Decisión nº 069-2009 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 11 de Agosto de 2009

En fecha 2 de diciembre de 2003, la División de Fiscalización Región Capital del SENIAT, levantó Acta Fiscal Nº RCA-DF-SIV2-2003-8588 001006, producto de la fiscalización efectuada a JOYERÍA PEPILLO S.R.L., donde concluyó que ésta:

 No lleva su contabilidad de acuerdo a las disposiciones contenidas en los artículos 32, 33 y 34 del Código de Comercio, así mismo no dio cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 70, 72 y 76 literales a), b) y c) de su Reglamento, ya que no registró en el Libro especial de ventas la totalidad de las ventas y, por consiguiente, la totalidad de los débitos, al igual que no registró el nombre, apellido y registro del comprador de bienes.

 Las facturas emitidas no cumplen con lo establecido en el artículo 57, numerales 4 y 5 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el artículo 63 del Reglamento correspondiente, así como las instrucciones establecidas en la Resolución Nº 320, en cuanto a las especificaciones de las deducciones del precio.

 Omitió los ingresos y objeciones en el Débito Fiscal, incumpliendo con la normativa legal establecida en los artículos 20 y 28 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con los artículos 31 y 42 de su Reglamento.

 Que en los Libros de Ventas, se constató que éstos incumplen con lo establecido en el artículo 76 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, pues no registra cronológicamente las operaciones realizadas con otros contribuyentes o no contribuyentes, además no contiene el número de inscripción del Registo de Información Fiscal (RIF), nombre o razón social del cliente.

En virtud de lo expuesto, el ente tributario impuso a la recurrente la obligación de pagar la cantidad de Bs. 6.002.637,43, quien, posteriormente procedió al pago de la diferencia de impuesto determinado.

Mediante Resolución Nº RCA/DSA/2004 000651, la Administración Tributaria, confirmó los reparos imputados a JOYERÍA PEPILLO, C.A., de acuerdo a lo asentado en el Acta Fiscal mencionada supra, realizando el ajuste correspondiente en virtud del pago efectuado por la recurrente, quedando ésta obligada a pagar:

Por haber procedido la contribuyente al pago de la diferencia de impuesto, dentro del lapso de 15 días hábiles de notificada el Acta, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Región Capital, procedió a la determinación de la multa de conformidad con lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, tal y como se demuestra:

Periodo Impuesto Pagado Multa art. 111 C.O.T. Total Multa

Sep-2003 6.002.637,43. 10% 600.263,74

Según lo dispuesto en el artículo 94, segundo parágrafo del Código Orgánico Tributario, el monto de la sanción quedó de la siguiente manera:

Periodo Sanción Valor U.T. para el momento de la infracción Valor de la U.T. para el momento de la emisión de la Resolución Total Sanción

Sep-03 600.263,74 19.400,00 24.700,00 Bs. 764.218,00

o Intereses Moratorios:

Periodo Impuesto Fecha en que debió pagar Fecha en que pagó Días de mora. Intereses moratorios.

Sep-03 6.002.637,74 15-10-2003 19-12-2003 64 264.046,02

o Incumplimiento de deberes formales

Planilla Nº Periodo Multa Bs. Intereses Moratorios Bs.

01-10-1-2-23-000001 Ene-02 21.526.050,00 0

01-10-1-2-23-000002 Sep-03 764.218,00 264.046,00

Total 22.290.268,00 264.046,00

Inconforme con esta decisión la contribuyente ejerció contra la Resolución Nº RCA/DSA/2004-000651 de fecha 22 de diciembre de 2004, recurso jerárquico, el cual fue decidido sin lugar mediante Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/2007-1492 de fecha 31 de mayo de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, objeto de la presente decisión.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1.- De la recurrente:

La representación de la contribuyente al ejercer el presente recurso sostuvo la nulidad del acto administrativo impugnado, sustentando la existencia del vicio de falso supuesto. Aduce que los fiscales actuantes no determinaron cuál fue la totalidad de las ventas que no se registraron en el Libro Especial de Ventas, así como, tampoco especificaron cuáles fueron los compradores que no se registraron con nombre y apellido; agrega, además, omitió la especificación de las facturas de venta, carentes de los requisitos legales.

