Decisión nº 065-2013 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 21 de Noviembre de 2013

Fecha de Resolución21 de Noviembre de 2013
EmisorJuzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario
PonenteMaría Ynés Cañizalez León
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 21 de noviembre de 2013

203º y 154º

ASUNTO: AP41-U-2011-000016.- Sentencia No. 065/2013.-

En fecha 19 de enero del 2011, la Unidad de Recepción de Distribución y Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, remitió a este Órgano Jurisdiccional los recaudos inherentes al Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos H.R.-Muci, M.D.M.C., G.U.C., J.L.M., R.S.V., M.C.F.M., J.M.V., J.D.P., P.A.V. y Burt Steed Hevia O., abogados inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 25.739, 41.760, 61.507, 84.968, 86.568, 105.164, 127.074, 117.237, 137.692 y 119.225 respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de TOTAL VENEZUELA, S.A., sociedad inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 29 de septiembre de 1997, bajo el Nº 49, Tomo 248-A-Pro, e inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº J-30467797-9, contra la Resolución N° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0742, emanada el 23 de noviembre de 2010, de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTICERC/ DSA/R/2009-035 del 30 de abril de 2009.

En fecha 20 de enero de 2011, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario ordenó formar expediente, asignado con el Asunto No. AP41-U-2011-000016, y la notificación de los ciudadanos Procuradora General de la República, Fiscal General de la República, Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado De Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de la admisión o no del referido recurso, solicitándole a esta última el envío de los respectivos antecedentes administrativos.

Cumplidas las notificaciones enunciadas, el 10 de marzo de 2011, este Órgano Jurisdiccional verificó los extremos legales previstos en el Código Orgánico Tributario y, mediante Sentencia Interlocutoria Nº 047/2011, admitió el referido recurso. Seguidamente, ope legis, quedó la causa abierta a pruebas.

Posteriormente el día 10 de marzo del 2011, vista la solicitud de suspensión efectos del acto administrativo recurrido, propuesto por la recurrente en el escrito inicial, luego de la apertura de cuaderno separado para tramitar dicha incidencia, este Tribunal la declaró improcedente, mediante Sentencia Interlocutoria Nº 049/2011 de fecha 14 de marzo del 2011.

Seguidamente, el día 25 de marzo de 2011, la representación judicial de la actora, consignó escrito de pruebas contentivas de documentales, previamente incluidas con el escrito recursorio, y la solicitud del expediente administrativo; esta última probanza declarada inadmisible mediante sentencia interlocutoria Nº 065/2012 del 04 de abril de 2011.

Vencido el lapso probatorio, en fecha 11 de mayo del 2011, se fijó oportunidad para la presentación de informes, compareciendo, el día 31 de mayo de 2011 la ciudadana D.C.R., titular de la C.I. Nº 6.969.964 e inscrita en el Inpreabogado Nº 77.240, en su carácter de Sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República quien además aportó a los autos los antecedentes administrativos de la referida causa. Asimismo, el 01 de junio del 2001, intervino la recurrente con sus respectivas conclusiones escritas.

De esta manera, el 02 de junio de 2011, el Tribunal dijo “Vistos” y pasó a la etapa para dictar sentencia. Al efecto, se observa:

I

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

En fecha 11 de abril de 2008 la Gerencia de Tributos Internos de la Región Capital, adscrita al SENIAT, levantó Acta de Reparo signada con el Nos SNAT/INTI/GRTICE-RC-DFMH-024/2006-42, a la empresa TOTAL VENEZUELA, S.A., mediante la cual las funcionarias actuantes establecieron objeciones a los créditos fiscales solicitados para recuperación, por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, presuntamente soportados por la recurrente, para los períodos de imposición comprendidos entre el mes de noviembre de 1997 y diciembre de 2002, ambos inclusive, derivados de las operaciones mancomunadas y operaciones propias.

Notificada en esa misma oportunidad de la determinación practicada, en tiempo hábil, se allanó parcialmente al contenido de la referida Acta Fiscal e hizo uso de la figura de descargos.

Posteriormente, mediante la Resolución del Sumario Administrativo Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2009-035, emitida en fecha 30 de abril del 2009, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, confirmó el contenido del Acta Fiscal, supra mencionada.

Posteriormente el 01 de julio de 2009, la sociedad mercantil afectada, interpuso formalmente el Recurso Jerárquico, contra el acto administrativo antes identificado, dictado por esa Gerencia Regional, quien emitió la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAT/2010-0742 el 23 de noviembre de 20010, y declaró sin lugar dicho recurso.

Inconforme con esa decisión, oportunamente, TOTAL VENEZUELA, S.A., ejerció formal recurso contencioso tributario, ante esta Jurisdicción.

III

ALEGATOS DE LAS PARTES

1) De la recurrente:

Afirma la nulidad absoluta del acto impugnado esgrimiendo, como primera defensa, la falta de aplicación de las normas previstas en el numeral 3, literal f) del artículo 7 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en materia de beneficios fiscales y aduce que la Administración Tributaria omitió la aplicación de las normas previstas en las disposiciones reglamentarias que le imponen a ésta deducir el monto adeudado por la empresa recurrente, por conceptos de los créditos fiscales recuperados, declarados improcedentes, de los créditos fiscales pendientes de recuperación legítimamente correspondientes.

