Decisión nº 004-2014 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Enero de 2014

ASUNTO: AP41-U-2006-000878 Sentencia N° 004/2014

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 30 de enero de 2014

203º y 154º

En fecha 12 de diciembre de 2006, M.Z.L., quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 6.264.234, actuando en su carácter de Presidente de la sociedad mercantil INVERSIONES 3ERA DECADA, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil I de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 20 de abril de 1999, bajo el número 14, Tomo 301-A, asistido por el abogado J.C.R.A., quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 6.810.864, e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 35.175, interpuso ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (URDD), Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución número 0448 de fecha 10 de noviembre de 2006, emanada del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria del Municipio Baruta del Estado Miranda, mediante la cual se impone un reparo por la cantidad de Bs. 60.076.514,90 (Bs. F. 60.076,51), por concepto de Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio causado y no liquidado, correspondiente a los ejercicios 2002, 2003, 2004 y 2005, así como multa por la cantidad de Bs. 47.685.225,08 (Bs. F. 47.685,23), con base a lo dispuesto en el artículo 105 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda, publicada en Gaceta Municipal Extraordinario número 319-12/2005 de fecha 06 de diciembre de 2005.

El 13 de diciembre de 2006, este Tribunal le da entrada y ordena las notificaciones de ley.

El 03 de abril de 2007, se admite el Recurso Contencioso Tributario.

El 10 de abril de 2007, el Tribunal en vista del error en la admisión revoca el auto de admisión de fecha 03 de abril de 2007.

El 07 de mayo de 2007, la representación del MUNICIPIO BARUTA DEL ESTADO MIRANDA, ejercida a través de la ciudadana M.d.L.J.M., abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 112.023, presentó escrito de oposición a la admisión.

El 14 de mayo de 2007, la recurrente presentó escrito fundamentado en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario.

El 24 de mayo de 2007, este Tribunal declara inadmisible el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, de conformidad con el numeral 3 del artículo 266 del Código Orgánico Tributario.

El 31 de mayo de 2007, el representante de la recurrente, antes identificado, apela del auto de fecha 24 de mayo de 2007, mediante el cual se declaró inadmisible el recurso.

El 07 de junio de 2007, este Tribunal oye la apelación en ambos efectos, de conformidad con el artículo 278 del Código Orgánico Tributario.

El 13 de mayo de 2009, mediante sentencia número 00601, la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, declaró con lugar el recurso de apelación ejercido por el Presidente de la sociedad mercantil INVERSIONES 3ERA DÉCADA, C.A., contra la sentencia interlocutoria número 095/2007, dictada por este Tribunal Superior el 24 de mayo de 2007, revocando la misma y ordenando a este Tribunal se pronuncie sobre las demás causales de inadmisibilidad, con prescindencia de la analizada en el mencionado fallo.

El 12 de agosto de 2009, se recibió en este Tribunal, oficio número 2765 de fecha 29 de julio de 2009, emanado de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante el cual remite las actuaciones correspondientes al presente caso.

El 09 de octubre de 2009, este Tribunal admite el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el Presidente de la sociedad mercantil INVERSIONES 3ERA DÉCADA, C.A.

El 20 de octubre de 2009, el representante de la recurrente consignó escrito de promoción de pruebas.

El 22 de abril de 2010, la representación del MUNICIPIO BARUTA DEL ESTADO MIRANDA, solicitó que la presente causa sea declarada como de mero derecho, de conformidad con lo establecido en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

El 26 de abril de 2010, se admiten las pruebas promovidas por la recurrente.

El 03 de mayo de 2010, la representación municipal apela del auto de admisión de pruebas de fecha 26 de abril de 2010.

El 04 de mayo de 2010, este Tribunal oye la apelación en un solo efecto.

El 03 de junio de 2010, la representación municipal presentó escrito de oposición a la solicitud de medida de suspensión de efectos.

El 17 de junio de 2010, la representación municipal consignó sus informes.

El 18 de junio de 2010, la recurrente presentó informes.

El 28 de marzo de 2012, mediante sentencia número 00262, la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia declaró sin lugar el recurso de apelación ejercido por la representación del MUNICIPIO BARUTA DEL ESTADO MIRANDA, contra el auto de admisión de pruebas dictado por este Tribunal el 26 de abril de 2010, el cual confirma.

El 13 de junio de 2013, se recibió en este Tribunal oficio número 1573 de fecha 30 de mayo de 2013, emanado de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante el cual remite las actuaciones relacionadas con la apelación interpuesta por la representación municipal, contra la sentencia de fecha 26 de abril de 2010, dictada por este Tribunal.

El 25 de septiembre de 2013, este Tribunal ordenó librar cartel a las puertas del Tribunal de conformidad con lo previsto en los artículos 14 y 233 del Código de Procedimiento Civil.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, desde el 13 de diciembre de 2014, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos de las partes que se exponen a continuación.

I

ALEGATOS

La recurrente alega el vicio de falso supuesto en el cálculo de la multa impuesta por la cantidad de Bs. 47.685.225,08 (Bs. F. 47.685,23), en razón al Principio de Concurrencia de Infracciones Tributarias, señalando que la Administración Tributaria Municipal incurrió en error de derecho al apreciar que las normas aplicables eran los artículos 105 y 90 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda, y no consideró la concurrencia de infracciones tributarias establecida en la primera parte del artículo 88 de la mencionada Ordenanza y en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, en su Parágrafo Único.

Asimismo, denuncia que la multa impuesta está viciada de nulidad absoluta, por cuanto la Administración Tributaria Municipal, no consideró las circunstancias agravantes ni atenuantes a que se refieren los artículos 91 y 92 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda, ni los artículos 95 y 96 del Código Orgánico Tributario, limitándose a imponer multa en el 112,50% del monto del impuesto reparado antes de establecer la multa por concurrencia, es decir, sin que se compensaran aquellas con las circunstancias agravantes conforme al artículo 37 del Código Penal, procediendo a aplicar la multa en el término medio de los dos límites establecidos en los mencionados artículos 105 y 90; por lo que considera que conforme al artículo 92, numerales 2, 4 y 5 de la Ordenanza y al artículo 96, numerales 2 y 6 del Código Orgánico Tributario, son circunstancias atenuantes que inciden en atenuar o disminuir la multa aplicable. Expresa que en todo caso, la multa a ser aplicada debió ser determinada en un 25% del monto del tributo reparado.

