Decisión nº 89-2008 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 25 de Noviembre de 2008

Fecha de Resolución25 de Noviembre de 2008
EmisorJuzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario
PonenteLilia María Casado
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, veinticinco (25) de noviembre de 2008

197º y 149

Asunto Principal N° AP41-U-2008-000028

Cuaderno Separado N° AF47-X-2008-00008

En fecha 13 de noviembre de 2008 los abogados L.F.P., S.S.G. y M.V.M., venezolanos, titulares de las cédulas de identidad Nros. 6.875.941,8.762.078,10.339.954, respectivamente e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los nros 31.792, 44.050, 73.344, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente L.B.V. C.A, sociedad mercantil domiciliada en la ciudad de Caracas e inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda, en fecha 28 de diciembre de 1966, bajo el N° 72-A, Tomo I, presentaron escrito, conforme a lo dispuesto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario ratificando la solicitud que efectuaran en su escrito recursivo en fecha 18 de febrero de 2008, de suspensión de efectos del acto administrativo contenido en la Resolución de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTICERC-SA-R-2007-102, de fecha 10 de diciembre de 2007, notificada en fecha 12 de diciembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se resuelve imponer a la contribuyente L.B.V. C.A., impuesto por la cantidad de Bs. 358.238.986,00, multa por la cantidad de Bs. 910.895.236,00 e intereses moratorios por la cantidad de Bs. 360.562.165,00.

II

FUNDAMENTOS DE LA MEDIDA CAUTELAR NOMINADA SOLICITADA

Los representantes legales de la contribuyente antes identificada, señalan como argumentos de hecho y de derecho para fundamentar su solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos jurídicos del acto, los siguientes:

Con relación al fumus boni iuris, manifiestan los apoderados judiciales de la contribuyente accionante, en su escrito recursorio, textualmente lo siguiente:

1.- Nulidad absoluta de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC-SA-R-2007-102, ya que adolece del vicio de falso supuesto de hecho al confirmar el Reparo por concepto de Gastos no procedentes por falta de comprobación, toda vez que la compañía sí posee los documentos que soportan fehaciente y suficientemente dichas erogaciones.

2.- Nulidad de la Resolución impugnada por estar viciada en su causa por falso supuesto de derecho al confirmar el reparo por concepto de gastos no procedentes por falta de comprobación por la cantidad total de Bs. 113.718.508,12 y Bs. 27.111.551,53, toda vez que el original de la factura no constituye el único medio de prueba admisible para la demostración de los gastos y deducciones.

3. Nulidad absoluta de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC-SA-R-2007-102, por estar viciada en su causa por falso supuesto de hecho al confirmar el reparo formulado por concepto ‘Gastos por asistencia técnica’ ya que en el caso de L.B.V., la asistencia técnica pagada en este ejercicio solo puede ser suministrada por L.B.W., lo que excluye que exista un proveedor nacional y, por ende, no resulta aplicable el Parágrafo Décimo Cuarto del artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.

4.- Nulidad absoluta de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC-SA-R-2007-102, por estar viciada en su causa por falso supuesto de hecho al confirmar el reparo por la cantidad de Bs. 241.243.883,00 por concepto de Gastos Acumulados por pagar Colombia sin soporte, ya que la compañía si posee las pruebas que justifican la deducción rechazada.

5.- Nulidad de la Resolución por estar viciada en su causa por falso supuesto de derecho, toda vez que al excluir del patrimonio neto ajustado por inflación, las cuentas por cobrar de las empresas afiliadas, incurrió en una errada interpretación del artículo 184 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.

6.- Nulidad de la Resolución por estar viciada en su causa por falso supuesto de hecho al confirmar el rechazo de las rebajas de impuestos, por la cantidad de Bs. 99.039.949,94 y Bs. 43.239.248,91, toda vez que la empresa sí posee los respectivos comprobantes sin retención.

7.- Nulidad absoluta de la Resolución N° SNAT7INTI7GRTICERC-SA-R-2007-102, en aplicación retroactiva del acto normativo de efectos generales mediante el cual se fija la Unidad Tributaria, lo cual constituye una violación directa y ostensible de la prohibición de retroactividad contenida en el artículo 24 de la Constitución.

8.- Nulidad absoluta de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC-SA-R-2007-102, por incurrir la Administración Tributaria en falso supuesto de derecho, al pretender exigir a posteriori el pago de intereses moratorios, calculados desde la fecha en que vencieron los plazos para declarar y pagar el impuesto sobre la renta supuestamente causado y no pagado (Abril 2003) Falsa aplicación del artículo 66 del Código Orgánico Tributario.

Asimismo, manifiestan que “en el curso del proceso contencioso tributario, la presunción de buen derecho ha quedado evidenciada, principalmente, con los resultados de la evacuación de la prueba de experticia contable.”

Por otro lado también señalan que “consta en autos la prueba documental representada por el Manual de Políticas Corporativas de L.B.W..

En lo que atañe al periculum in damni, expresan:

(…) L.B.V., C.A, ha sido notificada de la Resolución (Sumario Administrativo) N° SNAT/INTI/GRTICERC-SA-R-2007-102, de fecha 10 de diciembre de 2007, mediante la cual se determinó un impuesto sobre la renta a pagar por la cantidad de Trescientos Cincuenta y Ocho Millones Doscientos Treinta y Ocho Mil Novecientos Ochenta y Seis Bolívares sin Céntimos (Bs. 358.238.986,00), Multa por la cantidad de Bolívares Novecientos Diez Millones Ochocientos Noventa y Cinco Mil Doscientos Treinta y Seis Sin Céntimos (Bs.910.895.236,00) e Intereses Moratorios por la cantidad de Bolívares Trescientos Sesenta Millones Quinientos Sesenta y Dos Mil Ciento Sesenta y Cinco sin Céntimos (Bs. 360.562.165,00), lo cual supone que la ejecución del acto recurrido aparejaría para nuestra representada la obligación de erogar dichas cantidades, cuya procedencia y legitimidad es fundadamente cuestionable, por no decir en esta sede cautelar que es totalmente irrita, según lo ya expuesto.

Las cifras anteriores, por sí solas son suficientes para dimensionar el grave perjuicio económico que la ejecución del acto impugnado puede comportar para nuestra representada, pues de ser forzada a desembolsar semejante suma, no cabe duda que su flujo de caja se vería seriamente comprometido.

Así, la ejecución del reparo formulado acarrearía el desembolso de una suma considerable de dinero. En el presente caso el periculum in mora no se verifica por el simple hecho de que el reparo levantado sea cuantioso, porque si efectivamente esa fuera la medida económica de la obligación tributaria legítima y efectivamente nacida en cabeza de nuestra mandante, la empresa cumpliría con pagar la cantidad determinada de oficio por la Administración Tributaria Nacional, pues se entendería –como obliga la Ley- que dicha cantidad habría sido liquida con arreglo a la normativa legal vigente y que, aun cuando la Ley sea severa, es la Ley, y nada podría interponerse en su cumplimiento.

