Decisión nº 0946 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 30 de Noviembre de 2010

Fecha de Resolución30 de Noviembre de 2010
EmisorTribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central
PonenteJose Alberto Yanes Garcia
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO

CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 2087

SENTENCIA DEFINITIVA N° 0946

Valencia, 30 de noviembre de 2010

200º y 151º

El 23 de julio de 2008, el ciudadano H.G.T., titular de la cédula de identidad Nº V-7.064.614, interpuso recurso contencioso tributario subsidiariamente al recurso jerárquico, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en su carácter de presidente de MIL GOMAS, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo el 20 de octubre de 1998, bajo el Nº 12, Tomo 89-A, y en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº J-30572025-8, domiciliada en la Av. Michelena c/c Escalona, C.C. Monza, Local N° 8, Sector La Candelaria, Valencia estado Carabobo, asistido por el abogado J.E.C.T., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 106.293, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008/00176435 del 23 de octubre de 2008, emanada de ese órgano jurisdiccional, mediante la cual declaró “sin lugar” el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y “convalidó” la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-03-01-DF-PEC-065 del 05 de marzo de 2008, mediante la cual determinó un reparo a la contribuyente por los siguientes ilícitos formales : 1.- emitió facturas, tickets o documentos equivalentes con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, 2.- lleva el libro de impuesto al valor agregado sin cumplir con las formalidades legales y reglamentarias. Sanción concurrida y convalidada: novecientos ochenta y siete con cincuenta (987,50) unidades tributarias.

I

ANTECEDENTES

El 06 de febrero de 2007, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2007-03-DF-PEC-302-03, mediante la cual le impuso a la contribuyente multa por registrar en el libro de ventas operaciones a personas jurídicas con el RIF de personas naturales en los periodos impositivo desde febrero 2006 hasta diciembre 2006, ambos inclusive, constituyendo una informalidad de acuerdo a lo establecido en el articulo 76 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y resolvió aplicar la sanción conforme a los previsto en el artículo 102 del Código Orgánico Tributario además de la clausura del establecimiento por un período de dos días continuos. En esta misma fecha fue notificada la contribuyente de la resolución antes identificada.

El 09 de febrero de 2007, la administración tributaria emitió el Acta de Levantamiento de Medida de Clausura N° GRTI-RCE-DFC-2007-03-DF-PEC-302-04. En esta misma fecha fue notificada la contribuyente del acta antes mencionada.

El 05 de marzo de 2008, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2008-03-01-DF-PEC-065, mediante la cual se le impuso a la contribuyente sanción por los siguientes ilícitos formales: 1.- emitió facturas, tickets o documentos equivalentes con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, 2.- lleva el libro de impuesto al valor agregado sin cumplir con las formalidades legales y reglamentarias, imponiéndole una sanción total de mil ochocientos doce con cinco (1.812,5) unidades tributarias.

El 08 de julio de 2008, la contribuyente fue notificada de la resolución antes identificada.

El 23 de julio de 2008, la contribuyente interpuso ante la administración tributaria escrito de recurso jerárquico y subsidiariamente el recuso contencioso tributario.

El 08 de agosto de 2008, la contribuyente fue notificada de la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2007-01-04-VDF-IVA-486.

El 23 de octubre de 2008, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008/00176435 y Auto Admisión de Recurso Jerárquico N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ASRJCD/2008/321, mediante la cual declaró “sin lugar” el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y “convalidó” la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-03-01-DF-PEC-065 del 05 de marzo de 2008.

El 12 de junio de 2009, el SENIAT remitió al tribunal el recuso subsidiario interpuesto por la contribuyente.

El 30 de junio de 2009, se le dio entrada el recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 09 de octubre de 2009, fue consignada por el ciudadano alguacil la primera de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad a la contribuyente.

El 18 de noviembre de 2009, el apoderado judicial de la contribuyente suscribió diligencia consignando copia del poder previa vista y devolución de su original.

El 13 de abril de 2010, fueron consignadas por el ciudadano Alguacil la segunda, tercera y cuarta de las notificaciones de ley correspondiendo en esta oportunidad al Procurador, Contralor y Fiscal General de la República.

