Decisión nº 918 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 23 de Octubre de 2008

Fecha de Resolución23 de Octubre de 2008
EmisorJuzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario
PonenteLilia María Casado
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 23 de octubre de 2008.

198º y 149

SENTENCIA N° 918

ASUNTO ANTIGUO N° 1834

ASUNTO NUEVO N° AF47-U-2002-000142

Vistos

con Informes de las partes.

En fecha 29 de octubre de 1998, la abogada C.P., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 6.911.322, inscrita en el Inpreabogado bajo el número 27.372, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente INTESA, INFORMATICA, NEGOCIOS Y TECNOLOGÍA, S.A, inscrita ante el Registro Mercantil del Distrito Federal de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 20 de diciembre de 1959, bajo el N° 9, Tomo 82-A, asistida en este acto por los abogados E.P. e I.G.P., venezolanos, mayores de edad, titulares de la cédula de identidad Nos. 4.349.345 y 6.913.714, respectivamente, e inscritos en el Instituto de Prevención Social del Abogado bajo los Nos. 14.829 y 35.266, respectivamente, interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° 669 de fecha 17 de julio de 1998, notificada en fecha 22 de septiembre de 1998, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), determinando a la recurrente las siguientes obligaciones tributarias:

i) La cantidad de SETENTA Y TRES MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS SETENTA Y SIETE BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs.73.599.277,88), por concepto de aporte del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE).

ii) La cantidad de SETENTA Y SIETE MILLONES DOSCIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS CUARENTA Y UN BOLÍVARES SIN CENTIMOS (77.279.241,00), por concepto de multa.

iii) La cantidad de ONCE MILLONES SEISCIENTOS VEINTIOCHO MIL SEISCIENTOS OCHENTA Y SEIS BOLIVARES SIN CENTIMOS (11.628.686,00), por concepto de actualización monetaria

iv) la cantidad de CUATRO MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y SIETE MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y CUATRO BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 4.597.434,00) por concepto de intereses compensatorios.

El presente recurso fue emanado del Tribunal Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) del Área Metropolitana de Caracas, el cual fue recibido por el Tribunal Superior Sexto en fecha 29 de octubre de 2003.

El 04 de noviembre de 1998, el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario le dio entrada a la presente causa bajo el Asunto Antiguo N° 1253, ordenándose librar las correspondientes boletas de notificación y solicitar al INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), el expediente administrativo correspondiente a la contribuyente INTESA, INFORMATICA, NEGOCIOS Y TECNOLOGIA, S.A.

El Contralor General de la República, Procurador General de la República y el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), fueron notificados en fechas 25/11/1998, 27/11/1998 y 19/02/1999, respectivamente, siendo consignadas las correspondientes boletas de notificación en fecha 20/01/199, las dos primeras y en fecha 04/03/1999, la última de ellas.

Por medio de auto de fecha 23 de marzo de 1999, se admitió el presente recurso en cuanto ha lugar en derecho y se ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente.

El 24 de marzo de 1999, la representación de la contribuyente a través de diligencia solicitó copia simple de todo el expediente.

En fecha 26 de marzo de 1999, el Tribunal Superior Sexto, abrió la causa a pruebas

En fecha 21 de abril de 1999, la abogada S.E.C., inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 56.960, actuando en su carácter de apoderada judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), presentó escrito de promoción de pruebas.

En fecha 04 de mayo de 1999, se dictó auto admitiendo las pruebas promovidas por la representación del INCE.

Por medio de diligencia de fecha 02 de julio de 1999, el ciudadano R.O., titular de la cédula de identidad N° 12.172.621, solicitó copia simple del expediente.

El 15 de julio de 1999, el abogado J.P.L., en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente INTESA, INFORMATICA, NEGOCIOS Y TECNOLOGIA, S.A y la abogada S.E.C., en su carácter de apodera judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), presentaron escrito de informes.

En esa misma fecha, se dictó auto agregando los escritos de informes presentado por las partes.

El 13 de septiembre la representación de la contribuyente presentó escrito de observaciones a los informes

A través de auto de fecha 29 de julio de 1999, el Tribunal Superior Sexto dejó constancia de que ninguna de las partes presentó observaciones a los informes.

El 08 de febrero de 2000, la representación parafiscal solicitó se dicte sentencia en la presente causa

Por medio de diligencia de fecha 17 de abril de 2000, la abogada S.E.C., consignó fotocopia de la correspondencia de fecha 02 de febrero de 2000, a través de la cual renuncia de forma irrevocable al mandato conferido por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

En fecha 10 de julio de 2000, el abogado José Mauricio Gómez Echezuría, en su carácter de apoderado judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), consignó copias certificadas del expediente original, correspondiente a la contribuyente INTESA, INFORMATICA NEGOCIOS Y TECNOLOGIA, S.A.

El 01 de febrero de 2002, la abogada G.R.G., en su carácter de apoderada de la ciudadana S.E.C., presentó escrito de Estimación e Intimación de Honorarios Profesionales, constante de dos (02) folios útiles.

