no personal. Así se declara.

    Resuelto el punto previo antes expuesto, este Tribunal pasa a conocer el fondo de la situación planteada, y al respecto observa:

    No obstante a lo alegado y probado por la apoderada judicial de la recurrente, considera esta juzgadora que la empresa ORIENTE CONSULTORES, S.A. (ORICONSULT), fue constituida bajo la forma de compañía anónima, por lo que se hace necesario analizar la normativa prevista en el Código de Comercio, concretamente en su artículo 200, cuyo texto es del tenor siguiente:

    Artículo 200.- Las compañías o sociedades de comercio son aquellas que tienen por objeto uno o más actos de comercio.

    Sin perjuicio de lo dispuesto por leyes especiales, las sociedades anónimas y las de responsabilidad limitada tendrán siempre carácter mercantil, cualquiera que sea su objeto, salvo cuando se dediquen exclusivamente a la explotación agrícola o pecuaria.

    Las sociedades mercantiles se rigen por los convenios de las partes, por las disposiciones de este Código y por las del Código Civil.

    Parágrafo Único.- El Estado, por medio de los organismos administrativos competentes, vigilará el cumplimiento de los requisitos legales establecidos para la constitución y funcionamiento de las Compañías Anónimas y Sociedades de Responsabilidad Limitada.” (Destacado del Tribunal).

    Concatenado con lo anteriormente planteado, se encuentra el artículo 3 de la Ley de Ejercicio de la Ingeniería, la Arquitectura y Profesiones Afines, que establece: “El ejercicio de las profesiones de que trata esta Ley no es una industria y por tanto no podrá ser gravado con patentes o impuestos comercio-industriales”.

    De las normas arriba transcritas se desprende que los servicios profesionales prestados con motivo del ejercicio de alguna de las denominadas profesiones liberales (ingeniería, arquitectura, abogacía, contaduría, etc) son actividades económicas de naturaleza civil, no subsumibles en alguna de las disposiciones legales del Código de Comercio antes referidas, que se rigen por lo dispuesto en el Código Civil o en leyes especiales, y que, por tanto, no son susceptibles de ser objeto de imposición alguna por constituir, a pesar del ánimo de lucro que evidencian, supuestos de no sujeción en atención al objeto civil a que responden.

    Igualmente, advierte esta Juzgadora, según lo planteado en el presente caso, que la empresa ORIENTE CONSULTORES, S.A. fue constituida bajo la forma de compañía anónima, por lo que de conformidad con lo establecido en el artículo 200 del Código de Comercio, siempre tendrá carácter mercantil, cualquiera que sea su objeto, salvo la excepción prevista para las sociedades que se dediquen de forma exclusiva a la explotación agrícola o pecuaria y aquella derivada de la calificación de civil dada por la ley especial, supuesto que no sucede en el presente caso. Además, en todo caso, de los autos se observa que sus actos son consecuentes con las características y bondades de las sociedades anónimas, como la forma jurídica preferida por las organizaciones empresariales para el desarrollo de sus actividades económicas.

    Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 00917 del 15 de mayo de 2001 (caso: Tecnoconsult Ingenieros Consultores, S.A.), hasta sus fallos Nos. 1977 del 02-08-2006 (Caso: Suelopetrol, C.A) y 2453 del 08-11-2006 (Caso: Electronic Data Sistems de Venezuela EDS, C.A.) dejó sentado lo siguiente:

    No obstante el análisis de los alegatos anteriores, resulta de obligada consecuencia para esta M.I. considerar, en primer lugar, que Electronic Data Sistems de Venezuela EDS, C.A., fue constituida y existe bajo la forma de compañía anónima de conformidad con lo previsto en el artículo 200 del Código de Comercio, lo que indica que necesariamente reviste carácter mercantil, cualquiera que sea su objeto, salvo la excepción prevista para las sociedades que se dediquen de forma exclusiva a la explotación agrícola o pecuaria y aquella derivada de la calificación civil dada por ley especial de la profesión de que se trate, supuestos que no suceden en el caso bajo examen. Además, se observa que su actividad y desarrollo empresarial encuadran dentro de las características propias que revisten las compañías anónimas.