Adicionalmente, la recurrente opone la compensación de lo pagado indebidamente con ocasión a la Licencia de Extensión de Horario con el tributo determinado en el reparo fiscal, por la cantidad de Bs. 18.828.000,00 (Bs. F. 18.828,00), y que por lo tanto, dicha cantidad se abone al monto del reparo impuesto en el Acta Fiscal por la cantidad de Bs. 60.076.514,90 (Bs. F. 60.076,51), conforme a lo establecido en el artículo 194 del Código Orgánico Tributario y en el artículo 50 de la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios.

Al respecto explica, que fue autorizada por la Administración Tributaria Municipal para la realización de actividades económicas “adicionales” en el horario comprendido entre las doce de la noche y las cuatro de la mañana (12:00 a.m. y 04:00 a.m.), emitiéndole al efecto la Autorización de Extensión de Horario para los años impositivos 2002 al 2005 y pagándole el tributo establecido al Municipio; pagos que, según señala, fueron realizados indebidamente por la recurrente y que están sujetos a repetición por parte del Municipio Baruta del Estado Miranda, por concepto de Extensión de Horario, por lo cual solicitó la compensación.

Señala, que partiendo de la existencia de una autorización de extensión de horario como requisito necesario para el ejercicio de las actividades económicas en jurisdicción del Municipio Baruta, la única razón de ser que puede atribuirse es precisamente, el de fijar de manera general y abstracta una limitación al alcance que puede tener esa autorización y, en consecuencia, un límite al ejercicio de las actividades económicas, determinado en este caso por el horario dentro del cual se permiten; límite que al ser superado está sometido al pago de una tasa anual de 30 Unidades Tributarias por hora. En razón de ello, la recurrente considera que los pagos efectuados indebidamente por la Licencia de Extensión de Horario, a que se refiere el mencionado artículo 59, son inconstitucionales y sujetos a repetición.

También alega la recurrente, la inconstitucionalidad de los artículos 58 y 59 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, solicitando su desaplicación por vía del control difuso, ya que contrarían los artículos 112 y 156 ordinal 32 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y por lo tanto, la nulidad de la multa impuesta y de la decisión que niega la compensación contenida en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo impugnada. Asimismo, invoca la violación del derecho a la libertad económica y del principio de reserva legal.

De igual manera, sostiene la recurrente que los artículos 58 y 59 de la Ordenanza cuya desaplicación solicita, son similares al artículo 17 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao, el cual fue declarado nulo por razones de inconstitucionalidad por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 19 de julio de 2005.

Como otro aspecto, la recurrente denuncia el carácter confiscatorio de la multa establecida en los artículos 105 y 90 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Baruta, Extraordinario número 319-12/2005 y de la suspensión de efectos del acto recurrido, por lo cual solicita la improcedencia de la multa por ser inconstitucional, ya que establece una multa que oscila entre el 25% y el 200% del monto causado por concepto de tributo omitido, para aquellos contribuyentes que causen una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, aunado a la alícuota del 10% de los ingresos obtenidos que prevé la Ordenanza para aquellos que ejercen actividad económica de discotecas en su jurisdicción, constituyendo incluso la alícuota más alta establecida en el clasificador de actividades económicas, que oscilan entre 0,10 a 2,50 que sirve de base para el cálculo del impuesto a pagar, causando un perjuicio mayor al patrimonio de los contribuyentes, todo ello con fundamento en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Concluye en este punto, que el pago del reparo por la cantidad de Bs. 60.076.514,90 (Bs. F. 60.076,51), por concepto de Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio causado y no liquidado, y la multa por la cantidad de Bs. 47.685.225,08 (Bs. F. 47.685,23), supone el hecho de efectuar un desembolso que representa un sacrificio o un esfuerzo económico que significa un desequilibrio patrimonial para la recurrente, que en su opinión, justifica la desaplicación de los artículos mencionados y consecuencialmente, la suspensión de los efectos del acto impugnado.

Por otra parte, la ciudadana L.P.P., quien es venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 16.256.694, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 123.530, actuando en representación del MUNICIPIO BARUTA DEL ESTADO MIRANDA, expone en sus informes:

Que la Administración Tributaria Municipal al imponer la multa objetada, aplicó para su cálculo los artículos 105, 90 y 88 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda.

Que la sanción de multa derivada del supuesto de hecho contemplado en el artículo 105, debía estar comprendida entre un 25% y un 200%, pero por tratarse de varios períodos impositivos, según el artículo 90 de la Ordenanza, debía aplicarse el término medio de ambos extremos. Igualmente, al tratarse de varias sanciones, de conformidad con el artículo 88 eiusdem, procedía la aplicación de la sanción más grave aumentada con la mitad del resto de las sanciones determinadas.

Que en consecuencia, queda demostrada la improcedencia del vicio de falso supuesto de derecho alegado por la recurrente, por cuanto la Administración Tributaria Municipal aplicó correctamente las normas y calculó correctamente el monto de la multa a imponer.

En cuanto a la alegada compensación, la representación municipal manifiesta:

Que la sentencia de fecha 19 de julio de 2005 dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, invocada por la recurrente, mal puede ser aplicada de pleno derecho al caso de autos en el que se ha solicitado la nulidad de un acto del Municipio Baruta, por cuanto, dicha sentencia declaró la nulidad de los artículos 9, 17, 20, 84 cardinal 4, 91, 105 y 106 de la Reforma Parcial de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao del Estado Miranda.

Que tampoco resultaría posible la extensión de los efectos de esa sentencia a una Ordenanza que, aunque similar, es de otro Municipio, por parte de un Tribunal distinto de aquel que dictó la sentencia de nulidad. En tal sentido, hace referencia a la sentencia de fecha 25 de enero de 2006, dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en cuanto a la improcedencia de la solicitud de extensión de los efectos de una sentencia de nulidad de ley, respecto de normas contenidas en leyes distintas.

Que además de la improcedencia de la extensión de efectos anulatorios de dicha sentencia de fecha 19 de julio de 2005, a la Ordenanza del Municipio Baruta, considera que no le estaba permitido a la Administración Tributaria Municipal emitir pronunciamiento alguno sobre la desaplicación de normas de rango legal, sin que con ello se incurriera en violación del artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, que reserva el control difuso a los órganos del poder judicial; en consecuencia, sostiene que mal puede alegarse la nulidad del acto impugnado ante la falta de reconocimiento de la compensación solicitada, cuando ello era de improcedente otorgamiento con fundamento en la Ordenanza cuya aplicación resultaba obligatoria para la Administración.