En fecha 20 de febrero de 2002, la Juez del Tribunal Superior Sexto, abogada M.E.R., formulo inhibición, para seguir conociendo del procedimiento de estimación e Intimación de Honorarios Profesionales, ejercido por la abogada G.R.M., por lo que la presente causa se redistribuyó, siendo recibida por este Juzgado el 17 de abril de 2002, del Tribunal Superior Primero (Distribuidor) .

El 27 de mayo de 2002, se le dio entrada bajo el N° 1834, ahora asunto nuevo AF47-U-2002-000142.

A través de diligencia de fecha 21 de marzo de 2003, los abogados F.A.P.L. y J.d.D.N., inscritos en el inpreabogado bajo los Nos. 11.440 y 12782, respectivamente, en su carácter de apoderados judiciales del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), consignaron poder que acredita su representación.

En fecha 05 de abril de 2004, la representación parafiscal, solicitó se dicte sentencia en la presente causa.

El 06 de febrero de 2006 se dictó auto de avocamiento de la Jueza Suplente, abogada L.M.C.B., y en esa misma fecha se libraron boletas de notificación a todas las partes que intervienen en la presente causa.

II

ANTECEDENTES

El Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), dictó Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 669 de fecha 17 de julio de 1998, mediante la cual se formulan reparos por concepto de contribuciones especiales establecidas, supuestamente causadas y no pagadas al referido Instituto para los períodos impositivos comprendidos entre el primer trimestre del año 1997 y el cuarto trimestre del año 1997, determinando a la contribuyente las siguientes obligaciones tributarias:

i) La cantidad de SETENTA Y TRES MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS SETENTA Y SIETE BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs.73.599.277,88), por concepto de aporte del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE).

ii) La cantidad de SETENTA Y SIETE MILLONES DOSCIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS CUARENTA Y UN BOLÍVARES SIN CENTIMOS (77.279.241,00), por concepto de multa.

iii) La cantidad de ONCE MILLONES SEISCIENTOS VEINTIOCHO MIL SEISCIENTOS OCHENTA Y SEIS BOLIVARES SIN CENTIMOS (11.628.686,00), por concepto de actualización monetaria

iv) la cantidad de CUATRO MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y SIETE MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y CUATRO BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 4.597.434,00) por concepto de intereses compensatorios.

III

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

La recurrente INTESA, INFORMATICA, NEGOCIOS Y TECNOLOGIA. S.A., señala en su escrito recursorio los argumentos que se exponen a continuación:

1) Improcedencia del Reparo; ”De acuerdo a la Resolución a la cual se refiere el presente recurso contencioso tributario, se pretende que a mi representada le corresponde incluir la partida utilidades para el cálculo del aporte que le corresponde efectuar en su condición de patrono al INCE.

Alega que…”la contribución prevista en el ordinal 1°, equivalente al 2% del total de los sueldos, salarios, jornadas y remuneración de cualquier especie pagados al personal que trabaja en la empresa, es un tributo cuyo contribuyente es el patrono o la empresa industrial o comercial pagadora de las citadas remuneraciones, siendo el sujeto pasivo de la obligación tributaria el patrono y constituyendo la base imponible de la misma obligación tributaria el monto de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie.

Por el contrario, la contribución prevista en el ordinal 2° equivalente al ½% de las utilidades anuales pagadas a los obreros y empleados es una contribución a cargo de los trabajadores (obreros y empleados), siendo por ello el sujeto pasivo de la obligación tributaria trabajador, y constituyendo a la base imponible de la obligación tributaria el monto de las utilidades pagadas a los trabajadores”

Igualmente señala “Como se desprende de lo antes expuesto, ambas contribuciones son distintas la una de la otra, ya que distintos son los elementos integrantes de ambas obligaciones tributarias y por ende, no podría el instituto, sin incurrir en ilegalidad, mezclar ambas contribuciones, aplicando el tipo o tarifa del tributo de una contribución, como es la correspondiente a los patronos del 2% sobre sueldos y salarios pagados, a la otra contribución correspondiente a los trabajadores y que es del ½% sobre las utilidades pagadas.”

Continua alegando que ”El reparo impuesto por el INCE a mi representada deriva de la partida de utilidades interpretando que las utilidades, deben incluirse dentro de los sueldos, jornales y remuneraciones de cualquier especie a los que alude el ordinal 1 del artículo 10 de la Ley del INCE y, por ende incluirse en la base de cálculo de la contribución debida al instituto.”

Igualmente alega “…No podemos olvidar que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 del código Orgánico Tributario solo la ley puede crear, modificar, o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo la base de su cálculo, así como indicar el sujeto pasivo. En consecuencia, no debe el INCE invadir la esfera de la reserva legal, modificar el tributo (contribución especial), variar la alícuota del tributo o la base imponible, ni cambiar el sujeto pasivo de la obligación tributaria, como pretende hacerlo el INCE al aplicar a la contribución prevista en el ordinal 2° del Artículo 10 de la Ley que lo regula, cuya base imponible la constituyen las utilidades anuales, la alícuota del 1/2% y el sujeto pasivo los obreros y empleados, la alícuota prevista en el ordinal 1° del citado Artículo 10, cuya alícuota del 2%, su base imponible los sueldos, salarios, jornadas y remuneraciones de cualquier especie y el sujeto pasivo patrono.”