(…) Además, de no acordarse la presente solicitud de protección cautelar, nuestra representada se verá obligada a realizar el pago de una cuantiosa suma de dinero, que es suficientemente alta como para implicar: (i) un grave compromiso para el flujo de caja de la empresa; ii( una importante dificultad para cumplir con los compromisos previamente adquiridos frente a sus proveedores y trabajadores, absolutamente necesarios para asegurar su normal funcionamiento.

(…) el embargo de sus cuentas bancarias o de sus bienes por el monto del tributo, multa e intereses liquidados en la Resolución impugnada devendría en un problema de flujo de caja y en la imposibilidad de cumplir con los compromisos previamente adquiridos frente a sus proveedores y trabajadores.

Además señalan que “en el caso de nuestra representada la Administración Tributaria Nacional interpuso juicio ejecutivo por ante este honorable Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario (Exp. AP41-2008-673), en el cual pretende el embargo sobre cuentas bancarias por Bs.F. 1.629.000,00, o sobre bienes por Bs.f. 3.259.000,00. (…) el embargo, si bien preventivo, que pretende la administración Tributaria Nacional ocasionaría un desequilibrio económico en la compañía que impediría su normal funcionamiento.”

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal procede a emitir su pronunciamiento con respecto a la solicitud de la accionante L.B.V. C.A., de la medida cautelar nominada de suspensión de efectos del acto administrativo recurrido, prevista en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, para lo cual estima pertinente hacer previamente ciertas consideraciones:

El Código Orgánico Tributario de 2001 –a diferencia de los Códigos anteriores (1982, 1992 y 1994)–, prevé que la interposición del recurso contencioso tributario no suspende los efectos del acto administrativo impugnado. No obstante, el recurrente podrá solicitar la suspensión total o parcial del acto administrativo que impugna y a su vez el juez que conoce de la causa, tiene la potestad de acordarla total o parcialmente. En efecto, el artículo 263 del Código Orgánico Tributario establece:

Artículo 263. La interposición del recurso no suspende los efectos del acto impugnado, sin embargo, a instancia de parte, el Tribunal podrá suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejecución pudiera causar graves perjuicios a interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho.

(…)

.

Se trata entonces de una medida cautelar nominada de suspensión de efectos consagrada expresamente en el Código Orgánico Tributario, que está dirigida a enervar la ejecutividad y ejecutoriedad de todo acto administrativo, como manifestación inherente a la potestad de autotutela.

Es innegable que con esta nueva previsión del legislador contenida en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, referida a la no suspensión automática de los efectos del acto, se retoma el principio general del derecho administrativo en cuanto a la presunción de legitimidad, veracidad y legalidad del acto.

El maestro G.D.E. –apoyado en las decisiones del C.C. Español– predica la constitucionalización de las medidas cautelares de suspensión de efectos, al sostener:

“La base de ella está claramente en la presunción de inocencia ínsita en todo acusado que arriesga una punición, presunción que sólo puede salvarse en estos casos dando carácter suspensivo al recurso con que el encausado se opone ante una jurisdicción al juicio previo de la Administración. La presunción de legalidad del acto administrativo no puede prevalecer sobre esa otra presunción constitucional. Con esta tesis el C.C. ha construido una regla nueva. Hubiera podido conectar esa regla al artículo 16 de la Declaración de derechos de 1789, pero parece más razonable pensar que más bien lo ha hecho en la técnica del derecho a la seguridad, o más explícitamente, en lo que llama ‘derecho de defensa’, concepto ya utilizado antes en sus Decisiones (y bastante común en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, por cierto, que le da el carácter de un ‘principio general del Derecho).’(G.D.E., E. La Batalla por las Medidas Cautelares, 2da. ed., Civistas, Madrid, 1995, pp. 285-286).

Con respecto a la posibilidad de decretar medidas cautelares, O.Á. ha sostenido categóricamente:

Las medidas cautelares no pueden tener, como injustificadamente lo sostiene la jurisprudencia venezolana, un ‘carácter excepcional’ y mucho menos puede sostenerse que la interpretación que ha de dársele al artículo 136 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia [hoy, artículo 21 de la Ley del Tribunal Supremo de Justicia, aparte 21] debe ser de naturaleza restrictiva, ni que se trate de una norma de excepción. Una concepción como ésta, sin duda, atenta contra el derecho fundamental a la tutela jurisdiccional efectiva. Ninguno de los argumentos tradicionalmente sostenidos para justificar el carácter estrictamente excepcional de las medidas cautelares en el contencioso administrativo aparecen determinantes frente a las exigencias constitucionales. El otorgamiento de la suspensión de efectos y otras medidas cautelares no constituye ni una sustitución a la Administración, (la cual en todo caso es constitucionalmente posible y, si ello es necesario, obligatoria), ni la instauración de un gobierno de jueces, ni tampoco configura un riesgo de llegar a una parálisis de las colectividades públicas. Más bien al contrario, tales medidas cautelares constituyen los mecanismos necesarios para perfeccionar los procedimientos contencioso-administrativos y para responder a los postulados constitucionales –arts. 68 y 206– [arts. 26 y 259 de la Constitución de 1999] de efectividad jurisdiccional

. O.Á., L., La protección cautelar en el contencioso administrativo, Editorial Sherwood, Caracas, 1999, pp. 273-274. (Corchetes y subrayado del Tribunal).

En este mismo sentido, CANOVA GONZÁLEZ, afirma:

(…) utilizando como apoyo el principio según el cual los actos administrativos son ejecutivos y ejecutorios se ha concluido, de forma simple, en que cualquier disposición, figura o elemento que tienda a cuestionar tal presunta legitimidad o a retrasar la ejecución inmediata es contraria al principio general y por ende excepcional y de interpretación restrictiva.

Si bien esa conclusión aparece válida en muchos aspectos, y por tanto, por ejemplo, sólo si la ley lo consagra los actos administrativos deberán ser ejecutados previo paso judicial, al momento en que el Derecho permite la impugnación de los actos administrativos, y entonces se le inicia un juicio cuyo fin es anular los ilegales, tal principio pierde su fuerza y no puede de forma alguna impedir el pleno control del juez sobre la legitimidad y los daños que tal acto impugnado podría causar.