Por otra parte, manifestó que, como consecuencia del allanamiento, por ella efectuado “procede la determinación de multa de acuerdo con lo previsto en el parágrafo 2 del artículo 11 (sic) del Código Orgánico Tributario, y el cual manifiesta dicho Artículo en su parágrafo segundo de no admitir facturas u otros documentos obligatorios, la Empresa no omitió facturas, pro (sic) lo tanto, impugno la multa asignada a mi representada correspondiente al período septiembre de 2.003 impuesto pagado de Bs. 6.002.637,43, y con una multa Artículo 111 parágrafo 2 del COT., con un 10% sobre el monto pagado, por cuanto, esta sanción no está determinada sobre base cierta sino sobre un falso supuesto.”

Manifestó la recurrente su inconformidad con los intereses moratorios calculados para el período Septiembre de 2003, “por la cantidad de sanción de Bs. 764.268,00 ya que en sus supuestos intereses moratorios calculados (sic) desde el 15/10/2.003, con un equivalente al 1.2 veces la tasa activa bancaria, según lo establecido por esta Administración en su Resolución, porque la Ley no permite doble sanción, de multa, más intereses moratorios, por lo tanto, ratifico e impugno la sanción impuesta por intereses moratorios antes especificados. Asimismo, los otros intereses moratorios por la cantidad por la fecha de pago de 19/12/2.003, con unos supuestos días de mora de 64 días de manera retroactiva al 15/10/2.003, por la cantidad de Bs. 264.046,02, otra sanción no contemplada en los elementos legales que rige la materia tributaria, constituyendo ya esta una triple sanción. (…)”.

En otro orden de ideas, alega que la Administración Tributaria violó el principio non bis in idem, pues la sancionó por el incumplimiento deberes formales, ya verificados y por los cuales ya había sido sancionada a través de la Resolución No. RCA/DSA/2004-000652, de fecha 22 de diciembre de 2004, y contra la cual ejerció en su oportunidad recurso jerárquico.

Respecto al incumplimiento de Deberes Formales la representación de JOYERÍA PEPILLO manifestó: “(…) Con relación a la Sanción aplicable por el segundo incumplimiento supuestamente constatado, relativo a la emisión de facturas que no poseen los requisitos supra señalados, es menester destacar, que para los efectos de la aplicación de la multa, se tomaron los datos del libro de venta presentados por la propia contribuyente, lo que se resume de la siguiente manera:

Del supuesto cuadro demostrativo correspondiente al período Enero de 2.002 a Septiembre de 2.003, con sus correspondientes unidades tributarias a cada mes, por el valor de unidad tributaria de Bs. 24.700,00, con la supuesta sanción al Artículo 101, hecho por esa Administración Tributaria, pero sin explicar de donde salen estos conceptos, considerando el recurrente que la misma esta formalizada en un falso supuesto, por lo tanto, la impugno (…)”.

En relación a la concurrencia de infracciones la contribuyente alegó: “(…) impugno en su totalidad el contenido de este cuadro demostrativo, porque no está relacionado de acuerdo a los meses, el cual se refiere, por las supuestas concurrencias de infracciones y por lo mismo esta basado en un falso supuesto y por lo tanto, goza de errores inexcusables, por no estar formalizado de acuerdo a la n.T..”

2.- De la Administración Tributaria:

El abogado sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República en su escrito de informes ratificó en todas y cada una de sus partes el conocimiento de la Resolución impugnada por la recurrente.