Continua aduciendo que “En razón de lo expuesto, el instituto ha violado el principio de legalidad tributaria previsto en el artículo 224 de la Constitución de la República y el artículo 4 del Código Orgánico Tributario.

En vista de los argumentos antes expuesto, “considera que no cabe duda de que las utilidades deben tomarse exclusivamente como base de cálculo para el ½% que corre por cuenta del empleado u obrero, y que las mismas quedan excluidas del aporte del 2% sobre sueldos, salarios y remuneraciones que corre cuenta de los patronos, ya que, en el caso de que se tomaran en cuenta las utilidades para el aporte del patrono, se estaría evidentemente violando el artículo 10 de la Ley del INCE, por incluir en la base de cálculo de la contribución prevista en el numeral 1° de dicho artículo, un concepto (las utilidades) que constituyen la base de cálculo de la contribución prevista en el numeral 2° del mismo artículo. De allí que sea evidente la falta de base legal del reparo formulado, tal como ha sido establecido reiteradamente por la Sala Político-Administrativa de la Corte Suprema de Justicia”

En vista de los argumentos antes expuestos, “solicitamos de ese Tribunal declare la exclusión de las partidas utilidades, de la base de cálculo para determinar el monto del aporte de mi representada, y, en consecuencia se declare improcedente el reparo formulado”

2) La Multa

i. Inexistencia de dolo o culpa. Al respecto alega que “La sanción impuesta a mi representada no es procedente, toda vez que no se ha afirmado, ni mucho ni menos determinado por parte de la fiscalización, la existencia de dolo o culpa por parte de mi representada, Al efecto debe tenerse en consideración el artículo 73 del Código Orgánico Tributario que establece que las infracciones tributarias pueden ser dolosas o culposas con lo cual requiere para la procedencia de la sanción la existencia de dolo o culpa. Resulta pues que la existencia de dolo o culpa es un requisito para la procedencia de la imposición de la sanción y al no haber determinado la fiscalización la existencia de una u otra, la misma no es procedente y así pedimos se declare.”

ii. Existencia de un error de derecho excusable Con respecto a este punto señala “Para el supuesto negado que se considere improcedente lo señalado en el numeral anterior debe tenerse en cuenta la existencia de un error de derecho excusable, contenido en el artículo 79 literal C) del Código Orgánico Tributario: Son circunstancias que eximen de responsabilidad penal tributaria: C) El error de hecho y derecho excusable. El error de la interpretación de las normas correspondientes, a los fines de la determinación de la gravabilidad o no de las utilidades por lo que respecta al aporte del patrono constituye una eximente de la responsabilidad penal tributaria.”

iii. Atenuantes: Sostiene que “Conforme a lo establecido en el artículo 85 del señalado Código constituyen atenuantes el hecho de no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad; no haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los 3 años anteriores en que se cometió la infracción y las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores, circunstancias estas que proceden en este caso y solicitamos expresamente su aplicación”

iv intereses moratorios: “En cuanto a los intereses compensatorios cuyo pago se impone a mi representada por la cantidad de Bs. 4.597.434,00, resultan improcedentes. En efecto los intereses sólo cobran vigencia respecto a obligaciones líquidas y exigibles. Por tal motivo, tratándose de un reparo que aún esta en fase de reclamación estamos en presencia de una simple expectativa a favor del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). En efecto, no pueden comenzar a correr intereses a su favor sobre cantidades presuntamente adeudadas en concepto de aportes por pagar, que para el momento de la formulación del reparo por parte del INCE, ni siquiera se conoce verdaderamente dichas cantidades están adeudadas o no. En otras palabras, pueden correr intereses compensatorios respecto obligaciones tributarias firmes, provenientes de reparos por tributos que corresponda determinar al contribuyente, so éste acepta el reparo o el ajuste queda firme, de otra manera no se concreta el supuesto de hecho establecido en el Parágrafo Único del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario.

Motivado a lo expuesto, solicito respetuosamente, se declare la improcedencia de los intereses compensatorios en cuestión”

v. Actualización Monetaria; “En cuanto a la aplicación de la actualización monetaria de acuerdo a lo establecido en el artículo 59 del código Orgánico Tributario la cual asciende a la cantidad de Bs. 11.628.686,00, la misma no es procedente por cuanto el reparo no ha quedado firme en vía administrativa ni en vía jurisdiccional, y su aplicación resultaría confiscatoria razón por la cual la señalada actualización monetaria resulta extemporánea y así pedimos sea declarada.

