Decisión nº 1983 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 5 de Marzo de 2014

En fecha 14 de julio de 1998, la Dirección de Control del Sector Económico y Financiero de la Contraloría General de la República, formuló reparo a cargo de la sociedad mercantil supra identificada, en virtud del examen in situ practicado a la cuenta de ingresos de la Gerencia de la Aduana Principal de Maracaibo, correspondiente al ejercicio fiscal coincidente con el año civil de 1996, de cuyo investigación pudo el ente contralor evidenciar que en la Planilla de Determinación de Derechos de Importación, Impuesto al Valor Agregado y Pago, identificada H-94-07, Nº 1657778, autoliquidada por la referida sociedad mercantil como consignatario aceptante, conforme a lo previsto en los artículos 24 y 56 de la Ley Orgánica de Aduanas, en concordancia con el artículo 1º de la Resolución del Ministerio de Hacienda Nº 1.850 del 08 de julio de 1988, se declaró por una cantidad menor la base imponible y se autoliquidó por monto menor al causado el impuesto de importación y la tasa por servicios de aduana, en razón de que se tomó el peso neto y se aplicó un gravamen menor al vigente para la fecha de llegada de la mercancía, la cual arribó al puerto de Maracaibo el día 20 de julio de 1996, según consta en el Manifiesto de Importación y Declaración de Valor, formas “A” ST-Nº 7164023 y “B” ST-Nº 6242302 del expediente Nº 09042, resultando la Base Imponible y los Derechos Aduaneros con monto menor.

En tal sentido, siendo dicha mercancía declarada en el código arancelario 0402.21.10.90, LAS DEMÁS, LECHE EN POLVO COMPLETA (LECHE EN POLVO COMPLETA C/26% MATERIA GRASA), con peso bruto de Kgs. 408.000.000, por valor expresado actualmente en Bs. 461.391,60, con gravamen del 5% ad-valorem, y vigente para la fecha de llegada de la mercancía el 13% ad valorem para el referido código arancelario, conforme a la Circular del Ministerio de Hacienda-SENIAT Nº SAT/GGDT/GA/200/96/I/018 de fecha 15 de julio de 1996, emitida de conformidad con los artículos 9 y 22 de la Decisión 371, en concordancia con la Resolución 360, ambos instrumentos respectivamente dictados por la Comisión y la Junta del Acuerdo de Cartagena, para determinar los derechos variables adicionales y rebajas arancelarias dentro de cada tabla aduanera, aplicables a las importaciones de los productos en ellos señalados; la Contraloría determinó que de acuerdo a lo expuesto y al régimen dispuesto en los artículos 234, 236, 237 y 238 del Reglamento de Ley Orgánica de Aduanas, en la importación bajo análisis la sociedad mercantil supra identificada dejó de liquidar la cantidad expresada actualmente en Bs. 38.203,22, por concepto de impuesto de importación y tasa por servicios de aduana.

Por tanto, de conformidad con lo establecido en el artículo 39 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, la Dirección de Control del Sector Económico y Financiero de dicho organismo, formuló a su cargo el reparo descrito en moneda actual, en los términos siguientes:

Determinación de la base imponible

Precio Oficial CIF/TM US$ 2.449,00

US$/TM 2.449,00 x Bs./US$ 471,00 = Bs./TM. 1.153,47 x TM 408,000 = Bs. 470.619,43

Cantidad que debió liquidarse

Impuesto de Importación

13% sobre Bs 470.619,43 Bs. 61.180,53

Tasa por Servicios de Aduana

1% sobre Bs. 470.619,43 Bs. 4.706,19

Bs. 65.886,72

Menos lo autoliquidado en el formulario

H-94-07 Nº 1657778 Bs. 27.683,50

Cantidad no liquidada y reparada Bs. 38.203,22

Mediante escrito de fecha 21 de agosto de 1998, los abogados M.R.E., J.L.G. y J.C.V., ya identificados, actuando en el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil “INDUSTRIA LACTEA VENEZOLANA, C.A. (INDULAC)”, supra identificada, interpusieron contra los actos descritos en el aparte precedente recurso jerárquico y, subsidiariamente, recurso contencioso tributario.