En otras palabras, los principios vigentes en nuestro derecho de la ejecutividad y ejecutoriedad de los actos de la Administración, a pesar de lucir indispensables para que esa rama del Poder Público cumpla con sus cometidos, de forma alguna ha debido trascender, limitando, hasta el control judicial que se ejerce sobre los actos administrativos, teniendo aplicación, sólo como principio general del actuar administrativo y a los fines exclusivos de no trabar el funcionamiento –necesariamente ágil y eficaz de los órganos administrativos.

Al desvirtuarse la argumentación que da origen al supuesto carácter excepcional de las providencias cautelares en el contencioso administrativo queda como consecuencia que éstas, como en todo proceso, deben ser interpretadas de forma amplia, acorde con la función de juzgar, y, además, con el principio general del derecho según el cual el proceso, instrumento necesario para dar razón a quien la tiene, no puede perjudicar a quien tiene la razón

. (CANOVA GONZÁLEZ, A., Reflexiones para la reforma del sistema contencioso administrativo venezolano, Sherwood, Caracas, 1998, p. 283).

Ahora bien, como se observa de la norma prevista en el artículo 263 ut supra, el legislador previó dos requisitos alternativos para que resultara procedente la suspensión, vale decir, i) la apariencia del buen derecho (fumus boni iuris), esto es, probabilidad fundada o verosímil del derecho invocado por el actor, lo cual es compatible con la idea de que se trata de una presunción de actuación administrativa ilegal; o ii) el peligro de daño que la ejecución del acto pudiera causar al solicitante (periculum in damni), requisitos éstos que, según una interpretación gramatical de la norma, basta con que se constate la existencia de uno cualquiera de ellos para que el juez deba adoptar la medida.

Sin embargo, el Tribunal Supremo de Justicia en sentencia de la Sala Político-Administrativa, interpretó que los requisitos para la procedencia de la medida de suspensión tenían que ser concurrentes, toda vez que un juez no podía limitarse a apreciar el sentido literal de la norma, antes bien, debía ir más allá y procurar una interpretación sistemática y al propio tiempo cónsona con el resto del ordenamiento jurídico.

En efecto, la Sala, no obstante la literalidad de la disposición regulatoria de la medida típica de suspensión y sobre la base de una interpretación correctiva de la norma, consideró que no podía hablarse de una disyunción en la proposición normativa, sino de una conjunción, dado que las condiciones de procedencia de la providencia cautelar en estudio, forman parte de una unidad, y como tal, deben verse en forma conjunta.

Textualmente, el razonamiento esgrimido fue el siguiente:

En virtud de la declaratoria contenida en el fallo recurrido y de los fundamentos de la apelación ejercida por la representación fiscal, la controversia en el caso sub júdice queda circunscrita a decidir sobre la procedencia o no de la medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo contenido en el Acta de Comiso S/N° de fecha 30 de octubre de 2002, emitido por la Gerencia de la Aduana Principal Aérea de Maiquetía, declarada con lugar por el juzgador de instancia.

Al efecto, debe la Sala pronunciarse previamente respecto a la declaratoria del sentenciador atinente a la no concurrencia de los requisitos de procedencia previstos en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, y en tal sentido se considera pertinente transcribir la novedosa norma del referido Código, que reza:

‘La interposición del recurso no suspende los efectos del acto impugnado; sin embargo a instancia de parte, el tribunal podrá suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho’. (Omissis) (Resaltado de la Sala).

‘La suspensión parcial de los efectos del acto recurrido no impide a la Administración Tributaria exigir el pago de la porción no suspendida ni objetada’.

‘Omissis…’

De la norma parcialmente transcrita, la Sala observa que la suspensión de los efectos del acto recurrido en materia tributaria, no ocurre en forma automática, tal como lo fuera en los precedentes códigos orgánicos tributarios (desde el primogénito de 1982, hasta el promulgado en 1994); convirtiéndose ahora por mandato del legislador en una medida cautelar que el Juez puede decretar a instancia de parte.

Asimismo, se observa de dicha norma que la referida suspensión está supeditada al cumplimiento de ciertos requisitos de procedibilidad de las medidas cautelares.

En cuanto a dichos requisitos, la norma expresamente establece que ‘...el tribunal podrá suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho’.

Así, la simple interpretación gramatical del texto transcrito permitiría afirmar, en principio, la posibilidad de que los requisitos para decretar la referida medida cautelar en el contencioso tributario no sean concurrentes. Sin embargo, considera esta Sala que en las interpretaciones de los textos normativos, el juez no puede limitarse a sólo apreciar el sentido literal que a primera vista el texto ofrece, sino que, además, en ella debe realizar una comprensión integral del mismo; lo cual le impone tomar en consideración los otros elementos o métodos interpretativos, elaborando así una interpretación sistemática de la disposición legal en relación a todo el ordenamiento jurídico.

En el caso sub júdice, tenemos que el citado texto normativo que consagra la procedencia de la suspensión del acto administrativo tributario, consta de dos enunciados: a) que la ejecución del acto pudiera causar graves perjuicios al interesado; b) que la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho.

En tal sentido, debe a.s.l.“.a. la que hace referencia la norma es disyuntiva por interpretación literal o gramatical, para entender que los requisitos de procedencia de la medida cautelar no son concurrentes, o si, por el contrario, la “o” debe ser objeto de una interpretación más amplia de una mera comprensión gramatical.

De seguirse la interpretación literal, podríamos decir que si la “o”, que separa ambos enunciados es disyuntiva, bastaría con que uno solo de los enunciados se verificase para que se diera la consecuencia jurídica de la norma.

Aplicando lo anterior a dicha disposición legal, tendríamos que admitir que podrían decretarse medidas cautelares con la sola verificación del fumus boni iuris o con la sola verificación del periculum in damni.

En este punto del razonamiento, caben hacerse las siguientes preguntas: ¿el solo fumus boni iuris es suficiente para suspender los efectos de un acto administrativo tributario?; y por otra parte ¿la sola verificación del periculum in damni es capaz de suspender los efectos del acto administrativo tributario?

Dentro de este contexto, debe hacerse referencia a que las medidas cautelares de suspensión de efectos del acto administrativo tributario, se dictan cuando ellas sean necesarias para evitar perjuicios irreparables o de difícil reparación causado por la ejecución inmediata del acto administrativo tributario, en cuyo caso, de acordarse, debe ser con fines preventivos y no con fines ejecutivos o de reparación definitiva del daño.

Esta actividad preventiva de las medidas cautelares en el contencioso tributario, a diferencia de otros procesos, no está dirigida a asegurar las consecuencias de la sentencia futura del proceso principal, por el retardo en el mismo, sino que, por el contrario, busca suspender los efectos de un acto administrativo cuya ejecución inmediata pueda causar daños graves, razón por la cual, en este caso, debe hablarse de peligro de daño o periculum in damni según denominación de algún sector de la doctrina. Vale decir, que el peligro aquí no se identifica porque quede ilusoria la ejecución de un futuro fallo, sino por la debida comprobación por parte del juez de que la ejecución inmediata del acto administrativo tributario pueda causar un daño grave e inminente al contribuyente.