IV

ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACION DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATICA (INCE)

1) Procedencia de la Gravabilidad de la Partida de Utilidades, en relación a este particular la representante judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) señala que: “De la norma parcialmente transcrita reevidencia que el legislador estableció de manera expresa los conceptos que están sujetos a gravamen, por los pagos que los empleadores hagan a sus trabajadores, en ocasión de la relación laboral que se establece entre ambas partes y así se definen “…sueldos, salarios, jornales y remuneración de cualquier especie pagadas al personal que trabaje en los establecimientos industriales o comerciales…” El legislador consagró de manera genérica “las remuneraciones de cualquier especie”, no dejando campo al intérprete para restringir en modo alguno los conceptos sobre los cuales ha de aplicarse el porcentaje del dos por ciento (2%), a los efectos de determinar el aporte debido por los patronos al Instituto Nacional de Cooperación educativa (INCE). En consecuencia, de conformidad con lo establecido en el numeral 1) del Articulo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, en la categoría de “remuneraciones de cualquier especie” en la que han de ubicarse los pagos hechos por la entidad mercantil INTESA, INFORMATICA, NEGOCIOS Y TECNOLOGIA S.A. a sus trabajadores, por concepto de UTILIDADES, a fin de aportar al INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE) una contribución equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagadas al personal que trabaja en la citada empresa, por aplicación de la norma contenida en el ordinal 1° del Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto nacional de Cooperación Educativa, en virtud a que ésta dispone de manera expresa los conceptos que están sujetos a gravamen, es decir, todos los pagos que los empleadores hagan a sus trabajadores, en ocasión de la relación laboral que se establece entre ambas partes y así se definen:”…sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagadas al personal que trabaje en los establecimientos industriales o comerciales…”

Continua sosteniendo que “…de la propia norma citada por la parte recurrente, se evidencia que el legislador incluyó dentro del concepto salarial a las utilidades sin hacer ningún tipo de distinción o exclusión respecto de las mismas. Asi establece el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo…”.

Igualmente alega que “por otra parte, con indencia a las consideraciones del carácter salarial de las utilidades, estas forman parte de la base imponible para el cálculo de los aportes adeudados por los patronos al INCE, pues evidentemente son remuneraciones pagadas al personal que trabaja para la empresa aportante y es el único requisito para quedar encuadrada dentro del supuesto de hecho de la disposición contenida en el Artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa y en consecuencia convierte en sujeto pasivo del tributo en ella previsto.

Finalmente aduce en cuanto a este particular que “Es cierto que la jurisprudencia patria no ha sido uniforme en su criterio respecto a este punto, pero es necesario recordar que en primer lugar, la jurisprudencia no es obligante y que en segundo lugar, existe una norma expresa que no permite interpretación en este punto y en la que se basa el Instituto que represento para exigir tal tributo. En consecuencia, solicitamos muy respetuosamente sea desvirtuado el alegato de la representación de la parte actora”.

2) Procedencia de la Multa. “En relación al alegato de la recurrente, respecto a la improcedencia de la multa, me permito señalar a este d.T. que en virtud de todos los alegatos esgrimidos en los Capítulos que preceden, así como de las pruebas documentales producidas en la oportunidad procesal correspondiente, ha quedado plenamente demostrado que la entidad mercantil INTESA INFORMATICA, NEGOCIOS Y TECNOLOGIA S.A. incumplió con su obligación legal de pagar los aportes debidos al INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), en las condiciones y términos señalados en los Artículos 10 y 30 de la Ley que rige al mencionado Instituto”

3) Procedencia del cobro de la actualización monetaria de la deuda y los intereses compensatorios En relación a este particular la apoderada judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) sostiene que “Los cálculos fueron realizados en atención a lo dispuesto en el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, es decir contado a partir del vencimiento del plazo para efectuar la autoliquidación y pago del tributo, establecido en el Artículo 30 de la Ley del INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA, hasta la fecha de la Resolución impugnada. Asimismo, los cálculos se realizaron según lo establecido en el Artículo 113 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y los índices mensuales de precios al consumidor,…”

Por último alega que”…De conformidad con lo establecido en el Parágrafo único del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario solicito respetuosamente a este Tribunal que confirme el reparo realizado a la entidad mercantil INTESA, INFORMATICA, NEGOCIOS Y TECNOLOGIA S.A, y ordene nuevamente el calculo de la actualización monetaria de la deuda y del monto de los intereses compensatorios, calculados a la rata del doce por ciento (12%) anual, hasta la fecha en este d.T. produzca la decisión…”

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado, de los argumentos expuestos por la apoderada judicial de la accionante y la representación parafiscal, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

i) Si efectivamente el acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario adolece del vicio de falso supuesto de derecho, por considerar erróneamente la Administración Tributaria que la partida “utilidades”, forma parte de la base imponible para el cálculo de la contribución patronal del 2%, establecida en el numeral 1, del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por ende, resulta improcedente el reparo por Bs. 7.599.277,00

ii) Si resultan procedente las sumas de Bs. 77.279.241,00, Bs. 11.628.686,00 y Bs. 4.597.434,00, por concepto de multa, actualización monetaria e Intereses compensatorios, respectivamente.