Con relación al argumento sobre el carácter confiscatorio de los artículos 105 y 90 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, la representación municipal sostiene:

Que la recurrente no alegó ni demostró de manera precisa cuál sería el daño patrimonial confiscatorio del que pudiera ser objeto con la imposición de la multa, es decir, no determina por qué el monto de la multa implicaría una actuación confiscatoria de su patrimonio.

Que las pruebas promovidas por la recurrente, no desvirtuaron la presunción de legalidad de la Resolución impugnada, ni demostraron el carácter confiscatorio de la sanción impuesta por la Administración Tributaria Municipal, por lo tanto, al no haber demostrado la recurrente el daño que se le habría causado, la representación municipal considera improcedente esta denuncia de la recurrente acerca del carácter confiscatorio de la sanción de multa impuesta.

Finalmente, en cuanto a la alegada improcedencia de la intimación de la deuda tributaria realizada por la Administración, la representación municipal manifiesta que dicha intimación resultaba legalmente posible aunque el acto no estuviese definitivamente firme, en atención a los principios de ejecutividad y ejecutoriedad de los actos administrativos, previstos en los artículos 86 y 78 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, según los cuales, una vez notificado el acto al particular afectado, es ejecutable de forma inmediata por el órgano que lo emitió, salvo que excepcionalmente y de manera expresa estén suspendidos sus efectos. En consecuencia, alega que el ente administrativo actuó conforme a derecho cuando procedió a requerir el pago del tributo, multa e intereses correspondientes.

II

MOTIVA

Analizados los argumentos de las partes, este Tribunal observa que el thema decidendum en la presente controversia, se contrae a determinar la procedencia de las siguientes denuncias: i) vicio de falso supuesto en el cálculo para la imposición de la multa, en razón al Principio de Concurrencia de Infracciones Tributarias; ii) compensación de lo pagado indebidamente con ocasión a la Licencia de Extensión de Horario con el tributo determinado en el reparo fiscal y desaplicación de los artículos 58 y 59 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio del Municipio Baruta, publicada en Gaceta Oficial del Municipio Baruta el 30 de octubre de 2002, número Extraordinario 346-10/2002; iii) carácter confiscatorio de la multa establecida en el artículo 105 y 90 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda, publicada en la Gaceta Oficial del Municipio Baruta número Extraordinario 319-12/2005.

Delimitada la litis, este Tribunal pasa a decidir mediante las consideraciones siguientes:

Punto Previo

El 27 de noviembre de 2013, la representación del Municipio Baruta del Estado Miranda, ejercida por la ciudadana S.J.R., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 174.850, solicitó al Tribunal la nulidad del auto de fecha 20 de junio de 2013, “…sólo en lo que respecta a la apertura del lapso de evacuación de pruebas…”. Sobre el particular el Tribunal considera que la nulidad en este estado es inútil, al haber transcurrido dicho lapso y en vista de la celeridad procesal y por encontrarse ya en etapa de sentencia niega la solicitud, tomando en cuenta los informes presentados con anterioridad para la presente decisión. Así se declara.

Mérito de la Causa

i) Con respecto a la denuncia acerca de la existencia del vicio de falso supuesto en el cálculo para la imposición de la multa, en razón al Principio de Concurrencia de Infracciones Tributarias, se observa de los autos que en el caso bajo análisis, se practicó a la recurrente una investigación fiscal, la cual abarcó los ejercicios fiscales 2001, 2002, 2003 y 2004, concluyendo en la determinación de un reparo fiscal al establecimiento comercial de la recurrente, por concepto de Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio causado y no liquidado, correspondiente a los años impositivos 2002, 2003, 2004 y 2005, por la cantidad de Bs. 60.076.514,90 (Bs. F. 60.076,51), por cuanto la recurrente no declaró la totalidad de sus ingresos, resultando una diferencia entre los ingresos brutos investigados y los ingresos brutos declarados.

Asimismo, la Administración Tributaria Municipal impone a la recurrente una multa por la suma de Bs. 47.685.225,08 (Bs. F. 47.685,23), para los años impositivos 2002, 2003, 2004 y 2005, con base a lo dispuesto en el artículo 105 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda, publicada en Gaceta Municipal Extraordinario número 319-12/2005 de fecha 06 de diciembre de 2005.

Es de hacer notar, que la recurrente de marras tiene como objeto social la venta al mayor y al detal de licores nacionales e importados, así como también la producción, elaboración y expendio de alimentos y todas aquellas actividades lícitas, propias, conexas, relacionadas con su objeto.

En tal sentido, la Administración Tributaria Municipal pudo determinar de la inspección realizada en el establecimiento comercial de la recurrente, que la misma se dedica exclusivamente a la actividad de Discoteca, por lo cual, la Administración Tributaria Municipal determinó que la actividad que le corresponde es la de “Dancing Cabaret, Night-Club y Discotecas”, bajo el Código 63107, con alícuota del 10% según el Clasificador de Actividades de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio aplicable rationae temporis, y no la de Bar-Restaurant, con alícuota del 4%, como lo considera la recurrente.

Ahora bien, en cuanto al aspecto debatido en el presente punto, la recurrente manifiesta que la Administración Tributaria Municipal incurrió en error de derecho al apreciar que las normas aplicables eran los artículos 105 y 90 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda, sin considerar para el año impositivo 2005, la concurrencia de infracciones tributarias establecida en la primera parte del artículo 88 de la mencionada Ordenanza y en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, en su Parágrafo Único.

Explica la recurrente que para el año 2005, se le sanciona con una multa por la cantidad de Bs. 26.994.379,89 (Bs. F. 26.994,38), en cuyo cálculo no se consideró la concurrencia de infracciones, y que por lo tanto, la multa para el año 2005, debía ser por la cantidad de Bs. 13.497.189,95 (26.994.379,89 / 2= 13.497.189,95), de conformidad con el artículo 88 de la mencionada Ordenanza y con el artículo 81 del Código Orgánico Tributario.

A los fines de solventar este punto en discusión, este Juzgador considera necesario transcribir las mencionadas normas, tanto de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda, publicada en Gaceta Municipal número Extraordinario 319-12/2005 del 06 de diciembre de 2005, como del Código Orgánico Tributario; las cuales son del tenor siguiente:

Artículo 105: El contribuyente o responsable que mediante acción u omisión, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante disfrute indebido de beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

Artículo 90: Cuando la sanción a aplicar se encuentre entre dos límites, se aplicará el término medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad; se la reducirá hasta el límite inferior o se le aumentará al superior, según el mérito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso en concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una u otra especie.