Agrega, que la situación descrita resulta agravada al considerar que, de conformidad con los previsto en el artículo 67 del Código Orgánico Tributario, las deudas del Fisco, por concepto del retraso en la recuperación de dichos créditos, traen como consecuencia el surgimiento de los intereses moratorios calculados según la tasa activa bancaria, incrementada a un punto dos veces, aplicable respectivamente, por cada uno de los periodos de vigencia de dichas tasas.

Igualmente cita el artículo 15 del Reglamento Parcial Nº 1 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en materia de recuperación de créditos fiscales para contribuyentes exportadores resaltando que, a pesar de que dicho reglamento fue dictado con posterioridad al nacimiento del derecho de la recuperación de los créditos fiscales objetados, el mismo conlleva a una aplicación obligatoria, por tratarse de carácter procedimental, tal y como lo ordena el artículo 8 del Código Orgánico Tributario.

Continúa en refuerzo de su alegato principal, manifestando su oposición al rechazado efectuado por la Administración al monto, supuestamente, adeudado por la compañía por concepto de los créditos fiscales pendientes de recuperación al carecer de la adecuada justificación y motivación, infringiendo el contenido de los artículos 9 y 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Destaca el rechazo por parte de la Administración Tributario en cuanto a la deducción planteada, pues se trató de una facultad discrecional y como tal no fue de carácter obligatorio, acusando que el Órgano Tributario solo se conformó con afirmar esa discrecionalidad escudándose en la incompetencia de la División de Sumario Administrativo para efectuar la compensación, sin haberle hecho alguna justificación coherente que la respaldase; es decir, sin una motivación, contraponiéndose a los artículos 9 y 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Insiste en la nulidad absoluta de la prenombrada resolución, toda vez que al rechazar el monto supuestamente adeudado por la compañía, por concepto de los créditos fiscales recuperados declarados improcedentes, de los créditos fiscales pendientes de recuperación, distorsiona para los exportadores la aplicación y determinación del impuesto al valor agregado, afectando con ello el principio de imposición en el país de destino.

De este modo señala, en abono de lo recalcado en el punto precedente, el rechazo de la Administración en los términos apuntados, altera el mecanismo legalmente previsto para la aplicación del Impuesto al Valor Agregado, específicamente por todo lo que tiene que ver con la recuperación de los créditos fiscales soportados por la sociedad mercantil, en la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión a su actividad de exportación, como consecuencia del incumplimiento injustificado del mecanismo de recuperación del Impuesto al Valor Agregado, cercenando lo previsto en ell artículo 38 de la Ley rente para dicho tributo.

En tal sentido, resume que lo importante, a los efectos de la deducción de los créditos fiscales, es que efectivamente el contribuyente haya soportado la carga impositiva en la compra de bienes y servicios necesarios para llevar a cabo su actividad exportadora; hecho que, aduce, está de su parte respaldado con las solicitudes de recuperación de créditos fiscales pendientes de aprobación por la Gerencia General de Servicios Jurídicos en el acto impugnado.

Siguiendo con su defensa, sostiene la improcedencia de las multas impuestas, de conformidad con lo previsto en el artículo 114 del Código Orgánico Tributario, por las razones antes expuestas y, en el supuesto contrario, le sea aplicada la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, por cuanto el pretendido incumplimiento de la ley, obedeció a un error de derecho excusable, derivado de la divergencia de criterios manejados por la Administración y por la contribuyente son divergentes en razón de las distintas interpretaciones dadas a determinadas normas tributarias.

Ratifica su alegato de nulidad absoluta del acto recurrido, esta vez por inconstitucionalidad, al pretender aplicar el valor actual de la unidad tributaria a una infracción, contemplada en el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, ocurrida en el pasado violando con ello los principios de irretroactividad de la Ley, Legalidad y Tipicidad Tributaria.

Finaliza su exposición afirmando la improcedencia de los intereses moratorios determinados a través de la Resolución No. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-07-42, de acuerdo a lo establecido en el artículo 206 del Código Orgánico Tributario, debido a la inexistencia de retardo culposo imputable alguno, por lo que no cabría culpa imputable que haga surgir la obligación de algún resarcimiento o indemnización al Fisco Nacional.

Por otra parte aclara, la deuda determinada por la Administración Tributaria en el Acta de Reparo impugnada, hasta la presente fecha, no le es exigible, de conformidad con el criterio vigente para el momento del planteamiento de la controversia, rechazando de esta manera la pretensión de la fiscalización, con relación a la liquidación de los intereses moratorios a cargo de su representada, siendo causados únicamente cuando se hace exigible el tributo que se le aplica, es decir cierta liquida y exigible dentro del plazo establecido y estando dentro del marco de la notificación debidamente al deudor.

