Decisión nº 0967 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 25 de Febrero de 2011

Fecha de Resolución25 de Febrero de 2011
EmisorTribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central
PonenteJose Alberto Yanes Garcia
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO

CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 1531

SENTENCIA DEFINITIVA N° 0967

Valencia, 25 de febrero de 2011

200º y 152º

El 17 de abril de 2008, el ciudadano O.S., titular de la cédula de identidad N° V-3.919.998, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 8.138, interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal, en su carácter de apoderado judicial de OPERADORA BINMARIÑO, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo el 09 de enero de 2001, bajo el Nº 22, Tomo 1-A, con domicilio procesal en el Forum de Valencia, Autopista Puerto Cabello-Valencia, Estado Carabobo, admitido por este tribunal el 03 de julio de 2008, contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Culminación de Sumario Nº GRTI-RCE-DSA-07-00016 del 27 de julio de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la cual confirma en toda y cada una de sus partes el contenido de el Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01184-08 en materia de impuesto al valor agregado y Acta de Retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01236-08 en materia de impuesto sobre la renta, ambas del 09 de marzo de 2007, correspondiente a los periodos fiscales desde el 01 de noviembre de 2001 hasta el 30 de junio de 2004, para un monto total de bolívares ciento tres mil quinientos cuarenta y cinco millones seiscientos veintidós mil quinientos ochenta y ocho sin céntimos (Bs. 103.545.622.588,00) (BsF. 103.545.622, 59).

I

ANTECEDENTES

El 09 de marzo de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió el acta de Reparo N°. GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01184-08 en la cual determinó una diferencia de impuesto al valor agregado por pagar desde agosto de 2002 hasta junio de 2004 de Bs. 11.937.151.668,63 por débitos omitidos en máquinas traganíqueles y Bs. 50.486.734,00 por débitos omitidos en salas de bingo, para un total de Bs. 11.987.638.402,63.

El 09 de marzo de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió el Acta de Retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01236-08 por retenciones efectuadas desde noviembre de 2001 hasta junio de 2004 en montos menores sobre pagos distintos a sueldos y salarios en salas de bingo para una diferencia no retenida por un monto de Bs. 1.557.022.110,00 (16% en lugar de 34%) y en máquinas traganíqueles por un monto de Bs. 31.489.014.274,00 constituyendo un total de Bs. 33.046.036.384,00.

El 27 de julio de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución de Culminación de Sumario Nº GRTI-RCE-DSA-07-00016, en la cual confirma en toda y cada una de sus partes el contenido del Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01184-08 y del Acta de retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01236-08, ambas del 09 de marzo de 2007, correspondiente a los periodos fiscales desde el 01 de noviembre de 2001 hasta el 30 de junio de 2004, en materia de impuesto al valor agregado y retenciones de impuesto sobre la renta.

El 07 de marzo de 2008, la contribuyente es notificada de la resolución antes mencionada.

El 17 de abril de 2008, el apoderado judicial de la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal.

El 08 de mayo de 2008, el tribunal dio entrada al recurso contencioso tributario.

El 26 de junio de 2008, fue consignada por el ciudadano alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad a la Procuradora General de la República.

El 03 de julio de 2.008, se admitió el recurso contencioso tributario según sentencia interlocutoria Nº 1357.

El 18 de julio de 2008, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que las partes no hicieron uso de este derecho y del término para la presentación de informes.

El 16 de septiembre de 2008, el representante de la administración tributaria mediante diligencia presento poder para su vista y devolución previa certificación por secretaria y consignó el expediente administrativo.

El 17 de septiembre de 2008, se abocó la jueza temporal al conocimiento de la presente causa. En esta misma fecha, se venció el término para la presentación de los informes, se dejó constancia que el representante judicial de la administración tributaria presentó su escrito mientras y que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 23 de septiembre de 2008, se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 02 de octubre de 2008, se abocó el juez titular al conocimiento de la presente causa

El 24 de noviembre de 2008, el tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por treinta días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01184-08 – IVA

Débitos fiscales omitidos en máquinas traganíqueles (Bs. 11.937.151.668,63):

La contribuyente tomó como base imponible en las máquinas traganíqueles el resultado de restar a lo jugado, lo pagado y afirma que:

…En el acta fiscal de marras no se indica de modo alguno la forma o manera en la que los funcionarios llegaron a obtener los resultados del monto jugado o apostado, ni tampoco la forma en que se determinó la cantidad pagada en premios. Los funcionarios actuantes se limitan a describir una operación matemática realizada sin ellos, sin señalar el origen de las cantidades de dinero sobre las cuales se realiza tal operación, y a esas actuaciones pretenden darle las características de una determinación de la base imponible efectuada sobre base cierta, cuando parece, por el contrario, un acto de magia, de prestidigitación, o de multiplicación milagrosa de panes y peces…

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Por la circunstancia arriba transcrita, la contribuyente alega que queda en total estado e indefensión a la hora de efectuar los descargos, flagrante violación al debido proceso establecido en el artículo 49 constitucional.

Esta situación pudo evitarse si la administración tributaria hubiese cumplido las exigencias legales contenidas en el numeral 1 del artículo 137 del código Orgánico Tributario sobre la explicación de las normas tributarias y hubiese contestado el escrito que le consignó la contribuyente el 7 de agosto de 2002.

La administración estaba en la obligación de emitir un acto administrativo en el cual fundamentara legalmente las razones para no evacuar la consulta y en criterio de la contribuyente se le debe aplicar el contenido del único aparte del artículo 234 del Código Orgánico Tributario al no recibir respuesta en el plazo fijado, el consultante puede aplicar la interpretación acorde con la opinión fundada que haya expresado al formular la consulta y no podrá imponérsele sanción.

La contribuyente adicionalmente respalda sus fundamentos con base en la Sentencia N° 0332 del 22 de noviembre de 2006 de este tribunal y reproduce algunos extractos, sobre la imposibilidad de hacer retenciones y establecer la base imponible con base en lo jugado.

En el mismo orden de ideas plantea la recurrente que en la primera disposición final de la Ley de Impuestos a las Actividades de Juegos de Envite o Azar, esta reconoce tácitamente la imposibilidad de hacer las retenciones cuando dispone que a partir de la entrada en vigencia de la misma (1 de mayo de 2007), no será aplicable a las actividades de lotería, casinos, salas de bingo y máquinas traganíqueles (entre otras) el impuesto al valor agregado.

Débitos fiscales omitidos en la sala de bingo Bs. 50.486.734,00:

La contribuyente nada aduce en su defensa sobre este punto del reparo.

Total del reparo: Bs. 11.987.638.404,00.

Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01236-08 – ISLR

Retenciones efectuadas por montos menores sobre pagos distintos a sueldos y salarios (premios pagados en la sala de bingo) Bs. 1.557.022.110,00:

El SENIAT omite en este acto administrativo la existencia de uno de los dos supuestos contenidos en el numeral 9 del artículo 9 del Decreto 1808:

…Los premios de loterías y de hipódromos, a que se refieren los artículos 65 y 66 de la Ley de Impuesto sobre la renta…

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…Como podemos observar, la base legal de la Resolución sobre retenciones es citada parcialmente, obviándose el segundo de los supuestos: el relativo a los premios de loterías e hipódromos, a que se refieren los artículos 65 y 66 (ahora 64 y 65) de la Ley e Impuesto sobre la Renta y que tienen un porcentaje de retención del 16%. Así mismo, la Resolución pretende legislar y, por ende, crear una variación del porcentaje a aplicar en nuestro caso, incrementándolo al doble de los previsto por la Ley; con ello se vulnera el principio de la legalidad tributaria contenido en el artículo 317 de la Constitución y en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario y se vicia de nulidad absoluta el acto que recurro según lo contenido en los numerales 1 y 4 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario y de los mismos numerales del artículo 19 de la ley Orgánica de Procedimientos Administrativos…

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Según el artículo 1 del Reglamento de la Ley para el control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles de agosto de 1998 “…2. Juegos de bingo. Son loterías de salón, de combinaciones de números, figuras o similares que, de acuerdo con sus reglamentos internos, permiten la obtención de diferentes premios a aquellos jugadores que posean las combinaciones ganadoras en cada sorteo, reflejadas en el cartón, tablero o dispositivo sobre el que practican su juego. La Sala de Bingo podrá poner a disposición de los jugadores para su lectura y seguimiento de sus combinaciones dispositivos mecánicos o electromecánicos y sistemas de computación, que utilizarán de acuerdo en el reglamento interno…3. Salas de Bingo: Son aquellos establecimientos que cumpliendo los requisitos exigidos por la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo, y Máquinas Traganíqueles y este reglamento, sean autorizadas por la Comisión Nacional de Casinos, Salas de bingo y Máquinas Traganíqueles, con carácter principal para la organización del juego de bingo en sus diferentes modalidades…”.

En el presente caso, afirma la contribuyente, no existe duda alguna sobre los vicios de la base legal en virtud de la incorrecta interpretación que dio la administración tributara contrario al texto legal que define a los juegos de bingo como loterías de salón, a los cuales le es aplicable la retención del 16% a la ganancia fortuita. La contribuyente refiere la Sentencia N° 351, Expediente N° 0657 de este Tribunal sobre la materia.

Retenciones no efectuadas sobre pagos distintos a sueldos y salarios (máquinas traganíqueles) Bs. 31.489.014.274,00:

La contribuyente comunicó al SENIAT el 18 de marzo de 2005 la imposibilidad material de singularizar los premios concedidos por las máquinas y de hacer retenciones, ya que estas funcionan de manera indiferenciada, con fichas o con billetes de circulación legal de distintas denominaciones. Los premios concedidos por las máquinas pueden ser pagados por ellas de manera inmediata o pueden acumularse como crédito en caso de que el apostador así lo desee y decida continuar jugando.

El jugador después de tener un número indeterminado de fichas puede pasar por la caja a canjearlos por dinero en efectivo y resulta imposible conocer si las fichas son producto de su ganancia o si es el sobrante de las fichas compradas previamente, o, más aun, si esas fichas representan el saldo, positivo o negativo, de haber insertado papel moneda en la billeteras de una o varias máquinas, las cuales conceden un crédito de manera inmediata.

Este procedimiento hace imposible singularizar los premios y montos obtenidos por los apostadores en ellas. Los fiscales actuantes ante la imposibilidad de conocer la ganancia, han apelado a determinar el tributo sobre base presunta a pasar de que falsamente pretenden hacer ver que lo hicieron sobre base cierta.

Afirma la recurrente que:

…Sin reflejar en el acta el modo, el método, el mecanismo, el razonamiento en el que fundaron sus deducciones o, más bien, sus presunciones y sin señalar los documentos, recaudos o elementos, que le sirvieron de base; al parecer, suponemos, que utilizando para ello reportes diarios de bóveda sin cotejarlos con los libros contables, establecen unos montos que, supuestamente, corresponden al monto diario de lo apostado y al monto diario de lo pagado en dichas máquinas. Llegando a la determinación de la suma supuestamente pagada en premios, deduciendo del presunto monto apostado (determinado por el resultado de las billeteras) el saldo final de las cajas. Tal procedimiento sería equivalente a determinar con el simple examen de la bóveda de un Banco cuánto del dinero allí existente corresponde a cuentas corrientes o de ahorros, o cuánto de ese dinero pertenece a los clientes del banco y cuánto al banco mismo...

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…Es decir, pretenden los funcionarios actuantes integrar en un solo concepto los distintos elementos que conforman el saldo de las cajas, ya que en ellas, existen desde adelantos en efectivo efectuados con tarjetas de crédito, de débito y cambios de cheques, hasta devoluciones de dinero por reintegro de fichas (el origen de las cuales, como ya lo ha dicho mi representada podría ser el resultado total o parcial de un premio, pero también y al mismo tempo, el remanente de una suma igual, menor o mayor, a lo apostado, o el monto sobrante de fichas adquiridas previamente con la intención de jugar)…

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…De la misma manera, los funcionarios actuantes, a la hora de establecer el supuesto monto de lo apostado diariamente, parecen tomar como elemento para su determinación el resultado del examen de las billeteras contenido en los reportes diarios de bóveda, suponiendo, de forma errónea, que el monto de dichas billeteras conceden créditos por un valor equivalente al papel moneda introducido en las mismas, crédito este que el apostador puede retirar en cualquier momento, en fichas canjeables en las diferentes cajas, sin consumirlo en su totalidad…

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Aduce la recurrente el vicio e omisión de pronunciamiento o incongruencia negativa ya que en el acto administrativo impugnado no da respuesta a los diversos argumentos utilizados para demostrar la imposibilidad de efectuar las retenciones en las máquinas traganíqueles.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, analizados los argumentos de la recurrente y de la representación del SENIAT, y leído los fundamentos de la resolución recurrida, este Tribunal luego de apreciar y valorar los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, la materia controvertida se limita a la aplicación o no del artículo 99 del Código Penal en el cálculo de las sanciones mes a mes por ilícitos formales en las facturas en materia del impuesto al valor agregado.

Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01184-08 – IVA

Débitos fiscales omitidos en máquinas traganíqueles:

El sujeto pasivo declaró debitos fiscales en las máquinas traganíqueles diferentes a los que realmente le corresponde, en virtud de que aplica una base imponible incorrecta a efectos de la determinación del impuesto, es decir, no toma como base imponible el total de los ingresos obtenidos por concepto de servicios, sino que procede a restar a los ingresos correspondientes, los pagos efectuados.

De acuerdo con el artículo 3 numeral 3 y el artículo 4 numeral 4 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y al artículo 2 de la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, el juego que se realiza en una máquina traganíqueles se encuentra catalogado como un juego de azar y por lo tanto constituye un hecho imponible a los fines de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

De conformidad con los cálculos sobre base cierta el SENIAT determinó un reparo por impuestos omitidos por pagar de Bs. 11.937.151.668,63 para el período comprendido entre agosto de 2002 y junio de 2004 ambos meses inclusive.

El sujeto pasivo declaró débitos fiscales diferentes a los que realmente le correspondían, en virtud de que aplicó una base imponible incorrecta a los efectos de la determinación del impuesto, es decir, consideró que el monto del impuesto municipal no forma parte de la base imponible, por esta razón al incluir el monto de dichos impuestos en la base imponible de cada período de fiscalización obtuvo diferencias con los montos declarados por la contribuyente.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 22 y 23 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y lo previsto en los artículos 131 del Código Orgánico Tributario y 26 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el SENIAT procedió a calcular la base imponible, determinando una diferencia de impuesto por pagar de Bs. 50.486.734,00 para los períodos comprendidos entre agosto de 2002 y junio de 2004 ambos meses inclusive, para un total de Bs. 11.987.638.404,00.

