Decisión nº PJ0662015000098 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 11 de Junio de 2015

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS

CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS

AMAZONAS, BOLÍVAR Y D.A..

Ciudad Bolívar, 11 de junio de 2015.-

205º y 156º.

ASUNTO: FP02-U-2008-000082 SENTENCIA Nº PJ0662015000098

-I-

Vistos

sin informes de las partes.

Con motivo del recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 29 de octubre de 2008, por el Abogado R.A., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 13.452.444, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 84.072, representante judicial de la sociedad mercantil INVERSIONES TRINIVEN, S.A., en contra de la Resolución N° DH-AF-65-2008, emitida el día 02 de abril de 2008, por la Dirección de Hacienda del Municipio Heres del Estado Bolívar.

Este Tribunal Superior en horas de despacho del día 30 de octubre de 2008, formó el expediente identificado bajo el epígrafe de la referencia, y a tal efecto, luego de darle entrada al recurso ejercido procedió a ordenar la práctica de las notificaciones de ley (v. folios 66 al 75).

En fecha 06 de mayo de 2009, la Abogada Y.V., en su condición de Juez Superior Provisoria se abocó al conocimiento y decisión de la presente causa (v. folio 79).

Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en los artículos 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario vigente rationae temporis, este Tribunal mediante sentencia interlocutoria Nº PJ0662011000023, de fecha 18 de febrero de 2011, se admitió el presente recurso contencioso tributario (v. folios 103 al 109), ordenándose en tal sentido, notificar a los ciudadanos Alcalde y Síndico Procurador del Municipio Heres del Estado Bolívar.

En fecha 08 de julio de 2011, este Tribunal dictó la sentencia interlocutoria Nº PJ066200900128, a través de la cual procedió admitir las pruebas promovidas por la representación judicial del referido ente municipal (v. folios 127 al 129).

En fecha 21 de octubre de 2011, se dictó Auto Para Mejor Proveer a tenor de lo previsto en los artículos 276 del Código Orgánico Tributario (2001) y 514 del Código de Procedimiento Civil, al requerir a cada una de las partes documentos de intereses para el presente juicio (v. folios 134, 135).

Así las cosas, en fecha 23 de noviembre de 2011, se dijo “vistos” sin informes, por cuanto ninguna de las partes hizo uso de tal derecho preceptuado en el artículo 274 del citado Código; en consecuencia, se fijó el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar la sentencia de mérito de conformidad con el artículo 277 eiusdem (v. folio 223).

Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por la legislación tributaria para la sustanciación del recurso contencioso tributario, este Tribunal a los fines de motivar el presente fallo, previamente observa:

-II-

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

En fecha 12 de marzo de 2008, la funcionaria K.B.A.F.A. a la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio Heres Directora de Hacienda del Municipio Heres del Estado Bolívar, levantó Acta Fiscal DH-AF-55-2008, en la cual se impuso a la contribuyente INVERSIONES TRINIVEN, S.A., un Reparo Fiscal por la cantidad de SIETE MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y CINCO MIL TRESCIENTOS CUARENTA Y SIETE BOLÍVARES CON SESENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 7.675.347,65) hoy equivalentes a SIETE MIL SEISCIENTOS SETENTA Y CINCO BOLÍVARES FUERTES CON TREINTA Y CUATRO CÉNTIMOS (Bs. F. 7.675,34) por impuesto de Industria y Comercio (v. folio 24 al 33)

En fecha 02 de abril 2008, la Directora de Hacienda Municipal del Municipio Heres del Estado Bolívar dictó la Resolución Nº DH-AF-65-2008, en la cual se resuelve emitir Planillas de Liquidación por la cantidad antes señalada por concepto de Impuesto de Industria y Comercio durante los períodos 01-09-2003 al 31-08-2007, de conformidad con el Artículo 39 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar vigente (v. folio 19 al 23)

Posteriormente, en fecha 25 de agosto de 2008, la prenombrada empresa intentó el Recurso Jerárquico ante la Dirección de Hacienda del Municipio Heres del Estado Bolívar, contra la Resolución Nº DH-018-2008 de fecha 02 de mayo de 2.008 (v. folio 25 al 30).

Así las cosas, en fecha 27 de agosto de 2008, el ciudadano Alcalde como M.A. del mencionado Municipio dictó la Resolución de Jerárquico Nº 080-2008, mediante la cual confirmó la Resolución Nº DH-018-2008, de fecha 30 de julio de 2008, emanada de la Dirección de Hacienda del Municipio Heres del Estado Bolívar (v. folios 31 al 35).

Para luego, en fecha 30 de octubre de 2.008, la mencionada contribuyente impugnó ante este Tribunal, mediante el presente recurso contencioso tributario los actos administrativos supra indicados (v. folios 18 al 24).

-III-

ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE

 Que del Acta de Fiscal N° DH/AF/55/2008 de fecha 12 de marzo de 2008, se desprenden errores materiales en las operaciones efectuadas como base para el cálculo de Impuesto, así como también en un renglón se parte de un Falso Supuesto, como lo es, el pretender gravar la contribuyente (quien es una franquicia de la empresa TELCEL, C.A., MOVISTAR), en la venta de equipos móviles y fijos, sobre el monto bruto del ingreso bruto percibido y no, como lo dispone la reforma total de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, en su artículo 26 literal d).

 Que este artículo textualmente establece que se consideraran elementos representativos del movimiento económico y de la capacidad tributaria del contribuyente, para las agencias de viajes, turismo, negocios, comisionistas, representaciones, administradoras de bienes inmuebles, es decir, en todo aquellos que operen por cuenta o mandato de terceros, en base a comisiones o porcentajes, se computará el ingreso anual resultante de las referidas comisiones y el producto de la explotación de sus bienes y servicios (resaltado de la recurrente).

 Que la finalidad del recurso es demostrar que su actuación procura colaborar con la Administración Pública dentro del m.d.P.d.L. consagrado en el artículo 137 de la Constitución Nacional en concordancia con el artículo 141 eiusdem.

 Que presentó ante la Hacienda Municipal escrito mediante el cual expone que es un Agente Autorizado de la empresa TELCEL, C.A., conocida comercialmente como MOVISTAR cuya actividad principal es la del servicio de llamadas como centro de conexiones y como Agente Autorizado.

 Que esta compañía se dedica a tres (3) actividades comerciales principales, interdependientes la una de la otra y cuya separación hace imposible el negocio.

 Que estas tres actividades son la venta de tarjetas telefónicas prepagadas; la asignación de líneas telefónicas móviles y fijas, pre y post pagadas, y la venta de equipos telefónicos móviles y fijos.

 Que en cuanto a la venta de tarjetas telefónicas esta sociedad mercantil las adquiere exclusivamente de la empresa DISTRIBUIDORA TELECARD 2000 (DITELCA), C.A., y cuyo ingreso esta fijado por la emisora de tales tarjetas prepagadas, de un cinco por ciento (5%) sobre el monto de la compra, a titulo de comisión o de porcentaje; teniendo la prohibición, por estar sujeta a las condiciones de TELCEL, C.A., de expedir cualquier otro tipo de tarjeta telefónica de una empresa distinta.

 Que en cuanto a la asignación de líneas telefónicas pre y post pagadas, la misma se hace única y exclusivamente a través del pago del importe de la respectiva línea, no en dinero en efectivo, sino con la colocación de una tarjeta prepagada suficiente para cubrir el monto requerido para pagar la línea asignada, cuyo precio varía según la promoción del momento.