Respecto al alegato de la contribuyente, donde aduce que la Administración Tributaria violó el principio non bis in idem, pues la sancionó por el incumplimiento deberes formales que ya habían sido verificados y por los cuales ya había sido sancionada a través de la Resolución No. RCA/DSA/2004-000652, de fecha 22 de diciembre de 2004, y contra la cual ejerció en su oportunidad recurso jerárquico, el ente tributario manifestó que, en el caso de autos, no existe tal vicio, por cuanto se aprecia la existencia de una identidad del sujeto, pero de hechos y fundamentos legales distintos por lo que no ocurre una triple identidad. Explica, que en la Resolución No. RCA/DSA/2004-000651, se sancionó a la contribuyente porque no registró en el libro especial de ventas, la totalidad de las ventas y, por consiguiente, la totalidad de los débitos, al igual que no registró el nombre, apellido del comprador de los bienes, infringiendo lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con los artículos 70, 72 y 76 literales a, b y c de su Reglamento, así como, las facturas de ventas emitidas por ella no cumplen con los requisitos legales, en cuanto a las especificaciones de las deducciones del precio, contraviniendo lo establecido en el artículo 57 numerales 4 y 5 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el artículo 63 de su Reglamento, mientras que en la Resolución No. RCA/DSA/2004-000652, se le sanciona por no llevar los Libros Contables de conformidad con lo dispuesto en los artículos 32, 33 y 34 del Código de Comercio.

En otro punto, indicó que si bien el acto administrativo impugnado no especificó cuáles fueron los compradores a los que no se les registró el nombre, apellido y registro en el libro especial de ventas, se entiende que son todos los compradores; asimismo, si no se detalló cuáles de las facturas no cumplían con los requisitos legales y reglamentarios, se entiende que son todas las facturas emitidas las que no cumplen con tales requisitos y, en el supuesto dado de que la recurrente quisiera desvirtuar lo dicho por la Administración Tributaria, el argumento expuesto por la recurrente, no desvirtúa en forma alguna las sanciones impuestas por ésta. Aunado a ello, no consignó elementos probatorios que indicasen o demostrasen, fehacientemente, los alegatos plasmados en el escrito recursorio, por lo tanto los actos administrativos recurridos, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), surten plena fe y por consiguiente, plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad de que ellos gozan.

En relación al alegato de la contribuyente, donde impugna la multa del diez por ciento (10%) del tributo omitido, porque la misma no está determinada sobre base cierta sino sobre un falso supuesto, el abogado de la República explicó que ésta se acogió, voluntariamente dentro del plazo legal, al Acta de Reparo N° RCA-DF-SIV2-2003-8588-001006, origen del acto administrativo impugnado, pagando la cantidad de Bs. 6.002.637,43, equivalente al impuesto omitido determinado en la referida Acta, cumpliendo así lo dispuesto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario vigente, en consecuencia operó el beneficio fiscal del pago de la multa correspondiente al 10% del tributo omitido previsto en el artículo 111 eiusdem.

La recurrente sostiene, respecto al incumplimiento relativo a la emisión de facturas sin los requisitos establecidos, que en el acto administrativo recurrido se levantó un cuadro demostrativo correspondiente a los períodos impositivos desde enero de 2002 hasta septiembre de 2003, donde se detalla las unidades tributarias por cada mes, con un valor de Bs. 24.700,00 cada unidad, y la sanción aplicada de conformidad con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, pero que de dicho gráfico no se desprende de dónde salieron tales conceptos, estando por tanto viciado de falso supuesto. Por su parte el abogado fiscal, en rechazo a esa aseveración, discriminó la cantidad de unidades tributarias por las cuales se sanciona a la contribuyente, equivalentes al número de facturas sin las exigencias legales, emitidas por la contribuyente en cada período.

Explica la Administración Tributaria que, en efecto, en el caso de marras procedía la concurrencia de infracciones, pues la contribuyente incurrió en el incumplimiento de dos (2) deberes formales totalmente diferentes; por lo tanto, sancionados de modo distinto, como los son: no registrar en el libro especial de ventas, la totalidad de las ventas y, por consiguiente, la totalidad de los débitos, al igual que no registró el nombre, apellido y registro del comprador de los bienes; emitió facturas de ventas que no cumplen con los requisitos, siendo sancionada por el primero de los incumplimientos según lo dispuesto en el artículo 102 del Código Orgánico Tributario de 2001 y, para el segundo de los incumplimientos, se le sancionó, de conformidad con lo previsto en el artículo 101 ejusdem. En consecuencia, la Administración Tributaria procedió a aplicar la sanción más grave referente a la emisión de facturas que no cumplen con los requisitos, correspondiente al período impositivo mayo de 2003, en la cual se le sancionó con ciento veintisiete unidades tributarias (127 U.T.) calculadas al valor de veinticuatro mil setecientos bolívares (Bs. 24.700,00) cada unidad, equivalente a tres millones ciento treinta y seis mil novecientos bolívares (Bs. 3.136.900,00) más la mitad del resto de las sanciones.