    Aunado a lo indicado y determinada la normativa aplicable a los conceptos debatidos, la Sala entiende que aun estimando el ejercicio de la profesión de ingeniero personalmente ejecutada como una prestación de servicio personal de orden profesional o técnico, y por disposición de la ley como no ´industriales´; muy distinto es el supuesto que se configura cuando ese profesional se asocia con otro u otros para prestar, en principio, el mismo servicio pero anteponiendo a todos los efectos legales una sociedad de comercio constituida con fines lucrativos, toda vez que dicha sociedad no ejerce una profesión, ni siquiera, por extensión, la que corresponde a sus socios; en el caso concreto es la ingeniería, sino que se limita a cumplir con sus propios objetos societarios.

    Sobre la base de las consideraciones que anteceden y ratificando el criterio sentado por esta Sala en la sentencia N° 00917 de fecha 15 de mayo de 2001, caso: Tecnocosult Ingenieros Consultores, S.A. debe concluirse que la empresa Electronic Data Sistems de Venezuela EDS, C.A., sí es sujeto pasivo de la contribución prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), cuyo hecho imponible está indiscutiblemente vinculado al ejercicio de actividades comerciales propias de una sociedad o compañía anónima, independientemente de la naturaleza que puedan tener los servicios que ésta preste, bien de forma directa o indirecta. Así se declara.

    Vista la claridad y contundencia del criterio sentado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, y ratificando la interpretación del fallo parcialmente copiado, compartido por demás por quien dicta esta decisión, estima esta Juzgadora que ciertamente, la empresa ORIENTE CONSULTORES, S.A. sí es sujeto pasivo de la contribución prevista en los numerales 1 y 2 del la Ley sobre el INCE, cuyo hecho imponible está indefectiblemente vinculado al ejercicio de las actividades comerciales propias de su forma societaria anónima, independientemente de la naturaleza que puedan tener los servicios que preste sea de manera directa o indirecta, razón por la cual este Tribunal declara improcedente la existencia del vicio de falso supuesto en el acto recurrido, así como la violación al Principio de la Legalidad Tributaria. Así se declara.

    Por otra parte, observa esta juzgadora que en el Informe levantado por la ciudadana L.A.D.G., actuando en su carácter de Fiscal de Cotizaciones II adscrita al INCE, la cual riela a los folios 129 al 132 del expediente judicial, señala en su Capítulo “Resultado de la Investigación Fiscal” lo siguiente: “…Hechos todos los análisis y una vez verificados los aportes del 2% y ½% desde el 1ro. del 96 al 4to. del 99 se determinó lo siguiente: 1.- La empresa ha cancelado los aportes trimestralmente hasta el 4to. del 99. 2.- Obligada con el 2% y ½% 3.- Existen diferencias en el 2% por no incluir las utilidades y por no tomar el monto real de remuneraciones para el cálculo este calculo (sic). 4.- Cancela utilidades, retiene y entera, pero el año 97 y 98 enteraron por debajo de lo causado. 5.- El Acta se origina por diferencia de Aportes…”. Asimismo en el Acta de Reparo No. 029405 de fecha 17 de marzo de 2001, la cual riela al folio 133, la fiscal actuante al llenar el renglón de los “Aportes Cancelados”, (que específica las columnas de Banco, Planilla, Fecha y Bolívares) deja constancia de los aportes cancelados por la contribuyente en relación al 2% y ½% de los aportes INCE, comprendidos desde el primer (1er.) trimestre del año 1996 hasta el cuarto (4to.) trimestre de 1999, por lo que este Tribunal destaca que la contribuyente ha venido cancelando los correspondiente aportes al INCE, de allí que la referida fiscal en la columna “Diferencias de Aportes” de la mencionada Acta deja constancia de los aportes causados por la contribuyente deduciendo los aportes que ésta ya ha cancelados.

    Planteado lo anterior, corresponde a este Tribunal determinar la gravabilidad o no de la partidas de utilidades pagadas a los trabajadores, para el cálculo del dos por ciento (2%) y medio por ciento (1/2%) de la contribución establecida en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, luego de lo cual se habrá de resolver lo atinente a la legalidad de la multa impuesta en la resolución impugnada a la contribuyente correspondiente a los aportes autoliquidados por la recurrente.