En fecha 09 de diciembre de 1998, la Dirección de Procedimientos Jurídicos de la Contraloría General de la República, dictó Resolución Nº 04-00-03-04-206, mediante la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por la referida contribuyente, y en consecuencia confirmó el Reparo Nº 05-00-03-0238 de fecha 14 de julio de 1998, formulado por la cantidad expresada actualmente en Bs. 38.203,22, remitiéndose el expediente formado con base al acto administrativo impugnado a esta Jurisdicción Contencioso Tributaria, el cual por distribución le correspondió el conocimiento a éste Órgano Jurisdiccional.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

En el escrito del recurso contencioso tributario, ejercido subsidiariamente el recurso jerárquico, la contribuyente formuló los siguientes alegatos:

1. - Ratifica todo lo alegado en el escrito de descargos que cursa en el respectivo expediente administrativo, en el cual dicen se contienen las razones jurídicas que demuestran el correcto cálculo y pago de impuestos efectuado por su representada, al haber cancelado por concepto de impuestos de importación ad-valorem la cantidad expresada actualmente en Bs. 27.683,50, afirmando que, en consecuencia, nada adeuda por los conceptos objetados.

2. - Aduce que en el oficio que inició el sumario administrativo ni en el reparo recurrido, se determinó correctamente la base imponible para la obtención de los derechos ad-valorem de importación, toda vez que el valor CIF del producto importado debió ser dividido entre el peso neto de dicho producto, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 234 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, pero sólo en lo referido en su segunda parte, es decir, en cuanto a los impuestos ad-valorem, y no a impuestos específicos. De acuerdo a lo expuesto, denuncian que la actuación de la Contraloría evidencia la incorrecta aplicación de la precitada norma, para lo cual se arrogó facultades legislativas que no le son propias, al pretender ampliar la base imponible, por analogía.

   Por tanto, alegan que dicho acto está viciado de nulidad absoluta, a tenor de lo dispuesto en los numerales 3 y 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

3. - Invoca que la decisión contenida en el referido acto transgrede, en detrimento de su representada, los artículos 117 y 119 de la Constitución, por usurpación y extralimitación de funciones.

   III

   ALEGATOS DE LA CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA

   En la oportunidad procesal para la presentación de informes, la sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, consignó escrito mediante el cual esgrimió a favor de los intereses patrimoniales de la República, los siguientes alegatos:

   Que tal como se evidencia de la factura comercial emitida por el vendedor, la mercancía importada por la recurrente fue Lecha Completa empacada en sacos de papel de 25,000 Kg cada uno, sin que conste en autos que por el embalaje, sacos u otros materiales, se haya pagado un precio aparte del indicado, por lo que no fueron clasificados dentro de la categoría “…los envases que contengan mercancías se clasificarán con ellas cuando sean del tipo de los normalmente utilizados para esa clase de mercancías…”

   En ese orden de ideas, indicó que el peso bruto de la mercancía era de 400.000,00 Kilogramos y el peso neto 408.000,00 Kilogramos, observándose una diferencia entre ambos de 8.000 Kilogramos que corresponden al peso de los sacos de papel, el cual debió incluirse a los fines de la determinación de la base imponible, toda vez que la recurrente importó Leche en Polvo Completa en Sacos de Papel y no Leche en Polvo Entera a Granel, por lo cual indicó que, lo procedente era multiplicar el precio unitario de la mercancía mas el peso bruto de la misma (conformado por el peso neto de la mercancía mas el peso de los empaques) y realizar la conversión en moneda nacional, obteniéndose de esta manera la base imponible correcta; aduciendo además que, a los fines del cálculo de los derechos ad-valorem, incluye los envases, envolturas o amarres del producto importado, lo que implica que se considere su peso bruto, salvo que tales embalajes o envoltorios tengan un régimen aduanero propio, lo que no ocurrió en este caso.

   Indicó también que, la recurrente no aplicó el gravamen vigente para la fecha de llegada de la mercancía, de conformidad con los artículos 9 y 22 de la Decisión 371, en concordancia con la Resolución 360, ambos instrumentos de la Junta del Acuerdo de Cartagena, que contienen el Sistema Andino de Franjas de Precios, al código arancelario 0402.21.19 “LAS DEMÁS LECHE EN POLVO COMPLETA CON 26% DE MATERIA GRASA”, le correspondía el gravamen del 13% ad-valorem y no el de 5% declarado por la recurrente.