 Que no puede asignar o vender una línea telefónica incorporándola a un equipo de telefonía fija o celular, sin la referida asignación de la línea, así como tampoco puede ser asignadas una línea distinta a dicho equipos, ya que los mismos son proveídos exclusivamente por la empresa TELCEL, C.A., y ya vienen programados con su sistema de operación satelital, lo que hace imposible que esta compañía pueda comercializar equipos telefónicos de proveedor diferente al de la concesionaria de la franquicia.

 Que sin las venta de dichos equipos mal podría la contribuyente asignar línea alguna; y que el ingreso que percibe en esta operación consiste en una comisión que TELCEL, C.A., le paga por cada línea vendida, y en esta misma operación la compañía percibe, un porcentaje de descuento en la comercialización de de los equipos fijos y celulares.

 Que esta obligada adquirir dichos equipos únicamente a TELCEL, C.A., siendo estos una herramienta necesaria e indispensable para poder asignar a los usuarios una línea telefónica y el proveedor exclusivo TELCEL, C.A., le efectúa un descuento del cinco por ciento (5%) sobre el monto de la compra.

 Que esta obligada a despachar única y necesariamente para asignarle líneas telefónicas fija o móvil Movistar, sobre los modelos y cantidades que la proveedora le asigne, y a los precios que dicha empresa fije, con las promociones que la concesionaria determine.

 Que la venta de equipos telefónicos no es otra cosa que la herramienta que nos da nuestra concesionaria franquicia MoviStar para poder asignar líneas telefónicas.

 Que la Dirección de Hacienda de este Municipio incurre en los mismos errores de interpretación, falso supuesto e incluso contradicción fiscal que emitió el reparo, con el agravante de inmotivación y falta de congruencia en la motiva de la resolución, al calificar[la] como comisionista por la actividad por la actividad de venta de líneas abonadas, servicio de llamada y venta de tarjetas telefónicas, actividad esta principal a la que se dedica (…), y excluirla de dicha calificación en la venta de los equipos de telefonía fija y móvil, actividad esta accesoria dada la imposibilidad a la que vería enfrentada de llevar a cabo su actividad principal de vender líneas abonadas y no en la de los equipos donde se incorporan dichas líneas.

 Que lo que quiere evidenciarse es que existe una dependencia correlativa entre su actividad comercial principal, y la necesaria disposición de equipos telefónicos para poder vender dichas líneas abonadas.

 Que lo accesorio sigue lo principal, es decir que calificar a la actividad de la empresa como comisionista, hace forzoso que sus actividades comerciales accesorias necesarias para la ejecución de la principal sigan la suerte de esta.

 Que es por ello también es forzoso calificar en la venta de tarjetas telefónicas como comisionista, toda vez que ello representa una actividad comercial accesoria requerida para perfeccionar la actividad comercial principal.

 Que la Dirección de Hacienda incurre en un error de interpretación en tanto que pretende desvirtuar su estatutos como comisionista en razón de que el contrato de franquicia que acompaño a su declaración sustitutiva establece que los agentes autorizados funcionan bajo su propia responsabilidad y desde su propio local, con lo que la concesionaria lo único que quiso fue separar la responsabilidad patrimonial de la laboral de la compañía con la suya, para evitar confusiones patrimoniales, pero mal podría interpretarse esto como que la empresa es independiente y autónoma en la actividad comercial que realiza.

 Que la Dirección de Hacienda aplicó esta exigencia normativa en la actividad comercial de ventas de tarjetas telefónicas, pues asumió como un hecho notorio la situación de que DITELCA es la única proveedora y además trabaja bajo un cinco por ciento (5%) de descuento asimilado a la comisión devengada, y de ello, no hay soporte alguno que evidencie esta situación, más allá del conocimiento público y notorio de que es así.

 Que el error lo comete la Dirección de Hacienda cuando ignora este conocimiento en cuanto a la venta de los equipos telefónicos, que también son despachados por un proveedor exclusivo y con un cinco por ciento (5%) de descuento que se asimila a la comisión devengada.

 Que funciona con un local propio que previamente fue evaluado y aprobado por la concesionaria para autorizar la concesión, considerando su ubicación, tamaño y distancia con otros agentes autorizados de la misma franquicia.

 Que dicho local esta total y absolutamente identificado con el nombre comercial y los eslogan publicitarios de la concesionaria, desde los avisos luminosos externos, hasta el mas mínimo afiche, pendón, gigantografías, volantes, incluso la caja donde vienen los equipos. Y nada de ello es potestativo de la empresa.

 Que quien cancela los impuestos municipales ocasionados por los avisos publicitarios que identifican el Centro de Conexiones cuyo fondo de comercio explota, es TELCEL, C.A.

 Que incurre en otra contradicción la Dirección de Hacienda cuando la califica como comisionista en una actividad comercial cuya operación es idéntica a la venta de los equipos telefónicos celulares y fijos, y sin embargo, en aquella consideró que si califica y en esta no.

 Que además de lo expuesto, se dedica a la afiliación al Servicio de Comunicaciones Directas por Satélites (SCDS) o “Servicio DirecTV”, como Agente Autorizado del mismo, donde igualmente se encuentra sujeta a un contrato normativo celebrado con la empresa Galaxy Entertaiment de Venezuela (GEV), C.A., y donde se evidencia su condición de comisionista, obteniendo una doble comisión (igual que en la venta de líneas abonadas); una, constituida por la comisión que dicha empresa paga por cada afiliación hecha; y dos, constituida por la diferencia percibida entre el precio del costo de los aparatos de antena y el descodificador propiedad exclusiva de la empresa (GEV) y el precio definitivo de venta, establecido siempre por ellos (igual que TELCEL cuando me vende a un costo los equipos telefónicos, y repito a nadie mas se lo puedo comprar, y el precio de venta que ellos determinan), en un porcentaje muy parecido al que maneja TELCEL, C.A., y esta a actividad comercial si fue calificada como de comisionista.

 Que es evidente un error de interpretación e incongruencia en las calificaciones diferentes a situaciones comerciales similares o iguales, con lo que la fiscal actuante incurre en una violación por inobservancia del principio de unidad y uniformidad en los criterios jurídicos administrativos.

 Que quiere dejar expresamente establecido la incursión de la fiscal actuante en errores materiales tales como el pretender gravar el mes de Agosto del año 2007 con ingreso de Cinco Mil Bolívares Fuertes (hoy equivalente a Bs. 5.000,00) por concepto de Arrendamiento, que no fueron declarados por cuanto para tal fecha se desprendió de los bienes inmuebles que tenia dados en arrendamiento, lo que conlleva a considerar que se impuso un impuesto sobre un monto no devengado, y de ello no se pronunció la Dirección de Hacienda en la resolución recurrida.

 Que como consecuencia de su errónea descalificación como comisionista, la fiscal actuante en la base del calculo del impuesto municipal, tomo el ingreso bruto percibido por la entrega de equipos telefónicos para las líneas abonadas; lo cual debe ser calculado sobre el cinco por ciento (5%) de la utilidad neta que en forma permanente devenga, pues de lo contrario sería convertir dicho impuesto sobre esa base en un impuesto confiscatorio, violando así el principio de la proporcionalidad y capacidad económica y contributiva del contribuyente.