    Se aprecia entonces que en lo que respecta al reparo por aporte del 2% por la inclusión de los pagos de utilidades, para el cálculo del tributo establecido en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley de INCE, la Gerencia General de Tributos del mencionado Instituto, cuando dicta la resolución culminatoria del sumario, ya identificada, le determina a la contribuyente montos por la obligación tributaria y multa, para los períodos comprendidos desde el primer (1er.) trimestre de 1996 hasta el cuarto (4to.) trimestre de 1999, por la diferencia en los aportes realizados por la falta de inclusión de la partida utilidades, determinándose lo siguiente:

  9. Por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1 artículo 10-Ley del INCE), la cantidad de Bs. 5.235.416,00, equivalentes a BsF. 5.235,42.

  10. Por diferencias de aportes del ½% sobre los pagos por concepto de utilidades pagadas a los trabajadores (numeral 2 artículo 10 ejusdem), la cantidad de Bs. 78.777,00, equivalentes a BsF. 78,78.

  11. Intereses Moratorios por el pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de Bs. 77.339,00, equivalentes a BsF. 77,34.

  12. Multa por omisión de aportes del 2% del ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, de conformidad con lo establecido en los artículos 97 y 85 agravantes 3 y 4 y atenuante 2 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de Bs. 6.298.332,00, equivalente al 124% del monto del tributo omitido. Multa por omisión de aportes del ½% del ordinal 2° del mencionado artículo 10, de conformidad con los artículos 100 y 85 según las agravantes 3 y 4, y atenuantes 2 y 5 del señalado Código, la cantidad de Bs. 43.327,00, equivalente al 55% del monto del tributo omitido. De conformidad con lo establecido en el artículo 74 del precitado Código que establece el procedimiento a seguir en caso de concurso de infracciones tributarias el monto total de la multa a imponer a la contribuyente es por la cantidad de Bs. 6.319.996,00, equivalentes a BsF. 6.320,00.

    A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior observar lo preceptuado en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

    El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

  13. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

  14. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos…

    Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

    Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

    Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

    Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

    En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley del Trabajo.

    De esta manera, el parágrafo segundo del artículo 133 y lo dispuesto en el tercer aparte por el artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990, ahora parágrafo cuarto del artículo 133, y parágrafo primero del artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1997, señalan:

    Artículo 133: …omissis...

    Parágrafo Segundo: Cuando el patrono o el trabajador, o ambos, estén obligados legalmente a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, el salario de base para el cálculo no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago.

    Artículo 146: …omissis...

    La participación del trabajador en las utilidades de una empresa se considerará salario a los efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones que correspondan al trabajador con motivo de la terminación de la relación de trabajo.

    Artículo 133: (omissis)...

    Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

    .

    Artículo 146: (omissis)...

    A los fines indicados, la participación del trabajador en los beneficios líquidos o utilidades a que se contrae el artículo 174 de esta Ley, se distribuirá entre los meses completos de servicio durante el ejercicio respectivo. Si para el momento del cálculo de la prestación por antigüedad no se han determinado los beneficios líquidos o utilidades, por no haber vencido el ejercicio económico anual del patrono, éste queda obligado a incorporar en el cálculo de la indemnización la cuota parte correspondiente, una vez que se hubieren determinado los beneficios o utilidades. El patrono procederá al pago dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de determinación de las utilidades o beneficios.

    Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

    Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1 del artículo 10 de la Ley Sobre el INCE hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 in comento, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

    Sobre este particular, resulta pertinente destacar que de idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del 29 de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio al respecto.

    Por las razones antes expuestas, este órgano jurisdiccional considera que las denominadas utilidades, no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio, no reúnen los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria. Así se declara.

    En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de BOLÍVARES CINCO MILLONES SETENTA Y NUEVE MIL TRESCIENTOS SIN CÉNTIMOS (Bs. 5.079.300,00), equivalentes a BOLÍVARES FUERTES CINCO MIL SETENTA Y NUEVE CON TREINTA CÉNTIMOS (BsF. 5.079,30), correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la recurrida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 610 de fecha 17 de enero de 2001. Así se decide.