PARÁGRAFO ÚNICO: Cuando la sanción a aplicar no se encuentre entre dos límites, se aplicará ésta sin considerar atenuantes y/o agravantes.

Artículo 88: Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones. Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas aumentada con la mitad de las restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con multas, clausura de establecimiento o cualquier otra sanción que por su naturaleza no sean acumulables, se aplicarán conjuntamente.

De igual manera, el artículo 81 del Código Orgánico Tributario dispone:

Artículo 81. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código.

Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.

En este orden de ideas, vale destacar que la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T. se ha pronunciado en diversas ocasiones con relación a la concurrencia de infracciones; por lo cual se trae a colación la sentencia número 01042 del 25 de septiembre de 2013, mediante la cual la Sala reitera su criterio con respecto a la concurrencia, según los términos siguientes:

“La norma transcrita contempla la institución de la concurrencia o concurso de delitos, entendida como la comisión de dos o más hechos punibles verificados en un mismo procedimiento fiscalizador.

Dicha norma precisa que para resolver los supuestos de sanciones pecuniarias donde se configure la concurrencia en materia tributaria, se atiende a un sistema de “acumulación jurídica” según el cual se toma la sanción más grave, y se aumenta el término medio de las otras penas correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.

Asimismo, cuando haya de aplicarse una diversidad de sanciones que no sean acumulables, tales como pecuniarias, restrictiva de libertad y/o clausura de establecimiento, la norma establece un método de acumulación material el cual simplemente constituye la aplicación conjunta o agregación de todas las penas que corresponda imponer al sujeto.

Por último, la disposición transcrita señala como regla general que la concurrencia se aplicará “aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, con la condición de que las sanciones sean impuestas en el mismo procedimiento.”

En lo que respecta a la concurrencia de infracciones en materia tributaria, se tiene que la misma consiste en la acumulación de sanciones ante la comisión de dos o más ilícitos tributarios en un mismo procedimiento de fiscalización, por lo cual, corresponde a la Administración Tributaria imponer la pena más grave aumentada con la mitad de las otras penas, esto es, se deberá tomar la sanción más grave y se le adiciona el término medio de las otras penas correspondientes.

Adaptando lo expuesto al caso bajo estudio, quien aquí decide observa de los autos que mediante la Resolución número 0448 de fecha 10 de noviembre de 2006, dictada por el Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria del Municipio Baruta del Estado Miranda, la Administración Tributaria Municipal impone a la recurrente una multa por la suma de Bs. 47.685.225,08 (Bs. F. 47.685,23), la cual comprende las siguientes cantidades:

AÑOS IMPOSITIVOS MULTA APLICACIÓN DE LA CONCURRENCIA

2002 Bs. 13.084.166,59 Bs. 6.542.083,29

2003 Bs. 16.135.783,88 Bs. 8.067.891,94

2004 Bs. 11.241.757,91 Bs. 5.710.878,96

2004 Bs. 840.000,00 Bs. 420.000,00

2005 Bs. 26.944.370,89 Bs. 26.944.370,89

TOTAL Bs. 47.685.225,08

Es de resaltar que en el presente caso, la recurrente de marras no objeta la sanción impuesta por la Administración Tributaria Municipal sino la forma en que se calculó de la misma; alegando que la Administración incurrió en un falso supuesto en la determinación de la base de cálculo para la imposición de la multa, al aplicar los artículos 105 y 90 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, sin considerar para el año impositivo 2005, la concurrencia que prevén los artículos 88 de la Ordenanza y 81 del Código Orgánico Tributario, lo cual, a su juicio, afecta de nulidad absoluta la multa impuesta por la cantidad de Bs. 47.685.225,08 (Bs. F. 47.685,23).

En este sentido, la recurrente alega que al aplicar la concurrencia al año impositivo 2005, se tiene:

Monto del reparo fiscal para el año 2005: Bs. 23.950.551,90 x Multa (artículos 105 y 90 de la Ordenanza, del 112% sobre el reparo) = 26.944.370,89 / 2= 13.497.189,95, aumentada con la mitad de las otras sanciones (artículo 88 de la Ordenanza y 81 del Código Orgánico Tributario); resultando una multa al aplicar la concurrencia de infracciones, por la cantidad de Bs. 13.497.189,95, para el año impositivo 2005.

Dicha explicación, es ilustrada por la recurrente mediante cuadro, tal como se copia a continuación:

Años Impositivos Multa OSAE (Bs.) Aplicación de La Concurrencia

(mitad) (Bs.)

2002 Bs. 13.084.166,59 Bs. 6.542.083,29

2003 Bs. 16.135.783,88 Bs. 8.067.891,94

2004 Bs. 11.241.757,91 Bs. 5.710.878,96

Bs. 840.000,00 Bs. 420.000,00

2005 Bs. 26.944.370,89 Bs. 13.497.189,95

TOTAL Bs. 34.238.044,17

Analizado lo anterior, se puede apreciar que en lo que se refiere al año 2005, la Administración Tributaria Municipal impone una multa por la cantidad de Bs. 26.944.370,89, la cual, al aplicar la concurrencia de infracciones, se obtuvo como resultado la misma cantidad de Bs. 26.944.370,89; motivo por el cual, la recurrente alega el vicio de falso supuesto, al considerar que la Administración Tributaria Municipal debía aplicar a esta cantidad la concurrencia de infracciones, arrojando como resultado la cantidad de Bs. 13.497.189,95, equivalente a la mitad de la misma.

Así las cosas, este Juzgador observa que en el caso bajo análisis es la recurrente quien parte de una suposición falsa, por cuanto, la Administración Tributaria Municipal aplicó correctamente la concurrencia de infracciones prevista tanto en el artículo 88 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda, como en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, esto es, aplicó la sanción más grave (la impuesta para el año 2005), aumentada con la mitad de las otras sanciones (impuestas para los años 2002, 2003 y 2004), tal como se demuestra en el cuadro copiado en líneas precedentes, el cual se puede apreciar en el texto de la Resolución impugnada, en el folio 83 del expediente judicial.

Se quiere con ello significar, que al establecer las normas que prevén la concurrencia de infracciones que “Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones”, en tal virtud, la Administración Tributaria Municipal aplicó la sanción más grave, en este caso, la impuesta en el año 2005, por la cantidad de Bs. 26.944.370,89, por lo tanto, siendo esta la sanción más grave, debía aplicarse la misma como un todo y no en su término medio, adicionando a su vez la mitad de las otras sanciones impuestas para los años impositivos 2002, 2003 y 2004, por las cantidades de Bs. 6.542.083,29; Bs. 8.067.891,94; Bs. 5.710.878,96 y Bs. 420.000,00, respectivamente, tal como lo hizo la Administración Tributaria Municipal en el presente caso.