El 26 de abril de 2010, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley correspondiendo en esta oportunidad al SENIAT.

El 03 de mayo de 2010, el Tribunal admitió el recurso contencioso tributario.

El 19 de mayo de 2010, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que la apoderada judicial del SENIAT presentó escrito de pruebas mientras que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 27 de mayo de 2010, se dictó auto de admisión de pruebas.

El 29 de junio de 2010, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.

El 22 de julio de 2010, las partes consignaron escritos de informes. Igualmente mediante auto de esta misma fecha, el Tribunal dejó constancia del vencimiento del término y fija el lapso para las observaciones.

El 04 de agosto de 2010, venció el lapso para la presentación de las observaciones. Las partes no hicieron uso de este derecho, el Tribunal declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 03 de noviembre de 2010, se dictó auto difiriendo el pronunciamiento de la sentencia.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La recurrente alega vicios en el procedimiento administrativo por cuanto la administración notificó dos resoluciones por una misma actuación fiscal en dos fechas distintas queriendo hacer ver que eran dos procedimientos diferentes para aplicar la concurrencia establecida en el artículo 81 del código Orgánico Tributario, así como también comete el error de no considerar la sanción del primer mes como la mayor y reducir el resto a la mitad, calculándolas mes a mes, en lugar de considerar las infracciones como un delito continuado conforme a diversa jurisprudencia de la Sala Político Administrativa al respecto.

Alega la contribuyente la prescripción del procedimiento administrativo puesto que entre el último día de plazo para consignar los descargos y la fecha de la notificación de la resolución de imposición de sanción transcurrió más de un año quedando concluido el procedimiento administrativo y por consiguiente prescrito el acto administrativo notificado el 08 de julio de 2008.

También rechaza la aplicación del valor de la unidad tributaria al momento del pago conforme al artículo 94 del Código Orgánico Tributario lo cual significa aplicar una normativa no vigente para el momento en que supuestamente ocurrieron los hechos.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

El sujeto pasivo emitió facturas por ventas que no cumplen con las formalidades contenidas en el literal “p” del artículo 2 de la Resolución N° 320 del 28 de diciembre de 1999 en concordancia con el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y el numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario, sancionado de acuerdo a lo previsto en el segundo aparte del artículo 101 eiusdem. Sanción concurrida y convalidada: 975 unidades tributarias.

El sujeto pasivo lleva el libro de ventas del impuesto al valor agregado sin cumplir con las formalidades establecidas en las normas legales, en virtud que registró ventas a firmas jurídicas colocando el número de Registro de Información Fiscal de persona natural, entre febrero y diciembre de 2006, infringiendo las disposiciones contenidas en el numeral 1 literal “a” del artículo 145 del Código Orgánico Tributario, el artículo 56 de la Ley de impuesto al Valor agregado y el artículo 76 de su Reglamento y sancionado según lo previsto en el segundo aparte del artículo 102 del Código Orgánico Tributario. Sanción concurrida: 12,5 unidades tributarias.

El SENIAT afirma que siguió el procedimiento de verificación de los deberes formales de conformidad con las atribuciones contenidas en los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario y el acta de reparo está prevista según el procedimiento establecido a partir del artículo 177 eiusdem que es el procedimiento fiscalización y determinación no ejecutado por la Administración Tributaria en este proceso.

Sobre la prescripción alegada por la contribuyente observa el SENIAT que el recurso jerárquico fue presentado el 23 de julio de 2008 y la Administración notificó a la contribuyente la resolución de imposición de sanción el 08 de julio de 2008. El ejercicio fiscal de la contribuyente fue el comprendido entre febrero de 2006 hasta enero de 2007 y la prescripción comenzó a correr a partir del 01 de enero e 2008, por lo cual no se cumplieron las condiciones establecidas en los artículos 55 y 56 del Código Orgánico Tributario y declaró la solicitud de prescripción “improcedente”.