-IV-

PRUEBAS CONSIGNADAS EN AUTOS

Notificación y Resolución Nº DH-AF-65-2008 de fecha 02 de abril de 2008, suscrita por la Directora de Hacienda Municipal del Municipio Heres del Estado Bolívar (v. folios 19 al 23), Notificación y Resolución Nº DH-AF-55-2008 de fecha 12 de marzo de 2008 suscrita por la Directora de Hacienda Municipal del Municipio Heres del Estado Bolívar (v. folio 24 al 33), Recurso de Reconsideración interpuesto por la contribuyente ante la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio Heres del Estado Bolívar de fecha 25 de abril de 20008(v. folio 34 al 39), Resolución Nº DH-011-08 de fecha 10 de julio de 2008 suscrita por la Directora de Hacienda Municipal del Municipio Heres del Estado Bolívar (v. folio 40 al 46), Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente en fecha 20 de agosto de 2008 (v. folios 47 al 52), Notificación y Resolución Nº 079-2008 de fecha 27 de agosto de 2008, suscrita por el Alcalde del Municipio Heres del Estado Bolívar (v. folios 53 al 58), Escrito de consulta interpuesto por la contribuyente ante la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio Heres del Estado Bolívar en fecha 01 de octubre de 2008 (v. folios 59 al 65). Visto que los documentos probatorios precedentemente descritos, y en apego al criterio de la Sala Constitucional en sentencia Nº 1307, de fecha 22 de mayo de 2003, mediante la cual se dejó sentado que los actos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad, siendo que se tratan de documentos administrativos, pertenecientes a la “tercera categoría de documentos públicos”, al no ser impugnados en forma alguna en el presente procedimiento, este Tribunal Superior actuando en consonancia con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y por autorización expresa del artículo 280 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario (publicado en Gaceta Oficial Nº 6.152, Extraordinario del 18 de noviembre de 2014), les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Así se decide.-

A los fines de resolver el asunto sometido al conocimiento de este Tribunal, el mismo procede a explanar las siguientes consideraciones

-V-

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR:

El thema decidendum en el presente recurso contencioso tributario recae en verificar la legalidad de la Resolución N° DH-AF-65-2008, emitida el día 02 de abril de 2008, por la Dirección de Hacienda del Municipio Heres del Estado Bolívar, a través de la cual se confirmó el Reparo Fiscal levantado a la sociedad mercantil INVERSIONES TRINIVEN, S.A., por concepto de Impuesto a las Actividades Económicas correspondiente al periodo fiscal comprendido entre el 01-09-2003 hasta el 01-08-2007, por la cantidad hoy, de Bolívares Siete Mil Seiscientos Setenta y Cinco Con Treinta y Cuatro Céntimos (Bs. 7.675,34), a tenor de lo previsto en el artículo 39 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar vigente rationae temporis. En tal sentido, previo a realizar el estudio de fondo sobre este caso en concreto, este Tribunal procede hacer las siguientes consideraciones:

En primer lugar, se evidencia que en el presente asunto no corre inserto el expediente administrativo que dio lugar a la Resolución Administrativa impugnada, a pesar de haber sido requerido por este Órgano Jurisdiccional en su debida oportunidad a la Administración Tributaria Municipal; de lo que al no hacerlo, incumplió con su obligación de probar la legalidad dicho acto y que su actuación estuvo ajustada a derecho, motivo por el cual se genera para la parte recurrente una presunción a su favor respecto a la documentación cursante en este expediente (vid. Sentencia Nº 01125 de fecha 01/10/2008, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia). Presunción que deberá adminicularse con las documentales anexadas por la referida empresa y que no fueron impugnadas por la parte recurrida.

En segundo lugar, se constata que este Tribunal dictó auto para mejor proveer el día 21 de octubre de 2011, con el objeto de esclarecer el punto dudoso sobre la condición o no de comisionista que se adjudica la recurrente, pudiendo de esta forma fallar con un mejor conocimiento sobre lo ocurrido en el presente caso, requerimiento que fue incumplido por la actora; de tal manera, que ante la presunción de legalidad de los actos administrativos recurridos, quien suscribe, tendrá como validas todas las consideraciones realizadas por el ente tributario municipal, en este sentido.

Volviendo entonces al tema de debate, encontramos que la contribuyente INVERSIONES TRINIVEN, S.A., rechazó categóricamente el que se le pretenda gravar como COMISIONISTA (de la empresa TELCEL, C.A.), sólo en lo tocante a las actividades de venta de líneas telefónicas móviles y fijas (pre y post pagadas), servicio de llamadas y venta de tarjetas telefónicas prepagadas; y se le excluya de dicha calificación en la venta de equipos de telefonía fija y móvil; por tal motivo, en opinión de esta Juzgadora la controversia sólo recae en determinar si la Administración Tributaria Municipal hizo lo correcto al tomar como base imponible del Impuesto a las Actividades Económicas el ingreso total (bruto) reflejado en la venta de equipos telefónicos móviles y fijos de la referida comisionista, o por el contrario correspondía tomar el cinco por ciento (5%) de la utilidad neta que se obtiene en la comercialización de los mismos. En consecuencia, se examinaran los supuestos alegados en el orden que se cita a continuación:

(i.) Si la actuación de la Administración Tributaria Municipal conculca el principio de supremacía de la constitución y el principio de transparencia previsto en los artículos 137 y 141 constitucionales.

(ii.) Si la Resolución impugnada adolece del vicio de falso supuesto y errores de interpretación;

(iii.) Si el contradicho acto administrativo incurre en el vicio de inmotivación y falta de congruencia administrativa, en contravención a los Principios Constitucionales referidos a la Capacidad Contributiva y a la No Confiscatoriedad.

-i-

Respecto a la denuncia de inconstitucionalidad invocada encontramos que INVERSIONES TRINIVEN, S.A., (quien es una franquicia de TELCEL, C.A. MOVISTAR), afirma que la Administración Tributaria del Municipio Heres pretende gravar su actividad de venta de equipos móviles y fijos, sobre el monto bruto de su ingreso bruto percibido y no como lo dispone el literal d) del artículo 26 de la Reforma Total de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar vigente rationae temporis, que textualmente establece que “se consideran elementos representativos del movimiento económico y de la capacidad contributiva del contribuyente (…), comisionistas, representaciones, administradoras de bienes inmuebles, es decir, en todos aquellos que operen por cuenta de mandato de terceros, en base a comisiones o porcentajes, se computará el ingreso anual resultante de las referidas comisiones y el producto de la explotación de sus bienes y servicios”. (Negrillas, cursivas y subrayado de la recurrente).

En este sentido, conviene destacar que el Principio de Legalidad se encuentra estrechamente vinculado al Principio de la Supremacía de la Constitución, debido a que en muchas oportunidades en virtud de la complejidad de las instituciones tributarias -que siendo sin duda alguna categorías jurídicas-, están no obstante penetradas por conceptos económicos y contables, generalmente indescifrables para el operador jurídico no especializado. Quizás sea esta complejidad técnica por la cual se abusa para ampliar el hecho generador más allá del texto expreso de la Ley; para abultar la base imponible integrando en ella elementos ajenos a los considerados por el legislador; y para reducir al mínimo posibles exenciones, exoneraciones, rebajas y demás beneficios fiscales, todo ello en quebranto de los principios constitucionales de referidos a la capacidad económica y contributiva, no confiscatoriedad, entre otros.

La Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia ya se ha pronunciado en contra de esta práctica sosteniendo que las leyes deben ser interpretadas conforme a la Constitución y a los principios que derivan de ésta:

De ello resulta pues, que la Sala al analizar la expresión jurídica legal o sub legal con el texto Fundamental de acuerdo con el Principio de Supremacía Constitucional, debe tener presente que toda manifestación de autoridad del Poder Público debe seguir los imperativos o coordenadas trazadas en la norma fundamental, como un efecto del principio de interpretación conforme a la Constitución y de la funcionalización del Estado a los valores que la inspiran

.

Lo cierto es que el Principio de Legalidad emana de la Constitución y como consecuencia de ello, la sumisión al mismo no puede ir en contra de la norma suprema que le da origen. Las Administraciones Tributarias no solo pueden, sino que tienen la obligación de aplicar preferentemente la Constitución, aún cuando ello suponga desaplicar al caso concreto una norma legal expresa; de lo contrario la expresión contenida en el artículo 7 de la Carta Fundamental “...los órganos del Poder Público están sujetos” a la Constitución Nacional, no tendría sentido alguno.

A otro decir, la aplicación preferente de la Constitución, siempre y en todo caso, es la forma más depurada y elevada de satisfacer el Principio de la Legalidad –pivote sobre el cual descansa toda la actividad administrativa, de la cual la gestión tributaria es solo una parte, aunque muy importante claro está- pues tal principio no se reduce, al cumplimiento irrestricto de la ley, sino que responde al respeto de lo que M.H. llamo como el bloque de la legalidad en cuya cúspide se encuentra la Constitución, presidiendo y ordenando todo el sistema normativo. Por tal razón, no hay excusa alguna –en opinión de esta Juzgadora- para que la Administración Tributaria evada su obligación de aplicar preferentemente la Carta Fundamental, bien sea para dar la razón al contribuyente o bien para quitársela.

En Venezuela, el principio de la legalidad es formulado en el artículo 137 de la Constitución Nacional, de acuerdo con el cual “Esta Constitución y la ley definen las atribuciones de los órganos del Poder Público, a las cuales deben sujetarse las actividades que realicen”. En concordancia con el artículo 317 eiusdem.

Y así los reafirma la Ley Orgánica de la Administración Pública, en su artículo 4, cuando señala que: “La Administración Pública se organiza y actúa de conformidad con el principio de legalidad, por el cual la asignación, distribución y ejercicio de sus competencias se sujetan a la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, a las leyes y a los actos administrativos de carácter normativo, dictados formal y previamente conforme a la ley, en garantía y protección de las libertades públicas que consagra el régimen democrático a los particulares”. (Cursivas y negrillas de este Tribunal Superior).

La actuación de la Administración Tributaria, es entonces de rango sublegal, en el sentido de que sus manifestaciones de voluntad, de juicio o de conocimiento siempre están subordinadas y sometidas por completo al mandato del legislador y recluidas en los límites que éste ha establecido con carácter previo.

A la postre del contenido del artículo 141 constitucional que establece que la Administración Pública está al servicio de los ciudadanos y ciudadanas y se fundamenta en los principios de honestidad, participación, celeridad, eficacia, eficiencia, transparencia, rendición de cuentas y responsabilidad en el ejercicio de la función pública, con sometimiento pleno a la ley y al derecho.

Se constata que el Acta de Reparo N° DH-AF-55-2008 (v. folios 25 al 33), expresa en su contenido que:

(…)

A los impuestos causados por la contribuyente (…), por un monto de Bs. 11.168.147,65, en (Bs. F. 11.168,14) se le deducen los impuesto cancelados por la cantidad de Bs. 3.492.800,00, en (Bs. 3.492,80), resultando un Impuesto Causado y No Pagado a favor de la Alcaldía del Municipio Heres por un monto de Bs. 7.675.347,65, en (Bs. F. 7.675,34).

Cabe destacar que el contribuyente (…), en su escrito de Descargos que interpuso ante la Dirección de Hacienda Municipal el (…), manifiesta que de acuerdo a la Ordenanza de Actividades Económicas vigente en el Municipio, es calificado como Comisionista…

….Omissis…

Por tal motivo, la Dirección de Hacienda Municipal no puede clasificar al contribuyente (…), con relación a la Venta de Equipos Telefónicos y Accesorios como comisionista, por lo tanto debe declarar al Municipio todo el ingreso bruto percibido por la venta de los mismos, por la actividad 18-62 ´VENTAS AL MAYOR Y DENTAL DE EQUIPOS DE TELEFONIA FIJA Y MOVIL´, con una alícuota de 7x1000.

…Omissis…

En consecuencia y de acuerdo a lo mencionada en el punto anterior de esta ACTA FISCAL surge una diferencia a pagar por los impuestos liquidados por el Municipio Heres y los impuestos causados y determinados por la Auditoria Fiscal practicada a la contribuyente (…), lo cual hace un total de (…), expresados en bolívares fuertes son, SIETE MIL SEISCIENTOS SETENTA Y CINCO BOLIVARES FUERTES CON TREINTA Y CUATRO CENTIMOS (Bs. F. 7.675,34) por concepto de REPARO FISCAL por concepto de de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria y Comercio, sin perjuicio del monto por concepto de Multa, si la hubiere, la cual podrá determinar la Dirección de Hacienda Municipal

.

En sintonía con este análisis administrativo, se evidencia la Resolución N° DH-AF-65-2008, resuelve:

PRIMERO: Emitir Planilla de Liquidación de Impuestos por la cantidad de SIETE MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y CINCO MIL TRESCIENTOS CUARENTA Y SIETE BOLIVARES CON SESENTA Y CINCO CENTIMOS (Bs. 7.675.347,65) expresado en bolívares fuertes son, SIETE MIL SEISCIENTOS SETENTA Y CINCO BOLIVARES FUERTES CON TREINTA Y CUATRO CENTIMOS (Bs. F. 7.675,34) por concepto de Industria y Comercio, durante los periodos fiscales 01-09-03 al 31-08-07 de conformidad con el artículo 39 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar vigente.

SEGUNDO: …Omissis…

En caso de no cancelar en el plazo señalado se impondrá a la contribuyente un recargo del diez por ciento (10%) sobre el monto del impuesto mencionado por aplicación del artículo 48 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar vigente

.

Asimismo, cursa del folio 41 al 46 del expediente la Resolución N° DH-011-2008, a través de la cual el ente tributario municipal ratifica el reparo fiscal levantado a INVERSIONES TRINIVEN, S.A., por cuanto no logro demostrar con el Recurso Jerárquico que en la comercialización de los teléfonos móviles o fijos, existía un porcentaje fijado por comisión, así como tampoco pudo persuadir al órgano exactor de que sus actos de comercio era por cuenta de un tercero; por tal razón, la Dirección de Hacienda del Municipio Heres solo le reconoció su condición como COMISIONISTA en lo que respecta a las líneas abonadas al servicio STMC, al servicio de llamadas y el servicio de Directv. A otro decir, al no percibir comisión alguna por la venta de los teléfonos y accesorios, la Administración Tributaria Municipal encontró demostrado que los ingresos (brutos) obtenidos por esta actividad correspondía en exclusividad a la hoy recurrente, y no a TELCEL, C.A., provocando forzosamente la declaratoria de improcedencia del aludido recurso administrativo.