De allí que se considera que en el presente caso, la recurrente incurrió en un error de interpretación de la norma, al considerar que la multa impuesta para el año 2005, debía ser calculada en base a la mitad de la misma (Bs. 13.497.189,95), cuando lo correcto es el cálculo efectuado por la Administración Tributaria Municipal (Bs. 26.944.370,89); en consecuencia, este Tribunal declara improcedente esta denuncia de la recurrente relativa al vicio de falso supuesto. Así se declara.

Dentro de este mismo aspecto, la recurrente alega que la multa impuesta está viciada de nulidad absoluta, por cuanto la Administración Tributaria Municipal no consideró las circunstancias agravantes ni atenuantes a que se refieren los artículos 91 y 92, numerales 2, 4 y 5 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, ni los artículos 95 y 96, numerales 2 y 6 del Código Orgánico Tributario; considerando que la multa a ser aplicada en todo caso debió ser determinada en el 25% (límite mínimo) del monto del tributo reparado.

En este sentido, la recurrente alega como circunstancias atenuantes: la conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos; el cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan lugar a la imposición de la sanción y las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente por la Ley.

Sobre este particular, se observa que en el caso concreto la Administración Tributaria Municipal sanciona a la recurrente por causar una disminución ilegítima de ingresos tributarios, fundamentándose en lo establecido en el artículo 105 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Baruta, aplicable a los ejercicios reparados, la cual consiste en una multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta un doscientos por ciento (200%) del tributo omitido, y a su vez, en base a lo dispuesto en el artículo 90 eiusdem, como la sanción se encuentra entre dos límites, aplicó la misma en su término medio, esto es, en base al ciento doce y medio por ciento (112,5%) del monto del reparo impuesto, sin considerar circunstancias agravantes o atenuantes.

Con respecto a las circunstancias atenuantes invocadas por la recurrente, este Juzgador observa en lo que se refiere a la conducta que asuma el infractor para el “…esclarecimiento de los hechos…”; que la misma implica que estamos frente una situación dudosa o sometida a interpretación compleja de normas y hechos y que el infractor haya asumido, una postura que coadyuve a la Administración Tributaria a aclarar el origen de obligaciones tributarias, rebajas, dispensas, etc. En tal sentido, este Tribunal no puede apreciar de los elementos que constan en autos la conducta que asumió la recurrente para esclarecer los hechos; por lo que se considera improcedente la aplicación de la atenuante al faltar elementos para su procedencia. Se declara.

En cuanto a la circunstancia relativa al cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan lugar a la imposición de la sanción, no es objeto de discusión que en el caso de autos la recurrente causó una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, por lo cual fue objeto de las sanciones correspondientes en los términos antes señalados; por lo cual este Tribunal considera improcedente la aplicación de la atenuante invocada en este particular. Así se declara.

Con relación a las demás circunstancias atenuantes, el Tribunal no tiene indicios sobre estas, por lo que igualmente debe declarar improcedente la solicitud. Se declara.

ii) En cuanto a la solicitud de compensación de lo pagado indebidamente con ocasión a la Licencia de Extensión de Horario con el tributo determinado en el reparo fiscal y desaplicación de los artículos 58 y 59 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio del Municipio Baruta, publicada en Gaceta Oficial del Municipio Baruta el 30 de octubre de 2002, número Extraordinario 346-10/2002, se observa:

La recurrente opone la compensación de lo pagado indebidamente con ocasión a la Licencia de Extensión de Horario con el tributo determinado en el reparo fiscal, por la cantidad de Bs. 18.828.000,00 (Bs. F. 18.828,00), solicitando que dicha cantidad se abone al monto del reparo impuesto en el Acta Fiscal por la cantidad de Bs. 60.076.514,90 (Bs. F. 60.076,51), conforme a lo establecido en el artículo 194 del Código Orgánico Tributario y en el artículo 50 de la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios.

Explica, que fue autorizada por la Administración Tributaria Municipal para la realización de actividades económicas “adicionales” en el horario comprendido entre las doce de la noche y las cuatro de la mañana (12:00 a.m. y 04:00 a.m.), de conformidad con los artículos 58 y 59 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio del Municipio Baruta del 30 de octubre de 2002, emitiéndole al efecto la Autorización de Extensión de Horario para los años impositivos 2002 al 2005 y pagándole el tributo establecido al Municipio; pagos que, según señala, fueron realizados indebidamente y que están sujetos a repetición por parte del Municipio Baruta del Estado Miranda, por concepto de Extensión de Horario. Señala que en su escrito de descargos presentado en v.d.A.d.R.F. número 000586, que impone reparo por la cantidad de Bs. 60.076.514,90 (Bs. F. 60.076,51), solicitó a la Administración Tributaria Municipal la compensación de lo pagado indebidamente por concepto de Licencia de Extensión de Horario, por considerar que es inconstitucional y por lo tanto, que dicho pago es indebido y sujeto a repetición, la cual fue negada por la Administración en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo impugnada.

Adicionalmente, alega la recurrente la inconstitucionalidad de los artículos 58 y 59 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, solicitando su desaplicación por vía del control difuso, ya que contrarían los artículos 112 y 156 ordinal 32 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y por lo tanto, la nulidad de la multa impuesta y de la decisión que niega la compensación contenida en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo impugnada. Asimismo, invoca la violación del derecho a la libertad económica y del principio de reserva legal.

Sobre este particular, se considera pertinente transcribir el contenido de las mencionadas normas, las cuales disponen lo siguiente:

Artículo 58: La Licencia de Industria y Comercio autoriza a ejercer las actividades de comercialización y atención al público, bajo las condiciones que indique la Administración Tributaria Municipal, entre las seis (6:00 a.m.) de la mañana y las doce (12 a.m.), salvo excepciones legales o reglamentarias.

Artículo 59: Los contribuyentes o responsables que realicen actividades económicas, en el horario comprendido entre las doce de la noche (12:00 a.m.) y las seis de la mañana (6:00 a.m.) deberán solicitar y obtener una Autorización de Extensión de Horarios, la cual causará una tasa anual de treinta unidades tributarias (30 UT) por hora. (…)

Artículo 112. Todas las personas pueden dedicarse libremente a la actividad económica de su preferencia, sin más limitaciones que las previstas en esta Constitución y las que establezcan las leyes, por razones de desarrollo humano, seguridad, sanidad, protección del ambiente u otras de interés social. El Estado promoverá la iniciativa privada, garantizando la creación y justa distribución de la riqueza, así como la producción de bienes y servicios que satisfagan las necesidades de la población, la libertad de trabajo, empresa, comercio, industria, sin perjuicio de su facultad para dictar medidas para planificar, racionalizar y regular la economía e impulsar el desarrollo integral del país.