Respecto al alegato de la contribuyente donde sostiene que la Ley no permite doble sanción por multa; manifestó:

En el acto administrativo recurrido, se verificó que la contribuyente procedió al pago de la diferencia de impuesto determinado en la fiscalización, dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada el Acta de Reparo, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital procedió al cálculo de la multa del diez por ciento (10%) del tributo omitido más los intereses moratorios, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 111 y 186 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Asimismo, la Administración Tributaria Regional pudo verificar que la recurrente además incurrió en dos incumplimientos de deberes formales disímiles, por lo que procedió a sancionarla por estos ilícitos tributarios, constituyéndose en sanciones totalmente distintas…

Defendió el representante del ente tributario los intereses moratorios calculados. A tal efecto explicó, que cuando la contribuyente se allanó presentando la declaración sustitutiva del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al período impositivo septiembre de 2003, procediendo a pagar voluntariamente el tributo resultante del reparo, reconoció, tácitamente, el incumplimiento de su obligación lo cual generó mora. Ello así resulta indubitables los elementos fundamentales que indican la validez del cálculo de los intereses moratorios, a saber, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto producto de un proceso de determinación fiscal.

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Analizadas las actas y demás recaudos del expediente en cuestión, esta Juzgadora observa que la controversia de la presente causa se circunscribe en revisar la actuación de la contribuyente para constatar si, efectivamente, incumplió o no con deberes formales, referidos a los libros de contabilidad, de ventas y a las facturas, previstos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, verificados por la Administración Tributaria; y, de proceder esto, constatar la legalidad de las sanciones aplicadas así como el cálculo de los intereses moratorios calculados.

Inmotivación

Sin embargo, como punto previo, debe pronunciarse esta Juzgadora con relación al alegato de la recurrente sobre la existencia del vicio de falso supuesto, contenido en el acto administrativo recurrido, toda vez que los fiscales actuantes no determinaron cuál fue la totalidad de las ventas no registradas en el Libro Especial de Ventas, así como, tampoco especificaron cuáles fueron los compradores cuyos nombres y apellidos no se registraron; así como, tampoco, fueron detalladas las facturas de venta que no cumplían con los requisitos legales. Por su parte, el abogado de la República, difiere de esa defensa y explica que la detección de infracciones engloba la totalidad de la ventas y de las facturas irregulares, con mención expresa de los fundamentos de la sanción; y, atinente a los libros de contabilidad, se le sancionó por no llevarlos de conformidad a lo dispuesto en los artículos 32, 33 y 34 del Código de Comercio.

Tal alegato, contrario a lo manifestado por la contribuyente, no se identifica con el vicio de falso supuesto, sino con el denominado vicio de inmotivación. Así las cosas, es menester recordar que el acto administrativo resulta motivado cuando contiene las razones de hecho y derecho que lo justifican; esto es, cuando contempla el asunto debatido y su principal fundamento legal, de modo que el interesado pueda conocer el razonamiento de la Administración lo que la llevó a tomar la decisión. En efecto, cuando la Administración emite un acto debe dar a conocer qué o cuáles fueron las causas que lo indujeron a tomar una decisión bien sea esta positiva o negativa. Sin embargo, no es necesario que el acto administrativo contenga de manera discriminada el razonamiento de hecho y derecho, sino que basta que se comprenda claramente o que sean entendibles los fundamentos del acto para considerarse motivado. La motivación puede entonces ser breve, sucinta, pero siempre ilustrativa de los hechos a que se contrae el acto y la misma se puede encontrar en el último acto o en las consecutivas actuaciones origen al acto administrativo impugnado.