El SENIAT afirma que el mecanismo del delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal no es aplicable en materia tributaria puesto que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, la concurrencia de infracciones ya está tipificada en el artículo 81 eiusdem.

En relación con lo dispuesto en el artículo 94 del código Orgánico Tributario sobre el pago de la sanción con el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, se puede definir la unidad tributaria como una magnitud de valor ideal, creada por la ley y modificable por la administración tributaria a futuro de conformidad con el parágrafo tercero del artículo 3 del Código Orgánico Tributario, con base en los índices de inflación del área metropolitana de Caracas.

La unidad tributaria sirve como un valor objetivo que determina indirectamente la unidad de pago, sustrayendo a la administración tributaria de los efectos lesivos que la inflación aporta sobre el valor del signo monetario.

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, luego de a.l.a.d. la recurrente y los criterios esgrimidos por la Administración Tributaria y apreciados y valorados los documentos y las pruebas que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, el Juez procede a dictar sentencia en los siguientes términos.

La contribuyente no contradice las infracciones de los deberes formales pero rechaza la reiteración aplicada por la Administración Tributaria y solicita que solo se le aplique una sanción en un solo mes por ser un delito continuado; rechaza el procedimiento administrativo utilizado; el efecto de la doble sanción y el valor de la unidad tributaria al momento del pago. El Tribunal confirma las infracciones y solo decidirá sobre la procedencia o no de los argumentos de la contribuyente sobre los diferentes aspectos de determinación de las sanciones. Así se declara.

La contribuyente alega vicio en la conformación del expediente y en el procedimiento puesto que el SENIAT con base en la Autorización N° GRTI-RCE-DFA-2007-03-DF-PEC-302 del 05 de febrero de 2007 emitió la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2007-03-DF-PEC-302-03 del 06 de febrero de 2007 en la cual impuso la sanción de clausura del establecimiento por tres días continuos.

Posteriormente, según la Resolución N° GRTI-RCE-DFD-2008-03-01-DF-PEC-065 del 05 de marzo de 2008, con base en la misma autorización el SENIAT aplicó una nueva sanción en materia del impuesto al valor agregado por la emisión de 1800 facturas de ventas por ilícitos formales en el libro de ventas, sin permitir el derecho a la defensa, siendo sancionada en dos ocasiones por el mismo delito.

El numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario dispone:

Artículo 102. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

(…)

  1. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

    (…)

    En caso de impuestos indirectos, la comisión de los ilícitos tipificados en cualesquiera de los numerales de este artículo, acarreará, además de la sanción pecuniaria, la clausura de la oficina, local o establecimiento, por un plazo máximo de tres (3) días continuos. Si se trata de una empresa con una o más sucursales, la sanción abarcará la clausura de las mismas, salvo que la empresa lleve libros especiales por cada sucursal de acuerdo a las normas respectivas, caso en el cual sólo se aplicará la sanción a la sucursal o establecimiento en donde se constate la comisión del ilícito.

    (Subrayado por el Juez).

    En la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2007-03-DF-PEC-302-03 del 06 de febrero de 2007 (folio 114 de la primera pieza) el SENIAT determinó que la contribuyente llevaba el libro de ventas sin cumplir sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas, infracción no contradicha por la contribuyente, lo cual hace evidente que transgredió el contenido del numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario y esta sanción por consiguiente está ajustada a derecho. Así se decide.

    La contribuyente rechaza la supuesta doble sanción impuesta en las resoluciones de imposición de sanción N° GRTI-RCE-DFD-2007-03-DF-PEC-302-03 del 06 de febrero de 2007 y N° GRTI-RCE-DFD-2008-03-01-DF-PEC-065 del 05 de marzo de 2008, puesto que con base en la misma autorización aplicó sanción por incumplimiento de los mismos deberes formales en materia de impuesto al valor agregado. Sin embargo de conformidad con el último párrafo del artículo102 del Código Orgánico Tributario, el cierre del establecimiento es una sanción complementaria definida muy claramente en el texto legal, razón por la cual el Juez descarta esta pretensión de la contribuyente. Así se decide.