2) De la Administración Tributaria

Contraria a las anteriores argumentaciones, la abogada D.R., ya identificada, expone:

Respecto al alegato de la contribuyente sobre la manifiesta incompetencia de las Divisiones de Sumario Administrativo para la aplicación de este procedimiento compensatorio, tal y como lo dejó establecido en la página 18 de la Resolución recurrida, al señalarle expresamente que la competencia para coordinar y ejecutar el procedimiento de recuperación de créditos fiscales, correspondiente al artículo 97 numeral 16 de la Resolución Nº 32 “Sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria del SENIAT”, la tiene asignada la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital.

De tal manera, explica, la contribuyente debió solicitar la compensación, que le ocupa directamente a la División de recaudación antes mencionada, al ser este Órgano y no otro, quien puede verificar la existencia y procedencia de solicitudes pendientes de recuperación y, en definitiva, podría determinar la operatividad de dicha compensación, siendo imposible que la División del Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyente Especiales de la Región Capital, el poder de acordar la referida compensación.

Por otra parte, sostiene que el acto administrativo recurrido expuso como razón fundamental para no acceder a la petición, la competencia para coordinar y ejecutar al procedimiento de recuperación de créditos fiscales correspondiente únicamente a la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, todo de conformidad con lo previsto en el artículo 97, numeral 16 de la Resolución Nº 32 sobre la “Organización, Atribuciones y funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria del SENIAT”, el cual señaló como causa adicional que la Administración Tributaria Regional no está obligada a compensar los montos recuperados indebidamente por la recurrente con los créditos fiscales pendientes de recuperación, conforme a lo dispone el artículo 15 del Reglamento Parcial Nº 1, de la ley que establece el Impuesto al Valor Agregado en materia de recuperación para contribuyentes exportadores, por lo que la Administración Tributaria pudo haber optado o no por esta alternativa trayendo como consecuencia la no obligación de ejecutar el procedimiento en estos términos, puesto que su texto no es imperativo, sino facultativo, por lo que basado en ello, asegura no puede haber existencia de vicio de nulidad por ilegalidad que atente contra la validez del acto administrativo, pues si hubo motivación del acto en cuestión, hubo entonces motivación expresa por las cuales no se le aplicó a la contribuyente el procedimiento reclamado por la misma ,exponiendo además las razones de hecho y derecho que indujeron a confirmar los reparos formulados en materia de créditos fiscales, recuperados indebidamente por carecer de comprobación, al no estar certificados por el proveedor de bienes y servicios nacionales.

Atinente con la defensa de la recurrente respecto a la nulidad de la resolución impugnada, por encontrarse afectada con el principio de imposición en el país de destino, señalada por la actora, la representación fiscal expresa que la argumentación antes expuesta, puso en evidencia la pretensión infundada por la recurrente de que no puede ser decidida ni ejecutada por la División de Sumario Administrativo, por lo que el procedimiento compensatorio solicitado, solo puede ser materializado por la División de Recaudación, y solo le serían rechazadas total o parcialmente, en caso de realizarse la verificación que las mismas no hayan cumplido con los supuestos de procedencia previstos por el legislador venezolano, y de alguna forma distorsionaría la determinación y aplicación del Impuesto al Valor Agregado, conservando su derecho intacto a recuperar los créditos fiscales soportados por la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación consagrado en el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 2002.

Sobre la improcedencia de las multas impuestas de conformidad con lo previsto en el artículo 114 del Código Orgánico Tributario, denunciada por la contribuyente, la abogada del ente tributario expone su criterio, conforme a lo señalado en el artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, concerniente a la carga de aportar pruebas al procedimiento administrativo de segundo grado iniciado por la recurrente, cuando interpuso el recurso jerárquico, que demostrasen de manera fehaciente las afirmaciones formuladas, es decir los extremos legales para la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria como los son, la existencia de la cláusula legal de justificación, la configuración fáctica del error y la demostración de su inevitabilidad. Evidenciando así, que dicho representante no desplegó la carga probatoria necesaria ni suficiente por la cual se ha hecho referencia, para la demostración de la existencia de error de derecho excusable invocado, supuestamente producido por la divergencia existente entre los criterios manejados por la recurrente y la Administración Tributaria, no resultándole aplicable en el caso de autos la eximente de la responsabilidad penal prevista en el numeral 4, articulo 85, del Código Orgánico Tributario de 2001.

Atinente a la nulidad, por inconstitucionalidad de la resolución impugnada, al pretender aplicar el valor actual a la unidad tributaria a una infracción ocurrida en el pasado, aclara que si bien es cierto todos los jueces de la República pueden, por vía de control difuso, desaplicar disposiciones legales que violenten el sistema de constitucionalidad en casos concretos, no es menos cierto que dicho precedentes judiciales no son vinculantes en sede administrativa ya que no tienen efectos erga omnes pues de conformidad con el artículo 334 de la Carta Magna de la República, corresponde exclusivamente a la sala constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, de declarar la nulidad de las leyes, y desaplicar normas, y demás actos de los Órganos que ejercen el Poder Publico, dictado en ejecución directa e inmediata de la constitución, o las que tengan rango de ley, cuando dichos instrumentos legales colidan con la Constitución.