En este sentido el Acta de Recepción Nº RCA-DF-EF-VDF/2005/6738-1 de fecha 19 de octubre de 2005, suscrita, además, por la propietaria de la empresa, la cual reposa en autos y, específicamente, en el folio 129 del expediente se puede leer, respecto a las facturas, lo siguiente:

¿Cumple con los requisitos? SI___ NO_X_

Detalle:

Se observó que no cumple de acuerdo a la Resolución 320, ya que no le coloca la condición de pago. Siendo certificada por la contribuyente.

13. Libros de Compras y de Ventas de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y del Impuesto al Valor Agregado del periodo comprendido desde Abril 2004, hasta la actualidad.

Observaciones:

En cuanto a los Libros de compra desde abril 2004 a septiembre 2005, las operaciones no se registran de manera cronológica, en cuanto a los Libros Ventas de los meses de Julio, Junio y marzo de 2005, no tiene el resumen de acuerdo al artículo 72 del Reglamento.

Así mismo la Resolución RCA/DSA/2004-000651, recibida por la propietaria de la empresa, dispone:

Se evidenció que la contribuyente JOYERÍA PEPILLO, S.R.L.:

 No dio cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con los artículos 70, 72 y 76 literales a, b y c de su Reglamento, ya que no registró en el libro especial de ventas, la totalidad de las ventas… y la totalidad de los débitos, al igual que no registró el nombre, apellido y registro del comprador de los bienes.

 Que las facturas de ventas emitidas por la contribuyente no cumplen con lo establecido en el artículo 57 numerales 4 y 5 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el artículo 63 de su Reglamento, así como las instrucciones establecidas en la Resolución Nro. 320… en cuanto a las especificaciones de las deducciones de precio.

Asimismo, cursan a los folios trescientos ochenta y dos (382) al cuatrocientos catorce (414), del expediente, copia certificada de las facturas revisadas por los funcionarios fiscales; y del folio ciento setenta (170) al doscientos treinta y tres (233), copia certificada del Libro de Ventas del período comprendido entre Abril 2004 a Septiembre de 2005, en cuyas anotaciones pueden apreciarse los números de las facturas emitidas en cada ejercicio impositivo.

Como es de observar, el acto administrativo impugnado se encuentra suficientemente motivado, pues del mismo se desprende cuáles fueron tanto las razones de hecho como de derecho que sirvieron de fundamento para imponer sanción. Aunado a ello, la recurrente tuvo conocimiento en todo momento de las actuaciones del ente tributario, atinente a los períodos fiscalizados; es por ello que si bien el acto no discriminó cuáles fueron las facturas cuestionadas y el nombre, apellido y registro de los compradores del bien, omitidos en los Libros, la recurrente pudo confrontar los documentos incluidos en el expediente administrativo con sus registros contables, comprobar la existencia o no de los hechos imputados y preparar, fehacientemente, su defensa.

Insiste, la empresa JOYERIA PEPILLO, S.R.L, con respecto al vicio denunciado, lo siguiente:

Con relación a la Sanción aplicable por el segundo incumplimiento constatado, relativo a la emisión de facturas que no poseen los requisitos supra señalado… por el valor de unidad tributaria de Bs. 24.700,00, con la supuesta sanción al Artículo 101, hecho por esa Administración Tributaria, pero sin explicar de dónde salen estos conceptos, considerando el recurrente que la misma esta formalizada en su falso supuesto, por lo tanto la impugno…

Esta Sentenciadora se encuentra en la obligación de hacer del conocimiento de la recurrente, que la extensión de su denuncia no es otra cosa que argumentos inherentes al vicio de falso supuesto y no de inmotivación. Así, siguiendo con su función decisora, en los folios 27 y 28 del expediente se puede leer:

Incumplimiento Periodo U.T. Valor U.T. Bs. Sanción Art. 101 segundo aparte COT 2001 Bs.