En cuanto a la exigencia del fumus boni iuris, es decir, de la probable existencia de un derecho, del cálculo o verosimilitud de que la pretensión principal será favorable al accionante, dicho requisito no puede derivar únicamente de la sola afirmación del accionante, sino que debe acreditarse en el expediente.

Por otra parte, debe aclararse que el acto administrativo tributario cuya suspensión se pide ante el órgano jurisdiccional, se presume dictado con apego a la ley, es decir, que el acto administrativo tributario goza de una presunción de legalidad, al ser dictado por órganos o entes públicos que poseen competencias y atribuciones contempladas en la ley para el ejercicio de la actividad administrativa tributaria.

Es por esta especial razón, que el decretar judicialmente la suspensión del acto administrativo, supone una excepción a los principios de ejecutividad y ejecutoriedad inmediata de los actos administrativos, ambos principios derivados de la referida presunción de legalidad.

Así, tomando en consideración dicha circunstancia, la sola apariencia del buen derecho no es suficiente para suspender el acto administrativo tributario; sino que además la ejecución del acto administrativo debe causar perjuicios al interesado, peligro éste calificado por el legislador como grave. La apariencia del derecho y el peligro inminente de daño grave en los derechos e intereses del interesado sería lo que, en todo caso, justificaría la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario.

En cuanto a la posibilidad de acordar la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario con la sola verificación del periculum in damni, considera la Sala que tampoco puede aisladamente solicitarse y decretarse, en razón de que carece de sentido que un contribuyente que no tenga la apariencia o credibilidad de la existencia de un buen derecho, pueda alegar que se le está causando un daño grave.

Entonces, al haber quedado evidenciado que ambos enunciados constitutivos del texto legal, a saber, periculum in damni y fumus boni iuris, no se dan en forma completa al analizarse por separado, conforme a lo explicado debe concluirse que ambos forman parte de una unidad, por lo cual no puede hablarse, en este caso, de disyunción en la proposición normativa sino de conjunción, ya que dichos enunciados o las partes que la conforman para ser válidos, esto es, verificarse en la realidad, deben verse en forma conjunta, y no sosteniendo que indistintamente la existencia de que cada uno, por separado, es capaz de lograr la consecuencia jurídica del texto legal.

Conforme a todo lo expuesto, esta Sala debe realizar una interpretación correctiva de la norma sobre la base de los razonamientos expresados y, en tal sentido, entender de la referida disposición legal que para que el juez contencioso tributario pueda decretar la suspensión de los efectos del acto administrativo, deben siempre satisfacerse, de forma concurrente, los dos requisitos antes señalados, vale decir, periculum in damni y fumus boni iuris; ello con la finalidad de llevar al convencimiento del juzgador la necesidad de que la medida deba decretarse, para garantizar y prevenir el eventual daño grave, el cual pudiera causarse con la ejecución inmediata del acto administrativo tributario.

En tal sentido, el juez contencioso tributario debe tener presente que para dictar el decreto cautelar, no bastan las simples alegaciones sobre la apariencia de un derecho, o sobre la existencia de un peligro grave que lesione los intereses del impugnante; sino que dichos requisitos deben acreditarse en el expediente a través de hechos concretos que permitan verificar la certeza del derecho y que el peligro sea grave, real e inminente. Así se declara

. (Sentencia Nº 607 de fecha 3 de junio de 2004, de la Sala Político-Administrativa, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Deportes El Márquez, C.A., Exp. 2003-0354). Siendo esta decisión ratificada en sentencia N° 737 de la Sala Político-Administrativa de fecha 30 de junio de 2004, con ponencia del magistrado Hadel Mostafá Paolini, caso: M.B.V., S.A., Exp. N° 2004-235.

En conocimiento del razonamiento jurisprudencial sostenido por la Sala Político-Administrativa, en torno al tratamiento que debe dársele a la medida cautelar nominada contemplada en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, procede este órgano jurisdiccional a analizar la procedencia o no de la cautela solicitada por la contribuyente L.B.V. C.A., con base en el derecho y en los documentos que cursan a los autos:

Así, observa este Tribunal que efectivamente, en fecha 10 de diciembre de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales, dictó Resolución Culminatoria de Sumario N° SNAT/GRTICERC-SA-R-2007-102, -folios 44 al 62 del expediente judicial-, en la cual se confirman parcialmente los reparos formulados a la contribuyente, por los conceptos y montos siguientes:

“Ejercicio 01/01/2002 al 31/12/2002

Conceptos Monto confirmado Bs. Monto revocado Bs.

Gastos sin comprobación

533.428.696,25 0,00

Gastos sin comprobación satisfactoria

113.718.508,12

0,00

Gastos por asistencia técnica improcedente

897.060.492,50

0,00

Gastos acumulados por pagar Colombia sin soporte

241.243.883,00 0,00

Castigo a la cuenta de cuentas incobrables

3.213.286,93

209.758.229,14

Rebajas por impuesto retenido sin comprobación

99.039.949,94

344.061.162,95

Ejercicio 01/01/2003 al 31/12/2003

Conceptos Monto confirmado Bs. Monto revocado Bs.

Gastos sin comprobación

43.840.000,00 0,00

Gastos sin comprobación satisfactoria

27.111.551,23

0,00

Gastos soportados con documentos sin número de RIF

668.000,00

0,00

Castigo a la cuenta de cuentas incobrables 0,00

15.675.802,69

169.884.248,75

Diferencia en ajuste improcedente

157.549.388,00

0,00

Exclusión cuentas por cobrar afiliados y ejecutivos

2.652.452.533,00

0,00

Rebajas por impuesto retenido sin comprobación

43.239.248,91

308.36.994,91

En consecuencia, se determinó impuesto a pagar por la cantidad de Bs. 358.238.986,00.

Asimismo, se impuso sanción de multa del 112,5 % del tributo omitido, de conformidad con lo previsto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, la cual fue convertida -en atención a lo dispuesto en el parágrafo segundo del artículo 94 eiusdem-, a la unidad tributaria correspondiente al momento de la comisión del ilícito, para luego establecer su valor al momento de la emisión de la Resolución, quedando establecida en un monto de Bs. 910.895.236,11.

Igualmente se determinaron intereses moratorios de conformidad con lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, por un monto de Bs. 360.562.165,00.