Acta de retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01236-08 – ISLR

Retenciones efectuadas por montos menores sobre pagos distintos a sueldos y salarios (premios pagados en la sala de bingo):

El sujeto pasivo desde el 1 de noviembre de 2001 hasta el 30 de junio de 2004 en su condición de agente de retención del impuesto sobre la renta aplicó como porcentaje de retención por concepto de premios pagados por ganancias fortuitas (juego de bingo) el 16% y no el 34% que legalmente le correspondía según lo dispuesto en el artículo 9 numeral 9 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en Materia de Retenciones según Decreto N° 1.808 del 23 de septiembre de 1997, determinando un monto no retenido de Bs. 1.557.022.110,00 más la sanción prevista en el artículo 112 numeral 4 del Código Orgánico Tributario que va de un 50% al 150% del monto no retenido.

La administración tributaria aduce que de la revisión practicada a los registros contables, declaraciones de impuesto al valor agregado, libros legales, libros de compras y de ventas, documentos y soportes que lo acompañan, a los fines de comprobar la veracidad y procedencia de los datos correspondientes a los períodos investigados, la actuación fiscal, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 130 y 131 del Código Orgánico Tributario procedió a la determinación de oficio sobre base cierta con apoyo de todos los elementos que permitieron conocer en forma directa los hechos imponibles. (Subrayado por el Juez).

La Gerencia Jurídico Tributaria afirmó en la resolución impugnada que la fiscalización se limitó a mencionar los artículos 130 y 131 concluyendo que contó con todos los elementos necesarios para efectuar la determinación de oficio sobre base cierta por lo cual consideró necesario ampliar los argumentos de la fiscalización.

Al respecto afirma la Gerencia Jurídico Tributaria en el acto administrativo impugnado:

…la determinación de la obligación tributaria, en primer lugar, es un deber del propio contribuyente, y esto resulta lógico pues es él quien conoce los hechos imponibles realizados; en el caso que nos ocupa, la actividad económica que realiza el contribuyente constituida por el servicio que presta para que dentro de sus instalaciones se lleven a cabo juegos de bingo y apuestas en máquinas traganíqueles…

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…esta Gerencia considera importante señalar, que si bien es cierto, los funcionarios fiscales exponen en el acta de reparo que se apoyaron en todos los elementos necesarios para efectuar dicha determinación sobre base cierta, no es menos cierto que las normas anteriormente desarrolladas, facultan ampliamente a la Administración Tributaria, para que en el caso de que la determinación no pueda ser efectuada sobre base cierta, esta se haga sobre la base presuntiva, en el entendido de que una no es excluyente de la otra; esto quiere decir, que no es una camisa de fuerza que se le impone a la Administración, de lo contrario dichas facultades no serían tales…

. (Subrayado por el Juez).

…Tan es así, que el artículo 130 a que alude la fiscalización, contempla seis supuestos de hecho en que la Administración puede efectuar la determinación de oficio de la obligación tributaria; en el entendido de que primeramente debe verificar su cuenta con todos y cada uno de los elementos necesarios para efectuarla sobre base cierta, por ejemplo entre otras cosas, que se haya dado la ocurrencia de los hechos imponibles estén éstos declarados o no, que exista documental y físico si es el caso, y que se haya efectuado su correspondiente registro contable etc, de lo contrario ya al faltar uno de éstos elementos o cualquier otro, necesario para que dicha determinación sea efectuada de manera inequívoca sobre base cierta, debe proceder la administración a aplicar el sistema de determinación sobre base presuntiva…

. (Subrayado por el Juez).

…el hecho de que la fiscalización haya hecho constar en el acta objeto de análisis que llegó a la determinación de la obligación, utilizando el sistema de determinación sobre base cierta y en realidad lo que aplicó fue el sistema de determinación presuntiva, no vicia en ningún caso, ni el procedimiento utilizado ni los resultados obtenidos, ya que lo importante tanto en uno como en otro caso, es que se cumplan paso a paso las etapas propias del proceso de fiscalización y determinación e y que no son otras que las previstas en los artículos 177 y 194 del Código Orgánico Tributario…

. (Subrayado por el Juez).

Retenciones no efectuadas sobre pagos distintos a sueldos y salarios (máquinas traganíqueles):

El sujeto pasivo desde el 1 de noviembre de 2001 hasta el 30 de junio de 2004 en su condición de agente de retención, no retuvo ni enteró el impuesto que grava los pagos por concepto de ganancias fortuitas por los premios pagados en las máquinas traganíqueles contraviniendo lo dispuesto en el numeral 9 del artículo 9 del Decreto Reglamentario N° 1808 del 23 de abril de 1997 en materia de retenciones del impuesto sobre la renta.

El SENIAT determinó la base imponible sobre el dinero pagado, en lugar de la diferencia entre dinero apostado y el dinero pagado como hizo la contribuyente resultando en un reparo de impuesto no retenido de Bs. 31.489.014.274,00 acreedor a la sanción establecida en el artículo 112, numeral 3 del Código Orgánico Tributario que va del 100% al 300% del tributo omitido.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, analizados los argumentos de la recurrente y de la representación del SENIAT, y leído los fundamentos de la resolución recurrida, este Tribunal luego de apreciar y valorar los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, la materia controvertida se circunscribe al procedimiento de retenciones y el porcentaje aplicable en salas de bingo y máquinas traganíqueles

Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01184-08 – IVA

Débitos fiscales omitidos en máquinas traganíqueles:

La Gerencia Jurídico Tributaria en el acta de reparo impugnada (folio 91 de la primera pieza), reconoce que los funcionarios fiscales se apoyaron en una determinación sobre base cierta y que dicha fiscalización se limita a mencionar los artículos 130 y 131 del Código Orgánico Tributario (folio 90 de la primera pieza). Al respecto afirma que en el caso de que no pueda ser determinada sobre base cierta, esta se puede hacer sobre base presuntiva y que la primera no es una camisa de fuerza para excluir la segunda.

Entiende el Juez que no se trata de que una de ellas excluya a la otra, sino que la fiscalización escogió la de base cierta y excluyo la de base presuntiva y la recurrente afirma que dicha determinación no puede haber sido hecha sobre base cierta y la considera y la califica textualmente como “…un acto de magia, de prestidigitación, o de multiplicación milagrosa de panes y peces…”. Ante esta evidencia no puede suponer la Gerencia Jurídico Tributaria que lo que quiso decir la fiscalización cuando dice que aplicó base cierta es que estaba aplicando la base presuntiva (folio 91 de la primera pieza) pues esto no es lo que deduce el Juez del contenido de las actas y documentos que cursan en el expediente.

Añade dicha gerencia que con base a su análisis “…debe entonces la administración proceder a aplicar el sistema de determinación sobre base presuntiva…”, lo cual como ya hemos analizado no hizo la fiscalización y no puede presuponer la Gerencia Jurídico Tributaria que la determinación fue hecha sobre base presuntiva, cuando esto no está demostrado en el expediente, máximo cuando la fiscalización hizo constar en el acta objeto de análisis que llegó a la determinación de la obligación utilizando el sistema de determinación sobre base cierta.