Las facturas de ventas emitidas por la contribuyente no cumplen con lo establecido en el Art. 57 numerales 4 y 5 de la LIVA, en concordancia con el Art. 63 de su Reglamento, así como, las instrucciones establecidas en la Resolución No. 320, en cuanto a las especificaciones de las deducciones del precio. Enero-02 108 24.700,00 2.667.600,00

Feb-02 81 24.700,00 2.000.700,00

Mar-02 86 24.700,00 2.124.200,00

Abr-02 99 24.700,00 2.445.300,00

May-02 81 24.700,00 2.000.700,00

Jun-02 88 24.700,00 2.173.600,00

Jul-02 69 24.700,00 1.704.300,00

Ago-02 66 24.700,00 1.630.200,00

Sep-02 60 24.700,00 1.482.000,00

Oct-02 70 24.700,00 1.729.000,00

Nov-02 78 24.700,00 1.926.600,00

Dic-02 56 24.700,00 1.383.200,00

Ene-03 53 24.700,00 1.309.100,00

Feb-03 60 24.700,00 1.482.000,00

Mar-03 63 24.700,00 1.556.100,00

Abril-03 90 24.700,00 2.223.000,00

May-03 127 24.700,00 3.136.900,00

Jun-03 70 24.700,00 1.729.000,00

Jul-03 54 24.700,00 1.333.800,00

Ago-03 68 24.700,00 1.679.600,00

Sep-03 64 24.700,00 1.580.800,00

Total 39.297.700,00

En este sentido, el artículo 101 del Código Orgánico Tributario prevé:

Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

1.- (Omisis…)

4.- Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

(omisis…)

Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso.

Siendo que, en efecto, en el acto administrativo se encuentra perfectamente identificado el requisito presuntamente omitido por la recurrente, contenido en la norma en la cual el ente tributario fundamentó la sanción; por lo que no existe, en el caso de marras, la denunciada inmotivación.

De esta manera, por cuanto se evidencia la intervención de la contribuyente, tanto en sede administrativa, como en esta sede judicial con el ejercicio del presente recurso contencioso tributario, se desestima la supuesta falta de motivación que afecta el acto administrativo sometido a nulidad. Así se declara.

De las Multas:

Sostiene la representación de JOYERÍA PEPILLO, C.A. que los deberes formales asentados en la Resolución Nº RCA/DSA/2004-000651 de fecha 2 de diciembre de 2004, ya fueron imputados en la Resolución RCA/DSA/2004-000652 de fecha 22 de diciembre de 2004, “y el (sic) cual se ejerció el Recurso Jerárquico correspondiente contra dicha Resolución de Sanción…”

En este sentido el representante de la República advirtió, que en la Resolución No. RCA/DSA/2004-000651 del 22 de diciembre de 2004, se sancionó a la contribuyente porque no registró en el libro especial de ventas la totalidad de las ventas y por consiguiente la totalidad de los débitos, al igual que no anotó el nombre, apellido y registro del comprador de los bienes, infringiendo lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con los artículos 70, 72 y 76 literales a, b y c de su Reglamento, así como, las facturas de ventas emitidas por ella que no cumplen con los requisitos legales, en cuanto a las especificaciones de las deducciones del precio, contraviniendo lo establecido en el artículo 57 numerales 4 y 5 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en armonía con el artículo 63 de su Reglamento; mientras que en la Resolución No. RCA/DSA/2004-000652, fue sancionada por no llevar los Libros Contables, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 32, 33 y 34 del Código de Comercio.

Ahora bien, visto que no consta en el expediente la Resolución Nº RCA/DSA/2004-000652, por cuanto no fue aportada por la parte actora; de modo alguno, esta Sentenciadora puede adherirse al alegato de la violación al principio nom bis ibidem, que invoca la recurrente; en consecuencia se desestima dicha defensa. Así se decide.

Asegura la representación de la contribuyente que al cumplir con el pago en el lapso fijado, “procede la determinación de multa de acuerdo con lo previsto en el parágrafo 2 del artículo 11 (sic) del Código Orgánico Tributario, y el cual manifiesta dicho artículo en su parágrafo segundo de no admitir facturas u otros documentos obligatorios, la Empresa no omitió facturas… por lo tanto impugno la multa asignada a mi representada correspondiente al periodo septiembre de 2003 impuesto pagado de Bs. 6.002.637,43, … por cuanto esta sanción no está determinada sobre base cierta sino sobre un falso supuesto.”

