Decisión nº 0432 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 30 de Junio de 2005

El 01 de diciembre de 2004, el Director de Hacienda Pública Municipal de la Alcaldía del Municipio Valencia, ciudadano P.L.S.N., emitió la Resolución N° Al-R-056/2004, en la cual determinó impuestos de patente dejados de pagar por Inversiones Twenty One, C. A., por un monto de Bs. 2.059.154.537,98, Bs. 165.146.065,23 por intereses moratorios y Bs. 4.118.309.075,96 por multa, para un gran total de Bs. 6.342.609.679,17 correspondientes al periodo comprendido entre el 1° de enero y el 31 de julio de 2004.

El 02 de diciembre de 2004, la contribuyente fue notificada por la administración tributaria municipal de la Resolución N° Al-R-056/2004.

El 04 de enero de 2005, la contribuyente presentó ante la administración tributaria municipal formal recurso de reconsideración contra la Resolución AL-R-056/2004

El 31 de enero de 2005 el Director de Hacienda de la Alcaldía de Valencia, ciudadano P.L.S.N. dictó la Resolución N° AL-R-004/2005 en la cual confirmó en todas sus partes la Resolución N° AL-R-056/2004

El 31 de enero de 2005 la Dirección de Hacienda del Concejo Municipal de Valencia notificó a la contribuyente la Resolución N° AL-R-004/2005.

El 23 de febrero de 2005 los representantes judiciales de la Alcaldía del Municipio Valencia interpusieron demanda de ejecución de créditos fiscales contra Inversiones Twenty One, C. A., contenidos en la Resolución N° AL-R-004/2005. Esta demanda consta en el expediente 0331 nomenclatura de este tribunal.

El 02 de marzo de 2005, el tribunal dió entrada a la demanda de ejecución de créditos fiscales.

El 11 de marzo de 2005, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario de nulidad y solicitud de suspensión de los efectos del acto administrativo contenido en la Resolución N° AL-R-004/2005.

El 15 de abril de 2005, el tribunal dió entrada al recurso contencioso tributario de nulidad y solicitud de suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado.

El 01 de junio de 2005 el tribunal admitió el recurso contencioso tributario de nulidad y solicitud de suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado.

Vista la solicitud de suspensión de efectos del acto recurrido y la demanda de ejecución de créditos fiscales intentada por la administración tributaria contra la contribuyente y signada con el número de expediente N° 0328, nomenclatura de este tribunal y a la conexión por identidad de objeto, sujeto y título, y de conformidad con las previsiones contenidas en el artículo 263 y el parágrafo primero del artículo 291 del Código Orgánico Tributario, el tribunal debe decidir, si están dados los supuestos de hecho y de derecho para suspender o no los efectos del acto administrativo recurrido y en consecuencia si admite o no la demanda de ejecución de créditos fiscales interpuesta por la administración tributaria.

II

ALEGATOS DE LA SOLICITUD DE SUSPENSIÓN DE EFECTOS DEL ACTO ADMINISTRATIVO

Los apoderados judiciales de la contribuyente solicitan la suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido conforme al contenido del artículo 263 del Código Orgánico Tributario.

Observan que la administración municipal pretende cobrar un gravamen del 10% sobre el monto de lo apostado, siendo que este excede del 5% del máximo legal establecido en el numeral 1 del articulo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal para los juegos establecidos en el nivel nacional, aplicable el presente caso a el juego de bingo y las máquinas traganíqueles, que es un juego autorizado, establecido, regulado y normado por un organismo nacional en aplicación de una ley nacional, por lo tanto, al superar el señalado gravamen, el Municipio esta excediendo sus atribuciones y competencia.

Manifiestan que como quiera que la Ordenanza sobre Juegos y Apuesta Lícitas del año 2000, resulta a todas luces inconstitucional, no puede servir de base a la Administración Tributaria Municipal para efectuar determinaciones de oficio, con el grave riesgo de incurrir en actuaciones francamente ilegítimas.

Por otra parte, expresa la representante judicial de la contribuyente que la Administración Municipal estaría actuando sobre la base de un falso supuesto de derecho, viciando irremediablemente sus actos; Afirma que la contribuyente, consciente de su obligaciones tributarias, calculó y pagó el impuesto a los juegos y apuestas lícitas, aplicando la alícuota contemplada en la Ley Orgánica de Régimen Municipal, en el entendido de que no procede una tributación mayor. Por lo que en consecuencia, y de la documentación revisada por el fiscal actuante de las declaraciones de ese impuesto presentadas por la contribuyente y de la propia acta fiscal impugnada, se desprende que la contribuyente aplicó la alícuota correcta sobre el monto jugado o apostado, tanto en el caso del bingo como en el de las máquinas traganíqueles y de acreditación.

Concluye la contribuyente, que no procede el reparo formulado por la fiscalización, toda vez que se dio cumplimiento a la normativa tributaria que rige legítimamente los juegos y apuestas lícitas.