Con base al análisis administrativo efectuado por este Tribunal, no se encuentra demostrado que la Administración Tributaria Municipal al levantar el procedimiento de investigación fiscal in comento haya conculcado de alguna manera el Principio de Supremacía de la Constitución, y menos aún que, al declararse improcedente (durante la fase gubernativa) la pretensión de la recurrente a través de las resoluciones aquí contradichas, menoscabe la disposición contenida en el artículo 141 constitucional; en consecuencia se procede a desestimar tal argumento. Así se decide.-

-ii-

A continuación, en lo que corresponde al argumento por el cual la contribuyente sostiene que la Resolución impugnada se funda en un falso supuesto y en errores de interpretación, al calificar[la] como comisionista por la actividad por la actividad de venta de líneas abonadas, servicio de llamada y venta de tarjetas telefónicas, actividad esta principal a la que se dedica (…), y excluirla de dicha calificación en la venta de los equipos de telefonía fija y móvil, actividad esta accesoria dada la imposibilidad a la que vería enfrentada de llevar a cabo su actividad principal de vender líneas abonadas y no en la de los equipos donde se incorporan dichas líneas.

Se evidencia de los autos, que la Administración Tributaria Municipal dejó constancia en el Acta de Reparo N° DH-AF-55-2008 (v. folios 25 al 33), que:

El contribuyente suministro para la auditoria los dos contratos firmados con TELCEL, C.A.; el primero es el contrato de agencia, y el segundo, Contrato de Operación de Centro de Conexiones y el Contrato con Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A.

Con relación al Contrato de Agencia, en el mismo, TELCEL designa al Agente como su representante de venta no exclusivo para todos los propósitos del contrato, sin embargo, tiene derecho exclusivo con respecto a la obtención de abonados para el servicio de líneas celulares, y por ello, TELCEL se compromete al pago de las comisiones en la expectativa de cada abonado obtenido por el Agente utilizara el servicio STMC en forma regular y no esporádica; como se comprueba en el contrato, el Agente percibe una comisión por líneas abonadas al servicio STMC, según los anexos capitulo II (Derechos y Obligaciones), cláusula 7 y en el anexo “B” (Comisiones), y En el contrato de operaciones de centro de conexiones se especifica todas las condiciones y términos que rige dicho contrato, en su objeto Telcel le otorga una autorización no exclusiva al empresario, para que comercialice por su propia cuenta y riesgo los servicios en el local del CDC, en calidad de Agente a comisión sin representación, se evidencia que en el servicio de llamadas el empresario percibe una comisión, tal como se refleja en la octava cláusula del contrato.

Es importante señalar que en el contrato de agencia, en la cláusula N° 2, TELCEL, designa al agente como representante de ventas no exclusivo, y en la cláusula N° 5 sobre las Responsabilidades, el agente acepta que es una firma independiente con su propio patrimonio, organización y elementos, que asume por si mismo los naturales riesgos de toda operación mercantil.

Quedando en evidencia que los agentes autorizados por TELCEL funcionan bajo su propia responsabilidad, desde su propio local y establecimiento comercial y que solo obtienen comisiones por líneas abonadas al servicio STMC y por servicios de llamadas.

…la Dirección de Hacienda Municipal, de acuerdo a la Ordenanza de Actividades Económicas vigente, clasifica al contribuyente INVERSIONES TRINIVEN S.A., Carta Patente N° 16.553, Por la actividad de venta de líneas abonadas. Servicio de llamadas y venta de tarjetas telefónicas movistar como comisionista, en virtud de los contratos suscritos entre el Agente autorizado y TELCEL, así también lo considera la Secretaria General de TELCEL en oficio de fecha 18 de febrero de 2008, donde TELCEL aclara al Municipio la relación mercantil con los agentes autorizados, en el mismo (…) aclara que el ingreso derivado de la comercialización de las tarjetas Telpago se configura como una comisión. Para esta actividad en la Ordenanza de Actividades Económicas vigente y en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, en su artículo 290 establece un alícuota del 1% sobre el servicio de telecomunicaciones, por ello se le aplica la actividad del 20-09 ´EMPRESAS DE COMUNICACIONES, TELEFONOS, TELEGRAFOS, CORREOS, MICROONDAS, SATELITES Y SIMILARES´, con la alícuota del 10x1000.

El contribuyente (…), también se dedica a la Compra Venta de Equipos Telefónicos, Accesorios, de los cuales no percibe una comisión, debido a que no tiene firmado un contrato con Telcel, donde se establezca comisión alguna por la comercialización de los equipos y accesorios, no obstante en el contrato de agencia el contribuyente según la cláusula N° 9, en su cuarto párrafo, señala que los agentes pueden adquirir los equipos telefónicos a TELCEL o a otros proveedores, siempre y cuando mantengan inventario suficientes para satisfacer las demandas de los abonados.

También se destaca en el contrato que TELCEL no considera como competencia comercial a los efectos del contrato el suministro de equipos distintos de los ofrecidos por TELCEL, siempre que sean compatibles con el servicio STMC suministrado por TELCEL, según la determinación técnica que haga TELCEL.

Con respecto a la comercialización de los equipos telefónicos, la Secretaria General de TELCEL, manifiesta que los agentes autorizados se le otorga un descuento del 5% sobre el valor del equipo telefónico como política de venta de la empresa y que el agente obtiene un doble ingreso, por una parte el diferencial entre el precio de descuento y el precio de venta final al público, quedando claro que el contribuyente no percibe comisión alguna por la venta de equipos y accesorios

.

Por otra parte, se desprende de la comentada Resolución N° DH-AF-65-2008, que:

CONSIDERANDO

Que en fecha 14 de marzo de 2008 fue notificada la contribuyente INVERSIONES TRINIVEN, S.A., Carta Patente N° 16.553 de los resultados obtenidos mediante la revisión fiscal efectuada por la funcionaria Lic. Karina Belisario, a través del Acta Fiscal N° DH-AF-55-2008, en la misma se estableció un plazo de diez (10) días, a fin que la contribuyente hiciera los descargos y promoviera la totalidad de las pruebas a la defensa, sin embargo la contribuyente no presentó en los días establecidos ninguna observación al respecto

.

Así, ante la posición de la Administración Tributaria Municipal de desconocer la calificación del contribuyente como COMISIONISTA en la venta de teléfonos (fijos o móviles) y sus accesorios, por una parte y por la otra, al no haber demostrado sus dichos la contribuyente durante la investigación administrativa, esta Juzgadora percibe necesario preliminarmente delimitar cuales son los elementos determinantes al momento de calificar una sociedad de comercio bajo esta figura mercantil.

En este sentido, encontramos que la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar vigente para la época, el Parágrafo Único del artículo 26, prevé que “no se consideraran como comisionistas las personas naturales o jurídicas que realicen actividades de distribución o ventas desde sus propios depósitos u oficina y que facture por cuenta propia”. Y asimismo, dispone en el Parágrafo Segundo del artículo 9 que “los comisionistas, consignatarios u otros que ejerzan actividades en nombre de otros, por mandato o cuenta de terceros (…), deberán consignar ante la oficina de fiscalización, copia de los convenios o contratos suscritos por ellos y sus representados, para la comercialización de sus productos”.

En consonancia con tales disposiciones municipales encontramos que el legislador mercantil determina al “Comisionista” a través de los supuestos contenidos en los artículos 376, 379, 385, 386, 389 y 396 del Código de Comercio, cuyo tenor es:

Artículo 376: “Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente”.

Artículo 379: “Si el negocio encomendado se hiciere bajo el nombre de comitente, los derechos y las obligaciones que produce, se determinan por las disposiciones del Código Civil sobre el contrato de mandato; pero el mandato mercantil no es gratuito por naturaleza”.