En este orden, estima necesario esta juzgadora, transcribir la normativa prevista en la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001, que sirvió de fundamento al acto recurrido, a los fines de precisar si se desprende una apariencia de verosimilitud y probabilidad en la pretensión de la accionante:

Artículo 23: A los efectos del artículo 21 de esta Ley se consideran realizados en el país:

a. El costo de adquisición de los bienes destinados a ser revendidos o transformados en el país, así como el costo de los materiales y de otros bienes destinados a la producción de la renta.

b. Las comisiones usuales, siempre que no sean cantidades fijas sino revendidos o transformados en el país, así como el costo de los materiales y de otros bienes destinados a la producción de la renta.

c. Los gastos de transporte y seguro de los bienes invertidos en la producción de la renta.

Parágrafo Primero: El costo de los bienes será el que conste en las facturas emanadas directamente del vendedor, siempre que los precios no sean mayores que los normales en el mercado. Para ser aceptados como prueba de costo, en las facturas deberá aparecer el número de Registro de Información Fiscal del vendedor, salvo cuando se trate de compras realizadas por el contribuyente en el exterior, en cuyo caso, deberá acompañarse de la factura correspondiente. No constituirán prueba de costo, las notas de debito de empresas filiales, cuando no estén amparadas por los documentos originales del vendedor.

Artículo 27: Para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:

(…)

8. Las pérdidas por deudas incobrables cuando reúnan las condiciones siguientes:

a. Que las deudas provengan de operaciones propias del negocio.

b. Que su monto se haya tomado en cuenta para computar la renta bruta declarada, salvo en los casos de pérdidas de capitales dados en préstamos por instituciones de crédito, o de pérdidas provenientes de préstamos concedidos por la empresas a sus trabajadores.

c. Que se hayan descargado en el año gravable, en razón de insolvencia del deudor y de sus fiadores o porque su monto no justifique los gastos de cobranza.

Parágrafo Décimo Cuarto: No se admitirá la deducción ni la imputación al costo de los egresos por concepto de asistencia técnica o servicios tecnológicos pagados a favor de empresas del exterior, cuando tales servicios se presten o puedan prestarse en el país para el momento de su causación. A estos fines, el contribuyente, deberá presentar ante la Administración Tributaria, los documentos y demás recaudos que demuestren las gestiones realizadas para lograr la contratación de tales servicios en el país.

Artículo 91: Los contribuyentes están obligados a llevar en forma ordenada y ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados, los libros y registros que esta ley, su reglamento y las demás leyes especiales determinen, de manera que constituyan medios integrados de control y comprobación de todos sus bienes activos y pasivos, muebles e inmuebles, corporales e incorporales relacionados o no con el enriquecimiento que se declara, a exhibirlos a los funcionarios fiscales competentes a adoptar normas expresas de contabilidad que a ese fin se establezcan.

Las anotaciones o asientos que se hagan en dichos libros y registros deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes y sólo de la fe que estos merezcan surgirá el valor probatorio en aquellos

.

Artículo 92 :Los emisores de comprobantes de ventas o de prestación de servicios realizados en el país, deberán cumplir con los requisitos de facturación establecidos por la Administración Tributaria, incluyendo en los mismos su número de Registro de Información Fiscal. A todos los efectos previstos en esta Ley, sólo se aceptarán estos comprobantes como prueba de haberse efectuado el desembolso, cuando aparezca en ellos el número de Registro de Información Fiscal del emisor y sean emitidos de acuerdo a la normativa sobre facturación establecida por la Administración Tributaria.

Artículo 184: Se acumularán en la partida de Reajuste por Inflación, como una disminución o aumento de la renta gravable, el incremento o disminución de valor que resulte de reajustar anualmente el patrimonio neto al inicio del ejercicio gravable, con base en la variación experimentada por el Índice de Precios al Consumidor (IPIC) del Área Metropolitana de Caracas elaborado por el Banco Central de Venezuela, en el ejercicio gravable. Para estos fines se entenderá por patrimonio neto la diferencia entre el total de los activos y pasivos monetarios y no monetarios.

Deberán excluirse de los activos y pasivos y del patrimonio neto, las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, afiliadas, filiales y otras empresas relacionadas y/o vinculadas de conformidad con lo establecido en el artículo 117 de esta Ley. También deberán excluirse los bienes, deudas y obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de utilidades o enriquecimientos presuntos, exentos, exonerados o no sujetos al impuesto establecido por esta Ley.

De la normativa –transcrita- de la Ley de Impuesto sobre la Renta-, se advierte que en efecto, -respecto al reparo efectuado por la Administración Tributaria, sobre los gastos por falta de comprobación y falta de comprobación satisfactoria, así como pagos efectuados con documentos sin RIF-, el artículo 91 establece la obligación de los contribuyentes de llevar en forma ordenada y ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados, los libros y registros que determinen la Ley de Impuesto sobre la Renta, su reglamento y demás leyes especiales, a los fines de control y comprobación de sus activos y pasivos, relacionados o no con el enriquecimiento que se declara. En virtud de ello, las anotaciones o asientos que se hagan en dichos libros y registros deberán estar apoyados con los comprobantes correspondientes.

Por su parte, el artículo 23 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, dispone que el costo de los bienes será el que conste en las facturas que emanen del vendedor, siempre que los precios no sean mayores que los normales en el mercado. Asimismo, condiciona la aceptación de las facturas -como prueba de costos-, a que en las mismas se refleje el número del Registro de Información Fiscal del vendedor, salvo cuando se trate de compras realizadas por el contribuyente en el exterior, en cuyo caso, debe acompañarse la factura correspondiente. Por otro lado dispone el artículo, que no constituye prueba de costo, las notas de débito de empresas filiales, cuando no estén amparadas por los documentos originales del vendedor.

En este sentido, el artículo 92 eiusdem, establece la obligación a los emisores de comprobantes de ventas o de prestación de servicios realizados en el país, de cumplir con los requisitos de facturación establecidos por la Administración Tributaria, incluyendo en los mismos su número de Registro de Información Fiscal, a los fines de ser aceptados dichos comprobantes como prueba de haberse efectuado el desembolso.

No obstante, la Sala Político-Administrativa de nuestro M.T., respecto a las facturas, ha destacado:

Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas. Así se declara.

(Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 30/06/2005, caso: CERVECERÍA POLAR DEL CENTRO, C.A. con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa. exp. n° 2004-0592) (Destacado del Tribunal)

Por otro lado, respecto al reparo a la cuenta provisión cuentas incobrables-, el artículo 27 eiusdem, establece que para obtener el enriquecimiento neto global deben hacerse las deducciones de la renta bruta que se expresan en el citado artículo, las cuales, salvo disposición en contrario, deben corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento. Así, una de las deducciones permitidas por la Ley, son las pérdidas por deudas incobrables, siempre y cuando reúnan las condiciones siguientes: i) que las deudas provengan de operaciones propias del negocio, ii) que su monto se haya tomado en cuenta para computar la renta bruta declarada, salvo en los casos de pérdidas de capitales dados en préstamos por instituciones de crédito, o de pérdidas provenientes de préstamos concedidos por la empresas a sus trabajadores y ii) que se hayan descargado en el año gravable, en razón de insolvencia del deudor y de sus fiadores o porque su monto no justifique los gastos de cobranza.