    Acerca de la violación al procedimiento por la no apertura del expediente administrativo y la emisión del acta de reparo y la posibilidad de consignar los descargos, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha sostenido reiteradamente que cuando el reparo fiscal proviene de la verificación del cumplimiento de los deberes formales previstos en el Código Orgánico Tributario puede efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento de la contribuyente; lo que la fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente y no parece necesario que siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización y se le exija al mismo contribuyente un rito de descargos, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Esto no obsta a que la Administración Tributaria, mediante resolución expresa suficientemente motivada, haga conocer al sujeto pasivo las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta la sanción para que este pueda ejercer los recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa.

    Sobre la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-03-01-DF-PEC-065 del 05 de marzo de 2008 la contribuyente ejerció el correspondiente recurso jerárquico y subsidiariamente el recuso contencioso tributario, resuelto por la Administración Tributaria en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008-000176-435 del 23 de octubre de 2008 y durante el proceso no aportó pruebas ni observaciones a los informes en las oportunidades que tuvo para hacerlo.

    El Juez considera que la contribuyente ha ejercido a plenitud su derecho a la defensa, por lo tanto descarta la pretensión de la recurrente en cuanto al procedimiento de verificación utilizado por el SENIAT de conformidad con los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario y confirma las infracciones definidas en la resolución de imposición de sanción. Así se decide.

    Sobre la reiteración en la cuantificación de la sanción el Juez considera oportuno transcribir el criterio establecido por la Sala Político Administrativa y por los Tribunales Contencioso Tributarios, hasta el 12 de agosto de 2008, fecha en la cual dicha Sala modificó su interpretación sobre la aplicación del artículo 99 del Código Penal en materia tributaria, bajo las siguientes premisas:

    Se deduce del acto administrativo impugnado (folio 85 de la primera pieza), que la Administración Tributaria impuso una sanción mes a mes, para los períodos comprendidos entre febrero de 2006 hasta enero de 2007 ambos meses incluidos, por la emisión de facturas sin cumplir con las formalidades legales.

    Tanto los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario y especialmente la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia habían establecido su criterio, específicamente respecto al impuesto al valor agregado, determinando que incurría en vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el Código Orgánico Tributario vigente, cuando aplicaba a la contribuyente varias sanciones mensuales ante el incumplimiento de un deber formal en forma reiterada.

    Se interpretaba que la administración tributaria incurría en vicio de falso supuesto de derecho al aplicar reiteración, sin tomar en consideración las normas del delito continuado y calificaba los incumplimientos como autónomos, aplicando sanciones para cada uno de los periodos impositivos, siendo lo correcto, por interpretación hasta la fecha y por tratarse de una infracción continuada, aplicar una sola sanción como si fuera una sola infracción.

    Normalmente se tomaba como referencia sentencia Nº 00877 del 17 de junio de 2003 (caso Acumuladores Titán, C. A.), de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C. A.), redactada en los siguientes términos:

    ...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

    Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

    Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

    A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

    Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones…

    .

    Estos fundamentos se utilizaban de acuerdo con la interpretación rationae temporis de las disposiciones del Código Orgánico Tributario y en razón de los anteriores preceptos, debía el juez considerar los principios y normas del Derecho Penal para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

    Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, se fundamentaban los jueces en que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79 eiusdem, era de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal en las normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

    En este orden de ideas, se analizaban los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:

    Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

    Había sostenido reiteradamente la Sala Político Administrativa que:

    …Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

    En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

    Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error…

    .

    En el caso de autos, observa el juez que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del artículo 101 del Código Orgánico Tributario.

    Pues bien, del análisis de las actas procésales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, aplicando dicho criterio, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hacía el legislador, no se consideraban como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto pasivo. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, se venía violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el Código Orgánico. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debía ser aplicada por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

    Fue jurisprudencia continua de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que:

    … en virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal…

    .