El representante judicial de la contribuyente objeta que en el acta de fiscalización no se indica en modo alguno como los funcionarios llegaron a obtener los resultados del monto jugado o apostado, ni tampoco la forma en que se determinó la cantidad pagada en premios limitándose a describir una operación matemática realizada sin señalar el origen de las cantidades de dinero sobre las cuales se realiza la operación. La Administración Tributaria se defiende indicando que lo que quiso decir la fiscalización es que la determinación se hizo sobre base presuntivas aunque esta firma que fue sobre base cierta y explica lo que a su juicio es una base presuntiva. Sin embargo en el expediente no fue consignada el acta de fiscalización motivo de la controversia, ni por la contribuyente ni en el expediente administrativo remitido por el SENIAT.

Sin embargo, observa el Juez que en el Acta de Requerimiento N° GRTI-RCE-DFB-2004-05-CER-01185-02 emitida el 28 de junio de 2004, que corre inserta en el folio 162 de la primera pieza, el SENIAT solicitó a la contribuyente los números iniciales y finales de los contadores diarios de las máquinas traganíqueles, y la indicación del monto jugado y monto pagado y utilidad bruta desde enero de 2003 hasta junio de 2004. Cantidad de dinero introducido en las máquinas traganíqueles, monto pagado y extraído, monto total jugado, monto pagado y utilidad, desde enero de 2003 hasta noviembre de 2004.

En el Acta de Requerimiento N° GRTI-RCE-DFB-2004-05-FCE-01184-01 del 28 de junio de 2004, que corre inserta en el folio 195 de la tercera pieza, el Juez observa que el SENIAT solicitó a la contribuyente las declaraciones de impuesto sobre la renta, balance general, estado de resultados, declaración y pago de retenciones, relaciones anuales, reporte de nómina, papeles de trabajo para elaborar las declaraciones de rentas, conciliaciones bancarias, documentos de propiedad de activos fijos y originales y copias de las declaraciones de impuesto al valor agregado.

También observa el Juez que no consta en el expediente administrativo consignado por el SENIAT el acta fiscal en la cual conste el detalle de los cálculos efectuados por la Administración Tributaria y sólo en la Resolución Culminatoria del Sumario (folio 32 de la primera pieza), el Gerente Regional de Tributos Internos y la Jefe de la División de Sumario Administrativo expresan textualmente que: “…Como resultado de la investigación, la fiscalización realizó las siguientes observaciones…”.

Con base en las consideraciones explanadas el Juez fundamentará su decisión en lo expresado teóricamente por las partes tanto en la resolución impugnada como en la defensa de la contribuyente. Afirma el SENIAT que recibió de la contribuyente la información del monto jugado y el monto pagado en cada máquina traganíquel y de aquí determinó que la base imponible es el monto total jugado en cada una de ellas y no como dice la contribuyente que la base imponibles es el monto pagado por premios.

Afirma el SENIAT en la resolución impugnada (folio 93 de la primera pieza) que la fiscalización en el Acta N° GRTI-RCE-DFC-2004-05-FCE-01236-05 del 27 de octubre de 2004 (no consignada en el expediente administrativo) le fue entregado el mono jugado y el resultado por cada máquina traganíquel, con cuya información elaboró los distintos papeles de trabajo (no constan en el expediente) que la llevaron a establecer el monto jugado que constituye la base imponible del impuesto.

Esta presunción de la administración admite la prueba en contrario, pues esta recae en la contribuyente, de conformidad a lo previsto en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario puesto que el acta de reparo hace pelan fe tal como lo prevé el artículo 184 eiusdem. Es de hacer notar que en el expediente no consta el acta de reparo o fiscalización sino exclusivamente la resolución culminatoria del sumario.

Concluye la Administración Tributaria afirmando que la determinación de la Obligación Tributaria se hizo sobre base presuntiva y no sobre base cierta como presuntamente alegó la fiscalización.

La Administración tributaria estima que la base imponible para efectos de la Ley de Impuesto al Valor Agregado es el monto jugado en cada máquina y la contribuyente afirma que es el resultado de restar a los ingresos totales de la máquina los pagos efectuados en premios.

Ya la Sala Político Administrativa se pronunció sobre la base imponible para efectos de las retenciones del impuesto al valor agregado en las máquinas traganíqueles en Sentencia N° 01774 del 3 de diciembre de 2009, caso GAME TECHNOLOGY, C.A. en los siguientes términos:

…Conforme a las disposiciones citadas y aplicándolas al caso de autos, Game Technology, C.A. es contribuyente ordinario del impuesto al valor agregado, en su condición de persona jurídica prestadora de servicios, no controvertido por las partes, ya que opera una Sala de Bingo donde explota las máquinas traganíqueles, conforme al artículo 2 de su documento constitutivo y estatutos sociales, estando obligada por ello al cumplimiento de los deberes formales previstos en la Ley.

En efecto, como contribuyente ordinario, debe emitir facturas por la prestación de servicios, pero podrá sustituirlas por otros documentos, o por el uso de sistemas, máquinas o equipos que garanticen la inviolabilidad de los registros fiscales, cuando así lo autorice la Administración Tributaria; o acogerse al régimen simplificado de facturación, cuando la emisión de facturas pueda dificultar el desarrollo eficiente de la actividad, en virtud del volumen de sus operaciones.

De lo expuesto por la fiscalización en el Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2003-05-FCO-02040-09 de fecha 12 de julio de 2004, no se evidencia que la contribuyente haya incumplido el deber formal de emitir factura, comprobantes o documentos equivalentes, o no lleve los libros y registros correspondientes, o no haya emitido los documentos por las operaciones gravadas, mediante sistemas computarizados, por el contrario dejó constancia de la presentación de la documentación requerida mediante Actas de Requerimiento y Recepción Nos. GRTI-RCE-DFC-2003-05-FCO-02040-01 y 02 del 12 de noviembre de 2003.

También constata la Sala que la Administración Tributaria fundamentó los reparos formulados en el impuesto al valor agregado para los períodos junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2003, en el artículo 131 del Código Orgánico Tributario vigente, y en los artículos 22 y 26 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, calificando el procedimiento de determinación de oficio sobre base cierta, tomando en consideración para el cálculo de la base imponible, el monto de las jugadas en cada máquina traganiquel, que obtuvo aplicando la siguiente operación aritmética: “al monto del contador al inicio del día se resta el monto del contador al final del día”, resultado que consideró como débito fiscal omitido para el cálculo del tributo.

Establecido preliminarmente que la actividad realizada por la contribuyente en la operación de las máquinas traganíqueles, es una prestación de servicios, la base imponible en estos casos está prevista en el artículo 22 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 2002 previamente citado, es decir, el precio total facturado aplicable a la actividad realizada por la contribuyente, conforme al artículo 54 eiusdem. (Vid. Sentencia N° 01486 del 14 de agosto de 2007, caso: Publitotal vs SENIAT).

Observa la Sala que la Administración Tributaria calificó el procedimiento de determinación de oficio realizado a la contribuyente sobre base cierta, obteniendo la base de cálculo del impuesto aplicando la operación aritmética anteriormente descrita, es decir, tomando los resultados de lo jugado en las máquinas traganíqueles, ya que parte de los montos jugados en las referidas máquinas, y sus registros no fueron impugnados por ésta.

Con relación al mencionado procedimiento, juzga pertinente la Sala destacar lo que sobre el particular establecen las normas preceptuadas en los referidos artículos 130 y 131, numeral 1° del Código Orgánico Tributario vigente, que disponen:

Artículo 130.- Los contribuyentes y responsables, ocurridos los hechos previstos en la Ley cuya realización origina el nacimiento de una obligación tributaria, deberán determinar y cumplir por sí mismos dicha obligación o proporcionar la información necesaria para que la determinación sea efectuada por la Administración Tributaria, según lo dispuesto en las leyes y demás normas de carácter tributario.