Por tal argumentación reitera, que una norma legal esté vigente en el ordenamiento jurídico, debe ser aplicada por el operador de la misma, toda vez que no le está atribuido al funcionario dentro de su ámbito competencial, la discrecionalidad de acatar o no el dispositivo de ley, salvo como lo indicare supra , en donde tal dispositivo estuviere derogado por el órgano legislativo, o fuere declarado inconstitucional de las normas jurídicas, destacando que en el presente caso no se ha configurado ninguno d estos dos supuestos, , ni la declaratoria del artículo 94 del Código Orgánico Tributario del 2001, ni mucho menos su declaratoria de inconstitucional por el órgano judicial competente, por lo que, arguye, resulta forzoso confirmar la vigencia y obligatoriedad de la aplicación de dicha norma por parte de la Administración Tributaria y la misma actuó ajustada al principio de legalidad.

La Representación Fiscal de la República observa, que los intereses moratorios calculados en el caso en el caso de autos comenzaron a correr bajo la vigencia del artículo 206 del Código Orgánico Tributario 2001, mediante el cual la mora surgió en el mismo momento cuando se otorgaron indebidamente las recuperaciones de los créditos fiscales, lo cual significan, que el monto tributario se considera liquido y exigible a partir de esa fecha y no desde el acto administrativo adquiera carácter definitivamente firme, sin la necesidad de actuación alguna de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital para considerar ocurrido el nacimiento de la obligación de para intereses moratorios hasta la restitución de las definitivas cantidades recuperadas.

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

De la narrativa anteriormente expuesta se observa que la controversia se contrae a precisar si el acto administrativo, objeto del litigio, se encuentra afectado de nulidad absoluta, por i) falso supuesto de derecho por la falta de aplicación de las normas previstas en el numeral 3 literal “F”, del artículo 7 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario, y a las Ventas al Mayor en materia de Beneficios Fiscales y el artículo 15 del Reglamento Parcial No. 1 de la Ley que establece el mencionado tributo, en materia de recuperación de créditos fiscales para contribuyentes exportadores; por ii) inmotivación; iii) la procedencia o no del rechazo de los créditos fiscales iv) Improcedencias de las multas impuestas, de conformidad a lo previsto en el artículo 114 del Código Orgánico Tributario v) violación del principio de irretroactividad de la ley vi) Improcedencia de los intereses moratorios ilegalidad del Acto Administrativo por determinación en las multas del impuesto.

Respecto a la nulidad absoluta del acto recurrido, al carecer de la adecuada y justificada motivación, infringiendo el contenido de los artículos 9 y 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Por su parte, la abogada de la República, menciona una serie de elementos dirigidos a desvirtuar el vicio denunciado.

En este orden de ideas, la motivación es indudablemente uno de los elementos que conforman el acto administrativo. A través de ello se le permite al interesado conocer las razones que privaron para dictar la decisión, lo cual, es el elemento básico para elevar los recursos que sean pertinentes. En tal sentido, éste es un medio para el ejercicio del derecho a la defensa; y, en ese mismo orden de ideas, limita la posibilidad de arbitrariedades por parte de la Administración y al mismo tiempo, facilita el control del acto por parte de los órganos jurisdiccionales.

Ahora bien, en el derecho venezolano la necesidad de la motivación no es objeto de duda alguna y así lo ha establecido el Legislador en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en sus artículos 9 y numeral 5 del 18.

Bajo este contexto es jurisprudencia del Alto Tribunal que la nulidad de los actos administrativos por inmotivación solo se produce cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión; pero no, cuando la sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario.

La motivación que supone toda resolución administrativa, no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues un acto puede considerarse motivado cuando ha sido expedido con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente.

Por otra parte, también se ha reiterado de manera pacífica que se da también el cumplimiento de tal requisito, cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. (Vid. Sentencias de la Sala Político Administrativa Nº 01815, de fecha 3 de agosto de 2000, caso: Asociación Cooperativa de Transporte de Pasajeros Universidad, reiterado entre otras en decisiones Nros. 00387 del 16 de febrero de 2006 y 00649 del 20 de mayo de 2009, casos: Valores e Inversiones C.A. y Corporación Inlaca, C.A., respectivamente).

En resumen, el objetivo de la motivación es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.

Dicho esto, aplicando lo precedentemente expuesto al caso de autos, observa este Tribunal que la decisión impugnada tiene su origen en el rechazo a las defensas argumentadas por la recurrente en la oportunidad de la presentación del escrito de descargos, consistentes en la falta de aplicación de las normas previstas en el numeral 3 literal “F”, del artículo 7 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario, y a las Ventas al Mayor en materia de Beneficios Fiscales y el artículo 15 del Reglamento Parcial No. 1 de la Ley que establece el mencionado tributo, en materia de recuperación de créditos fiscales para contribuyentes exportadores; de lo cual señala la recurrente lo afecte por inmotivación al, presuntamente, no explicar las causa del rechazo de los créditos fiscales deducidos, en lo relativo a la eximente de responsabilidad penal invocada y al cálculo de las sanciones e intereses moratorios liquidados.