Así, para esclarecer el primer aspecto, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al vicio que afecta la causa del acto administrativo como lo es el falso supuesto.

Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

En cuanto a este aspecto de fondo cuyo incumplimiento afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:

(…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

.(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

Así, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

“El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Sentencia N° 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).

Ahora bien, teniendo claro en qué consiste el vicio de falso supuesto de derecho, estima este Tribunal pertinente transcribir e interpretar el contenido de la disposición legal que regula las contribuciones parafiscales recaudadas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual no es otro que el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa:

Artículo 10. El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1) Una contribución de los patronos, equivalente a dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2) El medio por ciento de las utilidades anuales, pagados a los obreros y empleados y aportadas por estos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.

(…)

. (Subrayado del Tribunal).

La Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distingue claramente dos contribuciones parafiscales, la primera de ellas tiene como sujeto pasivo a los patronos con una alícuota del 2% sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y renumeraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a Municipalidades. La segunda, prevé una alícuota del ½% sobre la base imponible determinada por el total de las utilidades pagadas anualmente por el patrono a sus obreros y empleados con cargo a ellos, debiendo al patrono retener y depositar estos aportes en la Caja del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

Es regla indiscutible en la interpretación de la ley tributaria que, cuando el hecho imponible se subdivide en dos tipos o clases, cada uno de ellos excluye a los demás, puesto que de no ser así, se incurría en una superposición de tributos con el efecto indeseable, por acumulativo, de la doble tributación económica. La concurrencia o superposición de tributos únicamente puede admitirse cuando el legislador lo establece en forma clara y expresa, pero no puede llegarse a ella por mera inferencia o interpretación.

En el caso de la cotización debida al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el primer subtipo es el de la contribución que pagan los patronos, cuya base gravable esta formada por la suma de los salarios y otras remuneraciones pagadas al trabajador. Pero consciente el legislador de que no sólo las empresas se benefician de la preparación de la mano de obra calificada, quiso también que los propios trabajadores contribuyeran aunque en menor medida, puesto que también ellos reciben el beneficio de su propia capacitación que les brinda mejores oportunidades de trabajo y mejor remuneración.

Por esta razón, se creó otro subtipo que tiene como sujeto pasivo a los propios trabajadores y como base imponible a las utilidades pagadas, sobre las cuales pueden soportar un pequeño sacrificio fiscal en razón de que constituyen una renumeración extraordinaria percibida una vez al año, no destinada a cubrir sus necesidades fundamentales. Además, fue la intención manifiesta del legislador aliviar la carga fiscal del patrono haciendo soportar una parte al trabajador, se trata de una cotización mixta con dos bases imponibles diferentes y dos sujetos pasivos diferentes, aunque en el segundo subtipo el patrono sea responsable pero solo en su carácter de agente de retención.

Ninguna de las disposiciones de la Ley o de su reglamento permite presumir que haya sido la intención del legislador superponer, al menos parcialmente, ambas cotizaciones, sobre la misma base imponible, por el contrario cada una de ella tiene su propia esfera de aplicación perfectamente diferenciada. Dicho de otra manera, los obreros y trabajadores cotizan sobre las utilidades percibidas y el patrono sobre el resto de las remuneraciones pagadas.

No obstante lo anterior y a mayor abundamiento quien decide considera necesario agregar que, para poder realizar una correcta interpretación de la normativa legal que actualmente regula la materia impositiva objeto de la presente causa, se debe hacer un análisis de ellas vinculándola necesariamente con la pertinente normativa contenida en la Ley Orgánica del Trabajo vigente para los trimestres reparados, para así comprenderla e interpretarla en su justa dimensión y en su verdadero alcance ya que la necesidad del Estado de disminuir su déficit a través de la recaudación de ingresos tributarios no puede conducirlo a una excesiva voracidad fiscal que pretenda desconocer los limites de imposición a que puedan ser sometidos patronos y trabajadores, estos limites derivan no solo de la propia naturaleza de la legislación laboral inspirada en principios de justicia social, sino también de nuestra propia Carta Fundamental, artículo 317, por cuanto si bien todos los ciudadanos están obligados a contribuir con los gastos públicos, el sistema tributario debe procurar la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad contributiva del contribuyente atendiendo al principio de progresividad, así como a la protección de la economía nacional y a nivel de la v.d.p., y nadie esta obligado a pagar un impuesto u otra contribución que no este establecida en la Ley.

En efecto, la jurisprudencia de nuestro M.T. ha reiterado de forma pacífica que las utilidades pagadas por las empresas a sus trabajadores no participan de las características del salario a los fines de la Ley del INCE, por lo que resulta ilegal gravarlas. Así, la extinta Corte Suprema de Justicia, en Sala Político Administrativo Especial Tributaria II, señaló:

…De la Ley del INCE, en particular de la norma citada, se advierte claramente dos contribuciones parafiscales una de liquidación periódica trimestral (la patronal), la primera de las, tiene como sujeto pasivo a los patrones de los establecimientos que se dediquen al ejercicio de actividades comerciales o industriales, no pertenecientes a ninguna entidad político territorial, y cuya base imponible es el monto de los sueldos, salarios, jornales y renumeraciones a la cual se le aplica un alícuota del 2% su obligación tributaria se causará y nacerá a diario, semanal o mensualmente, según sea la forma de pago.