Artículo 385: “El comisionista debe sujetarse estrictamente a las instrucciones de su comitente en el desempeño de la comisión; pero si creyere que cumpliéndolas a la letra debe resultar un daño grave a su comitente, podrá suspender la ejecución, dándole aviso en primera oportunidad.

En ningún caso podrá obrar contra las disposiciones expresas y claras de su comitente”.

Artículo 386: “El comisionista debe comunicar oportunamente al comitente todas las noticias relativas a la negociación de que estuviere encargado que puedan inducirle a modificar o revocar sus instrucciones”.

Artículo 389: “El mandatario mercantil tiene derecho a exigir una remuneración por el desempeño de su encargo. Si no hubiere convenio previo sobre su monto, se estará al uso de la plaza en que se hubiere ejecutado el mandato”.

Artículo 396: “Las mercancías o efectos recibidos o comprados por el comisionista por cuenta del comitente, pertenecen a éste y los que expidieren viajan por cuenta y riesgo del comitente, salvo que hubiere convención en contrario”.

Esta forma de intermediación en criterio de la Sala, posee fundamentalmente dos razones, a saber: a) es un mecanismo facilitador del tráfico comercial entre las automotrices y los consumidores finales, pues las comisionistas una vez hecha la negociación con estos últimos, podrían adelantar su capital sin esperar que el consumidor final provea los fondos económicos, y b) transferir a la comisionista la responsabilidad por el buen funcionamiento y la garantía de servicios.

Por otra parte, encontramos la opinión del Tratadista A.R.B.C., el cual ha señalado que:

“…la Administración, cuando dicta un acto administrativo, no puede actuar caprichosamente sino que tiene que hacerlo, necesariamente tomando en consideración las circunstancias de hecho que se correspondan con la fundamentación legal que autorizan su actuación. Por tanto, puede decirse que en general todo acto administrativo, para que pueda ser dictado, requiere (…) que constate la existencia de una serie de supuestos de hecho del caso concreto, y esos derechos (…). No puede la administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar hechos que no han comprobado porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado y podría el acto estar viciado por falso supuesto. (Resaltado de este Tribunal).

Esto explica, que el acto administrativo en general disfrute de una cualidad excepcional que lo hace presumir legítimo mientras no se demuestre lo contrario. En los procedimientos administrativos de segundo grado o de revisión de los actos administrativos, corresponde al interesado la carga de destruir la apariencia legítima del acto, no sólo alegando los supuestos vicios de que éste adolece, sino demostrando la real existencia de los mismos, pues de lo contrario la aplicación de los principios de legitimidad y de estabilidad de las manifestaciones de voluntad de la Administración (“Favor Acti”) haría sucumbir la impugnación interpuesta por el administrado.

A la postre, del criterio jurisprudencial emanado de nuestro M.T. de la República, en sentencia de fecha 25 de abril de 1.991, dictada por la Sala Político-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, y que para mayor abundamiento se encuentra en los criterios jurisdiccionales descritos en las sentencias de fecha 22-10-92 y 04-02-93 igualmente emanadas esa Instancia Superior, mediante las cuales se establecen como vicio de falso supuesto, que:

(…) la falsa de adecuación entre el supuesto legal y la realidad, a lo que es lo mismo,…cuando la Administración al dictar su acto, fundamenta su decisión en hechos, acontecimientos o situaciones que no ocurrieron u ocurrieron de manera diferente a aquella que el órgano administrativo aprecia o dice apreciar. En otras palabras, por que son falsas o inexactos.

El vicio de falso supuesto, por tanto, se configura cuando la decisión impugnada descansa sobre falsos hechos, y también por errónea fundamentación jurídica. Así tenemos el falso supuesto de hecho y el falso supuesto de derecho…

. (Resaltado de este Tribunal).

De tales consideraciones, se observa que el vicio de falso supuesto de hecho ocurre cuando la Administración emite un acto administrativo apoyándose en hechos que nunca ocurrieron o que sucedieron en forma diferente a como fueron apreciados por la Administración; es decir, existe una ausencia de correspondencia entre las circunstancias fácticas que considera la Administración y los hechos que realmente ocurrieron, y por ende, en el proceso de subsanación, estos hechos invocados no se pueden subsumir en el supuesto de hecho, de la disposición jurídica que pretende aplicar la Administración.

En efecto, la Administración para producir un acto administrativo, debe verificar los hechos realmente ocurridos, sin omitir ninguno, ni distorsionar su alcance y significación, y por ende encuadrar tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso concreto, aplicando la consecuencia jurídica correspondiente.

De hecho, existe consonancia con los fallos anteriores aludidos emitidos por nuestro Tribunal de Alzada, al destacar que el vicio de falso supuesto ocurre cuando la Administración al dictar un acto, fundamenta su decisión en hechos inexistentes o que ocurrieron de manera diferente a como fueron apreciados por la Administración, así cuando dicha decisión se fundamenta en una norma que no le es aplicable al caso concreto. Tal definición comprende las dos formas a través de las cuales se manifiesta el falso supuesto, a saber, el falso supuesto de hecho y el falso supuesto de derecho.

Así las cosas, dentro del marco del nuestro Código de Procedimiento Civil, se advierte la antigua m.r. “incumbit probatio qui dicit, no qui negat”, lo cual significa que, cada parte debe probar sus respectivas afirmaciones de hecho. En efecto, la doctrina sobre la carga de la prueba, establece que corresponde la carga de probar un hecho a la parte cuya petición (pretensión o excepción), lo tiene como presupuesto necesario, de acuerdo con la norma jurídica aplicable o expresada de otra manera; a cada parte le corresponde la carga de probar los hechos que sirvieron de presupuesto a la norma que consagra el efecto jurídico perseguido por ella, cualquiera que sea su posición procesal (Articulo 506 del Código de Procedimiento Civil). Por ello, al afirmarse o negarse un hecho, permanece inalterable el ejercicio en mayor o menor grado de la carga de probarlo, luego, si bien un hecho negativo concreto puede probarse, una afirmación indefinida no puede probarse. En razón de lo anterior, para que esta Jueza llegue a ordenar procedente la nulidad solicitada, debe apreciar las pruebas y verificar si éstas se ajustan a los presupuestos de ley, conforme a los artículos 12 y 506 del Código de Procedimiento Civil.

Pues bien, al examinar las probanzas cursantes en autos, y no hallar el Contrato de Comisión suscrito entre la recurrente y la compañía TELCEL, C.A., por concepto de las operaciones de venta de los equipos de telefonía fija y móvil, mal pudiera esta Juzgadora otorgar la razón a la contribuyente cuando se encuentra imposibilitada de verificar las características que se hacen presente en los contratos de esta naturaleza. Habida cuenta que en el fondo de dichos contratos siempre subyace una encomienda a cargo de la comisionista, consistente en la venta o distribución en forma exclusiva, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo, se le imponen ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones, así como también un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta previamente fijado por la empresa fabricante (Vid. Sentencias de esta Sala Nros. 00874 y 00059 del 17 de junio de 2009 y 21 de enero de 2010, casos: Toyotáchira S.A. y Sakura Motors, C.A., respectivamente).