En primer lugar, entiende este Tribunal, en atención al asunto debatido, que la recurrente se refiere al dispositivo del artículo 111 del citado Código y, luego, pues, a su entender, se encuentra viciada de falso supuesto.

Bajo este orden de ideas, resulta preciso recordar que el vicio de falso supuesto se configura cuando la Administración, al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, o que no guardan la adecuada vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; de la misma manera, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. “Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa. (Vid. Sentencia de esta Sala Político-Administrativa No. 00066 del 17 de enero de 2008, caso: 3 Com International Inc., Sucursal Venezuela).”

Es el hecho, que se observa del Acta Fiscal RCA-DF-SIV2-2003-8588 001006, origen del acto recurrido, lo siguiente:

a) Débitos fiscales no declarados:

Se pudo determinar que a la Contribuyente se le detectó Omisión de Ingresos, y objeciones en el Débito Fiscal, incumpliendo con la normativa legal establecida en los Artículos 20 y 28 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con los Artículos 31 y 42 de su Reglamento…

…se infiere que la diferencia o faltante en inventario no justificada por la contribuyente es considerada como ventas de activos, constituyendo operaciones gravadas por las cuales debió determinarse el débito fiscal correspondiente. E virtud de lo antes expuesto, se procede a incorporar dentro de los débitos fiscales en la declaración de impuesto del último periodo de imposición fiscalizado (septiembre 2003), la cantidad de Bs. 6.002.637,43…

Posteriormente la recurrente, una vez notificada de esa Acta Fiscal, dentro de los quince (15) días hábiles siguientes, pautados en el artículo 186 del Código Orgánico Tributario, procedió a la cancelación de la diferencia de impuesto determinada. En virtud de ello, el ente tributario aplicó la multa prevista en el Parágrafo segundo del Artículo 111 eiusdem, el cual dispone: “…En los casos previstos en el artículo 186 de este Código, se aplicará la multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido”

Conforme la narrativa anterior no comparte, quien aquí decide, la existencia del presunto vicio de falso supuesto al aplicar la sanción del 10% prevista en el trascrito artículo 111, pues es la consecuencia jurídica del allanamiento al reparo formulado; por consiguiente se declara improcedente dicho alegato de la recurrente. Así se decide.

Intereses Moratorios:

La recurrente impugna los intereses moratorios calculados correspondientes al período septiembre 2003. Refuta los 64 días de mora, computados desde el 15 de octubre de 2003 hasta el 19 de diciembre de 2003, fecha del pago por ella realizado, al considerarlos “…otra sanción no contemplada en los elementos legales que rige la materia tributaria, constituyendo ya esta una triple sanción”.

Por su parte, el abogado de la República aporta el dispositivo del supra referido artículo 186, al señalar expresamente que “una vez aceptado y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria, procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios”.

Ahora bien, conforme a lo establecido en artículo 66 del Código Orgánico Tributario, los intereses moratorios se generan con ocasión de:

La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

A los efectos indicados, la tasa será la activa promedio de los seis (6) principales bancos comerciales y universales del país con mayor volumen de depósitos, excluidas las carteras con intereses preferenciales, calculada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria Nacional deberá publicar dicha tasa dentro los primeros (10) días continuos del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto se aplicará la última tasa activa bancaria que hubiera publicado la Administración Tributaria Nacional.

Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial.

En este orden de ideas, la jurisprudencia patria ha establecido los requisitos para la existencia de la morosidad en materia tributaria, destacando: el palmario retardo en el cumplimiento de una obligación, la liquidez y exigibilidad de dicha obligación derivada de un proceso de determinación de tributos, así lo ratificó la Sala Plena de la extinta Corte Suprema de Justicia, en la decisión del 14-12-1999, que declaró la inconstitucionalidad parcial del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, en los siguientes términos:

(...) una interpretación constitucional del interés moratorio exige su consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí, la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil, esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o impugnación o la firmeza de la obligación producida como consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo Tribunal, en su Sala Político-Administrativa, es presupuesto de la indemnización por mora allí prevista.