No obstante, la Administración Tributaria podrá proceder a la determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presuntiva, así como solicitar las medidas cautelares conforme a las disposiciones de este Código, en cualesquiera de las siguientes situaciones:

…omissis…

2. Cuando la declaración ofreciera dudas debidamente fundadas y razonadas relativas a su veracidad y exactitud.

Artículo 131.- La determinación por la Administración Tributaria se realizará aplicando los siguientes sistemas:

1. Sobre base cierta, con apoyo en todos los elementos que permitan conocer en forma directa los hechos imponibles

.

La normativa transcrita otorga amplias facultades a la Administración Tributaria para proceder a la determinación de oficio sobre base cierta. Este procedimiento parte de los elementos que permiten conocer de forma directa el hecho generador, siendo ellos los libros, registros, facturas y demás comprobantes que la contribuyente está en la obligación de llevar.

La estimación de oficio tiene como finalidad esencial la determinación racional de la efectiva capacidad contributiva del contribuyente, pero en todo caso el procedimiento de estimación no puede ser aplicado en forma arbitraria de manera que, por razones de seguridad jurídica, no es posible imputar al sujeto pasivo ingresos mayores a los declarados, basándose en fuentes extrañas a sus libros, registros y comprobantes.

Por estas razones considera la Sala que la fiscalización, al partir de los resultados de las operaciones reflejados en las máquinas traganíqueles, siguió el procedimiento de estimación de oficio sobre base cierta, lo que concretó con una simple operación aritmética, consistente en los resultados de los contadores de las máquinas traganíqueles, ciñéndose a las disposiciones legales indicadas. Así se declara…”. (Subrayado por el Juez).

Por último no escapa a la observación del Juez que la vigente Ley de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar del 25 de abril de 2007 en su disposición final primera establece que no será aplicable a partir de la entrada en vigencia de la misma la Ley de Impuesto al Valor agregado a dichas actividades.

Con base en el análisis explanado el Juez confirma que la base imponible y el monto del reparo por Débitos fiscales omitidos en máquinas traganíqueles Bs. 11.937.151.668,63 según Acta de Reparo (IVA) N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01184-08 (no consignada en el expediente) al ser determinada sobre base cierta debe ser la diferencia entre el monto del contador de la máquina al inicio del día menos el monto del contador al final del día. Así se decide.

Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01184-08 – IVA

Débitos fiscales omitidos en sala de bingo:

La contribuyente nada aduce en su defensa sobre este punto del reparo, por lo cual el Juez forzosamente lo confirma por débitos omitidos en salas de bingo por Bs. 50.486.734,00. Así se declara.

Acta de retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01236-08 – ISLR

Retenciones efectuadas por montos menores sobre pagos distintos a sueldos y salarios (premios pagados en la sala de bingo):

El porcentaje de retención del impuesto sobre la renta a retener en los premios pagados en salas de bingo es del 34% y no del 16% como efectivamente realizó la contribuyente.

En materia del juego de bingo, considera necesario el Juez hacer referencia a la Sentencia N° 1404 del 07 de octubre de 2009 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Expediente N° 2008-0281, caso Inversiones Twenty One, C. A., en la cual estableció el criterio de dicha Sala en cuanto a la materia objeto de la presente causa.

…La razón de la presente litis se origina de la investigación fiscal efectuada a las declaraciones de retención de la mencionada sociedad mercantil, practicadas a los ejercicios fiscales comprendidos desde el 1° de diciembre de 2003 hasta el 30 de septiembre de 2005, en su condición de agente de retención en materia de impuesto sobre la renta, debido a los impuestos retenidos de menos en los premios pagados por ganancias fortuitas en Juegos de Bingo, vale decir, por haber retenido sólo un dieciséis por ciento (16%), cuando en criterio de la Administración Tributaria, lo correcto era aplicar el treinta y cuatro por ciento (34%), por corresponderse a una ganancia obtenida por juegos y apuestas, según el aludido decreto reglamentario sobre retenciones.

En virtud de ello, se determinó la responsabilidad solidaria de la referida compañía, de conformidad con el artículo 27 del Código Orgánico Tributario vigente, artículos 64 y 66 de la aludida Ley de Impuesto sobre la Renta y 13 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones, dictado mediante Decreto N° 1.808 de fecha 23 de septiembre de 1997, determinándose en consecuencia, un diferencial del 18% del impuesto dejado de retener, así como se impuso la sanción que resultaba aplicable de conformidad con lo establecido en el artículo 112, numeral 4, del señalado Código, es decir, multa que va del 50% a un 150% del monto no retenido, en concordancia con el artículo 37 del Código Penal.

Examinadas como fueron las actas procesales, pudo advertirse que el juzgador asimiló los juegos de bingo efectuados en el establecimiento donde la mencionada compañía explota su actividad económica, al juego de loterías e hipódromos, conforme lo prevé el artículo 65 eiusdem, con un porcentaje de retención del dieciséis por ciento (16%). Por su parte, la Administración Tributaria los asimiló a los juegos o apuestas regulados en el artículo 64 eiusdem, cuya retención es del treinta y cuatro por ciento (34%).

En tal sentido, la Sala estima necesario transcribir la normativa que en el Título V “Del Impuesto sobre las Ganancias Fortuitas y de Ganancias de Capital” establece la citada Ley de Impuesto sobre la Renta, que a la letra establece:

Artículo 64.- Las ganancias obtenidas por juegos o apuestas, estarán gravadas con el treinta y cuatro por ciento (34%).

Artículo 65.- Los premios de loterías y de hipódromos, se gravarán con un impuesto del dieciséis por ciento (16%)

.

A partir de lo expuesto, esta M.I. considera necesario señalar que cuando el legislador hace esta diferenciación de tarifas para gravar las ganancias fortuitas, fijando una menor (16%) para los premios de loterías y de hipódromos, respecto del 34% que grava las ganancias obtenidas por juegos o apuestas, debe entenderse que lo hizo en razón del fin a que van destinados los ingresos percibidos por las instituciones o empresas que explotan estas actividades.

A mayor abundamiento, estima necesario esta Sala destacar el contenido de la normativa posteriormente dispuesta por el legislador nacional respecto a los juegos de lotería, en la Ley Nacional de Lotería de fecha 29 de agosto de 2005 (publicada en la Gaceta Oficial N° 38.270 del 12 de septiembre de 2005), en cuyo artículo 1°, se establece “la facultad exclusiva del Estado para explotar, organizar, administrar, operar, controlar, fiscalizar, regular y vigilar la actividad de todos los tipos de juegos de lotería y sus modalidades, así como el establecimiento de los principios y disposiciones que regirán tales actividades”.

De igual manera, señala en sus artículos 2 y 3, que dicha actividad debe ser ejercida sólo por “las Instituciones Oficiales de Beneficencia Pública y Asistencia Social, creadas por el Estado, a través del Ejecutivo Nacional, los estados, el Distrito Capital y registradas en la Comisión Nacional de Lotería, la explotación de la actividad de juegos de lotería pudiendo operar dentro de su jurisdicción o en todo el territorio nacional, por sí o a través de personas naturales o jurídicas o entidades económicas de derecho privado, autorizadas en los términos y condiciones establecidos en la presente Ley”, cuyos fondos estarán destinados a cumplir con las obras de esta misma naturaleza.