De tal manera, que al no haberse demostrado en presente caso la errónea interpretación de los hechos por parte del Fisco Municipal, en especial respecto al Impuesto gravado en el año 2007 sobre el ingreso de Cinco Mil Bolívares Fuertes (hoy equivalente a Bs. 5.000,00) por concepto de Arrendamiento, y que dieron origen a las Resoluciones impugnadas; de manera consecuencial no se haya demostrado que los mismas adolezcan del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho denunciado, y así se decide.-

-iii-

Si el contradicho acto administrativo incurre en el vicio de inmotivación y falta de congruencia en las calificaciones diferentes que le han sido imputadas a pesar de que se sustentan en situaciones comerciales iguales, con lo que –en opinión de la contribuyente- se atenta con el Principio de Proporcionalidad y Capacidad Contributiva.

En este sentido, en primer lugar respecto a las denuncia de inconstitucionalidad tenemos que en lo que atañe a la capacidad contributiva o la capacidad económica, como lo reseña H.V., consiste en la aptitud económica de los miembros de una comunidad para contribuir a la cobertura de los gastos públicos. Supone en el sujeto pasivo la titularidad de un patrimonio o de una renta, aptos en cantidad y en calidad para hacer frente al pago de un impuesto, una vez, satisfechos los gastos fundamentales de supervivencia, es decir, aquellos que no tengan un nivel económico mínimo quedan al margen de la imposición.

Así, la capacidad contributiva implica un juicio valorativo sobre la función de riqueza, que el legislador puede utilizar como herramientas eficaces para alcanzar los fines constituciones de la tributación, como lo son el deber de contribuir con la cargas públicas, dentro de las garantías constitucionales de igualdad, razonabilidad y de la no arbitrariedad.

Por otra parte, en materia tributaria, el principio de no confiscación ha sido vinculado con la prohibición de que las tributaciones excedan los límites razonables de exigibilidad y sobrepase la soportabilidad del sujeto obligado, protector además del derecho fundamental de la propiedad.

En tal sentido, esta Sala observa que la vulneración del derecho de propiedad como consecuencia del pago de un tributo confiscatorio, ha sido expresamente proscrito por el Constituyente de 1999, en el ya citado artículo 317 constitucional que establece –se reitera- que “ningún tributo puede tener efecto confiscatorio” y tiene su fundamento directo en la norma consagrada en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, que dispone que “el sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o de la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población”. Siendo esto así, surge evidente la conclusión de que a los Poderes Públicos les está prohibido el establecimiento de tributos o sanciones tributarias –siendo que estas últimas son formas coercitivas de procurar la efectiva recaudación de las contribuciones de los particulares a las cargas públicas– que puedan amenazar con absorber una parte sustancial del derecho a la propiedad del contribuyente, con la negativa consecuencia que tal situación conlleva, al extinguir la fuente generadora del tributo y posterior daño que tal situación ejerce en la ya mermada economía del país.

El efecto confiscatorio es, quizás, uno de los vicios de más difícil delimitación en la dinámica de la actuación tributaria de los Poderes Públicos, entre otras razones, por cuanto existe la posibilidad de que un tributo aisladamente concebido no constituya per se un acto confiscatorio; ahora bien, no puede olvidar esta Sala que la capacidad contributiva del contribuyente es una sola y esta capacidad puede verse afectada por una pluralidad de tributos establecidos por los diferentes niveles de gobierno del sistema federal venezolano. La situación anteriomente descrita, hace que en la mayoría de los casos, para la comprobación de la violación a la garantía de no confiscación se requiera de una importante y necesaria actividad probatoria por parte de los accionantes;

(Resaltado del Tribunal).

De la lectura de la cita jurisprudencial transcrita, puede apreciarse que como bien lo aclara el Alto Tribunal, no basta alegar la confiscatoriedad de una norma tributaria sino que es necesario se demuestre, en autos, la incidencia directa y efectiva de la imposición del tributo pretendido con la condición económica del contribuyente y su incapacidad para cumplir con esa obligación.

Siendo así, al examinar el caso de marras, la contribuyente denuncia la inconstitucionalidad de los actos administrativos recurridos por padecer de efectos confiscatorios, por cuanto “…si tomamos en cuenta que sobre este 5% se desprendía para el momento de la interposición de los recursos en sede administrativa, el 1.5% del Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) vigente para ese momento, más las respectivas comisiones sobre el punto de venta por el uso de tarjetas de crédito y débito, operaciones éstas que constituyen el 80% de las formas de pago ejecutadas en el establecimiento, y aunado a ello se pretenda gravar sobre el monto bruto devengado por el costo del equipo telefónico, es evidente que se le esta ocasionando un daño patrimonial al vulnerar no solo su rentabilidad sino exceder de su capacidad contributiva según los principios del Derecho Tributario”; sin embargo, de la revisión del expediente, puede advertirse que la contribuyente, limitó su intervención durante el transcurso de este proceso judicial a afirmar y describir los perjuicios que le causaría la exigencia del tributo de ser confirmado el acto recurrido, por el aparente efecto confiscatorio, que le acarrearía; no obstante, no demostró suficientemente, que el aforo aplicado a consecuencia de su NO calificación como “COMISIONISTA”, en razón a la ventas de equipos telefónicos y accesorios, desde el punto de vista impositivo como tal, que afecte su capacidad económica, y particularmente, las consecuencias económicas de la ejecución del acto administrativo recurrido. Es por lo que este Tribunal no considera que el tributo exigido por la Dirección de Hacienda del Municipio Heres del Estado Bolívar, en el caso de autos, viole la capacidad contributiva de la prenombra empresa, conforme lo asevera. Así se decide.-

Así las cosas, prosiguiendo este orden, en lo que atañe a la violación a la garantía constitucional de la razonabilidad, se observa que la recurrente indica que:

…no solo el sistema de retenciones de IVA viola la garantía de la capacidad contributiva, sino también conculca la garantía innominada de razonabilidad de las actuaciones de los poderes públicos, que preceptúa que ningún poder público puede basar su actuaciones en criterios irrazonables o carentes de justificación racional, los cuales pueden ser apreciados en función del principio de proporcionalidad de la norma, el cual atiende a la adecuación justa y razonable entre el medio utilizado y el fin perseguido por la norma

. (Resaltado del Tribunal).

El principio constitucional supuestamente lesionado, contenido en el artículo 316 Constitucional, procura la progresividad del sistema y la debida atención a la capacidad contributiva hacia los criterios de eficiencia y economía de la planificación, ejecución y control del gasto público. Ambos principios deben estar estrechamente vinculados, ya que no se puede concebir un Estado que erija el sistema tributaria excluyendo la capacidad económica real del contribuyente; y la medición de tal capacidad del sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria no debe limitarse a parámetros matemáticos, sino que debe atenerse a todas las circunstancias que en un momento determinado rodean a una manifestación de riqueza susceptible de ser gravada por el Legislador, tomando en cuenta el hecho, acto y negocio jurídico que lo produjo.

Así, para delimitar formalmente el exceso en que ha incurrido la contradicha Resolución Administrativa, es preciso contar con los elementos suficientes, aportados por la parte solicitante, para confrontar la medida de extralimitación de esa exigencia tributaria y concluir su ilegalidad o inconstitucional. Condición que, en el caso bajo análisis, no es posible debido a que como en las otras denuncias de inconstitucionalidad, la recurrente mencionada una serie de interpretaciones doctrinales y normas legales que no individualizan su lesión constitucional. Debido a estas razones debe considerarse improcedente dicho argumento. Así se decide.-

En segundo termino dentro de este mismo supuesto, se advierte que la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en numerosas decisiones ha establecido (ver, entre otras, sentencias N° 00169 y 00072, del 14/02/2008 y 27/01/2010, respectivamente), establece el razonamiento a seguir frente a la denuncia simultánea de vicios de inmotivación y falso supuesto, al establecer:

(…) en numerosas decisiones esta Sala se ha referido a la contradicción que supone la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto por ser ambos conceptos excluyentes entre sí, ‘por cuanto la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto; no pudiendo afirmarse en consecuencia que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho’. (…).