Asimismo, -en cuanto al reparo por gastos por asistencia técnica improcedentes- el parágrafo décimo cuarto, eiusdem, establece que no se admitirá la deducción ni la imputación al costo de los egresos por concepto de asistencia técnica o servicios tecnológicos pagados a favor de empresas del exterior, cuando estos servicios puedan prestarse en el país para el momento en que se causen. En tal sentido, el contribuyente, debe demostrar ante la Administración Tributaria, las gestiones efectuadas para lograr la contratación de dichos servicios en el país.

Por otro lado, en cuanto al reparo efectuado por la Administración Tributaria, considerando improcedente la diferencia en el ajuste por inflación, y la inclusión de las cuentas por cobrar afiliados y cuentas por cobrar ejecutivos en la determinación del patrimonio neto, debe destacarse que el artículo 84 eiusdem, establece la normativa aplicable para la determinación del ajuste por inflación, disponiendo que deberán excluirse de los activos, pasivos y del patrimonio neto, las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, afiliadas, filiales y otras empresas relacionadas y/o vinculadas de conformidad con lo establecido en el artículo 117 de la Ley in commento.

Ahora bien, consta en autos que la representación judicial de la recurrente, promovió durante el lapso probatorio –entre otras-, la prueba de experticia contable, a efectuarse sobre los registros, libros contables, mayores analíticos, libros auxiliares, balances de comprobación, comprobantes de pago, facturas y cualquier otro documento que los expertos determinen.

Así, en fecha 6 de noviembre de 2008, fue consignada la experticia contable, en la cual las expertas contables concluyen lo siguiente:

1.1 (…) Constatamos y verificamos que todas las operaciones se encuentran debidamente registradas y soportadas adecuadamente en la contabilidad de la empresa para los ejercicios económicos culminados al 31/!2/2002 y 31/12/2003.

Las expertas, dejan constancia que la contribuyente L.B., S:A., para el ejercicio culminado el 31/12/2002, registró movimientos o salidas de dinero por un monto de Bs. 533.428.696,25, correspondiente a los gastos rechazados por falta de comprobación.

3.3 (.. ) pudimos verificar y constatar que tanto en el Acta de Reparo Fiscal como en la Resolución Culminatoria del Sumario se duplicó el rechazo del gasto por la cantidad de Bs. 209.350.000,00 correspondiente al pago realizado a L.B.W. (U.Management Fee ARB), cuenta ASF Brand Regional Agencia, Código: 0061/1, de fecha 25/06/2002, con la factura identificada con el número 61189, por cuanto dicha cantidad se encuentra incluida tanto en el reparo por gastos sin comprobación del ejercicio fiscal comprendido entre el 01/01/2002 al 31/12/2002, por Bs. 533.428.696,25, como en el reparo por concepto de asistencia técnica formulado para el ejercicio fiscal del mismo período ya citado, por la cantidad de Bs. 897.060.492,50.

2.1 Las expertas constatamos y verificamos que todas las operaciones se encuentran debidamente registradas y soportadas adecuadamente en la contabilidad de la empresa para los ejercicios económicos culminados al 31/12/2002 y 31/122003 en relación con los montos 113.718.508,12 y 27.111.551,53.

2.2 Las expertas, dejan constancia que la contribuyente L.B. S:A., para el ejercicio culminado el 31/12/2002, registró movimientos o salida de dinero por las cantidades de Bs. 113.718.508,12 y Bs. 27.111.551,53, correspondiente a los gastos por falta de comprobación.

4.1 Las expertas constatamos y verificamos tal operación se encuentra registrada y soportada parcialmente en la contabilidad de la empresa mediante una nota de Crédito Nro. 980102701 emitida por la empresa L.B.C. y facturas relacionadas en el desarrollo del punto, para el ejercicio económico al 31/12/2002 y 31/12/2002.

4.2 Las expertas, dejan constancia que la contribuyente L.B., S.A., para el ejercicio culminado el 31/12/2002, registró compensación a través de Nota de Crédito por un monto de ciento sesenta y siete millones seiscientos noventa y tres mil cuatrocientos cincuenta y cuatro bolívares con 94 céntimos (Bs. 167.693.454,94), correspondiente a los gastos acumulados por pagar a Colombia.

(…).

Así del informe de las expertas, se desprende que las operaciones rechazadas por la Administración Tributaria, por falta de comprobación y falta de comprobación satisfactoria, -que en su mayoría conforman los reparos efectuados por la Administración Tributaria en la Resolución impugnada-, se encuentran debidamente registradas y soportadas en la contabilidad de la empresa para los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01/01/2002 al 31/12/2002 y desde el 01/01/2003 al 31/12/2003.

Por otro lado, advierte este Tribunal que la representación judicial de la contribuyente accionante, promovió prueba de informes, (folios 190 al 194) a los fines de desvirtuar el rechazo de las rebajas de impuestos, por Impuesto sobre la Renta retenido. A tales efectos, este Tribunal ordenó oficiar a la Gerencia de Administración y Finanzas del Banco Mercantil, a la Gerencia de Administración y Finanzas del Metro de Caracas, C.A., a la Gerencia de Administración y Finanzas de El Patio Servicios Corporativos, a la Gerencia de Administración y Finanzas de Petróleos de Venezuela, S.A (PDVSA), a la Gerencia de Administración y Finanzas de PDVSA Petróleo, a la Gerencia de Administración y Finanzas de Pfizer Venezuela y a la Gerencia de Administración y Finanzas de PDVSA Gas, con el fin de que informen a este Tribunal sobre los hechos litigiosos o controvertidos indicados en el Capitulo III del escrito de promoción de pruebas presentados por la representación judicial de la contribuyente accionante, es decir, se requiera a las empresas ut supra, los comprobantes de retención efectuadas a su representada.

En este orden, evidencia este Tribunal, que en fecha 07 de noviembre de 2008, se recibió oficio N° 48474 del Banco Mercantil C.A., Banco Universal, (folio 1927) dando respuesta al oficio N° 335/2008, de fecha 04 de julio de 2008, anexándose ARCV-2002 y ARCV-2003 ‘Impuesto sobre la Renta’ correspondiente a la contribuyente L.B.V. C.A, de los cuales se advierte impuesto retenido por las cantidades de Bs. 17.972.500,00 y Bs. 16.969.757,00 para los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01/01/2002 al 31/12/2002 y 01/01/2003 al 31/12/2003. (folios1928 al 1931)

De modo pues, que de las pruebas que cursan en el expediente, se presume la veracidad del dicho de la representación judicial de la contribuyente accionante, respecto a que la Administración Tributaria incurrió en un vicio de falso supuesto lo que se traduce en una presunción grave de un vicio en la causa del acto administrativo que conllevaría ineludiblemente a su nulidad. Así se decide.