En este mismo sentido, el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2003, en su artículo 17, definió tales instituciones en la forma siguiente:

Artículo 17.- A los solos fines de la Ley se entenderá por:

a) Instituciones benéficas, las que sin fines de lucro, tengan por objeto prestar servicios médicos, docentes o suministrar alimentos, vestidos o albergues a los desvalidos, o suministrar fondos para los mismos objetivos, en el país.

b) Instituciones de asistencia social, las que sin fines de lucro, tengan por objeto realizar actividades en el país dirigidas a la prevención o disminución de enfermedades, la miseria, el vicio y otros males sociales, al igual que las que se dediquen a la protección de los derechos humanos o a suministrar fondos para estos mismos fines

.

Por ello, al gravar los premios obtenidos por este concepto con una tasa inferior, el legislador lo que pretende es atraer un mayor número de jugadores, porque en esa medida se obtienen más ingresos disponibles para cumplir con las funciones benéficas y sociales establecidas en las citadas normativas. Lo contrario sucede con el gravamen a los premios provenientes de los juegos o apuestas, pagados por otras organizaciones o empresas privadas, cuyo fin es meramente lucrativo, como son los casinos, salas de bingo y máquinas traganíqueles, cuya actividad ha venido proliferando en nuestro país, por cuya razón tiene interés el legislador de detraer de esa ganancia fortuita, en la fuente, la mayor cantidad posible.

En cuanto a la conceptualización que hace el Reglamento de la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles de 1997 (publicada en la Gaceta Oficial N° 36.254 de fecha 23 de julio de 1997) relativa a la expresión “juegos de bingo”, como una lotería de salón, ésta no debe entenderse como el juego de lotería que se realiza con carácter de beneficencia pública e interés social en los términos supra expuestos, para gravarla con el impuesto sobre la renta con un menor porcentaje, pues el citado instrumento normativo y su ley están destinados a regular las actividades, el funcionamiento, el régimen de autorizaciones y sanciones concernientes a los establecimientos propios para ejercer entre otros, los juegos de bingo en sus diferentes modalidades, con fines de lucro, vale decir, los Casinos, las Salas de Bingo y las Máquinas Traganíqueles, y no para establecer los elementos tributarios que tipifican el tributo en cuestión, a saber, el impuesto sobre la renta de las ganancias fortuitas obtenido por los jugadores previsto en ese cuerpo normativo, máximo cuando en el caso de autos tal ganancia derivó de premios pagados por una sociedad mercantil, denominada por la citada Ley de Casinos, como “licenciataria”, no así por una institución benéfica. Así se establece.

Con vista en lo anterior, juzga la Sala que la obligación de la licenciataria, en su carácter de agente de retención, de practicar el porcentaje de retención sobre los pagos por concepto de premios derivados de ganancias fortuitas (juegos de bingo), está sometida, según se interpreta en este fallo, al gravamen del treinta y cuatro por ciento (34%), de conformidad con el artículo 64 de la aludida Ley de Impuesto sobre la Renta, en concordancia con el numeral 9, del artículo 9 del Decreto reglamentario en materia de retención N° 1.808 de fecha 23 de septiembre de 1997. A consecuencia de lo cual, resulta procedente la responsabilidad solidaria que recae en la sociedad mercantil licenciataria en su condición de agente de retención, de conformidad con lo previsto en el artículo 27 del citado Código Orgánico Tributario. Así se declara.

En cuanto a la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria, por error de derecho excusable, invocada por la sociedad mercantil en su escrito recursorio conforme al artículo 85, numeral 3 (numeral 4), del Código Orgánico Tributario vigente, por cuanto interpretó que el aludido juego de bingo es una lotería de salón, según fue conceptualizado en el Reglamento de la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles (publicado en la Gaceta Oficial N° 36.523 de fecha 24 de Agosto de 1.998), indicado también en la jurisprudencia por ella reseñada, pero por otras razones (calificación de la actividad del juego de bingo como un servicio, en materia de impuesto al valor agregado); la Sala observa, que si bien es cierto que el agente de retención retuvo sólo la cantidad equivalente al dieciséis por ciento (16%) de los premios pagados por los juegos de bingo, como siempre lo hizo del conocimiento de la Administración Tributaria, a través de sus declaraciones de retención presentadas a tiempo, según se desprende de las actas procesales, además, del silencio de la Administración en fiscalizar las operaciones realizadas por la contribuyente durante los períodos investigados, tal situación pudo influir en el agente de retención, en el sentido de hacerle creer que estaba cumpliendo bien con sus obligaciones tributarias derivadas de su condición de agente de retención, como lo establece la citada Ley de Impuesto sobre la Renta en concordancia con el aludido decreto reglamentario sobre retenciones.

No se advierte otra razón que haya podido llevar al agente de retención a mantener una conducta similar, en el largo tiempo que transcurrió desde que comenzó operaciones hasta que fue objeto de la fiscalización, que no sea la de creer que la interpretación que estaba haciendo de las leyes aplicadas, era la correcta, por todas las circunstancias que rodearon el caso, pues –como antes se indicara- de las actas se puede evidenciar que como contribuyente ha cumplido sus obligaciones tributarias; advirtiéndose además, que tan excusable puede considerarse su error que hasta el a quo incurrió en el mismo, dictando una sentencia favorable en primera instancia.

En virtud de lo anterior, juzga la Sala procedente eximir de responsabilidad penal tributaria a la sociedad mercantil recurrente, en su condición de agente de retención. Así se declara.

(Subrayado por el Juez).

De la transcripción de las sentencias supra identificadas, el Juez deduce con claridad meridiana que es criterio de la Sala Político Administrativa lo siguiente:

1) En el juego de bingo la retención por concepto de impuesto sobre la renta es del 34% de conformidad con el artículo 64 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

2) Que el primer requisito legal, necesario para que proceda la retención del impuesto por parte de Corporación Maraplay, C.A. (en este caso), es la ganancia que se haya obtenido en las máquinas traganíqueles, es decir que el monto recibido en la jugada sea mayor al monto invertido en el juego

3) La contribuyente era sujeto del pago de impuesto al valor agregado por ser una empresa de servicios, independientemente de que gane o pierda.

4) La contribuyente era responsable como agente de retención sobre los ingresos recibidos por los jugadores.

5) El beneficiario debe obtener o estimar obtener un total anual de mil unidades tributarias (1.000 UT), lo que no puede determinarse por cada jugador o apostador individualmente considerado, pero sí de manera global, al no verificarse la ganancia para los apostadores o jugadores, sino para la contribuyente Corporación MaraPlay C.A. (en este caso), ingresos que debió incluir en su declaración definitiva de rentas, procede la retención del impuesto sobre la renta por los montos que pagó.

6) Procede la eximente de responsabilidad penal tributaria en cuanto a la retención del 16% en lugar del 34%.

(Subrayado por el Juez).

Con base en lo anterior el Juez confirma que la retención debió hacerse sobre el 34% y no sobre el 16% como efectivamente procedió la contribuyente y procede el ajuste por Bs. 1.557.022.110,00. Así se decide.

De igual forma el Tribunal confirma que procede la eximente de responsabilidad penal tributaria y declara las multas improcedentes. Así se decide.