…Omissis…

(…) la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante. Por ende, la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella

. (Sentencia Nº 01930 de fecha 27 de julio de 2006, caso: Asociación De Profesores De La Universidad S.B.).

Del fallo parcialmente transcrito, se aprecia la posibilidad de la existencia simultánea de los vicios de falso supuesto e inmotivación, señalándose que será admisible o viable, siempre y cuando los argumentos respecto al último de los vicios antes mencionados, no se refieran a la omisión de las razones que fundamentan el acto, sino que deben estar dirigidos a dar una motivación contradictoria o ininteligible; es decir, cuando el acto haya expresado las razones que lo fundamentan pero en una forma que incide negativamente en su motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante.

La recurrente explica que el vicio de inmotivación e incongruencia del acto administrativo recurrido se patentiza cuando la Administración Tributaria si la califica como COMISIONISTA para unas actividades (líneas abonadas al servicio STMC, al servicio de llamadas y el servicio de Directv.), y no para otras (venta de equipos telefónicos celulares y fijos) cuya apreciación es idéntica.

Establecen los artículos 62 y 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos lo siguiente:

Artículo 62. “El acto administrativo que decida el asunto resolverá todas las cuestiones que hubieren sido planteadas, tanto inicialmente como durante la tramitación”.

Artículo 89. “El órgano administrativo deberá resolver todos los asuntos que se sometan a su consideración dentro del ámbito de su competencia o que surjan con motivo del recurso aunque no hayan sido alegados por los interesados…”. (Resaltado de este Tribunal).

De las normas antes transcritas, se evidencia que el fundamento del principio de congruencia del acto administrativo, esta referido a la obligación que tiene la Administración Pública de satisfacer dentro del ámbito de su competencia, todas las cuestiones que ante ella sean planteadas o puestas a su conocimiento.

Es menester resaltar que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha sido del criterio reiterado que los órganos que conforman la Administración Pública, al momento de dictar actos administrativos de efectos particulares, deben regirse por el Principio de Globalidad Administrativa, atinente al conocimiento y valoración de los argumentos expuestos por los particulares; y ha dejado establecido que debe cumplirse con los siguientes aspectos: “a) lo fundamental estriba en que el motivo fáctico del acto pueda efectivamente constatarse del acto en sí mismo o del expediente administrativo, y esté subsumido en las previsiones legales correspondientes; b) la omisión del examen de determinado argumento, sólo podría conllevar a la anulación del acto administrativo en el caso de que la misma sea de tal entidad que incida en el contenido de la voluntad administrativa manifestada en el acto” (vid. Sentencias Nos. 00042 y 1.138, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fechas 17 de enero y 28 de junio de 2007, respectivamente).

Ahora bien, si se lee el Acta de Reparo arriba trascrita se observa que el ente municipal señaló claramente al contribuyente que en lo tocante a la Compra Venta de Equipos Telefónicos, Accesorios, el mismo no percibe una comisión, debido a que no tiene firmado un contrato con Telcel, donde se establezca comisión alguna por la comercialización de los equipos y accesorios, a la postre de que en el contrato de agencia se evidencia que el contribuyente según la cláusula N° 9, en su cuarto párrafo, en su condición de agente pueden adquirir los equipos telefónicos a TELCEL o a otros proveedores, siempre y cuando mantengan inventario suficientes para satisfacer las demandas de los abonados.

Asimismo, se verifica que en el escrito recursivo existen solo argumentos de rechazo a tal apreciación administrativa; por considerar que con ello se inobserva el principio de unidad y uniformidad en los criterios jurídicos administrativos, pero sin traer a los autos prueba que evidencia que en casos análogos, al de estudio, atendiendo a la integridad de la legislación y la uniformidad de la jurisprudencia, un mismo contribuyente se encuentre imposibilitado de obtener distintas calificaciones. Por el contrario, esta Juzgadora encuentra en la debatida Resolución Administrativa el ente municipal dio cabal cumplimiento a su obligación de satisfacer dentro del ámbito de su competencia, todas las cuestiones que ante ella fueron puestas a su conocimiento a través del recurso impugnación intentado en etapa gubernativa (Vid. Sentencia de Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia No. 491 de fecha 22 de marzo de 2007 caso: Benetton Group, S.P.A.).

En consecuencia, se procede a desechar tantos los vicios de inconstitucionalidad precedentemente examinados, como la inmotivacion e incongruencia administrativa invocada, para así admitir como válida y ajustada a derecho tanto la calificación efectuada por la Dirección de Hacienda del Municipio Heres del Estado Bolívar como la sanción impuesta a la contribuyente. Así se decide.-

En mérito de lo anteriormente expuesto, se procede a confirmar la Resolución N° DH-AF-65-2008, emitida el día 02 de abril de 2008, por la Dirección de Hacienda del Municipio Heres del Estado Bolívar, a través de la cual se confirmó el Reparo Fiscal levantado a la sociedad mercantil INVERSIONES TRINIVEN, S.A., por concepto de Impuesto a las Actividades Económicas correspondiente al periodo fiscal comprendido entre el 01-09-2003 hasta el 01-08-2007, y así se decide.-

-VI-

DECISIÓN

Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el presente recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 29 de octubre de 2008, por el Abogado R.A., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 13.452.444, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 84.072, representante judicial de la sociedad mercantil INVERSIONES TRINIVEN, S.A., en contra de la Resolución N° DH-AF-65-2008, emitida el día 02 de abril de 2008, por la Dirección de Hacienda del Municipio Heres del Estado Bolívar. En consecuencia:

PRIMERO

Se CONFIRMAN el Acta de Reparo N° DH-AF-55-2008 de fecha 12 de marzo de 2008, y la Resolución N° DH-AF-65-2008 de fecha 02 de abril de 2008, emanadas de la Alcaldía del Municipio Heres del Estado Bolívar.

SEGUNDO

Se CONDENA en costas a la contribuyente INVERSIONES TRINIVEN, S.A, en un DIEZ POR CIENTO (10%) del monto de la cuantía de lo debatido, de conformidad con lo establecido en el artículo 285 del Código Orgánico Tributario de 2014, y así también así decide.-

TERCERO

Se ORDENA la notificación de los ciudadanos Fiscal General de la República y ciudadanos Alcalde y Síndico Procurador del Municipio Heres del Estado Bolívar. Así como a la referida empresa. Líbrense las notificaciones.

CUARTO

Se ADVIERTE a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Publíquese, regístrese, y emítase tres (03) ejemplares del mismo tenor a los fines de practicar las notificaciones precedentemente ordenadas.

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., en Ciudad Bolívar, a los once (11) días del mes de junio del año dos mil quince (2015). Años: 205º de la Independencia y 156º de la Federación.-

LA JUEZA SUPERIOR PROVISORIA

ABG. Y.C. VALERO RIVAS.

LA SECRETARIA

ABG. MAIRA A. LEZAMA ROMERO.

En esta misma fecha, siendo la nueve y cinco minutos de la mañana (09: 05 a.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662015000098.

LA SECRETARIA

ABG. MAIRA A. LEZAMA ROMERO.

YCVR/malr.-