Artículo 156. Es de la competencia del Poder Público Nacional:

(omissis)

32. La legislación en materia de derechos, deberes y garantías constitucionales; la civil, mercantil, penal, penitenciaria, de procedimientos y de derecho internacional privado; la de elecciones; la de expropiación por causa de utilidad pública o social; la de crédito público; la de propiedad intelectual, artística e industrial; la del patrimonio cultural y arqueológico; la agraria; la de inmigración y poblamiento; la de pueblos indígenas y territorios ocupados por ellos; la del trabajo, previsión y seguridad sociales; la de sanidad animal y vegetal; la de notarías y registro público; la de bancos y la de seguros; la de loterías, hipódromos y apuestas en general; la de organización y funcionamiento de los órganos del Poder Público Nacional y demás órganos e instituciones nacionales del Estado; y la relativa a todas las materias de la competencia nacional.

En consideración del contenido de las normas transcritas, se debe destacar que nuestra Carta Magna instituye que los Municipios constituyen la unidad política primaria de la organización nacional y gozan de autonomía dentro de los límites de la Constitución y la Ley. Esta autonomía comprende no sólo el ámbito político y administrativo, sino también el formativo, según el cual pueden dictar su propio ordenamiento en las materias de su competencia a través de las Ordenanzas Municipales que tienen carácter de leyes locales.

También se puede inferir, que la competencia del Poder Público Nacional radica en la elaboración de las normas, desde el punto de vista formal, que eficazmente establezcan los parámetros mediante los cuales se pueda lograr orquestar los tributos entre las diferentes expresiones del Poder, es decir, entre el Poder Nacional y los demás entes descentralizados territorialmente.

El numeral cuya inteligencia se trata de desarrollar a través del presente fallo, (32), el cual alega la recurrente que fue violado por los artículos 58 y 59 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, solicitando su desaplicación por vía del control difuso, por considerar la misma que existe un irrespeto de las potestades tributarias de los municipios con relación al Poder Público Nacional; al respecto, se debe acotar que los municipios, además de competencias compartidas, tienen a su vez competencias tributarias, es decir, se reconocen las potestades tributarias de los entes descentralizados territoriales y por otra parte, se reconoce que aunque esos entes tengan ese poder tributario, el mismo debe encajar dentro de los principios tributarios, los cuales están recogidos en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela fundamentalmente en los artículos 316 y 317, entre otros, lo cual quiere decir que la competencia del Poder Público Nacional en razón de un estado social, de derecho y de justicia, establece las limitaciones y parámetros que deben seguir las otras expresiones del poder tributario, con el objeto de que a través de las exacciones se asegure la solidaridad.

En otras palabras, se está ordenando que todos los poderes encuentren su actividad en una forma racional en la aplicación de los impuestos, esto es, sin olvidar los postulados sociales y los postulados de la justicia tributaria dentro del contexto constitucional, lo que significa que si el Poder Nacional considera que debe armonizar, orquestar, limitar, disminuir o aumentar los parámetros impositivos de los estados y municipios, debe hacerlo a través de una ley, sin que esto desconozca el poder tributario de estos.

Con respecto al caso bajo estudio, la recurrente considera que los pagos efectuados con ocasión a la Licencia de Extensión de Horario por la cantidad de Bs. 18.828.000,00 (Bs. F. 18.828,00), constituyen un pago indebido, por lo cual solicita la compensación de lo pagado indebidamente con ocasión a la Licencia de Extensión de Horario, con el tributo determinado en el reparo fiscal por la cantidad de Bs. 60.076.514,90 (Bs. F. 60.076,51).

Se infiere de lo alegado por la recurrente, que la misma incurre en un error de interpretación de las normas (artículos 58 y 59 de la Ordenanza), al considerar que se establece una limitación al ejercicio de las actividades económicas, en lo que respecta al alcance temporal de la Licencia de Actividades Económicas al horario expresamente señalado de 6 a.m. a 12 a.m., y al considerar que se le niega el ejercicio de tales actividades fuera del horario establecido.

Al respecto se observa, que la Administración Tributaria Municipal en ningún momento le ha negado a la recurrente el ejercicio de su actividad económica fuera del horario establecido en el artículo 58 (6 a.m. a 12 a.m.), por el contrario, la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, establece en su artículo 59, que los contribuyentes o responsables que realicen actividades económicas en el horario comprendido entre las doce de la noche (12:00 a.m.) y las seis de la mañana (6:00 a.m.), deberán solicitar y obtener una Autorización de Extensión de Horarios, la cual causará una tasa anual de Treinta Unidades Tributarias (30 U.T.) por hora.

Se quiere con ello significar, que siendo que la recurrente de marras fue autorizada por la Administración Tributaria Municipal para la realización de actividades económicas “adicionales” en el horario comprendido entre las doce de la noche y las cuatro de la mañana (12:00 a.m. y 04:00 a.m.), para los años impositivos 2002 al 2005, de conformidad con los artículos 58 y 59 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio del Municipio Baruta del 30 de octubre de 2002, se aprecia que tal situación se encuadra en el contexto del tantas veces mencionado artículo 59, y por lo tanto, la recurrente está obligada al pago de la tasa anual allí tipificada.

Como consecuencia de lo anterior, este Juzgador considera que el pago efectuado por la recurrente con ocasión a la Licencia de Extensión de Horario, no constituye un pago indebido, ya que el mismo se originó en virtud de la actividad que ejerce la recurrente en el horario comprendido entre las doce la noche y las cuatro de la mañana (12:00 a.m. y 04:00 a.m.), por lo tanto, este Tribunal declara improcedente la compensación de la cantidad de Bs. 18.828.000,00 (Bs. F. 18.828,00), cuya compensación es solicitada por la recurrente y de igual manera, se declara improcedente la denuncia acerca de la violación del derecho a la libertad económica y del principio de reserva legal. Así se declara.