   En relación al vicio alegado, relativo a la violación del numeral 3 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la recurrente solamente indicó que era de ilegal ejecución, pero no señalaron en que consistía la ilegalidad, si hubo trasgresión de alguna ley, si existe alguna prohibición legal o reglamentaria que impida la ejecución del contenido del acto administrativo recurrido, o si éste configura un delito.

   Con referencia a la nulidad alegada por la recurrente, relativa al vicio contemplado en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, indicó que, la recurrente simplemente se limitó a mencionar la manifiesta incompetencia de la autoridad, sin hacer distinción de cual es la autoridad que considera incompetente.

   Con respecto a la nulidad del acto por usurpación y extralimitación de funciones alegada, indicó que el reparo formulado emanó de la Dirección de Control del Sector Económico y Financiero de la Contraloría General de la República, quien actuó en ejercicio de la atribución conferida en el artículo 30 ordinal 13º, numeral 8º del artículo 60 y artículo 62 del Reglamento Interno de la Contraloría General de la República, publicado en Gaceta Oficial Nº 36.424 de fecha 30 de marzo de 1998.

   Indicó además que, no se violó ninguna disposición legal ni constitucional, ya que las actuaciones que realizó el órgano están apegadas a las normas que le confieren competencia para dictar reparos, y que además el uso de la analogía como método de integración del derecho, no le está vedado a la administración, por ello al ponerlo en práctica no se constituye una usurpación de funciones atribuidas a otra rama del poder público nacional, aunado a que dicho acto no sólo se fundamentó en la aplicación analógica del primer aparte del artículo 234 del reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, sino también en normas que regulan expresamente la situación analizada (artículo 235 al 239 eiusdem).

   IV

   MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

   En virtud de los alegatos esgrimidos por la representación judicial de la sociedad mercantil “INDUSTRIA LÁCTEA VENEZOLANA, C.A. (INDULAC)”, en su recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico y las defensas opuestas por el Órgano Contralor, la presente controversia se circunscribe a determinar la legalidad de la Resolución Nº 04-00-03-04-206 de fecha 09 de diciembre de 1998, confirmatoria del Reparo Nº 05-00-03-0238 de fecha 14 de julio de 1998, emanada de la Contraloría General de la República, en cuanto a: i) Falso supuesto de hecho y de derecho, ii) violación de los artículos 117 y 119 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1961, iii) Nulidad absoluta del acto impugnado por ser de imposible e ilegal ejecución y por alegar incompetencia manifiesta de la autoridad que dictó el acto administrativo.

   Determinada la litis en los términos anteriormente expuestos, pasa este Tribunal a decidir la presente causa.

   Primeramente es necesario para este juzgador ratificar la naturaleza y alcance de nuestro régimen de control fiscal, con especial referencia al amplio fundamento de orden constitucional, legal y sub-legal que ampara a las actuaciones emanadas de la Contraloría General de la República, en ejercicio de sus potestades contraloras y fiscalizadoras de los ingresos, gastos, bienes y operaciones relacionadas, dirigidas a efectuar un control fiscal externo de legalidad, de gestión y de veracidad o numérico-legal, sobre las actuaciones administrativas de los organismos, entidades y personas cuyas actividades y operaciones sean susceptibles de ser controladas o verificadas.

   En el ejercicio de sus funciones contraloras pudo derivarse para el ente contralor, como se evidencia en el presente caso, el tener que ejercer, bajo los parámetros de ley, su función de fiscalización sobre la recurrente y en tal sentido emitir a su cargo el acto de control contenido en el Reparo impugnado Nº 05-00-03-0238 de fecha 14 de julio de 1998. Es un fundamento suficiente, que desvirtúa la denuncia del recurrente al pretender aseverar que el acto impugnado en el presente recurso ha sido dictado por una autoridad manifiestamente incompetente, así como observa este Tribunal que dicho acto tampoco infringe los artículos 117 y 119 de la Constitución de la República de Venezuela de 1961, aplicable a razón del tiempo que contempla la usurpación y extralimitación de funciones, ya que, el Organismo Contralor sólo ejerce un control fiscal externo de la legalidad sobre las actuaciones administrativas de los organismos susceptibles de ser controlados o verificados. Así se establece.