En este sentido, este Tribunal observa que la contribuyente, en esta sede jurisdiccional, ratifica los mismos alegatos expuestos a la Administración Tributaria, ejerce plenamente su defensa al discrepar de la Resolución No. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0742 e, incluso, aporta pruebas documentales con relación a uno de los reparos formulados, consistentes en solicitudes de créditos fiscales. Razón por la cual este Tribunal estima que el acto administrativo impugnado no adolece del vicio de inmotivación, pues la recurrente de autos se encuentra en pleno conocimiento del fundamento de las razones en las que se basó la Administración Tributaria para confirmar las objeciones fiscales iniciales, imponer sanciones y liquidar intereses moratorios, pudiendo en consecuencia desplegar, sin vulneración alguna, su derecho a la defensa. Así se declara.

Así este Tribunal Superior pasa a analizar la denuncia planteada con respecto al presunto vicio de falso supuesto en que incurrió la Administración Tributaria al emitir el acto impugnado, con base en las siguientes consideraciones:

El falso supuesto, puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

De lo anterior se infiere, que el vicio de falso supuesto de hecho se verifica cuando la Administración Tributaria, dicta un acto administrativo basándose en hechos ilusorios o en hechos distintos al asunto controvertido, es decir, cuando se fundamenta en hechos inexistentes o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; mientras que el falso supuesto de derecho, tiene lugar cuando la Administración, al dictar el acto, se basa en una norma que no es aplicable al caso concreto o cuando se le da un sentido que ésta no tiene.

En lo atinente al primer alegato esgrimido por la recurrente referente a la nulidad del acto por ilegalidad puesto que la Administración Tributaria al no aplicar las normas previstas en el numeral 3 literal “F”, del artículo 7 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario, y a las Ventas al Mayor en materia de Beneficios Fiscales y el artículo 15 del Reglamento Parcial No. 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, en materia de recuperación de créditos fiscales para contribuyentes exportadores, por cuanto la Administración Tributaria omitió la aplicación de las citadas normas reglamentarias que le imponen deducir el monto supuestamente adeudado por Total de Venezuela, por concepto de los créditos fiscales recuperados declarados improcedentes de los créditos fiscales pendientes de recuperar.

Ahora bien, el Artículo 7 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en materia de beneficios fiscales, ya derogado, publicado en la G.O No. 36401 del 25 de febrero de 1998, establece lo siguiente:

f) en caso que la verificación posterior determine la improcedencia de la recuperación de créditos fiscales por los cuales ya se hayan emitidos los correspondientes Certificados Especiales de Reintegro Tributarios, la Administración Tributaria podrá intimar al contribuyente a pagar el monto equivalente, la actualización monetaria y los intereses que se calculen de conformidad con lo previsto en el Código Orgánico Tributario, en el lapso de cinco (5) días contados a partir de su intimación. De no verificarse el pago en el lapso establecido, la Administración Tributaria podrá deducir el monto adeudado de las posteriores solicitudes de recuperación presentadas por el contribuyente o, en su defecto, proceder al juicio ejecutivo previsto en el Capítulo II, del Título V del Código Orgánico Tributario; a tal efecto constituirá título ejecutivo el acto de determinación posterior que evidencie la improcedencia de la recuperación en cuestión

(Subrayado del Tribunal).

Asimismo, el citado artículo 15 del Reglamento Parcial No. 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado en materia de recuperación de créditos fiscales para contribuyentes exportadores (G.O. No. 37.794 del 10 de octubre de 2003), prevé:

El acto mediante el cual la Administración Tributaria acuerde o niegue la recuperación solicitada deberá fundamentarse en el contenido del expediente administrativo correspondiente, y según el caso, deberá mencionar que los créditos fiscales no conllevan a un reconocimiento definitivo, pudiendo ser objetados por la Administración Tributaria con posterioridad, si fuere determinada la improcedencia total o parcial de los mismos, en cuyo caso el contribuyente deberá restituir a la República las sumas que fueron objeto de recuperación, con inclusión de los intereses que se hubieren generado desde su indebido otorgamiento hasta su restitución definitiva y las sanciones que fueren procedentes, de acuerdo con lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario.

No obstante lo anterior, la Administración Tributaria podrá optar por deducir las cantidades indebidamente acordadas de las siguientes solicitudes presentadas por el contribuyente

(Subrayado del Tribunal)

Como puede apreciarse de las normas transcritas, es evidente que su contenido va dirigido a la tramitación del procedimiento de recuperación de créditos fiscales, en los cuales la Administración Tributaria, dentro de sus amplias facultades, efectivamente cuenta con la atribución para optar por deducir las cantidades indebidamente acordadas por el contribuyente de las revisadas a los efectos de la recuperación de los créditos fiscales; pero en el caso de autos, el ente tributario no verifica la existencia o no de créditos fiscales para declarar procedente o no una recuperación, sino que se encuentra en un procedimiento de determinación de la obligación tributaria con lineamientos y directrices particulares, distintos al señalado por la recurrente.