También advierte este Tribunal que en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC-SA-R-2007-102, de fecha 10 de diciembre de 2007, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, se declaró procedente el cobro de intereses moratorios de conformidad con lo previsto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, el cual dispone:

Artículo 66: La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalente a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes. (…)

Sin embargo, sobre este particular, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha destacado:

(…) la Sala Constitucional de este M.T. en sentencia Nº 1.490 de fecha 13 de julio de 2007, caso: Telcel, C.A., reafirmó el criterio a seguir para el cálculo de los referidos intereses, tal como sigue:

‘(…) …considera la Sala oportuno resumir los criterios que en esta materia han venido siguiendo hasta el presente, la Sala Político Administrativa, la Corte en Pleno y esta Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, a los fines de dilucidar con exactitud el punto objeto de la presente solicitud de revisión, cual es la posible contradicción alegada respecto del criterio aplicado por la Sala Político Administrativa al caso de autos, en lo que refiere a la oportunidad en que se causan los intereses moratorios por incumplimiento del pago de la obligación tributaria principal, los cuales se exponen a continuación:

1. Mediante decisión dictada el 10 de agosto de 1993 (caso: ‘MADOSA’) por la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia, ésta determinó que la causación de los intereses de mora dependía de la existencia de un crédito tributario líquido, es decir, cuantificado, fijado su monto de manera expresa en instrumento de pago expedido al efecto.

(…)

4. El 26 de julio de 2000, la Sala Constitucional, con ocasión de la aclaratoria solicitada por el representante legal del SENIAT respecto de la decisión dictada por la Corte en Pleno el 14 de diciembre de 1999, esta Sala Constitucional ratificó el criterio expuesto en dicho fallo, relativo a la causación de los intereses moratorios desde la oportunidad en que la obligación se hace exigible, esto es, una vez que el respectivo reparo adquirió firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firme los recursos interpuestos.

(…)

De lo anterior se colige, con indubitable claridad que, en su sentencia del 26 de julio de 2000, esta Sala Constitucional siguió el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en el año 1993 (caso: ‘MADOSA’), ratificado por la Sala Plena en su decisión dictada el 14 de diciembre de 1999, respecto de la oportunidad para que se generen los intereses moratorios, los cuales se producen una vez que la obligación tributaria se hace exigible, esto es, desde el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido íntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposición de algún recurso, o bien porque de haberse impugnado legalmente, ya fueron decididos los recursos y se ha declarado firme el acto de liquidación objeto de impugnación.

(…)

. (Resaltado y subrayado de esta Sala).

Con base en la interpretación vinculante antes transcrita, esta Sala reitera el criterio sentado por la entonces denominada Corte Suprema de Justicia en Pleno, en fallo de fecha 14 de diciembre de 1999, ratificado por la Sala Constitucional en sentencia de fecha 26 de julio de 2000, N° 816, respecto a la exigibilidad de intereses moratorios, en la cual se estableció lo siguiente:

(...) una interpretación constitucional del interés moratorio exige su consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí, la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil, esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o impugnación o la firmeza de la obligación producida como consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo Tribunal, en su Sala Político-Administrativa, es presupuesto de la indemnización por mora allí prevista.

Consecuencialmente, los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto.

Cuando se prevén los intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo (precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestación) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto administrativo definitivamente firme que así lo disponga en atención a las disposiciones legales pertinentes, so pena de que el contribuyente incurra en mora respecto de su obligación fiscal. Vuelve, pues, esta Corte, en base a los razonamientos que preceden, al criterio que pacíficamente había venido sosteniendo hasta el 7 de abril de 1.999, en el sentido de que se retoma la exigibilidad de la deuda tributaria como elemento esencial para que se causen los intereses moratorios a que se refiere la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario.

Es con base a estas consideraciones que la Corte estima que el artículo 59 del Código Orgánico Tributario fija intereses moratorios, de acuerdo con los principios que regulan esta figura como resarcimiento al retardo en el cumplimiento de las obligaciones civiles (tributarias en este caso) y, de allí, que el mismo no resulte inconstitucional como se denunciado. Así se declara

.

Conforme a lo precedentemente expuesto, este Alto Tribunal considera que en el caso bajo estudio no están dados los supuestos contemplados para la exigibilidad de los intereses moratorios en cuestión, en razón de que los actos impugnados no se encuentran firmes, por lo que se revoca el pronunciamiento contenido en la sentencia de instancia con relación a la procedencia de los citados intereses. Así se declara”. (Sentencia N° 00580 de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 06 de mayo de 2008, con ponencia del Magistrado Emiro García Rosas)

Así, del análisis de la jurisprudencia ut supra transcrita, puede presumir esta juzgadora que efectivamente la Administración Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), incurrió en un vicio de falso supuesto de derecho, al determinar intereses moratorios a la contribuyente L.B. C.A., sin que estuvieran dados los requisitos de procedencia de la presunta obligación tributaria como son su exigibilidad y liquidez.

Igualmente, como se señaló ut supra, en la Resolución impugnada de la cual se solicita la suspensión de los efectos, se impuso multa de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual establece:

Artículo 111: Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

En consecuencia, la Administración Tributaria resolvió imponer a la contribuyente L.B.V. C.A., la sanción en su termino medio, es decir, el 112,5% del tributo omitido para el ejercicio fiscal 2002, para lo cual tomó en cuenta lo dispuesto en el parágrafo segundo del artículo 94 del referido Código, convirtiendo las multas expresadas en términos porcentuales a su valor en unidades tributarias correspondientes al momento de la comisión del ilícito, para luego establecer su valor al momento de la emisión de la Resolución impugnada.

Al respecto los apoderados judiciales de la contribuyente accionante, alegan la “aplicación retroactiva del acto normativo de efectos generales mediante el cual se fija la Unidad Tributaria”, lo cual consideran “constituye una violación directa y ostensible de la prohibición de retroactividad contendida en el artículo 24 de la Constitución.”

Al respecto advierte este Tribunal que ciertamente la aplicación de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión de la Resolución, implicaría la aplicación en forma retroactiva del valor de la Unidad Tributaria a hechos ocurridos en el pasado, tomando en cuenta que la Unidad Tributaria se actualiza anualmente por inflación, lo que hace presumir en consecuencia la violación al Principio de no Retroactividad, consagrado en el artículo 24 de la Carta Magna, que dispone que ”ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena.”