   En el caso que nos ocupa, y frente a los planteamientos anteriormente señalados, este Tribunal estima pertinente hacer las siguientes consideraciones:

   Se desprende del expediente judicial específicamente de los actos administrativos contenidos en: (i) la Resolución Nº 04-00-03-04-206 de fecha 09 de diciembre de 1998, y (ii) el Reparo identificado con los números 05-00-03-0238 de fecha 14 de julio de 1998, que las objeciones del Organismo Contralor se circunscriben a que la importación de la mercancía consistente en “leche en polvo completa”, perteneciente a la sociedad mercantil recurrente “INDUSTRIA LÁCTEA VENEZOLANA, C.A. (INDULAC)”, “se autoliquidó por un monto menor al causado”.

   En este sentido, la Contraloría General de la República efectuó el ajuste al precio declarado por la contribuyente para la importación de la aludida mercancía con fundamento en la Circular Nº SAT/GGDT/GA/200/96/I/018 de fecha 15 de julio de 1996, contentiva de los “Precios de referencia vigentes”, la cual corre inserta a los folios treinta y uno (31) y treinta y dos (32) del expediente judicial.

   Siendo ello así, este Órgano Jurisdiccional estima necesario traer a colación el criterio señalado en las Sentencias emanadas de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nos. 00429 y 00062, de fechas 11 de mayo de 2004 y 16 de enero de 2008, casos: Sílice Venezolanos, C.A. (SILVENCA) y F.K.V. y M.R.d.K., respectivamente, que sobre las normas aplicables en materia de nomenclatura arancelaria y del valor de las mercancías, en las que se estableció lo siguiente:

   (…) en fecha 15 de abril de 1994, la República de Venezuela suscribió el Acuerdo de Marrakech por el cual se establece la Organización Mundial del Comercio (`OMC´), pasando a ser Estado Miembro de dicha organización y obligándose a acatar las decisiones adoptadas en el seno de la misma; además, en fecha 06 de diciembre de 1994, el entonces Congreso de la República sancionó la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech (Gaceta Oficial N° 4.829 Extraordinario del 29 de diciembre de 1994), pasando dicha normativa a formar parte de nuestra legislación interna.

   Así, en los aludidos fallos se dejó sentado que `en el marco del señalado acuerdo y a los fines de desarrollar un `sistema multilateral de comercio integrado´ facilitador del comercio internacional entre los países miembros, fueron incluidos en dicho instrumento legal tanto las resoluciones contenidas en el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio (Acuerdo del GATT de 1994 y de 1947), los resultados de anteriores esfuerzos de liberación del comercio y los resultados integrales de las Negociaciones Comerciales Multilaterales de la Ronda Uruguay; de igual forma, y con ocasión a la inclusión de las normas del GATT, fue comprendido en el Anexo 1 de la Lista de Anexos insertos en el mismo, el Acuerdo sobre Salvaguardias conforme al cual fue regulada la facultad de los Estados Miembros para dictar medidas de salvaguardia en materia de importaciones´.

   En efecto, el mencionado instrumento legal faculta a cada uno de los países miembros de la OMC a aplicar una medida de salvaguardia (entendiendo por tales medidas las detalladas en el artículo XIX del GATT de 1994) respecto de un producto determinado, cuando las importaciones del mismo en su territorio hayan aumentado en tal cantidad, en términos absolutos o en relación con la producción nacional, y se realicen en condiciones tales que causen o amenacen causar un daño grave a la rama de producción nacional que elabora productos similares o directamente competitivos (artículo 2 del acuerdo), debiendo por su parte, el Estado adoptante de la medida, previo al decreto de la misma, sujetarse al cumplimiento de los requisitos, condiciones y procedimiento regidos en dicho acuerdo

   . (Destacado de este Tribunal).

   De conformidad con lo anteriormente señalado, esta Órgano Jurisdiccional observa que la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech por el que se establece la Organización Mundial del Comercio, fue publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela No. 4.829 Extraordinaria de fecha 29 de diciembre de 1994, entrando a formar parte de la legislación interna venezolana y la cual incluyó el contenido del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), como mecanismo de coordinación del comercio internacional entre los países miembros.