En todo caso, si la Administración Tributaria hubiese omitido la opción de deducir cantidades indebidamente acordadas en ocasión de la verificación o fiscalización practicada como consecuencia de una solicitud de recuperación de créditos fiscales; a pesar de la discrecionalidad que le otorga la norma, es viable la operación sugerida por la contribuyente; sin embargo, los supuestos descritos en los transcritos artículos no se ajustan a los hechos narrados en el caso de autos, pues el órgano recaudador se encuentra en la etapa de apreciar los alegatos de la recurrente contenido en el escrito de descargos luego del levantamiento de un acta de reparo y no en la condición de ente decisor de una solicitud de recuperación de créditos fiscales, a tenor de lo establecido en el artículo 200 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

Por otra parte valga destacar, en el caso de autos, la improcedencia de la temporalidad de la oponibilidad de la compensación, como medio de extinción de la obligación tributaria que le fue exigida, en la oportunidad de la presentación de los descargos, toda vez que la recurrente al hacer uso de la figura del allanamiento y acogerse parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria optó, -y sin que ello implique una limitación al derecho a la defensa-, por debatir con el escrito de descargos, -como su nombre lo sugiere-, aportar la totalidad de las pruebas para su defensa, es decir, eligió no concluir esa obligación tributaria y entablar el contradictorio.

En base a las razones antes expuestas, concluye esta Sentenciadora que no existe el vicio de falso supuesto de derecho denunciado por la recurrente, respecto a la no aplicación de las normas previstas en el numeral 3 literal “F”, del artículo 7 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario, y a las Ventas al Mayor en materia de Beneficios Fiscales y el artículo 15 del Reglamento Parcial No. 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, en materia de recuperación de créditos fiscales para contribuyentes exportadores. Así se decide.

Con relación a la nulidad absoluta de la Resolución recurrida, por afectación al principio de imposición del país de destino, atendiendo al rechazo de la deducción del monto supuestamente adeudado por concepto de créditos fiscales recuperados declarados improcedentes, de los créditos fiscales pendientes de recuperación, al distorsionar para los exportadores la aplicación y determinación del impuesto al valor agregado.

Dicho lo anterior, cabe destacar que a la contribuyente le fueron objetados por los conceptos y montos para los períodos fiscales que se detallan a continuación:

1) Recuperación de Créditos Fiscales objetados por falta de comprobación:

Períodos Fiscales Montos

Diciembre 1998 16.717,90

Mayo 2000 32.770,13

Total 49.488,02

2) Créditos Fiscales Nacionales objetados por no estar certificados por el proveedor de bienes y servicios nacionales:

Períodos Fiscales Montos

Noviembre 2002 27.707,83

Total 27.707,83

3) Créditos Fiscales por recepción de servicios provenientes del exterior (antes importación de servicios), objetados por falta de comprobación

Períodos Fiscales Montos

Mayo 1998 2.749,75

Total 2.749,75

4) Créditos Fiscales por importación de bienes de capitales solicitados en exceso:

Períodos Fiscales Montos

Septiembre 1999 11.093,22

Abril 2001 781,55

Julio 2001 2.822,62

Agosto 2001 25.040,78

Octubre 2001 358,49

Enero 2002 4.118,07

Marzo 2002 359,35

Abril 2002 5.761,31

Junio 2002 10.943,99

Julio 2002 5.781,97

Total 67.061,35

Bajo este contexto, tanto el Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor como el Impuesto al Valor Agregado en Venezuela, adoptan para la determinación del mayor valor incorporado en cada una de las fases del circuito económico, el método de “sustracción sobre base financiera”, en su modalidad de “crédito de impuesto” o “impuesto contra impuesto”, en virtud del cual, el sujeto pasivo solo está obligado a pagar al Fisco, a título de impuesto, la cantidad que resulte de restar del monto de los impuestos (débitos fiscales) repercutidos en el respectivo período de imposición, los impuestos (créditos fiscales) soportados por él con motivo de la importación o adquisición de bienes y servicios gravados.

En este orden de ideas, la deducción del impuesto soportado por los sujetos pasivos es la que va a permitir, dentro del procedimiento técnico de aplicación de este impuesto, que el gravamen recaiga, exclusivamente, sobre el valor agregado en cada una de las etapas del circuito de producción, distribución y comercialización, garantizando así la neutralidad del tributo en el tráfico interno de bienes y servicios.

A diferencia de la traslación o repercusión del impuesto que, tiene carácter obligatorio, la deducción del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y/o al Valor Agregado soportado es un derecho del contribuyente que éste, evidentemente, tratará de ejercer en todo caso, por ser el mecanismo que le va a permitir, desde el punto de vista económico, la “recuperación efectiva” del impuesto soportado por él en sus importaciones o adquisiciones de bienes y servicios.

Ahora bien, el derecho a la deducción del impuesto repercutido en las ventas o prestaciones de servicios o pagado con motivo de la importación o exportación, está condicionado al cumplimiento de diversos requisitos subjetivos, objetivos y formales, que, a su vez, si bien comportan una serie de limitaciones al derecho a la deducción, de encontrarse debidamente soportados es insoslayable el derecho a deducir y/o recuperar el crédito fiscal correspondiente.