En cuanto al periculum in damni, el otro requisito indispensable para que proceda la suspensión, fundamenta su pretensión consignando los estados financieros de la contribuyente, observando que el reparo establecido por la administración tributaria causaría graves daños a la situación patrimonial de la empresa, siendo que es evidente una quiebra inmediata de la empresa, lo cual conllevaría al cierre inmediato de la misma, por cuanto el pago del reparo a la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., sería en todo caso de contado; el cierre inmediato de la empresa no solamente causaría la consecuente pérdida económica para los accionistas de la empresa, sino un incremento de tales pérdidas por el aumento del pasivo laboral con todo el personal que actualmente labora en la empresa; de igual manera el Estado venezolano se vería privado del pago de las obligaciones tributarias que genera la contribuyente.

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

De conformidad con el artículo 263 del Código Orgánico Tributario la sola interposición del recurso no suspende los efectos del acto administrativo impugnado, pero a instancia de parte, el tribunal podrá suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido.

Por otra parte, la decisión del tribunal que acuerde o niegue la suspensión de los efectos en vía judicial no prejuzga el fondo de la controversia, de conformidad con lo establecido en el parágrafo segundo del artículo 263 in comento.

Según ha establecido nuestro M.T., la medida que el juez pueda decretar no está dirigida a asegurar las consecuencias de la sentencia futura del proceso por el retardo en el mismo, sino busca suspender los efectos de un acto administrativo cuya ejecución inmediata pudiera causar graves daños.

A tal efecto el artículo 263 eiusdem expresa:

Artículo 263. La interposición del recurso no suspende los efectos del acto impugnado; sin embargo a instancia de parte, el tribunal podrá suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho. (…Omissis…) (Resaltado del tribunal)

La suspensión parcial de los efectos del acto recurrido no impide a la Administración Tributaria exigir el pago de la porción no suspendida ni objetada.

…Omissis…

El acto administrativo recurrido se circunscribe a que la Administración Tributaria Municipal exige a la contribuyente el pago de impuestos a los juegos y apuestas ilícitas, multas e intereses moratorios por un monto de bolívares seis millardos trescientos cuarenta y dos millones, seiscientos nueve mil seiscientos setenta y nueve con diecisiete céntimos (Bs. 6.342.609.679,17), correspondientes al período comprendido desde el 01 de enero al 31 de julio de 2004.

Constata quien decide que del contenido de la norma prevista en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, se desprenden los supuestos de procedencia de la suspensión de los efectos del acto recurrido, los cuales se corresponden con la demostración de los graves perjuicios que podría causar al interesado la ejecución del acto impugnado (periculum in damni) y la apariencia de buen derecho evidenciada de los fundamentos de la impugnación (fumus boni iuris).

Analizando previamente el fumus boni iuris o apariencia de buen derecho, no basta la simple afirmación del interesado, pues haría la norma inútil, sino por el contrario el juez debe apreciar la existencia de un derecho que pueda ser verosímil.

Frente a la solicitud de suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido y en virtud de los amplios poderes del juez contencioso tributario para decretar medidas cautelares cuando lo considere pertinente, este pasa a revisar la existencia del fumus boni iuris, lo cual requiere la comprobación por una parte, de la aparente existencia de un derecho o interés del recurrente en la presente acción y, por otra, la probabilidad de que los actos administrativos impugnados sean inconstitucionales o ilegales.

Con base a lo anterior, quien decide observa que la presunción de buen derecho que opera a favor de la contribuyente se desprende en primer lugar del hecho de que la misma, ejerce la actividad lucrativa de su preferencia como son los juegos y apuestas lícitas.

En cuanto a la valoración preliminar de la presunta ilegalidad de los actos administrativos impugnados, quien decide observa, que tales actos tienen como fundamento de hecho, la presunta pretensión indebida por parte de la Administración Tributaria Municipal de recabar tributos, imponer sanciones e intereses moratorios con base en las ordenanzas municipales del Municipio V.d.E.C., en magnitudes tales que pueden configurar una acción confiscatoria de los bienes del deudor y la supuesta extralimitación del funcionario actuante como fiscal, designado por él mismo que emitió las actas de reparo, dictó las resoluciones administrativas y la resolución objeto del recurso interpuesto por la contribuyente, en aparente violación de las normas contenidas en los artículos 36, numeral 3 y 88 de la vigente Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el artículo 33, numeral 10, literales C y D de la vigente Ley del Estatuto de la Función Pública. Adicionalmente puede estar cobrando la Dirección de Hacienda del Concejo Municipal de Valencia, tributos, sanciones e intereses no ajustados a las ordenanzas municipales y a las regulaciones aplicables a los juegos y apuestas lícitas.

De los análisis hechos supra se desprende que el razonamiento de los recurrentes esta revestido de una apariencia de buen derecho, puesto que la Administración Tributaria Municipal puede estar intentando el cobro de tributos municipales no ajustados a la normativa municipal y por la probable reserva legal al Poder Nacional de los impuestos a los juegos y apuestas lícitas.