   Ahora bien, este Tribunal acoge el criterio asumido en el precitado fallo Nº 00062 de fecha 16 de enero de 2008, emanado de la Sala Político Administrativa de nuestro M.T. (caso: F.K.V. y M.R.d.K.), posteriormente ratificado en la decisión Nº 00650 del 20 de mayo de 2009 (caso: Inversiones Ocean City, C.A.), en el cual se precisó el procedimiento para efectuar ajustes a los valores declarados por los contribuyentes respecto de las mercancías importadas según las normas contenidas en el aludido Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT). En tal Decisión se señaló lo siguiente:

   (…) el artículo 22, numero 1, del Acuerdo del GATT señala que cada Miembro se asegurará de que, a más tardar en la fecha de aplicación de las disposiciones de dicho convenio, para Venezuela el 29 de diciembre de 1994, sus leyes, reglamentos y procedimientos administrativos estén en conformidad con las disposiciones del Acuerdo, razón que lleva a la Sala a declarar que no son aplicables, a partir del 29 de diciembre de 1994, las normas sobre valoración contenidas en el Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas. Así se declara.

   La admisión por parte de la República Bolivariana de Venezuela del Acuerdo del GATT sobre Valoración Aduanera, contenido en el Acuerdo de la Organización Mundial del Comercio, incorporado a la legislación interna mediante Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech, cuerpo normativo que por tener rango de ley es de aplicación preferente respecto del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, cuyo rango es sublegal, se ha manifestado a través de diversos actos de la Administración, entre ellos los siguientes:

   En el Decreto Nº 655 de fecha 23 de enero de 2000, publicado en la Gaceta Oficial Nº 5.436 Extraordinario del 4 de febrero del mismo año, en el cual se ordena, en el artículo 1, la publicación en Gaceta Oficial de las Decisiones Nos. 378 y 379 de fecha 19 de junio de 1995, de la Comisión del Acuerdo de Cartagena. En la Decisión Nº 378, artículo 1, se decide que para los efectos de la valoración aduanera, los países miembros se regirán por dicha Decisión, y por el Acuerdo relativo a la Aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994.

   En la Resolución del Ministerio de Finanzas Nº 668 de fecha 11 de diciembre de 2000, publicada en la Gaceta Oficial Nº 37.100 del 15 de diciembre de 2000, que adopta el formulario Declaración A.d.V. por la cual se acogen las normas de valoración aduanera contenidas en el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), señalándose que la aplicación de las referidas normas se hará tomando en cuenta los principios generales que consagra el Acuerdo sobre Valoración del GATT. En el Anexo del Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (GATT), Nº 1 de la Introducción General, contenido en la Decisión Nº 378 sobre Valoración Aduanera, se indica que el valor de transacción, tal como se define en el artículo 1, es la primera base para la determinación del valor en aduana de conformidad con dicho Acuerdo.

   En el Decreto Nº 2.444 de fecha 5 de junio de 2003, publicado en la Gaceta Oficial Nº 37.706 de fecha 6 de junio de 2003, sobre la reforma parcial del Reglamento sobre la Inspección o Verificación previa a las Importaciones, que se fundamenta en la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech.

   En el ámbito internacional, se señala el siguiente:

   En el Acuerdo de Montevideo de fecha 16 de diciembre de 2003, suscrito por los países miembros del Mercado Común del Sur (MERCOSUR), -en el que se adhirió la República Bolivariana de Venezuela, según el artículo 1 del Protocolo de Adhesión de la República Bolivariana de Venezuela de fecha 4 de julio de 2006, publicado en la Gaceta Oficial N° 38.482 de fecha 19 de julio de 2006-, que señala en una de sus consideraciones, que el Acuerdo de Marrakech, por el que se establece la Organización Mundial del Comercio (OMC), constituye el marco de derechos y obligaciones al que se ajustarán las políticas comerciales y los compromisos de dicho convenio. También, en el Título X sobre Valoración Aduanera del tratado, se señala que las partes signatarias se regirán por las disposiciones del Acuerdo relativo a la Aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994. (Acuerdo del GATT).

   Expuesto lo anterior la Sala observa que la Administración Tributaria, al realizar el ajuste al valor de la mercancía importada, debía seguir el procedimiento del artículo 8 del Acuerdo del GATT de 1994, por remisión expresa del artículo 1 del mismo convenio, según el cual el valor en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se vendan para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8 del mismo Acuerdo.