Consecuencialmente, los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto.

Cuando se prevén los intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo (precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestación) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto administrativo definitivamente firme que así lo disponga en atención a las disposiciones legales pertinentes, so pena de que el contribuyente incurra en mora respecto de su obligación fiscal. Vuelve, pues, esta Corte, en base a los razonamientos que preceden, al criterio que pacíficamente había venido sosteniendo hasta el 7 de abril de 1.999, en el sentido de que se retoma la exigibilidad de la deuda tributaria como elemento esencial para que se causen los intereses moratorios a que se refiere la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario.

Es con base a estas consideraciones que la Corte estima que el artículo 59 del Código Orgánico Tributario fija intereses moratorios, de acuerdo con los principios que regulan esta figura como resarcimiento al retardo en el cumplimiento de las obligaciones civiles (tributarias en este caso) y, de allí, que el mismo no resulte inconstitucional como se ha denunciado. Así se declara

. (Subrayado del Tribunal).

Ciertamente, el Alto Tribunal, aún cuando mantuvo la vigencia de ese criterio jurisprudencial, incluso del dictado por la Sala Constitucional, en sentencia No. 816 de fecha 26-07-2000, (contentiva de la aclaratoria de la decisión de la Sala Plena del 14-12-1999), específicamente con las sentencias 05891 del 13-10-2005, Caso: Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A., y reiterado en la No. 05757 del 28 de septiembre del año 2005 (Caso: Lerma, C.A.), se apartó del mismo, respetando la finalidad indemnizatoria de los intereses moratorios y su carácter accesorio respecto a la obligación principal, pero que bastaba “…el incumplimiento en el pago de la obligación principal para considerar ocurrido el nacimiento de los intereses moratorios…preceptuando además que la obligación surge ´sin necesidad de actuación alguna de la administración tributaria y se extiende hasta la extinción de la deuda”.

Sin embargo, en sentencia No. 1490 del 13-07-2007, (Caso: Telcel, C.A.), la Sala Constitucional, retomando el criterio de la sentencia No. 816 del 26-07-2000, reitera “…el criterio de la exigibilidad de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria”.

Adaptando la tesis jurisprudencial al caso de autos, puede apreciarse que una vez determinado el impuesto por los ingresos omitidos, la contribuyente, diligentemente, se allanó al reparo formulado, lo cual generó mora desde la fecha de expiración del cumplimiento de la obligación,15 de octubre de 2003 hasta la fecha del pago efectivo, 15 de diciembre de 2003; sin embargo, dichos accesorios fueron, oportunamente, impugnados por la contribuyente mediante el recurso jerárquico y, posteriormente, el recurso contencioso tributario, permaneciendo, en suspenso su exigibilidad y liquidez.

Ahora bien, visto que la obligación tributaria controvertida fue confirmada a través de esta sentencia, en los términos arriba descritos y, por cuanto, tampoco fue fehacientemente demostrada la improcedencia de estos intereses, los mismos se confirman. Así se declara.

IV

DECISIÓN

En base a las consideraciones antes expuestas, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto la sociedad de responsabilidad limitada JOYERÍA PEPILLO S.R.L., contra la Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/2007-1492 de fecha 31 de mayo de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), que confirmó la obligación de pagar la cantidad de Bs. 22.554.314,02, en materia de Impuesto al Valor Agregado; y, en virtud de la presente decisión válida y de plenos efectos.

La presente decisión no tiene apelación en relación a la cuantía.

Publíquese, Regístrese y Notifíquese a los ciudadanos Procurador General de la República y Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en los artículos 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, respectivamente.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los once (11) días del mes de agosto del 2009. Año 198º de la Independencia y 150º de la Federación.

LA JUEZA,

M.Y.C..

EL SECRETARIO SUPLENTE,

A.D.U.

La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo la 1:37 p.m.

EL SECRETARIO SUPLENTE,

A.D.P..

MYC/apu.-

Asunto No. AP41-U-2008-000304.-