Del contenido de los alegatos que sustentan el recurso interpuesto, se deduce también que la manifestación de voluntad prevista en los actos impugnados, aparentemente podría encontrarse viciada en su causa por falso supuesto de derecho ante las pretensiones de la administración tributaria municipal.

En atención a tales consideraciones, considera este tribunal sin prejuzgar sobre el fondo de la controversia, que a la contribuyente le rodea una apariencia de buen derecho a su favor en el ejercicio del presente recurso, por lo que se encuentra satisfecho al segundo supuesto (fumus boni iuris) previsto en la norma dispuesta en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario y en el 585 del Código de Procedimiento Civil.

Observa el juez que la contribuyente se dedica a la actividad económica de su preferencia y que afirma hace sus declaraciones de impuestos sobre juegos y apuesta lícitas, autoliquidación y pago a la administración tributaria municipal en forma periódica, que el accionante aduce la errada interpretación de las normas municipales a la luz de la reserva y limitaciones que la Ley Orgánica de Régimen Municipal en su artículo 113 establece y que es posible que la administración tributaria municipal esté aplicando a los contribuyentes reglamentos en exceso al contenido de su respectiva ley y exponiendo a los contribuyentes a confusión aplicando diferente normativa, unas veces reglamentaria y otras de la norma contenida en las leyes, por lo cual el juez considera que a la contribuyente le asiste la apariencia de buen derecho (fumus boni iuris). Así se decide.

En cuanto al requisito del periculum in damni, se observa de los argumentos formulados por el apoderado judicial de la recurrente como fundamento de la solicitud de suspensión de efectos, que el monto de los tributos, las sanciones y los intereses moratorios impuestos por la administración tributaria municipal a la contribuyente alcanzan a la cifra de Bs. 6.342.609.679,17 cifra esta que, incluida en el supuesto negado de su cancelación a la administración tributaria municipal, como egreso en el patrimonio neto de la empresa al 31 de julio de 2004, según balance general que corre inserto en el folio ochenta y cuatro (84), convierte a dicho patrimonio en negativo, es decir en saldo deudor, que equivale a que los pasivos serían superiores a los activos en la proporción de casi tres veces a uno (pasivos por Bs. 8.241.216.629,00 vs activos por Bs. 2.866.143.746,00), todo lo cual configuraría potencialmente la quiebra de la empresa, de conformidad con las previsiones contenidas en el artículo 264 del Código de Comercio de Venezuela, el cual textualmente expresa:

Artículo 264. Cuando los administradores reconozcan que el capital social, según el inventario y balance, ha disminuido un tercio, deben convocar a los socios para interrogarlos si optan por reintegrar el capital, o limitarlo a la suma que queda, o poner la sociedad en liquidación.

Cuando la disminución alcance a los dos tercios del capital, la sociedad se pondrá necesariamente en liquidación, si los accionistas no prefieren reintegrarlos o limitar el fondo social al capital existente. (Subrayado por el juez).

En este caso, no solo se reduciría el capital más allá de los dos tercios, sino que se perdería totalmente y los accionistas serían responsables por el monto neto del capital negativo.

En relación a tal formulación, quien decide constata que de los estados financieros consignados por la contribuyente se deducen suficientes indicios de pruebas del señalamiento del daño patrimonial que supuestamente sufriría el actor en virtud del riesgo de ejecución de los créditos fiscales interpuesto por la administración tributaria municipal, al igual que de las actas que componen el presente expediente, se configura la existencia de dicho daño en la esfera del recurrente, debido a la pretensión de la administración tributaria de exigir el pago de impuestos, intereses y multas en las magnitudes supra analizadas, lo cual forzosamente obliga a este juzgador a considerar que realmente se le pueden ocasionar daños irreparables a la contribuyente (periculum in damni).

Por otra parte, el Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia N° 00607 de la Sala Político Administrativa del 03 de junio de 2004, Caso Deportes El Marquez, C. A. declaró que el objeto de la suspensión no es asegurar el cumplimiento del fallo definitivo, y que sus requisitos de procedencia son exclusivamente el periculum in damni y el fumus boni iuris en los siguientes términos: “…De la norma parcialmente transcrita, la Sala observa que la suspensión de los efectos del acto recurrido en materia tributaria, no ocurre en forma automática, tal como lo fuera en los precedentes códigos orgánicos tributarios (desde el primogénito de 1982, hasta el promulgado en 1994); convirtiéndose ahora por mandato del legislador en una medida cautelar que el Juez puede decretar a instancia de parte.

Asimismo, se observa de dicha norma que la referida suspensión está supeditada al cumplimiento de ciertos requisitos de procedibilidad de las medidas cautelares.

En cuanto a dichos requisitos, la norma expresamente establece que “...el tribunal podrá suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho.”

Así, la simple interpretación gramatical del texto transcrito permitiría afirmar, en principio, la posibilidad de que los requisitos para decretar la referida medida cautelar en el contencioso tributario no sean concurrentes. Sin embargo, considera esta Sala que en las interpretaciones de los textos normativos, el juez no puede limitarse a sólo apreciar el sentido literal que a primera vista el texto ofrece, sino que, además, en ella debe realizar una comprensión integral del mismo; lo cual le impone tomar en consideración los otros elementos o métodos interpretativos, elaborando así una interpretación sistemática de la disposición legal en relación a todo el ordenamiento jurídico.