    Por las razones expuestas, el juez expresa su criterio en cuanto a que en los casos previos a la nueva interpretación de la Sala Político Administrativa ocurrida el 12 de agosto de 2008 se debe seguir aplicando la interpretación transcrita como si se tratase de una sola infracción, por la interpretación ratione temporis que se hizo de la ley, según se ha aplicado en este recurso y en anteriores similares. Por lo tanto, el procedimiento utilizado por la Administración Tributaria de aplicar sanciones en forma reiterada, es incorrecta en el caso bajo análisis y por consiguientes es forzoso para el Juez declarar también la aplicación errada de la sanción por parte de la Administración Tributaria.

    La multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, referida a los incumplimientos de deberes formales, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos, de conformidad con la jurisprudencia supra transcrita. Así se declara.

    Sin embargo, debe el Juez explicar que aunque el criterio establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia había sido el que tomó en consideración para tomar esta decisión, en reciente sentencia Nº 984 dictada el 12 de agosto de 2008 caso: DISTRIBUIDORA Y BODEGÓN COSTA NORTE, C.A vs. SENIAT, con motivo de la apelación ejercida el Fisco Nacional contra la sentencia definitiva N° 0353 dictada el 24 de enero de 2007 por este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, expediente No. 0670 (nomenclatura de este órgano jurisdiccional), dicha Sala cambio el criterio hasta ahora utilizado, en los siguientes términos:

    El criterio seguido por la Sala respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumpliendo de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria mes a mes en el presente caso, reiterado en la sentencia traída a colación en el presente juicio (Acumuladores Titán, C.A,) sentencia número 877 del 17 de junio de 2003, dictada por la Sala Político Administrativa; ha sido reinterpretado en la sentencia antes referida, en la cual se estableció lo siguiente:

    … Ahora bien, se observa que la conducta infraccional llevada a cabo por la contribuyente y sancionada por la Administración Tributaria, fue la establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, al emitir facturas sin cumplir con los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar en cada factura si la operación fue de contado o a plazo, lo cual fue constatado en los ejercicios fiscales de los meses comprendidos entre los meses de noviembre de 2004 y mayo de 2005.

    Precisado lo anterior y atendiendo a los fundamentos de la apelación, esta Sala advierte que en el presente caso debe determinarse el mecanismo y el alcance del período de imposición del impuesto al valor agregado, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el artículo 101 del vigente Código Orgánico Tributario a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. y, en consecuencia, analizar la solicitud efectuada por el Fisco Nacional respecto a que “sea reinterpretado el criterio fijado sobre el particular en la Sentencia N° 877, de fecha 17/06/2003, dictada por la Sala Político-Administrativa”..

    En tal sentido, esta Alzada observa que la posición que ha mantenido respecto al asunto controvertido, se encuentra plasmada en sentencia de esta Sala No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., ratificada en forma pacífica hasta el momento, en la cual se estableció lo siguiente:

    (…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

    Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

    (…)

    En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

    Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

    En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

    (…)

    Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

    En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

    Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

    En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

    Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

    Siendo ello así, la Sala ha venido considerando que en materia de infracciones tributarias el delito continuado tiene lugar cuando se violan o se transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante, que refleja una unicidad de intención en el contribuyente.

    No obstante lo antes expuesto, un estudio más detallado de la cuestión debatida lleva ahora a la Sala a un replanteamiento respecto a su resolución, en atención a la naturaleza del impuesto al valor agregado y a los elementos que componen el hecho imponible.

    En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el periodo impositivo es de un (01) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o periodo de imposición.

    En otras palabras, esta Sala aprecia que el impuesto al valor agregado comprende períodos de imposición mensuales, a diferencia del ejercicio fiscal de un (1) año previsto para el caso del impuesto sobre la renta, por lo cual los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de estos períodos impositivos, los cuales son distintos uno del otro.

    En tal sentido, se advierte que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos periodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio del non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos periodos de imposición, vale decir, mes a mes, al momento de efectuarse la fiscalización correspondiente, circunstancia que permite verificar el cumplimiento o no de las obligaciones que deben soportar los contribuyentes por su misma condición de sujeto pasivo, en este tipo de tributo.

    Igualmente, tampoco podría considerarse que con tal proceder se incurra en violación de dicho principio constitucional, debido a que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se esté en presencia del delito continuado, pues la trasgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales.

    Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

    Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

    Ello es así, en atención a que el Código Orgánico Tributario prevé una serie de situaciones específicas aplicables a la materia fiscal, contemplando dentro de su marco regulatorio todo lo referente a las infracciones e ilícitos tributarios, siendo que en su artículo 79 expresamente señala que “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas”. Adicionalmente, establece que “A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T.”. (Resaltado de la presente decisión).

    Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo..

    En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

    Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias. .

    En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

    En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide…”. (Subrayado por el Juez).

    Partiendo de la interpretación plasmada por la Sala Político Administrativa en la reciente sentencia Nº 0984 antes citada, este juzgador considera necesario referir en primer lugar, que en el caso del impuesto al valor agregado, se trata de un impuesto indirecto, cuyo hecho imponible se causa por periodos impositivos de cada mes calendario.

    Ahora bien, la Sala definió su criterio indicando expresamente lo siguiente:

    …en atención a que el nuevo criterio no resulta aplicable a la situación de autos, esta Alzada con fundamento en la sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, debe aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción, tal como lo estableciera él a quo. Por las razones expuestas, se impone confirmar el fallo apelado. Así se declara. (Subrayado del juez)…

    .

    En tal sentido, la Sala estableció que en virtud a la existencia de las reglas especificas para la aplicación de las sanciones por ilícitos formales, en el texto especial, es decir, en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y a la obligación de declarar los ingresos obtenidos consecuencia del nacimiento o la materialización del hecho imponible de ese impuesto para aquel que se constituya como sujeto pasivo, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, específicamente las contenidas en el artículo 99, en virtud a que no existe vacío legal alguno dado el contenido de la norma establecida en el Código Orgánico Tributario respecto a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales que se efectúan por cada periodo.

    No obstante, según reciente aclaratoria de la sentencia, la reinterpretación de las normas y este criterio debe aplicarse hacia el futuro, es decir, para las infracciones cometidas a partir del 12 de agosto de 2008, fecha de la publicación de la sentencia, como ha sido también confirmado para los recursos que ya habían sido interpuestos antes de la decisión ampliamente explanada, así también se declara.

    En cuanto a la aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario Considera oportuno el Juez y con el objeto de unificar el criterio tomado por este Tribunal, traer a colación la sentencia Nº 551 del 17 de octubre de 2008, mediante la cual explica el contenido del artículo 94 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario vigente y su alcance con respecto al valor de la unidad tributaria al momento del pago con el objeto de evitar las pérdidas en la cuantificación de la sanción como consecuencia de la inflación; al respecto la antes comentada sentencia estableció lo siguiente:

    Artículo 94: Las sanciones aplicables son:

  2. Prisión.

  3. Multa.

  4. Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.

  5. Clausura temporal del establecimiento.

  6. Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones.

  7. Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.

    Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

    Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

    Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas restrictivas de la libertad.

    (Subrayado por el Juez).

    De la norma antes transcrita se desprende que en el caso de las multas, cuando estas están expresadas en unidades tributarias, se utilizará la que estuviera vigente para el momento del pago. El legislador ha previsto en el artículo 94 parágrafo primero antes trascrito, que cuando las sanciones son expresadas en unidades tributarias como en el presente caso, deberá utilizarse el valor de la unidad tributaria vigente en el momento de la infracción y después convertidas al valor de la misma en el momento del pago.

    Tal cual expresa la representación el SENIAT, se trata de una magnitud de valor creada por la ley, establecida de acuerdo a los índices de inflación o variación de precios y que sirve como un valor objetivo en la determinación de la unidad de pago, sustrayendo a la Administración Tributaria de los efecto lesivos que la inflación aporta sobre el valor del signo monetario, otorgando permanencia y estabilidad en el tiempo a los montos expresados en las distinta leyes tributarias.