    En cuanto a la multa sobre el tributo omitido (obligación 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE) impuesta a la recurrente de conformidad con lo establecido en los artículos 97 y 85 agravantes 3 y 4 y atenuante 2 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de BOLÍVARES SEIS MILLONES DOSCIENTOS NOVENTA Y OCHO MIL TRESCIENTOS TREINTA Y DOS SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.298.332,00), equivalentes a BOLÍVARES FUERTES SEIS MIL DOSCIENTOS NOVENTA Y OCHO CON TREINTA Y TRES CÉNTIMOS (BsF. 6.298,33), este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente, y, a partir de la accesoriedad de los intereses moratorios, se declara la nulidad del mismo e igualmente se declara nula la multa impuesta. Así se declara.

    En relación a la contribución del medio por ciento (1/2%) calculadas sobre las utilidades, considera oportuno este Tribunal observar lo preceptuado por el artículo 10 numeral 2 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

    El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

    … 2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia…” (Destacado del Tribunal).

    De la revisión de la disposición supra transcrita, se observa que el sujeto pasivo obligado con el aporte a este Instituto es el trabajador; en lo que respecta al patrono la misma norma establece con suficiente claridad que la obligación del patrono se limita al hecho de retener y enterar el tributo al INCE.

    Este Tribunal Superior del análisis pormenorizado realizado a los folios que componen el presente asunto, se comprueba que la recurrente no ha aportado a la causa, en la oportunidad procesal correspondiente, pruebas que permitan desvirtuar tal pretensión por parte del INCE, razón por la cual, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario debe forzosamente declarar que resulta procedente el reparo formulado por la cantidad de BOLÍVARES SETENTA Y OCHO MIL SETECIENTOS SETENTA Y SIETE SIN CÉNTIMOS (Bs. 78.777,00), equivalentes a BOLÍVARES FUERTES SETENTA Y OCHO CON SETENTA Y OCHO CÉNTIMOS (BsF. 78,78), con fundamento al numeral 2 del artículo 10 de la ley del INCE, por omisión de aportes del ½% sobre utilidades pagadas por la recurrente. Así se decide.

    En cuanto a la multa correspondiente por omisión del pago del aporte del 1/2% establecida en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE, impuesta a la recurrente de conformidad con el artículo 100 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 85 según las agravantes 3 y 4 y atenuantes 2 y 5, por la cantidad de BOLÍVARES CUARENTA Y TRES MIL TRESCIENTOS VEINTISIETE SIN CÉNTIMOS (Bs. 43.327,00), ahora BOLÍVARES FUERTES CUARENTA Y TRES MIL CON TREINTA Y TRES CÉNTIMOS (BsF. 43,33), equivalente al 55% del monto del tributo omitido, este Tribunal observa que en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario la apoderada judicial de la contribuyente señala que su: “…representada no se encuentra dentro de la circunstancia agravante 3, ni 4, por el contrario, su conducta ha sido la del mejor padre de familia …, además de que no ha cometido infracción alguna en los tres años anteriores al presente ejercicio. Obviamente mi [su] representada no tuvo ninguna intención de causarle un perjuicio al Instituto… por tanto solicito que se reconsidere la aplicación de la sanción…”.

    Al efecto, se desprende del artículo 85 del Código Orgánico Tributario lo siguiente:

    Artículo 85: Son circunstancias agravantes:

    (…)

  15. La gravedad del perjuicio fiscal.

  16. La gravedad de la infracción.

    (…)

    Son atenuantes:

    (…)

  17. No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

    (…)

  18. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

  19. Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores.

    De conformidad con la norma citada, el INCE ponderó la sanción tomando en cuenta como agravantes, en primer lugar, que “…por la omisión del pago de los aportes a que el contribuyente estaba obligado en el período gravado, constituyendo este incumplimiento una disminución ilegítima de los ingresos tributarios en detrimento de este Instituto y de los fines que el mismo persigue…” y “…en virtud de que el contribuyente retuvo cantidades menores a las legalmente establecidas…”, en consecuencia, habiendo declarado este Tribunal procedente el aporte del ½%, el cual comportó un perjuicio al ente recaudador, confirma la procedencia de las mencionadas agravantes.

    En relación a la atenuante acordada por el referido Instituto, igualmente prevista en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, resulta forzoso para esta Juzgadora declarar su procedencia.

    Con relación a la atenuante referente a “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, esta Juzgadora la estima procedente como modificatoria de la responsabilidad por la infracción tributaria objeto de análisis, por cuanto al ser alegada por la recurrente, no fue desvirtuada por parte del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual se supone tiene la facultad de poder precisar si un contribuyente ha cometido infracciones de normas tributarias dentro de su ámbito de actuación, en un determinado momento.