Retenciones efectuadas por montos menores sobre pagos distintos a sueldos y salarios (máquinas traganíqueles):

La Sala Político Administrativa se pronunció sobre la base imponible para efectos de las retenciones del impuesto sobre la renta en las máquinas traganíqueles en Sentencia N° 01774 del 3 de diciembre de 2009, caso GAME TECHNOLOGY, C.A. en los siguientes términos:

“…1) Procedencia de la Retención del Impuesto sobre la Renta por los Ingresos obtenidos por los jugadores en las Máquinas Traganíqueles

La Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001 establece:

Artículo 64. Las ganancias obtenidas por juegos o apuestas, estarán gravadas con el treinta y cuatro por ciento (34%).

Artículo 66. Los pagadores de las ganancias a que se refiere este Capítulo deberán entregar al contribuyente, junto con el pago de las mismas, un recibo en que conste el monto total de la ganancia y el impuesto retenido. En el mismo acto, entregarán al contribuyente el comprobante de la retención respectiva. Los responsables pagadores de dichas ganancias deberán enterar en una Receptoría de Fondos Nacionales el monto de la retención al siguiente día hábil a aquel en que se percibió el tributo.

Artículo 87. Los deudores de los enriquecimientos netos o ingresos brutos a los que se contrae el parágrafo octavo del artículo 27, y los artículos 31, 34, 64 y 65 de esta ley están obligados a hacer la retención del impuesto en el momento del pago o del abono en cuenta y a enterar tales cantidades en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, dentro de los plazos y formas que establezcan las disposiciones de esta Ley y su Reglamento. Igual obligación de retener y enterar el impuesto en la forma señalada, tendrán los deudores de los enriquecimientos netos, ingresos brutos o renta bruta que se refiere el parágrafo cuarto de este artículo. Con tales propósitos el reglamento fijará normas que regulen lo relativo a esa materia.

El Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones, Decreto N° 1.808 de fecha 23 de abril de 1997, publicado en la Gaceta Oficial N° 36.203 del 12 de mayo de 1997, dispone lo siguiente:

Artículo 1. Están obligados a practicar la retención del impuesto en el momento del pago o del abono en cuenta y a enterarlo en una oficina receptora de fondos nacionales dentro de los plazos, condiciones y formas reglamentarias aquí establecidas, los deudores o pagadores de los siguientes enriquecimientos o ingresos brutos a los que se refieren los artículos 27, 32, 35, 36, 37, 39, 40, 41, 42, 51, 53, 65, 66 y 68 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Parágrafo Único: Se excluyen de esta disposición los pagos efectuados por gastos de representación, los viáticos y las primas de vivienda, estas últimas cuando la obligación del patrono de pagarlas en dinero derive de disposiciones de la Ley Orgánica del Trabajo.

Artículo 2. En los casos de personas naturales residentes en el país, la retención del impuesto sólo procederá si el beneficiario de las remuneraciones obtiene o estima obtener, de uno o más deudores o pagadores, un total anual que exceda de mil unidades tributarias (1.000 u.t.).

Artículo 9. En concordancia con lo establecido en el artículo 1° de este reglamento, están obligados a practicar la retención del impuesto los deudores o pagadores de enriquecimientos netos o ingresos brutos de las siguientes actividades, realizadas en el país por personas naturales residentes; personas naturales no residentes; personas jurídicas domiciliadas y personas jurídicas no domiciliadas, y asimiladas a éstas, de acuerdo con los siguientes porcentajes.

9.1. Las ganancias obtenidas por juegos y apuestas 34 %

.

De acuerdo con las disposiciones legales y reglamentarias citadas, estarán gravados con el treinta y cuatro por ciento (34%) las ganancias obtenidas por juegos o apuestas; que los pagadores de esos ingresos, en principio Game Technology, C.A., están obligados a efectuar la retención del impuesto correspondiente; que éste deberá entregar al contribuyente (jugador o apostador) en el momento del pago, un recibo en que conste el monto total de la ganancia y el impuesto retenido; y que la retención procede si el beneficiario de las remuneraciones obtiene o estima obtener un total anual que exceda de mil unidades tributarias (1.000 u.t.).

Expuesto lo anterior, evidencia la Sala que el primer requisito legal, necesario para que proceda la retención del impuesto por parte de Game Technology, C.A., es la ganancia que se haya obtenido en las máquinas traganíqueles, es decir que el monto recibido en la jugada sea mayor al monto invertido en el juego, debiendo Game Technology, C.A. retener en la fuente el impuesto correspondiente, aplicando el porcentaje del 34% sobre la diferencia entre el monto pagado y el monto jugado.

Por el contrario, si se recibió lo mismo que se gastó en el juego de la máquina traganíquel, no hay ganancia y sólo recuperó lo erogado; o si recibió una cantidad menor a lo jugado, indudablemente perdió, por lo que en ambas situaciones el deudor o pagador del ingreso no debe practicar la retención del impuesto.

En el Acta de Retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-COR-0676-03 de fecha 12 de julio de 2004, la fiscalización totalizó, por cada uno de los días de los períodos fiscales investigados, los montos jugados, los montos pagados, la utilidad, la base imponible, el porcentaje de retención aplicable y las retenciones no efectuadas, resultando los siguientes montos por cada período fiscalizado:

Período Monto jugado Monto Pagado Utilidad Base Imponible Porcentaje Retención

Junio 03 2.475.023.192 2.262.785.817 212.237.375 2.262.785.817 34% 769.347.178

Julio 03 3.401.863.686 3.100.467.275 301.396.411 3.100.467.275 34% 1.054.158.874

Agosto 03 3.689.926.632 3.357.507.998 332.418.644 3.357.507.998 34% 1.141.552.716

Septiembre 03 3.596.846.031 3.286.484.254 310.361.777 3.286.484.179 34% 1.117.404.646

Octubre 03 3.900.356.834 3.559.286.549 340.423.215 3.559.286.549 34% 1.210.157.427

Noviembre 03 1.873.429.527 1.707.167.250 166.262.277 1.707.167.250 34% 580.436.865

De los montos determinados por la fiscalización en forma diaria, y luego global por período de imposición, observa la Sala que, en todos los casos, el monto jugado fue superior al monto pagado por Game Technology, C.A., al igual que los totales mensuales, por lo que se verificó la ganancia para la contribuyente de autos.

Otro punto a considerar es que el artículo 2 del Decreto N° 1.808, ya citado, establece que la retención sólo procederá si el beneficiario obtiene o estima obtener un total anual de mil unidades tributarias (1.000 u.t.), lo que no puede determinarse por cada jugador o apostador individualmente considerado, pero sí de manera global, en cuyo caso se cumple el requisito para que proceda la retención según el mencionado Decreto.

Por estas razones considera la Sala que, al no verificarse la ganancia para los apostadores o jugadores, sino para la contribuyente Game Technology C.A., ingresos que debió incluir en su declaración definitiva de rentas, procede la retención del impuesto sobre la renta por los montos que pagó para los períodos investigados, tal como lo reparo la Administración Tributaria, por lo que se revoca en este aspecto la sentencia apelada. Así se declara.

Por lo demás, frente a la presunción de veracidad y legitimidad de que están revestidos los actos dictado por la Administración Tributaria, correspondía a la contribuyente presentar prueba a contrario de los reparos efectuados por ésta, sin embargo, en el procedimiento de primera instancia ni ante esta Sala, promovió medio probatorio tendente a enervar tal presunción, razón por la cual esta M.I. mantiene como válida la determinación practicada. Así también se declara…”.