En el caso sub júdice, tenemos que el citado texto normativo que consagra la procedencia de la suspensión del acto administrativo tributario, consta de dos enunciados: a) que la ejecución del acto pudiera causar graves perjuicios al interesado; b) que la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho.

En tal sentido, debe a.s.l.“.a. la que hace referencia la norma es disyuntiva por interpretación literal o gramatical, para entender que los requisitos de procedencia de la medida cautelar no son concurrentes, o si, por el contrario, la “o” debe ser objeto de una interpretación más amplia de una mera comprensión gramatical.

De seguirse la interpretación literal, podríamos decir que si la “o”, que separa ambos enunciados es disyuntiva, bastaría con que uno solo de los enunciados se verificase para que se diera la consecuencia jurídica de la norma.

Aplicando lo anterior a dicha disposición legal, tendríamos que admitir que podrían decretarse medidas cautelares con la sola verificación del fumus boni iuris o con la sola verificación del periculum in damni.

En este punto del razonamiento, caben hacerse las siguientes preguntas: ¿el solo fumus boni iuris es suficiente para suspender los efectos de un acto administrativo tributario?; y por otra parte ¿la sola verificación del periculum in damni es capaz de suspender los efectos del acto administrativo tributario?

Dentro de este contexto, debe hacerse referencia a que las medidas cautelares de suspensión de efectos del acto administrativo tributario, se dictan cuando ellas sean necesarias para evitar perjuicios irreparables o de difícil reparación causado por la ejecución inmediata del acto administrativo tributario, en cuyo caso, de acordarse, debe ser con fines preventivos y no con fines ejecutivos o de reparación definitiva del daño.

Esta actividad preventiva de las medidas cautelares en el contencioso tributario, a diferencia de otros procesos, no está dirigida a asegurar las consecuencias de la sentencia futura del proceso principal, por el retardo en el mismo, sino que, por el contrario, busca suspender los efectos de un acto administrativo cuya ejecución inmediata pueda causar daños graves, razón por la cual, en este caso, debe hablarse de peligro de daño o periculum in damni según denominación de algún sector de la doctrina. Vale decir, que el peligro aquí no se identifica porque quede ilusoria la ejecución de un futuro fallo, sino por la debida comprobación por parte del juez de que la ejecución inmediata del acto administrativo tributario pueda causar un daño grave e inminente al contribuyente.

En cuanto a la exigencia del fumus boni iuris, es decir, de la probable existencia de un derecho, del cálculo o verosimilitud de que la pretensión principal será favorable al accionante, dicho requisito no puede derivar únicamente de la sola afirmación del accionante, sino que debe acreditarse en el expediente.

Por otra parte, debe aclararse que el acto administrativo tributario cuya suspensión se pide ante el órgano jurisdiccional, se presume dictado con apego a la ley, es decir, que el acto administrativo tributario goza de una presunción de legalidad, al ser dictado por órganos o entes públicos que poseen competencias y atribuciones contempladas en la ley para el ejercicio de la actividad administrativa tributaria.

Es por esta especial razón, que el decretar judicialmente la suspensión del acto administrativo, supone una excepción a los principios de ejecutividad y ejecutoriedad inmediata de los actos administrativos, ambos principios derivados de la referida presunción de legalidad.

Así, tomando en consideración dicha circunstancia, la sola apariencia del buen derecho no es suficiente para suspender el acto administrativo tributario; sino que además la ejecución del acto administrativo debe causar perjuicios al interesado, peligro éste calificado por el legislador como grave. La apariencia del derecho y el peligro inminente de daño grave en los derechos e intereses del interesado sería lo que, en todo caso, justificaría la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario.

En cuanto a la posibilidad de acordar la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario con la sola verificación del periculum in damni, considera la Sala que tampoco puede aisladamente solicitarse y decretarse, en razón de que carece de sentido que un contribuyente que no tenga la apariencia o credibilidad de la existencia de un buen derecho, pueda alegar que se le está causando un daño grave.

Entonces, al haber quedado evidenciado que ambos enunciados constitutivos del texto legal, a saber, periculum in damni y fumus boni iuris, no se dan en forma completa al analizarse por separado, conforme a lo explicado debe concluirse que ambos forman parte de una unidad, por lo cual no puede hablarse, en este caso, de disyunción en la proposición normativa sino de conjunción, ya que dichos enunciados o las partes que la conforman para ser válidos, esto es, verificarse en la realidad, deben verse en forma conjunta, y no sosteniendo que indistintamente la existencia de que cada uno, por separado, es capaz de lograr la consecuencia jurídica del texto legal.