    A mayor abundamiento, el contenido del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario no supone que el infractor será castigado con una sanción mayor a la que pudiese imponérsele cuando cometió la infracción, puesto que la sanción, en todo caso, es equivalente en unidades monetarias de una fecha a otra como consecuencia de la inflación entre ambas. En teoría esto supone que el intercambio de bienes no monetarios por monetarios es idéntico entre ambas fechas (la de la infracción y la del pago), y como consecuencia de la previsión de la Ley, ni el Fisco Nacional se perjudica ni la contribuyente se beneficia por las demoras en la recaudación de la sanción. No se trata de la aplicación con efecto retroactivo de la sanción, sino la expresión de unidades tributarias con el valor de la misma a la fecha del pago equitativo para ambas partes, de conformidad con la teoría y la justificación de los ajustes por inflación.

    Considera oportuno el juez traer a colación el contenido de las jurisprudencia de la Sala Político Administrativa en forma pacifica y continua acerca del artículo 94 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario vigente y su alcance con respecto al valor de la unidad tributaria al momento del pago, referida en la sentencia Nº 551 del 17 de octubre de 2008 de este tribunal, con el objeto de evitar las pérdidas en la cuantificación de la sanción como consecuencia de la inflación; al respecto la opina la Sala.

    …Por último, correspondería a.e.p.r. al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la multa, ya que en criterio de la representación de la contribuyente, asumido por la recurrida, el valor de la misma debe ser el vigente para el momento en que se cometió la infracción y no para el momento en que se efectúa la liquidación correspondiente.

    Al respecto, constata esta Sala que el Código adjetivo de 1994 aplicable rationae temporis a la presente controversia, no señala de manera expresa el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse, por lo que surge la divergencia con relación a cuál es el momento que debe prevalecer para el cálculo de la multa.

    Ante tales circunstancias, considera esta Sala que la intención del legislador de 1994 era aplicar el valor de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción. Lo anterior podría inferirse del contenido de la norma contenida en el artículo 90 del precitado Código, la cual impone para los casos de sanciones relacionadas con el valor de las mercancías y objetos en infracción, la obligación de tomar en cuenta el valor de mercado al día en que se cometió la infracción.

    Concatenando el mandato de la norma supra referida puede concluirse ante la falta de previsión expresa, que en aquellos casos en que las multas establecidas en el Código de 1994 estén expresadas en unidades tributarias, deberá utilizarse el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió la infracción.

    Con arreglo al criterio asumido, la Sala considera que en el presente caso, la aplicación de las multas a la contribuyente fue realizada de manera ilegal, ya que el valor que debió tomar para la imposición de la misma atendiendo a la norma dispuesta en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, era el valor vigente de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción, es decir, para el momento en que el contribuyente omitió presentar la declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por lo que debió considerar para los períodos correspondientes con los meses de junio y julio de 1995 un valor de la unidad tributaria de mil bolívares (Bs. 1.000,oo); para los períodos de imposición coincidentes con los meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 1995, enero, febrero marzo, abril, mayo y junio de 1996 un valor de la unidad tributaria de mil setecientos bolívares (Bs. 1.700,oo); y finalmente para el período coincidente con el mes de noviembre de 1996, un valor de la unidad tributaria de dos mil setecientos bolívares (Bs. 2.700,oo).

    En atención a las consideraciones anteriormente expuestas, se declara procedente el argumento planteado por el apoderado de la contribuyente respecto a la cuantificación de las multas, por lo que la Administración Tributaria deberá proceder a liquidar nuevamente la multa correspondiente con arreglo al criterio expresado en la presente sentencia. Así se declara…

    .

    Aunque esta decisión se refiere al Código Orgánico Tributario de 1994, es perfectamente aplicable al Código de 2001, en cuanto a que para la cuantificación de las unidades tributarias debe utilizarse el valor de la unidad tributaria para el momento de la infracción.

    Sin embargo, nada dice de dicha sentencia sobre el valor de la unidad tributaria que está vigente para el momento del pago tal cual la establece el Código Orgánico Tributario de 2001, que es la esencia misma de la existencia de la unidad tributaria para evitar las pérdidas en la cuantificación de la sanción como consecuencia de la inflación.