   (Destacados de este Tribunal).

   De acuerdo a lo anteriormente expuesto, este Órgano Jurisdiccional considera necesario transcribir el contenido del artículo 8 del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), cuyo texto es del tenor siguiente:

   Artículo 8.

   1. Para determinar el valor en aduana de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1, se añadirán al precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas:

   a) Los siguientes elementos, en la medida en que corran a cargo del comprador y no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar de las mercancías:

   i) Las comisiones y los gastos de corretaje, salvo las comisiones de compra;

   ii) El costo de los envases o embalajes que, a efectos aduaneros, se consideren como formando un todo con las mercancías de que se trate;

   iii) Los gastos de embalaje, tanto por concepto de mano de obra como de materiales;

   b) El valor, debidamente repartido, de los siguientes bienes y servicios, siempre que el comprador, de manera directa o indirecta, los haya suministrado gratuitamente o a precios reducidos para que se utilicen en la producción y venta para la exportación de las mercancías importadas y en la medida en que dicho valor no esté incluido en el precio realmente pagado o por pagar:

   i) Los materiales, piezas y elementos, partes y artículos análogos incorporados a las mercancías importadas;

   ii) Las herramientas, matrices, moldes y elementos análogos utilizados para la producción de las mercancías importadas;

   iii) Los materiales consumidos en la producción de las mercancías importadas;

   iv) Ingeniería, creación y perfeccionamiento, trabajos artísticos, diseños, y planos y croquis realizados fuera del país de importación y necesarios para la producción de las mercancías importadas;

   c) Los cánones y derechos de licencia relacionados con las mercancías objeto de valoración que el comprador tenga que pagar directa o indirectamente como condición de venta de dichas mercancías, en la medida en que los mencionados cánones y derechos no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar.

   d) El valor de cualquier parte del producto de la reventa, cesión o utilización posterior de las mercancías importadas que revierta directa o indirectamente al vendedor.

   2. En la elaboración de su legislación cada Miembro dispondrá que se incluya en el valor en aduana, o se excluya del mismo, la totalidad o una parte de los elementos siguientes:

   a) los gastos de transporte de las mercancías importadas hasta el puerto o lugar de importación;

   b) los gastos de carga, descarga y manipulación ocasionados por el transporte de las mercancías importadas hasta el puerto o lugar de importación; y

   c) el costo del seguro.

   3. Las adiciones al precio realmente pagado o por pagar previstas en el presente artículo sólo podrán hacerse sobre la base de datos objetivos y cuantificables.

   4. Para la determinación del valor en aduana, el precio realmente pagado o por pagar únicamente podrá incrementarse de conformidad con lo dispuesto en el presente artículo.

   (Destacados de este Tribunal).

   De acuerdo con lo antes señalado, este Tribunal considera que en materia de valoración aduanera rige en Venezuela, a partir del 29 de diciembre de 1994, el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), incorporado como derecho interno mediante la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech, el que establece en su artículo 8 el procedimiento para efectuar ajustes al valor de la mercancía importada, por remisión expresa del artículo 1° eiusdem, según el cual el importe en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercaderías cuando éstas se vendan para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el aludido artículo 8 del Acuerdo. (Vid., Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nº 00650 del 20 de mayo de 2009, caso: Inversiones Ocean City, C.A.).

   Ahora bien, circunscribiendo el análisis al caso concreto y aplicando las consideraciones precedentes, este Juzgado Superior estima que la Contraloría General de la República en el presente asunto ajustó el valor de la mercancía importada consistente en “leche en polvo completa”, a partir de una información obtenida mediante la Circular Nº SAT/GGDT/GA/200/96/I/018 de fecha 15 de julio de 1996, contentiva de los “precios de referencia vigentes”.

   A este respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha señalado que las circulares son comunicaciones expedidas por un superior jerárquico en el ámbito administrativo, dirigidas a sus subordinados en relación con el régimen de funcionamiento interno con el fin de orientar y aclarar determinados aspectos de la materia, que no tienen por qué ser observadas por los contribuyentes y responsables, ya que no crean obligaciones ni derechos para éstos. Ellas son por tanto libradas, con el objeto de orientar la actividad de los funcionarios de una determinada dependencia y obligan sólo a los funcionarios a los cuales están dirigidas, por cuanto las mismas tienen su fundamento en el deber de obediencia de los funcionarios con respecto a sus superiores, y no al resto de la colectividad. Su fuerza, desde el punto de vista jurídico, está limitada al campo interno de la Administración, toda vez que su conocimiento está reservado a sus funcionarios.