De esta forma, se observa que es requisito indispensable para el aprovechamiento del crédito fiscal, el que éste se encuentre debidamente documentado, quedando abierta la posibilidad de que la deducción proceda en tanto exista un documento, aún distinto a la factura, que permita evidenciar la verificación de uno de los eventos temporales definidos en la Ley como hecho imponible. Entonces, el derecho al crédito fiscal surgirá con la sola verificación del hecho imponible, pero este derecho no podrá ser ejercido hasta tanto el contribuyente haya recibido la factura o documento equivalente respectivo.

En este sentido, la emisión de la factura o documento análogo constituye el presupuesto necesario para el nacimiento, por una parte, del derecho del contribuyente ordinario en su condición de prestador de servicios de resarcirse del impuesto pagado o soportado en la adquisición de bienes y servicios necesarios para mantener su actividad prestataria del servicio y, por la otra, del adquiriente de los servicios para utilizar tal importe como crédito fiscal.

En este propósito, es necesario destacar que la manera de demostrar la existencia del crédito es tan amplia que incluso se ha establecido jurisprudencialmente que el hecho de que una factura o documento equivalente no cuente con todos los requisitos exigidos en la Ley no impide su deducción, así se observa que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha establecido en sentencia 04581, de fecha 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro.

Hechas las consideraciones anteriores, es conveniente acotar que los créditos fiscales rechazados a la contribuyente tienen su causa en la falta de comprobación, salvo los mencionados por importación de bienes de capital solicitados en excesos, en los cuales, como señala la Administración Tributaria, el sacrificio fiscal de la República se garantiza solo por una sola vez.

Ahora bien, durante el lapso probatorio, la recurrente promovió la exhibición del expediente administrativo, para insistir en la supuesta errónea actuación de la Administración Tributaria al no compensar las presuntas deudas tributarias con créditos fiscales solicitados en recuperación, pero sin mencionar la consignación, en sede administrativa, de los recaudos omitidos y que dieron origen a los reparos formulados por falta de comprobación. Como ciertamente, se observa de los antecedentes administrativos consignados por la representación fiscal en fecha 31 e mayo de 2011, cursante a los folios doscientos sesenta (260) al cuatrocientos trece (413), ambos inclusive.

A los efectos del pronunciamiento sobre esta probanza, es preciso señalar el planteamiento expuesto por la recurrente que, “…de no cumplirse con la exhibición del expediente administrativo, obre en contra de la autoridad recurrida la presunción de ausencia total y absoluta de un procedimiento debido y, por consiguiente, la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado, de conformidad con el artículo 19, ordinal (sic) 4º de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”.

Requerimiento, a todas luces, improcedente por cuanto es reconocido por la misma actora el seguimiento por parte de la Administración Tributaria del procedimiento de determinación tributaria, dispuesto en el Código Orgánico Tributario en el que, incluso, activamente ha participado.

Asimismo, ratificó el contenido de las documentales, acompañadas con el escrito recursorio, identificadas con el Anexo “D”, referentes a las solicitudes de recuperaciones de créditos fiscales por exportaciones, signadas con los Nos. 0191103, 021398, 000278, 002335, 005150, 06817, 08574, 010233, 12083, 13626, 15698, 17326, 19018, 20949, 0001486, 0003319, 0005196, 007029, 0009628, cursantes al expediente a los folios ciento veintitrés (123) al ciento ochenta y dos (182), ambos inclusive, de los cuales puede apreciarse la consignación de relaciones inherentes a exportaciones e importaciones, aparentemente realizadas por la actora; no obstante, ratifica esta Juzgadora que tales requerimientos al ente tributario constituyen procedimientos distintos al caso de autos y, diligentemente, ésta debió traerlos al expediente para de esta manera enervar las objeciones fiscales.

En consecuencia, visto lo anterior esta Sentenciadora aprecia que al no ser probada la procedencia de los créditos fiscales del Impuesto al Valor Agregado, debe dar por ciertos los hechos plasmados en la resolución recurrida. Así se declara.

Confirmada como ha sido la obligación tributaria, debe pronunciarse este Tribunal con relación a la multa impuesta de conformidad con lo establecido en el artículo 114 del Código Orgánico Tributario, contra la que la recurrente opone la aplicación de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria, prevista en el artículo 85, numeral 4 eiusdem.

Ahora bien, el artículo 85 trascrito alude como eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios, el error de hecho y derecho excusable y es preciso saber su significado para determinar si tales errores están presentes en el caso de autos.

En este orden de ideas, la doctrina penal ha señalado: “El error...es el falso conocimiento de algo, una noción falsa sobre algo… En relación al error propio que afecta o tiene influencia en el conocimiento o voluntad, tradicionalmente se ha hecho referencia a la distinción entre el error de hecho y el error de derecho.” (“Derecho Penal Venezolano”, Parte General, 3ra edición, Dr. A.A.S., Pág. 1295.)

En tal sentido, la doctrina penal define el error de hecho como: “la equivocada noción que se puede tener con relación a los acontecimientos que ocurren en la vida real, y éste constituye causa de inculpabilidad sólo en aquellos casos en que sean invencibles y esenciales.” (Mendoza Troconis, J.R.. “Curso de Derecho Penal Venezolano”. Tomo II, Pág. 251. Caracas, 1987.)