La segunda, tiene como sujetos pasivos los obreros o empleados de dichos establecimientos, su base imponible está determinada por el monto total de las utilidades pagadas anualmente, a la cual se le debe aplicar una alícuota del ½%. El pago de este corresponde al empleado, tomando en consideración que la utilidad anual consiste en el beneficio o ganancia efectiva que se obtiene al final de cada ejercicio, por las actividades productivas desarrolladas en dicho período y solamente con respecto a estas utilidades gravita la contribución exigida a los empleados, estando obligado el patrono a efectuar la correspondiente retención.

En tal virtud, tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos para el INCE determinar los tributos previstos en las referida ley, ha debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%) , cuando su propio texto legal establece, con toda claridad la base imponible y las diferencias alícuotas para cada contribuyente, a saber: 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldos y salarios, gravados con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal…

. (Sentencia de fecha 18 de noviembre de 1999, caso: VICSON).

Este mismo criterio lo sostiene el hoy Tribunal Supremo de Justicia, al expresar:

…Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

Así de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio éste que ya había sido sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94)

Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión ‘remuneraciones de cualquier especie’, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

Por otra parte, observa esta Sala que el representante de la contribuyente, en su escrito de contestación a la apelación sostiene que la disposición consagrada en el numeral 1 del artículo 10, de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, encuentra su limitación en los artículos 133 y 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990 (Gaceta Oficial N° 4.240, Extraordinario del 20 de diciembre de 1990), aplicable en razón de su vigencia temporal al caso bajo examen. Indica, asimismo que la Ley Orgánica del Trabajo ‘restringe la amplísima base imponible de la Ley del INCE (y remuneraciones de cualquier especie) al limitarla a un concepto más definido (al monto del salario normal), de cuyo ámbito escapa los pagos por concepto de utilidades anuales’. Por las anteriores motivaciones, debe observarse lo regulado por el parágrafo segundo del artículo 133 y lo dispuesto en el tercer aparte por el artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990, los cuales señalaban:

‘Artículo 133: (omissis)...

Parágrafo Segundo: Cuando el patrono o el trabajador, o ambos, estén obligados legalmente a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, el salario de base para el cálculo no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago.

Artículo 146: (omissis)...

La participación del trabajador en las utilidades de una empresa se considerará salario a los efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones que correspondan al trabajador con motivo de la terminación de la relación de trabajo.’

En base a la normativa anterior parcialmente transcrita, el apoderado de la contribuyente aduce que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, el cual debe ser tomado como base para el cálculo de dicha contribución, y que sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación laboral conforme a la Ley Orgánica del Trabajo; en este sentido, debe esta Sala señalar que la presente controversia ha sido planteada con ocasión del gravamen a las utilidades establecido por la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa; por tal virtud, dicho planteamiento debe ser estudiado desde la perspectiva del cuerpo normativo del referido instituto.

Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas. Asimismo, respecto al alegato esgrimido por la representación judicial del instituto, según el cual considera que no puede desconocerse la actuación fiscal llevada a cabo por el instituto conforme a lo dispuesto en su ley, en base a una supuesta violación del artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994 y del artículo 224 del texto constitucional de 1961, ya que la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa participa del carácter de ‘Ley Especial Tributaria’ creadora de tributos, debe esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual señala expresamente:

‘Sólo a la ley corresponde regular con sujeción a las normas generales de este Código, las siguientes materias:

1. Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo.’

En efecto, la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, participa del carácter de ley especial respecto a la contribución por ella creada; no obstante, debe advertirse que toda disposición legal creadora de tributos, que modifique los ya creados o los suprima, si bien puede establecer los elementos tipificadores del tributo, entre otras facultades, debe hacerlo con sujeción a las normas generales consagradas en el Código Orgánico Tributario, el cual resulta principal fuente normativa en materia tributaria, al igual que conforme a los principios y garantías establecidos por la Constitución de la República referidos a la tributación; siendo ello así, esta alzada comparte el criterio sostenido por la recurrida y considera que el aplicar ambas alícuotas impositivas sobre las utilidades, conlleva a la natural consecuencia que sobre las mismas se aplique una alícuota distinta a la establecida por la ley; todo lo cual se traduce en una violación del principio de legalidad tributaria consagrado en el artículo 224 de la Constitución de 1961, actualmente plasmado por el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual no puede cobrarse ningún tributo que no haya sido previamente establecido en la ley, y en el artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se decide.

Finalmente, respecto al alegato esgrimido por la representación judicial del instituto, según el cual la recurrida dejó sin explicar donde encuadran las utilidades a los efectos de la contribución parafiscal debatida en la presente controversia, considera esta Sala que la disposición contenida en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, es clara cuando establece:

‘El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. (omissis) ...