   Por tanto, constituyen una instrucción dirigida por un superior jerárquico al personal bajo sus órdenes como guía de los funcionarios en el cumplimiento de sus deberes y en la aplicación de las leyes y reglamentos. Generalmente, estas instrucciones van dirigidas dentro de la organización de la administración pública a personas o entidades que, en el ámbito de sus atribuciones respectivas, deben acatar y cumplir todas aquellas medidas que aseguren la mejor ejecución de los actos y asuntos concernientes al régimen administrativo que desempeñan en determinada dependencia. En consecuencia, las órdenes, recomendaciones, instrucciones o normas contenidas en una circular obligan necesariamente a los funcionarios subalternos de la Administración Pública destinatarios de las mismas. (Vid., Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nº 01488 del 8 de junio de 2006, caso: R.D.d.C., C.A. (RODICA)).

   Con base en lo precedente, resulta forzoso para este Tribunal declarar la ilegalidad del procedimiento empleado por la Contraloría General de la República, por no haberse cumplido con lo previsto en el artículo 8 del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), incorporado a la legislación interna mediante la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech, aplicable al presente asunto toda vez que la mercancía importada ingresó al Puerto de Maracaibo en fecha 18 de diciembre de 1995 y, por tanto, se considera irrelevante el análisis del peso y de la cantidad de sacos de la mercadería importada, a los fines de la determinación de la base de cálculo de los impuestos de importación, toda vez que dichos elementos fueron fijados por la aludida Circular Nº SAT/GGDT/GA/200/96/I/018 de fecha 15 de julio de 1996, que no resulta aplicable al caso concreto. Así se declara.

   No obstante lo expuesto, este Tribunal observa que el Órgano Contralor estimó que el procedimiento aplicable al presente caso era el previsto en el artículo 234 y siguientes del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, sin tomar en cuenta que el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), fue incorporado a la legislación interna mediante la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech, y el cual estaba vigente para el presente asunto. Así se establece.

   En virtud de las consideraciones anteriores, este Tribunal Superior declara con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico. En consecuencia, declara nulos los actos administrativos recurridos. Así se decide.

   En principio, correspondería condenar en costas procesales a la Contraloría General de la República de acuerdo a lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario de 2001; sin embargo, en atención al criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia Nº 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., estima que no procede la condenatoria en costas. Así se decide.

   V

   DECISIÓN

   En base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico por la recurrente “INDUSTRIA LACTEA VENEZOLANA, C.A. (INDULAC)”, contra la Resolución de Imposición de Sanción Nº 04-00-03-04-206, de fecha 09 de diciembre de 1998, mediante la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto y confirmó el Reparo Nº 05-00-03-0238, de fecha 14 de julio de 1998, emanado de la Dirección de Control del Sector Económico y Financiero de la Contraloría General de la República por el monto expresado actualmente en Bs. 38.203,22, por concepto de Impuesto de Importación y Tasa por Servicios de Aduana.

   No procede la condenatoria en costas a la Contraloría General de la República, de conformidad con lo expresado en la motiva del presente fallo.

   No procede el recurso previsto en el artículo 278 del vigente Código Orgánico Tributario, por cuanto no alcanza la cuantía mínima establecida de 500 U.T.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

   Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

   Dada, firmada y sellada en horas de despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los cinco (05) días del mes de marzo de dos mil catorce (2014). Años 203º de la Independencia y 155º de la Federación.-

   El Juez Provisorio,

   Abg. J.S.A..-

   El Secretario Titular,

   Abg. F.J.E.G..-

   La anterior Sentencia se publicó en su fecha, siendo las dos y treinta y dos minutos de la tarde (02:32 p.m.).------------------------------------------------------------------------------------------------------------

   El Secretario Titular,

   Abg. F.J.E.G..-

   ASUNTO: AF41-U-1999-000095.-

   ASUNTO ANTIGUO: 1259.-

   JSA/marcos.-