Conforme a todo lo expuesto, esta Sala debe realizar una interpretación correctiva de la norma sobre la base de los razonamientos expresados y, en tal sentido, entender de la referida disposición legal que para que el juez contencioso tributario pueda decretar la suspensión de los efectos del acto administrativo, deben siempre satisfacerse, de forma concurrente, los dos requisitos antes señalados, vale decir, periculum in damni y fumus boni iuris; ello con la finalidad de llevar al convencimiento del juzgador la necesidad de que la medida deba decretarse, para garantizar y prevenir el eventual daño grave, el cual pudiera causarse con la ejecución inmediata del acto administrativo tributario.

En tal sentido, el juez contencioso tributario debe tener presente que para dictar el decreto cautelar, no bastan las simples alegaciones sobre la apariencia de un derecho, o sobre la existencia de un peligro grave que lesione los intereses del impugnante; sino que dichos requisitos deben acreditarse en el expediente a través de hechos concretos que permitan verificar la certeza del derecho y que el peligro sea grave, real e inminente. Así se declara.

Considerando la precedente interpretación correctiva de la norma contenida en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, debe por consiguiente la Sala declarar procedente el vicio de interpretación denunciado por la representación fiscal, en cuanto a la concurrencia de los requisitos de procedibilidad de la suspensión de los efectos del acto administrativo, ya que la decisión del a quo se limitó a utilizar el método de interpretación literal de la norma en comento, a los fines de establecer su alcance, cuando necesariamente debió considerar a tales efectos una interpretación sistemática de la citada disposición legal en relación a todo el ordenamiento jurídico aplicable. Así se declara.”.

La jurisprudencia ha considerado que la suspensión de los efectos del acto administrativo es una medida cautelar que consolida los principios de protección jurisdiccional y el derecho a la tutela judicial efectiva, consagrados en los artículos 259 y 26 de la Constitución Bolivariana de la República de Venezuela. Asimismo, es una excepción a los principios de ejecutividad y ejecutoriedad establecidos en el derecho administrativo, así como de la presunción de legalidad y veracidad de que gozan estos actos y el juez contencioso tributario en su función de cautela debe ser cuidadoso al momento de apreciar y ponderar la pertinencia de una medida de esta naturaleza, debiéndose apegar estrictamente a los requisitos y condiciones legalmente previstos.

Los precedentes expuestos supra no conllevan un pronunciamiento de este tribunal, sólo se refieren al alcance del objeto de la medida de suspensión, quedando el estudio de su legalidad para el momento de conocer y decidir el fondo de la controversia planteada.

Visto también por el tribunal la demanda de ejecución de créditos fiscales intentada por la administración tributaria contra la contribuyente, con identidad de sujetos, objeto y título y al cual se le dio entrada con el N° 0328, corresponde al juez conocer, de conformidad con el parágrafo único del artículo 291 del Código Orgánico Tributario la solicitud de suspensión de efectos del acto recurrido, dependiendo de esta decisión que se admita o no la demanda de ejecución de créditos fiscales, decisión que tomará el juez en la oportunidad correspondiente.

Corresponde ahora al juez determinar la existencia o no del periculum in damni. Revisadas las actas que conforman el expediente, pudo este tribunal advertir que la recurrente para demostrar la presunción grave del derecho reclamado consignó en autos los siguientes documentos:

1. Revisión limitada del Contador Público Independiente Lic. Marlene Gómez O., Contador Público Colegiado (CPC) N° 4.057, al 31 de julio de 2004, según Nº MI11235353, los cuales riela en el folio ochenta y tres (83).

2. Balance General, Estado de Ganancias y Pérdidas (Resultados), para los períodos comprendidos desde el 01/01/2004 al 31/17/2004. (Folios 84 y 85)

   Del contenido del estado de resultados de la contribuyente, incluyendo el monto del reparo como un supuesto egreso, se deduce que el monto del mismo es de Bs. 6.342.609.679,17, mayor que el monto total de los ingresos del mismo periodo que fueron de Bs. 4.603.659.541,83, todo lo cual resultaría en una pérdida del período de Bs. 6.442.160.597,80, superior al capital social de la empresa que se reporta como Bs. 1.212.000.000 en cifras nominales.

   Sobre el mismo tema, el artículo 8 de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública reza:

   Artículo 8. El dictamen, la certificación y la firma de un contador público sobre los estados financieros de una empresa, presume, salvo prueba en contrario, que el acto respectivo se ha ajustado a las normas legales vigentes y a las estatutarias cuando se trate de personas jurídicas; que se ha obtenido la información necesaria para fundamentar su opinión; que el balance general representa la situación real de la empresa, para la fecha de su elaboración; que los saldos se han tomado fielmente de los libros y que estos se ajustan a las normas legales y que el estado de ganancias y pérdidas refleja los resultados de las operaciones efectuadas en el período determinado.

   En el mismo orden de ideas el artículo 8 del Reglamento de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública está redactado en los siguientes términos:

   Artículo 8. Los servicios profesionales del contador Público serán requeridos para cualquiera de las actividades siguientes:

1. Para el examen de estados financieros de empresas y la opinión sobre los mismos, cuando el informe del Contador Público o el correspondiente balance sean utilizados para fines judiciales o administrativos… (Subrayado por el juez).