(Destacado de la Sala).

En tal sentido, basta la simple lectura del artículo citado para saber en dónde encuadran las utilidades y cuál resulta la alícuota impositiva aplicable a las mismas, motivo éste que lleva a la Sala a considerar carente de fundamento la afirmación hecha por los representantes del recurrente, y así expresamente lo declara.

En virtud de los argumentos desestimatorios que anteceden, resulta forzoso concluir a esta Sala que el presente recurso de apelación es improcedente. Así se declara”: (Sentencia N° 781 de fecha 5 de junio de 2002, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Makro Comercializadora, S.A., Exp. N° 15.739).

Todo lo expuesto permite concluir a este Tribunal que, al ser distintas las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por estar el concepto “utilidades” expresamente gravado conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no debe el Instituto imponer sobre las mismas el gravamen del 2% consagrado en el numeral 1 de la comentada Ley.

En consecuencia –tal como lo afirma la apoderada judicial de la accionante– el acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario, adolece del vicio de falso supuesto de derecho, por interpretar erróneamente la Administración Tributaria que la partida “utilidades” forma parte de la base imponible, para el cálculo de la contribución patronal del 2%, establecida en el numeral 1, del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, razón por la cual quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestro Texto Fundamental y numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad de la cantidad total de Bs.73.599.277,88, determinada por concepto de contribución parafiscal en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 669 de fecha 17 de julio de 1998, dictada por la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) . Así se decide.

Como consecuencia de la declaratoria anterior, como lo es la nulidad de la obligación tributaria principal, lógicamente resultan nulas las obligaciones accesorias, es decir, la suma de Bs. 77.279.241,00, por concepto de multa, y las sumas de Bs. 11.628.686,00 y Bs. 4.597.434,00, por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios, respectivamente, por cuanto las mismas siguen la suerte de lo principal. Así de declara.

Finalmente pasa esta juzgadora a a.l.p.d. la figura de la condenatoria en costas procesales de la parte perdidosa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, lo cual hace de seguidas previo a las siguientes consideraciones:

Anteriormente la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional (Gaceta Oficial Extraordinaria N° 1.660 de fecha 21 de junio de 1974), establecía en su artículo 10:

Artículo 10. En ninguna instancia podrá ser condenada la Nación en costas, aun cuando se declaren confirmadas las sentencias apeladas, se nieguen los recursos interpuestos, se declaren sin lugar, se dejen perecer o se desista de ellos

.

Esta disposición legal quedó derogada por el artículo 340 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Por otra parte, la disposición inserta en el artículo 74 de la vigente Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (Decreto N° 1.556 de fecha 13 de noviembre de 2001, Gaceta Oficial N° 5.554 Extraordinario de la misma fecha), contempla en términos similares a la abrogada norma, lo siguiente:

Artículo 74: La República no puede ser condenada en costas, aun cuando sean declaradas sin lugar las sentencias apeladas, se nieguen los recursos interpuestos, se dejen perecer o se desista de ellos

.

Sin embargo, el vigente Código Orgánico Tributario regula el régimen de la condenatoria en costas, no excluyendo de ello a la Administración Tributaria. En efecto, dispone el artículo 327 del mencionado texto legal:

Artículo 327. Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.

Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.

Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en que el juicio esté paralizado.

PARAGRAFO UNICO: El tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia

.

Dentro de los sistemas de regulación de la condenatoria en costas, se han estudiado dos sistemas que a lo largo del tiempo han regido la imposición de las costas en el proceso. El primero sostiene que los litigantes deben asumir el pago de las costas, por lo que más que una condena judicial, el legislador lo que hace es distribuir entre los contrincantes el pago de las mismas, debiendo cada una de ellas sufragar las costas causadas en la defensa de sus derechos. El segundo sistema comprende dos modalidades las cuales definen su orientación según se condene o no a una de las partes al pago de las costas, bajo determinadas condiciones, a saber; el sistema objetivo o de vencimiento absoluto y el sistema subjetivo. Mientras que conforme el primero las costas se deben imponer al perdidoso por el hecho objetivo, puro y simple de haber sido vencido totalmente en juicio, el segundo plantea la exoneración del pago de las costas al vencido cuando éste ha tenido motivos racionales para litigar, excluyendo así la temeridad sobre la base de la buena fe de su actuación (Cfr. GUILLERMO IZQUIERDO, M., La condena en costas procesales contra los entes públicos, Tribunal Supremo de Justicia, Colección Nuevos Autores N° 6, Caracas, 2004, p.18).