En cuanto a la alegada inconstitucionalidad de los artículos 58 y 59 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, por lo cual la recurrente solicita su desaplicación por vía del control difuso, este Juzgador aprecia que en el presente caso no se vulnera norma alguna constitucional que haga procedente la desaplicación por inconstitucional de la mencionada norma, exigencia esta de obligado cumplimiento para que los jueces puedan ejercer dicho control; en consecuencia, se declara improcedente esta solicitud de la recurrente. Así se declara.

En razón de lo anterior, este Tribunal confirma el reparo y la multa impuesta por la suma de de Bs. 107.728.739,98 (Bs. F. 107.728,74), así como la decisión que niega la compensación contenida en la Resolución número 0448 de fecha 10 de noviembre de 2006, emanada del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria del Municipio Baruta del Estado Miranda, por concepto de Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio causado y no liquidado, correspondiente a los ejercicios 2002, 2003, 2004 y 2005. Así se declara.

iii) Con respecto al carácter confiscatorio de la multa establecida en el artículo 105 y en el artículo 90 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda, publicada en la Gaceta Oficial del Municipio Baruta número Extraordinario 319-12/2005, este Juzgador observa:

La Sala Políticoadministrativa de nuestro Tribunal Supremo de Justicia, señaló mediante sentencia número 00114 del 16 de febrero de 2012, lo siguiente:

“3.2. Violación del principio de capacidad económica

El principio de capacidad económica se encuentra vinculado a los derechos de libertad económica y de propiedad, contenidos en los artículos 316 y 317 de nuestra Carta Magna, transgresión que incide directa y proporcionalmente en la esfera subjetiva regulada por los artículos 112 y 115 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cuyos textos resultan del siguiente tenor:

Artículo 112.- Todas las personas pueden dedicarse libremente a la actividad económica de su preferencia, sin más limitaciones que las previstas en esta Constitución y las que establezcan las leyes, por razones de desarrollo humano, seguridad, sanidad, protección del ambiente u otras de interés social. El Estado promoverá la iniciativa privada, garantizando la creación y justa distribución de la riqueza, así como la producción de bienes y servicios que satisfagan las necesidades de la población, la libertad de trabajo, empresa, comercio, industria, sin perjuicio de su facultad para dictar medidas para planificar, racionalizar y regular la economía e impulsar el desarrollo integral del país.

Artículo 115.- Se garantiza el derecho a la propiedad. Toda persona tiene derecho al uso, goce, disfrute y disposición de sus bienes. La propiedad estará sometida a las contribuciones, restricciones y obligaciones que establezca la ley con fines de utilidad pública o de interés general. Sólo por causa de utilidad pública o interés social, mediante sentencia firme y pago oportuno de justa indemnización, podrá ser declarada la expropiación de cualquier clase de bienes

.

A tal efecto, sostiene la representación judicial de la recurrente que las referidas sanciones incurren en la violación de las anteriores normas, al fijar las multas de manera desproporcionada al máximo de la sanción pecuniaria aplicable, violando así su capacidad económica.

El mencionado artículo dispone lo siguiente:

Artículo 316: El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población, y se sustentará para ello en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.

La citada disposición consagra el denominado principio de capacidad contributiva, que alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. Asimismo, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva, y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de justicia y razonabilidad en la imposición. Tal capacidad se manifiesta a través de los índices o presupuestos reveladores de enriquecimientos idóneos para concurrir a los referidos gastos, siendo uno de los principales la obtención de rentas que resulten gravables de acuerdo a la respectiva normativa legal.

Conforme a la no confiscatoriedad del tributo, aprecia este Supremo Tribunal que su concepción encuentra fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas; tal postulado se concibe como un límite a la imposición desproporcionada y como una garantía a la propiedad de los particulares. Ello es así, visto que si bien el derecho individual a la propiedad queda sujeto a determinadas limitaciones impuestas por el propio ordenamiento jurídico en atención a fines relativos a la función social, la utilidad pública y el interés general, tales restricciones deben entenderse respetando el propio derecho constitucional, sin vaciarlo de contenido.

En el estricto ámbito impositivo, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes del contribuyente por parte del Estado, en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su cuantía, en abierto detrimento de la capacidad de los particulares para contribuir con las cargas fiscales. Así, para determinar el efecto confiscatorio de un tributo se impone precisar hasta qué límites puede llegar la tributación para no afectar la capacidad contributiva de los particulares y el derecho de propiedad de éstos.

Así, una vez efectuado el análisis del expediente, pudo esta Sala advertir que la parte recurrente se limitó a exponer a lo largo de su escrito recursorio, una serie de alegaciones y afirmaciones sobre los supuestos perjuicios que, a su decir, acarrearía la aplicación de las sanciones impugnadas y los posibles daños que éstas le causarían en su derecho de propiedad y al libre ejercicio de su actividad económica, vinculado a un posible efecto confiscatorio de dicha norma, sin probar de manera fehaciente cómo la aplicación de las mencionadas sanciones, viola su capacidad económica. (Vid. sentencia N° 05656 del 21 de septiembre de 2005, caso: Cartonajes Florida, S.A., ratificada en el fallo N° 02431 de fecha 7 de noviembre de 2006, caso: T.C.A., (TOVARCA)). Así se decide.

De manera que no quedo demostrado en autos el carácter desproporcionado de las multas impuestas, con la violación de los principios de legalidad tributaria, reserva legal y capacidad económica. Así se declara.”

Ahora bien, tal como lo señaló la Sala mediante el criterio anteriormente transcrito, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes particulares, por parte del Estado, menoscabando la capacidad de los particulares para contribuir con las cargas fiscales. Por ello, para determinar el efecto confiscatorio de un tributo, se debe determinar hasta qué límites puede llegar la tributación para no afectar la capacidad contributiva de los particulares y el derecho de propiedad de éstos.

En este mismo orden, es importante traer a colación lo expresado por nuestro Tribunal Supremo de Justicia en diversas ocasiones, acerca del contenido y alcance del Principio de Capacidad Contributiva, señalando lo siguiente:

En cuanto al principio de capacidad económica contributiva la Sala Constitucional en la citada sentencia Nº 1397 del 21 de noviembre de 2000, señaló que la misma ha de entenderse: “(...) como la actitud para soportar las cargas tributarias en la medida económica y real de cada contribuyente individualmente considerado en un período fiscal y que actúa como límite material al poder de imposición del Estado, garantizando la justicia y razonabilidad del tributo (...)”.

En tal sentido, la capacidad contributiva constituye un principio constitucional que sirve a un doble propósito, de un lado como presupuesto legitimador de la distribución del gasto público; de otro, como límite material al ejercicio de la potestad tributaria.