Demostrada la existencia del requisito del fumus boni iuris, procede este órgano jurisdiccional a constatar si concurre en el caso de autos, para la procedencia de la medida cautelar nominada prevista en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, el otro extremo exigido –según el criterio jurisprudencial expuesto por la Sala Político-Administrativa –, del periculum in damni.

Al respecto nuestro M.T. de la República ha establecido que la medida de suspensión de efectos resulta procedente, cuando sea indispensable para evitar que la ejecución del acto, produzca al interesado perjuicios de imposible o difícil reparación con la sentencia definitiva, si luego éste es declarado nulo.

Tal como lo dejó sentado este Tribunal en anteriores fallos (sentencias N° 21/2007 de fecha 26/04/2007, N° 28/2007 de fecha 08/06/2007 y N° 65/2007 de fecha 18/12/2007) resulta necesario plantearse –más aún si quedó evidenciado en autos, que la pretensión de la accionante posee una evidente apariencia de probabilidad o triunfo–, la hipótesis siguiente: en caso de que la sentencia definitiva que se dicte, declare con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la acccionante y anule el acto administrativo recurrido, la no suspensión de los efectos del acto administrativo, generaría consecuencias gravísimas que vienen dadas por la intensidad del daño que se le ocasionaría a la empresa con la medida de embargo ejecutivo de bienes, -solicitada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) mediante escrito recibido de fecha 14 de octubre de 2008, la cual cursa por ante este Tribunal en expediente signado con el N° AP41-U-2008-000673-, que aun siendo de naturaleza preventiva pudiera abarcar bienes que destina la empresa a la producción de la renta, trastocando de alguna forma su actividad económica, y por ende, la capacidad de pago para el cumplimiento de sus obligaciones, lo cual evidentemente va en detrimento del derecho constitucional del libre ejercicio de la actividad económica previsto en el artículo 112 del Texto Fundamental.

Merece resaltar la magnitud de las dificultades y trabas que tendría que enfrentar la contribuyente para lograr la reparación del daño que se le ocasione con la ejecución del acto, pues, en caso de que el embargo recaiga sobre dinero en efectivo, y la sentencia que se dicte resulte favorecedora, la contribuyente tendría que realizar todos los trámites que sean pertinentes para obtener el reintegro por parte de la Administración Tributaria de la sumas que indebidamente le fueron embargadas con los respectivos intereses moratorios, sin mencionar adicionalmente el elemento incertidumbre en cuanto al tiempo que tendría que esperar la contribuyente, para obtener el reintegro de las cantidades que ilegalmente le fueron embargadas y la indemnización de tal hecho, con los correspondientes intereses moratorios.

Infiere quien decide, que el cumplimiento del requisito del periculum in damni, no va dirigido únicamente a que el Juez de la causa analice si en el caso sometido a su consideración, la ejecución del acto, pudiera afectar o no la situación patrimonial de la empresa, porque pudiera presentarse el caso de una empresa que aún demostrando la veracidad y probabilidad de éxito de su derecho, por poseer una excelente situación patrimonial, suficiente para responder con la referida ejecución y sin que ello implique en modo alguno un descalabro en su funcionamiento u operatividad, se vea injustamente sometida a un procedimiento de ejecución de créditos fiscales, cuyas consecuencias negativas, jamás serían enmendadas con la sentencia que recaiga sobre el proceso principal.

En efecto, el extremo del peligro del daño exigido en las medidas cautelares involucra también, en opinión de esta juzgadora, cualquier otra circunstancia que pudiera afectar gravemente la situación de la empresa, cuyo restablecimiento jamás sería –en forma justa e inmediata– logrado con la sentencia definitiva que se dicte, como sería en el caso de autos, la inmediatez del reintegro de las sumas ilegalmente embargadas, con sus respectivos intereses moratorios.

Esta orientación ya ha sido acogida por la propia Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, al considerar satisfecha la exigencia del periculum in damni, en los supuestos aquellos donde la reparación del perjuicio adolece de la nota de inmediatez:

Con respecto al periculum in mora, la Sala considera que la posibilidad de que se aplique a los profesionales que ejercen las llamadas ‘profesiones liberales’ la sanción establecida en el artículo 103 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Indole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda –la cual sanciona con multa equivalente a cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), a los contribuyentes o responsables que inicien cualquier actividad objeto del referido impuesto, sin obtener previamente la Licencia de Actividades Económicas a que hace referencia el artículo 4 eiusdem– constituye un perjuicio cuya reparación no goza del carácter de inmediatez, al no tener los contribuyentes certeza con respecto a la oportunidad en la cual obtendrán la repetición o la compensación de las cantidades pagadas, en caso de que se declara la nulidad de la norma que establece dicho impuesto. De allí que la Sala estime cumplido el extremo del periculum in mora

. (Sentencia de fecha 21 de septiembre de 2006, con ponencia del Magistrado Francisco Antonio Carrasquero, caso: A.C. C.E.V.d.A., Exp. N° 06-0137) (Negritas del Tribunal).

Así, con base en las razones precedentemente expuestas, en el caso de autos también se desprende claramente el cumplimiento del requisito del periculum in damni. Así se declara.

De esta manera al evidenciarse de autos el cumplimiento de los dos requisitos, vale decir, fumus boni iuris y periculum in damni, estima quien decide, procedente la medida cautelar nominada de suspensión de efectos del acto administrativo, prevista en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario. En consecuencia, este Tribunal garantizando el derecho a la tutela judicial efectiva, que propugna la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 26, acuerda la suspensión de los efectos del acto administrativo contenido en la Resolución de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTICERC-SA-R-2007-102, de fecha 10 de diciembre de 2007, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se resuelve imponer a la contribuyente L.B.V. C.A., impuesto por la cantidad de Bs. 358.238.986,00, multa por la cantidad de Bs. 910.895.236,00 e intereses moratorios por la cantidad de Bs. 360.562.165,00. Así se establece.

IV

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PROCEDENTE la medida cautelar nominada de suspensión de efectos, prevista en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, solicitada por la accionante L.B.V. C.A. En consecuencia, se suspende la ejecución del acto administrativo contenido en la Resolución de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTICERC-SA-R-2007-102, de fecha 10 de diciembre de 2007, notificada en fecha 12 de diciembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, notifíquese con fundamento en lo establecido en el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil, al Fiscal General de la República, al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y a la accionante L.B.V. C.A.

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinticinco (25) días del mes de noviembre de dos mil ocho (2008). Años 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.

El Secretario,

J.L.G.R.

ASUNTO PRINCIPAL: AP41-U-2008-000028

CUADERNO SEPARADO: AF47-X-2008-000008

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