En cuanto al error de derecho excusable, la doctrina lo ha definido de la siguiente manera: “Hay error de derecho cuando se conocen bien las condiciones de hecho, pero se yerra con respecto a la ley prohibitiva de ese hecho;..Omissis…” (Mendoza Troconis, J.R.. “Curso de Derecho Penal Venezolano”. Tomo II, Pág. 251. Caracas, 1987.)

Después de las consideraciones anteriores, es preciso destacar que al alegar como eximente de responsabilidad el error de hecho y de derecho excusable, su configuración requiere su demostración, a tenor de lo sentado por el Alto Tribunal en Sala Político Administrativa, entre otras, en sentencia N° 254, de fecha 17 de abril de 1996, Caso: Administradora los Sauces; actividad que la recurrente omitió al aportar a los autos cualquier tipo de diligencia probatoria destinada a tal fin.

Visto de esta forma no cabe duda que, en el presente caso, no existe ni error de hecho ni de derecho excusable que exima de responsabilidad a la recurrente, pues de las actas procesales no se desprende prueba alguna que sustente lo esgrimido por ella. Así se declara.

Denuncia igualmente la contribuyente, la inconstitucionalidad del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, al pretender aplicar el Valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de dicho proveimiento administrativo.

Los representantes de la contribuyente alega que la norma contenida en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario es inaplicable, debido a que el contenido de la misma, a su juicio, vulnera el principio constitucional que impide darle efectos retroactivos a una norma.

Por su parte, la representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela sostiene que, en el caso de autos, la aplicación de la norma contenida en el citado artículo 94, no resulta inconstitucional, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en Unidades Tributarias, al valor real y actual de la moneda, y a tal efecto, cita la sentencia Nº 01108 dictada por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 29 de julio de 2009, caso: Globovisión vs. Conatel.

Al respecto este Tribunal observa:

La denuncia de inconstitucionalidad por violación del principio de retroactividad de la ley, ya ha sido resuelta en diversos fallos dictados por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, entre los cuales se pueden mencionar, la sentencia Nº 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V. S.A., criterio ratificado en decisión Nº 00063 del 21 de enero de 2010, caso: Majestic Way C.A., y la N° 00587 de fecha 11 de mayo de 2011, caso: Citibank, N.A., en los cuales se ha precisado, en línea general, la aplicación de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión del acto administrativo sancionatorio. Razón por la cual se declara improcedente dicho alegato. Así se decide.

Atinente a los intereses moratorios liquidados, la recurrente menciona la vinculación derivada del criterio jurisprudencial dictado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 13 de julio de 2007, caso: Telcel, C.A., no obstante la modificación expuesta en el fallo, emanado de esa misma Sala, en su sentencia del 09 de marzo de 2009, Caso: Pfizer de Venezuela, S.A., para concluir que tales accesorios solo podrán ser exigibles para el momento del inicio de este debate procedimental, una vez que se allanó al reparo formulado y su causación es únicamente desde que el acta de reparo se encuentre definitivamente firme.

Por su parte, en relación al vicio denunciado, la representación fiscal, luego de analizar el fallo emitido por la Sala Constitucional del Alto Tribunal de la República, de fecha 09 de marzo de 2009, caso: Municipio V.d.E.C. y destaca la impertinencia del mismo, toda vez que esos accesorios fueron calculados a partir de una fecha cierta, una vez verificado el incumplimiento de la obligación de enterar, oportunamente, el impuesto al valor agregado, en el entendido de que dichos montos indudablemente constituyen créditos tributarios líquidos y cuantificados con fundamento en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario.

Resulta, entonces, necesario acudir a lo dispuesto en la citada sentencia, en la cual se señaló, respecto a los intereses moratorios establecidos en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, lo siguiente:

(…) En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.

Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.

Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001.

(Subrayado del Tribunal).

En atención a la sentencia antes transcrita, se desprende que la Sala Constitucional separó las normativas y criterios jurisprudenciales aplicables en lo referente a los intereses moratorios en atención a los períodos fiscales liquidados. Por consiguiente, visto que el criterio transcrito tales accesorios son exigibles “desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda”, conforme lo dispone el artículo 66 del citado Código Orgánico Tributario; por consiguiente, se declara impertinente el alegato del recurrente, se confirma la base legal aplicada por la Administración Así se decide.

V

DECISION

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara SIN LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por la empresa recurrente TOTAL VENEZUELA, S.A, e inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº J-30467797-9, contra la Resolución N° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0742, emanada el 23 de noviembre de 2010, de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, y, en virtud de la presente decisión válida y de plenos efectos.

No hay condenatoria en costas procesales a la recurrente, por considerar que tuvo motivos racionales para litigar.

Publíquese, Regístrese y Notifíquese a la ciudadana Procuradora General de la República, Administración Tributaria y la recurrente.

Dada, firmada y sellada en la sede del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiún (21) días del mes de noviembre de 2013.- Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.-

La Juez,

M.Y.C.L.

La Secretaria Suplente,

L.Y.P.R..-

La anterior decisión se publicó en su fecha a las 3:06 p.m

La Secretaria Suplente,

L.Y.P.R..-

Asunto No. AP41-U-2011-0000016.-

MC/lypr

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