La Administración Tributaria afirma que la fiscalización realizó la estimación de los premios pagados con base en los datos y elementos suministraos por el sujeto pasivo y este no aportó ninguna información numérica, contable o administrativa ni alguna otra prueba que desvirtúe las cantidades que constan en el expediente administrativo.

La Administración Tributaria desestima la experticia alegando que el ciudadano H.S., cédula de identidad N° V-3.793.643, Contador Público Colegiado N° 3.821 no acredita ningún tipo de competencia, pues no consta en ninguna parte que sea un experto en el complejo manejo de estas máquinas y en todo caso la prueba debió circunscribirse a la materia contable, en consecuencia todas sus afirmaciones carece3n de valor probatorio.

Con base en los argumentos y especialmente la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa, el Tribunal declara que la contribuyente ha debido retener el 34% de las ganancias obtenidas en las máquinas traganíqueles. Así se decide.

Como consecuencia de los motivos expuestos, el Tribunal confirma los reparos por diferencia de impuestos al valor agregado en máquinas traganíqueles y salas de bingo por Bs. 11.987.638.402,63 (Bs. 11.937.151.668,63 + Bs. 50.486.734,00) y la obligación solidaria por impuestos no retenidos en máquinas traganíqueles y salas de bingo por Bs. 33.046.036.384,00 (Bs. 1.557.022.110,00 + Bs. 31.489.014.274,00), para un total de Bs. 45.033.674.786,63.

Así se decide.

Multa según los artículos 111 y 112 del Código Orgánico Tributario

La Administración Tributara determinó una sanción por disminución ilegítima de ingresos tributarios de conformidad con lo previsto en el artículo 109 del Código Orgánico Tributario por el 112,5% y concurrencia e infracciones conforme al artículo 81 eiusdem por Bs. 70.499.586.204,40 según detalle que consta en los folios 117 y siguientes de la primera pieza (páginas 86 y siguientes de la resolución impugnada).

La contribuyente rechaza la aplicación de la multa alega el artículo 137 del Código Orgánico Tributario sobre el escrito presentado el 18 de marzo de 2005 ante la Administración Tributaria y solicita la aplicación del artículo 234 eiusdem.

No obstante las razones invocadas por la recurrente , este Tribunal Superior atendiendo al criterio emanado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, Caso: INDUSTRIA AZUCARERA S.C. C.A., con ponencia del Magistrado LEVIS IGNACIO ZERPA, en el sentido de que en virtud de las amplias facultades de control de la legalidad que han sido conferidas a los jueces contencioso-tributarios, pueden éstos confirmar actos administrativos, modificarlos o revocarlos, sin que ello constituya violación del principio dispositivo que rige en el procedimiento civil ordinario, regulado en nuestro ordenamiento positivo por el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil; con fundamento a lo expresado y atendiendo al hecho que la labor del juez contencioso tributario está orientada fundamentalmente por el principio inquisitivo, el cual le faculta, entre otras circunstancias, a corregir situaciones que no hayan sido alegadas por las partes pero que resultan evidentes de la jurisprudencia o la normativa al respecto, con base en el principio del control de la legalidad y del orden público y; por último, con base al análisis de la situación planteada, este Tribunal hace suyo el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en cuanto a la retención del 34% en lugar del 16%, vista la Sentencia N° 1404 del 7 de octubre de 2009, caso Inversiones Twenty One, C. A., cuyo extracto transcribimos a continuación:

…En cuanto a la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria, por error de derecho excusable, invocada por la sociedad mercantil en su escrito recursorio conforme al artículo 85, numeral 3 (numeral 4), del Código Orgánico Tributario vigente, por cuanto interpretó que el aludido juego de bingo es una lotería de salón, según fue conceptualizado en el Reglamento de la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles (publicado en la Gaceta Oficial N° 36.523 de fecha 24 de Agosto de 1.998), indicado también en la jurisprudencia por ella reseñada, pero por otras razones (calificación de la actividad del juego de bingo como un servicio, en materia de impuesto al valor agregado); la Sala observa, que si bien es cierto que el agente de retención retuvo sólo la cantidad equivalente al dieciséis por ciento (16%) de los premios pagados por los juegos de bingo, como siempre lo hizo del conocimiento de la Administración Tributaria, a través de sus declaraciones de retención presentadas a tiempo, según se desprende de las actas procesales, además, del silencio de la Administración en fiscalizar las operaciones realizadas por la contribuyente durante los períodos investigados, tal situación pudo influir en el agente de retención, en el sentido de hacerle creer que estaba cumpliendo bien con sus obligaciones tributarias derivadas de su condición de agente de retención, como lo establece la citada Ley de Impuesto sobre la Renta en concordancia con el aludido decreto reglamentario sobre retenciones.

No se advierte otra razón que haya podido llevar al agente de retención a mantener una conducta similar, en el largo tiempo que transcurrió desde que comenzó operaciones hasta que fue objeto de la fiscalización, que no sea la de creer que la interpretación que estaba haciendo de las leyes aplicadas, era la correcta, por todas las circunstancias que rodearon el caso, pues –como antes se indicara- de las actas se puede evidenciar que como contribuyente ha cumplido sus obligaciones tributarias; advirtiéndose además, que tan excusable puede considerarse su error que hasta el a quo incurrió en el mismo, dictando una sentencia favorable en primera instancia.

En virtud de lo anterior, juzga la Sala procedente eximir de responsabilidad penal tributaria a la sociedad mercantil recurrente, en su condición de agente de retención. Así se declara…

.

Por las razones expuestas, el Tribunal exime de responsabilidad penal tributaria a la recurrente en su condición de agente de retención. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano O.S., en su carácter de apoderado judicial de OPERADORA BINMARIÑO, C.A., admitido por este tribunal el 03 de julio de 2008, contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Culminación de Sumario Nº GRTI-RCE-DSA-07-00016 del 27 de julio de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la cual confirma en toda y cada una de sus partes el contenido de el Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01184-08 en materia de impuesto al valor agregado y Acta de Retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2004-05-FCE-01236-08 en materia de impuesto sobre la renta, ambas del 09 de marzo de 2007, correspondiente a los periodos fiscales desde el 01 de noviembre de 2001 hasta el 30 de junio de 2004, para un monto total de bolívares ciento tres mil quinientos cuarenta y cinco millones seiscientos veintidós mil quinientos ochenta y ocho sin céntimos (Bs. 103.545.622.588,00) (BsF. 103.545.622, 59).

2) EXIME de responsabilidad penal tributaria a la sociedad mercantil OPERADORA BINMARIÑO, C.A., antes identificada.

2) ANULA de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo signada con la siglas y números GRTI-RCE-DSA-2006-00016 del 31 de julio de 2006, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos, Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), sólo lo correspondiente a las multas, por haber sido eximida de la responsabilidad penal tributaria OPERADORA BINMARIÑO, C.A.

4) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago en los términos de este fallo.

5) EXIME del pago de las costas procesales a OPERADORA BINMARIÑO, C.A. por no haber sido totalmente vencida en la presente causa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico tributario.

Notifíquese de la presente decisión al Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Gerente Regional del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente OPERADORA BINMARIÑO, C.A. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veinticinco (25) días del mes de febrero de dos mil once (2011). Año 200° de la Independencia y 152° de la Federación.

Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G.. Secretaria Titular

Abg. M.S.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

Secretaria Titular

Abg. M.S.

Exp. Nº 1531

JAYG/ms/ycv

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