Por lo tanto, con base a lo expuesto anteriormente, la capacidad del contribuyente para soportar las cargas fiscales impuesta por el Estado en ejercicio de su poder de imposición, es una sola, única e indivisible que debe ser respetada por cada esfera de imposición, es decir, por el poder público nacional, estadal o municipal.

(Sala Constitucional, sentencia de fecha 06 de diciembre de 2005).

Por su parte, nuestra Carta Magna establece en su artículo 316, el Principio de Capacidad Contributiva, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 316: El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas publicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos

.

El texto constitucional estatuye el deber del estado de respetar el principio de la capacidad contributiva de los ciudadanos, ordenando una distribución justa y equilibrada en el sostenimiento de las cargas públicas. Se tiene entonces, que el principio de la capacidad contributiva está vinculado directamente con la obligación de tributar propiamente dicha, vale decir, al deber que tiene todo ciudadano de contribuir al sostenimiento de las cargas públicas a través del pago de los diferentes impuestos creados para tal fin, aspectos extensibles a las sanciones tributarias por así señalarlo la Sala Constitucional.

Al respecto, conviene citar el criterio que en sentencia número 1070, deja plasmado la Sala Politicoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 09 de julio de 2003, que dispuso:

…para el establecimiento de la capacidad contributiva de un contribuyente, son necesarios múltiples elementos que no sólo estarían restringidos a los que conforman su carga impositiva con relación al impuesto sobre la renta, sino que sería necesario una revisión minuciosa e integral de toda la relación jurídico impositiva que el administrado mantiene con el Fisco Nacional, pues sólo así podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales. Asimismo, sería necesario conocer la totalidad de los balances, declaraciones y otros elementos capaces de reflejar la actividad financiera e impositiva del contribuyente en los diferentes períodos fiscalizados.

De lo anterior se deduce que el denominado Principio de la Capacidad Contributiva, alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. Así, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de justicia y razonabilidad en la imposición.

Debe aclararse que el Principio de la Capacidad Contributiva, se refiere a las cargas que deben soportar los contribuyentes en razón del pago de los tributos, por lo que ciertamente, a mayor capacidad contributiva, mayor tributo; no obstante, la actividad transgresora de los administrados no puede estar amparada por tal principio.

En este orden de ideas, la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T. dejó sentado que el principio de capacidad contributiva, se refiere a la aptitud para concurrir con los gastos públicos como medida concreta de distribución de las cargas tributarias y que esta comporta una doble condición, que se traduce como causa del deber de contribuir y como un límite al deber de sostenimiento de los gastos, necesario para la consecución de los f.d.E. en aras de una justicia y razonabilidad en la imposición. Asimismo, señaló la Sala que a los fines de constatar la vulneración de los referidos principios, es necesaria la presencia en el expediente de material probatorio para constatar tal quebrantamiento (Vid. sentencia número 01619 de fecha 29 de noviembre de 2011).

Con respecto al Principio de No Confiscatoriedad, el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela dispone:

Artículo 317. No podrá cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio

. (Resaltado y subrayado añadido)

El efecto confiscatorio al cual hace referencia el artículo 317, es un concepto jurídico indeterminado, por lo que trazar un límite entre lo confiscatorio y lo no confiscatorio es extremamente difícil, por lo cual la jurisprudencia y la doctrina han establecido que un tributo o la sanción que devenga por incumplimiento de la obligación tributaria, es confiscatorio en el momento que afecta el minimum vital.

No solo en el supuesto arriba enunciado es cuando el tributo o sanción pudiera tildarse de confiscatorio, sino también en el supuesto en el que el tributo posea una alícuota impositiva elevada, o la sanción sea desproporcionada al daño causado o bien el tributo o sanción detraigan sin justa razón una porción de esa renta o patrimonio, ya sea un bolívar o una cantidad mayor.

Es por lo que se concluye, que los tributos no pueden confiscar la propiedad, y se esta en presencia de un impuesto de esta naturaleza cuando grave de una manera tal que haga nugatoria las ganancias usuales por la actividad comercial o se tengan que vender los bienes para poder pagar las obligaciones tributarias.

Con respecto a la Capacidad Económica y a la No Confiscación, es criterio reiterado que la denuncia de la violación a la capacidad económica y a la no confiscación, requieren de una fuerte actividad probatoria, ya que todos los alegatos tienen que estar apoyados en las pruebas que demuestren tal delación.

En consideración de lo anterior, quien aquí decide observa que en el caso sub iudice, la recurrente alega que las multas impuestas son inconstitucionales en razón a su carácter confiscatorio, por cuanto, la Administración Tributaria Municipal le impone un reparo por la cantidad de Bs. 60.076.514,90 (Bs. F. 60.076,51), y la sanción de multa por la cantidad de Bs. 47.685.225,08 (Bs. F. 47.685,23), lo cual arroja una suma de Bs. 107.728.739,98 (Bs. F. 107.728,74), que en su opinión, dicha cantidad desborda su capacidad contributiva, ocasiona un desequilibrio patrimonial y le impide ejercer su actividad.

Adaptando lo anterior al presente caso, este Juzgador observa que, en todo caso, sería necesario una revisión minuciosa e integral de toda la relación jurídico impositiva que el administrado mantiene con el Fisco Nacional, pues sólo así podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales, siendo ello una circunstancia de obligatoria probanza para la parte que pretende servirse de este alegato; y siendo que la recurrente nada aportó al presente proceso con el objeto de que este Sentenciador apreciase tal situación, debe desecharse el alegato presentado en este punto y debe igualmente declararlo improcedente. Así se declara.

III

DISPOSITIVA

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil INVERSIONES 3ERA DECADA, C.A., contra la Resolución número 0448 de fecha 10 de noviembre de 2006, emanada del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria del Municipio Baruta del Estado Miranda.

Se CONFIRMA el acto impugnado, según los términos expuestos.

De conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se exime de costas a la sociedad recurrente por haber tenido motivos racionales para litigar.

Publíquese, regístrese y notifíquese al Síndico Procurador Municipal del Municipio Baruta del Estado Miranda, por encontrarse el presente fallo dentro del lapso para sentenciar previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los treinta (30) días del mes de enero del año dos mil catorce (2014). Años 203° de la Independencia y 154° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.L.S.,

B.L.V.P.

ASUNTO: AP41-U-2006-000878

RGMB/nvos.

En horas de despacho del día de hoy, treinta (30) de enero de dos mil catorce (2014), siendo las dos y veintinueve minutos de la tarde (02:29 p.m.), bajo el número 004/2014 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria,

B.L.V.P.