    La conversión de la sanción aplicable de la moneda nominal a unidades tributarias debe hacerse en primer lugar con el valor de la unidad tributaria vigente al momento de la infracción y después aplicada estas unidades tributarias con el valor de la misma al momento del pago, tal cual lo expresa claramente la norma.

    La finalidad de la unidad tributaria es expresar el dinero (bolívares) como partida nominal que es, en unidades monetarias equivalentes y no representa un aumento de valor, sino la compensación de la pérdida en el poder adquisitivo de la moneda como consecuencia de la inflación y no se trata de la aplicación retroactiva de la ley como equivocadamente afirma la recurrente. Adicionalmente, en vista de la claridad de la norma transcrita, la cual no deja lugar a dudas, el juez forzosamente declara que la Unidad Tributaria a utilizar para el pago de las sanciones es primero la expresión de las mismas en unidades tributaria con el valor a la fecha de la infracción y luego estas unidades tributarias convertidas a bolívares con el valor vigente para el momento del pago. Así se decide…”

    Cuando la sanción este expresada en unidades tributarias el procedimiento a utilizar para el pago de las sanciones es, primero expresar las mismas en unidades tributarias con el valor a la fecha de la misma a la fecha de la infracción y posteriormente, estas unidades tributarias convertidas a bolívares constantes con el valor vigente en la unidad tributaria para el momento del pago. Así se decide.

    La recurrente alega la prescripción del procedimiento administrativo con base en el contenido del artículo 192 del Código Orgánico Tributario, sin embargo es evidente que este artículo se refiere al procedimiento de “fiscalización y determinación” establecido en la Sección Sexta del Capitulo III del dicho código mientras que el procedimiento aplicado por la Administración Tributaria fue el de “verificación” contenido en la Sección Quinta, el cual no incluye escrito de descargos ni plazos de prescripción diferentes a los establecidos en los artículos 55 y 56 eiusdem. El ejercicio fiscal de la contribuyente fue el comprendido entre febrero de 2006 hasta enero de 2007 y la prescripción comenzó a correr a partir del 01 de enero e 2008, por lo cual no se cumplieron las condiciones establecidas en los artículos mencionados y no existe prescripción alguna. Así se decide.

    Una vez decidida las incidencias anteriores el Juez considera inoficioso decidir sobre el resto de los argumentos narrados por las partes. Así se declara.

    V

    DECISIÓN

    Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

    1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano H.G.T., en su carácter de presidente de MIL GOMAS, C.A., asistido por el abogado J.E.C.T., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008/00176435 del 23 de octubre de 2008, emanado del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual declaró “sin lugar” el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y “convalidó” la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-03-01-DF-PEC-065 del 05 de marzo de 2008, mediante la cual determinó un reparo a la contribuyente por los siguientes ilícitos formales : 1.- emitió facturas, tickets o documentos equivalentes con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, 2.- lleva el libro de impuesto al valor agregado sin cumplir con las formalidades legales y reglamentarias. Sanción concurrida y convalidada: novecientos ochenta y siete con cincuenta (987,50) unidades tributarias.

    2) IMPROCEDENTE la reiteración aplicada por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) en la determinación de las sanciones impuestas mes a mes a MIL GOMAS, C.A.

    3) ANULA de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008/00176435 del 23 de octubre de 2008, emitida por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), solo lo relativo a la forma de cuantificar las sanciones por los ilícitos formales en las facturas emitidas mes a mes.

    4) CONFIRMA el resto del reparo en los términos de la presente decisión.

    5) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.

    6) EXIME del pago de las costas procesales a MIL GOMAS, C.A, por no haber sido vencida totalmente en la presente causa, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

    Notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente; asimismo notifíquese al Contralor General de la República, Cúmplase lo ordenado.

    Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los treinta (30) días del mes de noviembre de dos mil diez (2010). Año 200° de la Independencia y 151° de la Federación.

    El Juez Titular,

    Abg. J.A.Y.G.. La Secretaria Suplente,

    Abg. Dhennys Tapia

    En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

    La Secretaria Suplente,

    Abg. Dhennys Tapia

    Exp. Nº 2087

    JAYG/dt/gl

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