    Por lo tanto, este Tribunal acuerda la aplicación de la atenuante prevista en el numeral 4, del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, referente a la no violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción, por no encontrarse acreditado en las actas que corren insertas en el expediente elemento alguno aportado por dicho Instituto, que desvirtúe su procedencia. Así se declara.

    Dilucidado lo anterior, en virtud de que resulta procedente la atenuante 4 del artículo 85 supra transcrito, esta Juzgadora haciendo uso de su facultad discrecional para la graduación de la pena disminuye en un 10% mas la multa impuesta por la Administración Tributaria, por lo que la multa sería equivalente al 45% sobre el tributo omitido, es decir, por la cantidad de BOLÍVARES FUERTES TREINTA Y CINCO CON CUARENTA Y CINCO CÉNTIMOS (BsF. 35,45). Así se declara.

    En cuanto a los intereses de mora calculados por el pago extemporáneo de la obligación tributaria del 1/2 %, debe destacar esta juzgadora que, atendiendo a la decisión emanada de la Sala Constitucional del M.T. de la República Bolivariana de Venezuela, en fecha 13 de julio de 2007, Exp No. 1680, dicha Sala después de resumir los criterios que hasta el presente se han venido siguiendo concluye reiterando el criterio de la exigibilidad de la obligación tributaria como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza (bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firme las decisiones dictadas con ocasión a los recursos interpuestos), y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, criterio que acoge este Despacho, por lo que esta juzgadora declara nulo los intereses de mora. Así se decide

    IV

    DECISIÓN

    Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente “ORIENTE CONSULTORES, C.A. (ORICONSULT)”, contra la Orden C.E. No. 1856-01-54 celebrada el 15 de mayo de 2001 por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), notificada a la contribuyente a través del acto administrativo No. 210.100-145 de fecha 23 de mayo de 2001, proveniente de la Presidencia del referido Instituto. En consecuencia:

PRIMERO

Se declara la NULIDAD de la inclusión de los pagos por concepto de utilidades como formando parte de las remuneraciones pagadas para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe pagar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de acuerdo con lo establecido en el articulo 10, numeral 1 de la Ley del INCE. En consecuencia, improcedente el reparo por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, por un monto de BsF. 5.079,30.

SEGUNDO

Se declara la NULIDAD de la multa impuesta por el concepto de aportes del 2% por un monto total de BsF. 6.298,33,00.

TERCERO

Se declara la NULIDAD por accesoriedad el cobro de los intereses moratorios, en relación a la obligación del 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE.

CUARTO

Se declara PROCEDENTE el reparo impuesto referente al incumplimiento de la obligación del 1/2% sobre los pagos por concepto de utilidades pagadas a los trabajadores, fundamentado en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE, por la cantidad de BsF. 78,78.

QUINTO

Se declara PROCEDENTE la multa impuesta por el incumplimiento de la obligación de retener a la orden del INCE del ½% establecido en el artículo 10, numeral 2 de la Ley del INCE, conforme a los términos expresados en el presente fallo.

SEXTO

Se declara IMPROCEDENTE el cobro de los intereses moratorios en relación a la obligación del 1/2% establecida en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE.

SÉPTIMO

Se ORDENA a la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), proceder a la liquidación de la cantidad por concepto del incumplimiento de los aportes del 1/2% sobre los pagos concernientes a utilidades pagadas a los trabajadores, así como la multa respectiva conforme a los términos expresados en el presente fallo.

OCTAVO

Vista la naturaleza del presente fallo, se exime de costas al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

Publíquese, regístrese y comuníquese.

Notifíquese de esta decisión a la ciudadana Procuradora General de la República remitiendo copia certificada del presente fallo y al ciudadano Contralor General de la República, de conformidad con el artículo 12 de la Hacienda Pública Nacional, así como a los ciudadanos Fiscal General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinte (20) días del mes de octubre de dos mil ocho (2008). Año 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

LA JUEZA PROVISORIA,

B.B.G.L.S.T.,

YANIBEL L.R.

En esta misma fecha, se publicó la anterior sentencia a las diez y treinta y cinco (10:35 p.m.) de la mañana.

LA SECRETARIA TITULAR,

YANIBEL L.R.

BBG/Luis

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