2. …(omissis)…

   Del análisis prima facie que este tribunal realizó de los precitados recaudos y de las normas supra transcritas observa lo siguiente:

   Los estados financieros se presumen que expresan la situación de la empresa para el período finalizado el 31 de julio de 2004, período que correspondiente a la fiscalización origen de la presente causa, por lo cual es forzoso para este juzgador concluir que existe un evidente peligro de daño (periculum in damni) al patrimonio de la contribuyente y que su ejecución podría hasta ocasionar su quiebra al comprometer todo su patrimonio por el monto cuantioso del reparo. Así se decide.

   Una vez determinado por el juez la existencia concurrente del fumus boni iuris y el periculum in damni, debe concluir que existen todos los fundamentos de hecho y de derecho para declarar con lugar la suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido y la inadmisión de la demanda de ejecución de créditos fiscales. Así se decide.

   Sin embargo, el hecho que el recurrente haya solicitado la suspensión de los efectos en el recurso contencioso tributario interpuesto el 11 de marzo de 2005, dentro del lapso de 25 días hábiles contados a partir de la notificación de la resolución impugnada el 31 de enero de 2005, según consta en el folio ciento cinco (105), lapso que de conformidad con los días de despacho del tribunal se vencían el 09 de marzo de 2005 y la administración tributaria municipal haya ejercido el juicio ejecutivo para hacer efectivo el cobro de los tributos y las sanciones del mismo acto administrativo, el 23 de febrero de 2005, según expediente N° 328, folio ocho (8), al cual se le dió entrada en este tribunal el 25 de febrero de 2005 y ante la evidencia de que el juzgador conoce de ambos juicios, aduciendo que el juicio ejecutivo se interpuso dentro del lapso de veinticinco días que la ley le otorga para introducir en el tribunal contencioso tributario el recurso de nulidad respectivo y por lo tanto el crédito no era exigible como lo establece el artículo 289 del Código Orgánico Tributario, porque los efectos del acto administrativo aún estaban suspendidos de pleno derecho, el juez tiene suficiente evidencia del riesgo inminente de ejecución del crédito fiscal en las condiciones ya analizadas supra, constituyendo según criterio del tribunal grave presunción de daños al patrimonio de la contribuyente. Así se decide.

   El derecho a la tutela judicial efectiva, representa la posibilidad que tiene el contribuyente de acudir ante los órganos jurisdiccionales a solicitar la nulidad de una actuación administrativa de contenido tributario o la solicitud del restablecimiento de su situación jurídica infringida, como consecuencia de una actuación lesiva por parte de la Administración Tributaria.

   Ante tales circunstancias, en criterio de quien decide, el carácter no suspensivo del acto recurrido, no constituye una limitación a la libre interposición de las acciones como la que cursa en autos, ya que la contribuyente no se encuentra en la obligación de satisfacer el monto de la deuda exigida como condición previa a la interposición del recurso contencioso tributario.

   Sostener lo contrario, constituiría el establecimiento del solve el repete, figura la cual fue declarada inconstitucional por sentencia del 14 de agosto de 1990, dictada por la entonces Corte Suprema de Justicia en Sala Político-Administrativa, no obstante, el supuesto previsto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, no se corresponde con la mencionada figura, ya que no se limita la interposición del recurso contencioso tributario al pago previo de los montos exigidos en el acto impugnado.

   Asimismo, la exigibilidad del pago por parte de la Administración Tributaria de las cantidades determinadas puede suspenderse a instancia de parte, de conformidad con el primer párrafo de la norma objeto de controversia, con lo que se le otorga al contribuyente la posibilidad de solicitar la suspensión del pago de los montos exigidos en la actuación de la Administración Tributaria, hasta tanto recaiga sentencia definitivamente firme.

   Este tribunal considera necesario analizar la normativa del proceso que permite al contribuyente recurrir los actos de la administración tributaria, para demostrar que tiene o no los instrumentos normativos para protegerse en todo el procedimiento.

   Este juzgador debe interpretar las disposiciones del Código Orgánico Tributario en cuanto a la suspensión de los efectos de los actos administrativos de naturaleza tributaria. El solve et repete establece que la impugnación de cualquier acto administrativo que implique la liquidación de un crédito a favor del Estado, sólo es posible si el contribuyente se aviene previamente a realizar el cumplimiento de la obligación. Este no es el caso de la norma contenida en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario como ya hemos afirmado.

   En el otro extremo está la suspensión ope legis de los efectos del acto recurrido, que cambia la presunción de legitimidad del acto administrativo en presunción de legitimidad del recurso. La suspensión automática impide que un órgano imparcial examine la pertinencia de la medida, por lo cual es necesario que el juez analice si es impostergable la ejecución inmediata del acto o si, en cambio, es necesario suspenderlo para evitar graves perjuicios a la contribuyente.

   El artículo 263 supra identificado no suspende automáticamente los efectos del acto recurrido, pero permite al recurrente solicitar la suspensión con base en el fumus boni iuris y el periculum in mora.