En materia contencioso-tributaria, la jurisprudencia era pacífica al reconocer el sistema subjetivo del régimen de imposición de costas, en armonía con lo dispuesto en el texto del artículo 327 del Código Orgánico Tributario. No obstante, la Sala Político-Administrativa en reciente fallo señala que, en el proceso tributario en materia de condenatoria en costas gobierna un sistema mixto, por cuanto coexisten tanto el sistema objetivo como el sistema subjetivo. En efecto, sostiene actualmente el M.T.:

De la normativa precedentemente transcrita, se observa que el legislador tributario acogió respecto de las costas procesales un sistema mixto, que da cabida tanto al denominado sistema objetivo admitido en forma general por nuestra regulación adjetiva y que prescribe la condenatoria inexorable de la parte vencida en juicio, como al sistema subjetivo de costas, en el cual contrariamente al anterior, se permite al juzgador eximir del pago de las costas procesales a la parte perdidosa, cuando le asistan motivos suficientes y racionales para litigar o sostener un juicio.

Asimismo, dispone la norma supra citada que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario, vale decir, cuando se produjere el vencimiento total del recurrente al ser declarado sin lugar su recurso contencioso. De igual manera, cuando la parte que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria, procederá su condenatoria en costas por sentencia definitivamente firme.

A mayor abundamiento, resulta oportuno acotar que desde la promulgación del primer Código Orgánico Tributario en 1982, hasta el vigente de 2001, se ha mantenido la norma que establece la condenatoria en costas a la Administración Tributaria, siendo del mismo tenor a la contenida en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil, esto es, de carácter imperativo en el primero, ‘Declarado totalmente sin lugar el Recurso, (...) o cuando, a su vez, el sujeto activo del respectivo tributo resulte totalmente vencido (...) procederá en la respectiva sentencia la condenatoria en costas…’, y en el segundo, ‘A la parte que fuere vencida totalmente en un proceso (...) se la condenará al pago de las costas…’. Ambas expresiones constituyen una orden cuyo destinatario es el Juez y, por tanto la condenatoria debe ser objeto de expreso pronunciamiento en la sentencia. Esta declaratoria no está sometida a la solicitud de la parte, porque verificado el vencimiento total, el Juez estaría en la obligación de condenar a la parte vencida al pago de las costas respectivas.

El supuesto necesario para que la sentencia declare la condenatoria en costas es el vencimiento total de la parte. En el caso de autos, el a quo estimó el vencimiento total de la Administración Tributaria al declarar totalmente con lugar el recurso contencioso tributario, y en tal virtud la condenó en costas

(Sentencia N° 1290 de la Sala Político-Administrativa de fecha 18 de mayo de 2006, con ponencia del magistrado Emiro García Rosas, caso: Orinoco de Navegación Orinveca, C.A., Exp. N° 2001-0483).

En el caso sub examine se observa, que fue vencido totalmente el INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), razón por la cual este Tribunal, acogiéndose al criterio reiterado de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, condena en costas procesales al mencionado Instituto, por ser el medio previsto por el legislador para resarcir a la accionante por los gastos en que se vio obligada a incurrir para acceder a esta jurisdicción contencioso tributaria a fin de lograr la nulidad del ut supra identificado acto administrativo. Así se decide.

VI

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 29 de octubre de 1998, por la abogada C.P., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 6.911.322, inscrita en el Inpreabogado bajo el número 27.372, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente INTESA, INFORMATICA, NEGOCIOS Y TECNOLOGÍA, S.A. En consecuencia:

1) Se ANULA el acto administrativo contenido en la Resolución N° 669 de fecha 17 de julio de 1998, dictado por la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por consiguiente, las cantidades que se detallan a continuación:

i) La cantidad de SETENTA Y TRES MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS SETENTA Y SIETE BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs.73.599.277,88), por concepto de aporte del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE).

ii) La cantidad de SETENTA Y SIETE MILLONES DOSCIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS CUARENTA Y UN BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 77.279.241,00), por concepto de multa.

iii) La cantidad de ONCE MILLONES SEISCIENTOS VEINTIOCHO MIL SEISCIENTOS OCHENTA Y SEIS BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (11.628.686,00), por concepto de actualización monetaria

iv) la cantidad de CUATRO MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y SIETE MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y CUATRO BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 4.597.434,00) por concepto de intereses compensatorios.

2) Se condena en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por una cantidad equivalente al diez por ciento (10%) del monto total del reparo.

Publíquese, regístrese y notifíquese la presente decisión la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese a la Fiscalía General de la República, al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y a la contribuyente INTESA, INFORMATICA NEGOCIOS Y TECNOLÓGIA, S.A

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, veintitrés (23) días del mes de octubre de dos mil ocho (2008).

Años 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.

El Secretario,

J.L.G.R.

En el día de despacho de hoy veintitrés (23) días del mes de octubre de dos mil ocho (2008), siendo las once y media de la mañana (11:30 am), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

J.L.G.R.

ASUNTO ANTIGUO N° 1834

ASUNTO NUEVO N° AF47-U-2002-000142

LMC/JLG/ll

VLEX utiliza cookies de inicio de sesión para aportarte una mejor experiencia de navegación. Si haces click en 'Aceptar' o continúas navegando por esta web consideramos que aceptas nuestra política de cookies. ACEPTAR