   La vía administrativa dentro del proceso de fiscalización y determinación de las obligaciones tributarias se inicia con la providencia de la administración tributaria prevista en el artículo 177 del Código Orgánico Tributario, en la cual se definen los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, y culmina en el acta de reparo prevista en el artículo 185 eiusdem, en el cual se emplaza al contribuyente para que presente la declaración omitida o rectifique la presentada y pague el tributo dentro de los quince (15) días hábiles de notificada. Por las razones implícitas en el propio procedimiento administrativo ilustrado, hasta este momento no hay posibilidad de iniciar juicio ejecutivo por parte de la administración tributaria. Similar procedimiento pero con ligeras variaciones en los lapsos están previstos en las ordenanzas municipales.

   Una vez vencido el lapso anterior, si el contribuyente no procede de conformidad con el artículo 185 eiusdem, dispone de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa. La administración tiene un plazo de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos para dictar la resolución culminatoria del sumario. En todo este lapso la administración tributaria está imposibilitada de iniciar el juicio ejecutivo. Igualmente está imposibilitada de iniciar dicho juicio la administración tributaria municipal hasta que la contribuyente haga uso del lapso para interponer el recurso que le otorga la ley.

   El acto administrativo con el cual la administración culmina el sumario, puede ser recurrido mediante un recurso jerárquico dentro del lapso de veinticinco (25) días hábiles contados a partir del día siguiente a la fecha de notificación y de conformidad con el Artículo 247 ibidem se suspenden en forma automática los efectos del acto recurrido, quedando a salvo las medidas cautelares previstas en el Código. La administración dispone de sesenta (60) días continuos para decidir el recurso, contados a partir de la fecha de culminación del lapso probatorio. Cumplido este lapso sin decisión de la administración opera el silencio negativo y el contribuyente puede ejercer el recurso contencioso tributario. En el caso de la administración tributaria municipal también la contribuyente tiene la opción de ejercer el recurso administrativo o el contencioso tributario.

   Si la administración confirma el acto administrativo o si se cumple el lapso sin decisión, las disposiciones del código, si bien no suspenden los efectos del acto recurrido en forma automática, ofrece al contribuyente los medios de defensa para solicitar la suspensión de acuerdo al contenido del artículo 263 del Código Orgánico Tributario.

   La administración tributaria no puede solicitar, según el anterior análisis, la vía ejecutiva en las etapas del proceso de fiscalización y determinación, escrito de descargos, culminación del sumario administrativo y recurso jerárquico. Podrá hacerlo si después de la culminación del sumario, el contribuyente no presenta la declaración omitida o no presenta la rectificada y no paga el tributo omitido, y además, no ejerce el recurso jerárquico, todo de conformidad con el artículo 185 eiusdem y en el caso de la administración tributaria municipal dentro del lapso establecido en la ordenanza.

   Puede la administración ejercer la vía ejecutiva si el contribuyente no ejerce el recurso administrativo y sólo después del vencimiento del respectivo lapso.

   Si el contribuyente en el recurso contencioso tributario no solicita la suspensión de los efectos del acto recurrido, es evidente que la administración podrá ejercer la vía ejecutiva en forma paralela a dicho recurso, puesto que el artículo 263 eiusdem no suspende en forma automática los efectos del acto impugnado.

   Se trata de determinar, para fundamentar la decisión que tome este Tribunal, qué ocurre cuando el contribuyente ejerce el recurso contencioso tributario y solicita la suspensión de los efectos del acto recurrido. Este juzgador tratará de definir si puede la administración tributaria municipal en este caso ejercer la vía ejecutiva establecida en los artículos 289 y siguientes del Código Orgánico Tributario. A tal efecto el parágrafo primero del artículo 263 eiusdem expresa:

   Artículo 263 – Parágrafo Primero: En los casos en que no se hubiere solicitado la suspensión de los efectos en vía judicial, estuviere pendiente de decisión por parte del Tribunal o la misma hubiere sido negada, la Administración Tributaria exigirá el pago de las cantidades determinadas, siguiendo el procedimiento previsto en el Capítulo II del Título VI de este Código; pero el remate de los bienes que se hubieren embargado se suspenderá si el acto no estuviere definitivamente firma.

   De la interpretación de la norma supra citada se deduce que son requisitos sine qua non para ejercer la vía ejecutiva por parte de la administración tributaria los siguientes: i) que el contribuyente no solicite la suspensión de los efectos en vía judicial; ii) que si el contribuyente hace la solicitud, esta esté pendiente de decisión por parte del Tribunal; y iii) que si el contribuyente hace la solicitud, esta es negada por el Tribunal.

   La confusión se centra en la segunda frase del parágrafo primero:” en los casos en que... estuviere pendiente de decisión por parte del Tribunal”. Esta condición podría inducir a interpretar que podría ejecutarse el acto administrativo cuando se de la misma. Sin embargo, observa quien interpreta la norma, que es obligatorio cuando el tribunal no hubiere suspendido los efectos del acto administrativo, o estuviere pendiente de decisión si se pidió la suspensión, que la administración, al solicitar la vía ejecutiva, lo haga ante el mismo tribunal que conoce el recurso contencioso tributario en concordancia con el artículo 263 parágrafo primero eiusdem, acción que ocurrió en la presente causa, que además exige para ejercer dicha vía que es requisito que el tribunal haya tomado la decisión de no suspender los efectos del acto, o que esa suspensión no haya sido solicitada por el contribuyente, pues si fue solicitada la suspensión y está pendiente de decisión y la administración toma vía ejecutiva, interpreta este tribunal que el juez tendría que decidir primero sobre la suspensión o no de los efectos. Entiende el juez, que ante dos decisiones que tomar, la suspensión o no de los efectos y la vía ejecutiva, debe proceder primero a decidir la suspensión o no de los efectos y después sobre la procedencia o no de la vía ejecutiva, con lo cual estarán suficientemente protegidos los derechos de las partes.

   Aunado a lo anterior, quiere resaltar este juzgado que la circunstancia onerosa que pudiera tener sobre el contribuyente la presentación de una caución, no podría constituir razonamiento suficiente para desaplicar el contenido de la norma prevista en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, ya que dichos gastos podrán ser resarcidos al recurrente mediante la condenatoria en costas al Fisco.

   Es por lo tanto evidente para el juez que la administración tributaria municipal no podía iniciar el juicio ejecutivo ya que el crédito no era exigible cuando aún no se había vencido el lapso para que la contribuyente ejerciera el recurso contencioso tributario y tuviese la posibilidad de ejercer su derecho a la defensa solicitando la suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido, como de hecho sucedió en la presente causa.

   A.l.c. de la solicitud de suspensión que el juez considera concurrentes y procedentes y la evidencia verificada en la interposición del juicio ejecutivo, es determinante para este juzgador que el peligro de daño (periculum in damni) es inminente y es forzoso concluir en que la suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido solicitada debe ser declarada con lugar. Así se decide.

   Por otra parte, es jurisprudencia continua y reiterada de este tribunal no suspender los efectos del acto administrativo si no se da la concurrencia del fumus boni iuris y el periculum in damni, confirmada además por continuas sentencias del Tribunal Supremo de Justicia en la Sala Político Administrativa; una de las más recientes la Nº 1455 del 14 de septiembre de 2004 expresa: “… esta Sala estima que las exigencias enunciadas en el artículo 263 del vigente Código Orgánico Tributario, no deben examinarse aisladamente, sino en forma conjunta, porque la existencia de una sola de ellas no es capaz de lograr la consecuencia jurídica del texto legal, cual es la suspensión de los efectos del acto impugnado, en tanto que mal podrían enervarse los efectos de un acto revestido de una presunción de legalidad si el mismo no supone para el solicitante un perjuicio real de difícil o imposible reparación con la sentencia de fondo, o si aquél no ostenta respecto del acto en cuestión una situación jurídica positiva susceptible de protección en sede cautelar…”. Como en este caso se da la concurrencia de los dos institutos jurídicos, procede tal cual ya ha sido declarado por el juez la suspensión de los efectos del acto administrativo solicitada. Así se decide.

   IV

   DECISIÓN

   Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley declara:

   En ejercicio del poder cautelar del que se encuentran investidos los jueces de lo Contencioso Tributario dentro de sus atribuciones en el proceso, a fin de garantizar una efectiva administración de justicia, decreta:

   1) CON LUGAR la suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado contenido en la Resolución N° AL-R-004/2005 emanada de la Dirección de Hacienda Municipal de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO VALENCIA el 31 de enero de 2005, en la cual impuso INVERSIONES TWENTY ONE, C.A. (BINGO MAJESTIC), la obligación de pagar bolívares seis millardos trescientos cuarenta y dos millones, seiscientos nueve mil seiscientos setenta y nueve con diecisiete céntimos (Bs. 6.342.609.679,17), correspondientes al período comprendido desde el 01 de enero al 31 de julio de 2004, por concepto de impuestos dejados de liquidar, intereses moratorios y multa.

   2) ORDENA a la Dirección de Hacienda Municipal de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO V.A. de solicitar la ejecución de los créditos fiscales que involucren el objeto y el título de la materia controvertida hasta que se produzca la decisión de fondo de la presente causa.

   Se ordena la notificación de la presente decisión a la Alcaldía del Municipio Valencia a Inversiones Twenty One, C.A. (Bingo Majestic). y con copia certificada al Síndico Procurador y al Contralor General de la República, Líbrense los oficios correspondientes.

   Publíquese, regístrese y comuníquese. Cúmplase lo ordenado.

   Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los treinta (30) días del mes de junio de dos mil cinco (2005). Año 195° de la Independencia y 146° de la Federación.

   El Juez

   Abg. José Alberto Yanes García

   La Secretaria

   Abg. Mitzy Sánchez

   En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión, se libro oficios. Se cumplió con lo ordenado.

   La Secretaria

   Abg. Mitzy Sánchez

   Exp. 0336

   JAYG/ms/ycv