Decisión nº 0101-2009 de Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 28 de Septiembre de 2009

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 28 de septiembre de 2009

199º y 150º

Recurso Contencioso Tributario

Asunto N° AP41-U-2007-000056 Sentencia No. 0101/2009.

VISTOS

. Con Informes de las Partes

Recurrente: Industrias Intercaps Venezuela, C.A sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la circunscripción judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, bajo el No. 17, Tomo 3-A-Pro en fecha 02 de octubre de 1985, estatutos modificados en documento registrado bajo el No. 16, Tomo 66 A, de fecha 06 de mayo de 2004; con Registro de Información Fiscal (RIF) J-00218970-3

Apoderada Judicial de la contribuyente recurrente: ciudadana Ruby A.Cuello M, venezolana, mayor de edad, Abogada en ejercicio, titular de la Cédula de Identidad No.12.454.162, inscrita en el Inpreabogado con el No. 45.458

Acto recurrido: Acto Administrativo identificado Resolución Impositiva de Sanción GRTICE-RC-DF-0214/2005-11 de fecha 13 de diciembre de 2006, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Servicios Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, con la cual se imponen multas por un cantidad total de TRES MIL TRESCIENTOS CINCUENTA Y DOS Y MEDIA (3.352,50) UNIDADES TRIBUTARIAS, con un valor de Bs. 33.600,00 por cada unidad, para un total equivalente de CIENTO DOCE MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL BOLIVARES (Bs.112.644.000,00), por los siguientes conceptos y cantidades:

1. Por omitir requisitos en la emisión de facturas y otros documentos, en los periodos de imposición desde enero 2003 hasta el 22 de abril de 2005, por la cantidad total TRES MIL TRESCIENTOS VEINTICINCO (3.325) UNIDADES TRIBUTARIAS,

2. Por llevar los Libros de Compras y Ventas, sin cumplir con las formalidades, por la cantidad de doce y media (12,5) unidades tributarias.

3. Por el hecho que los asientos resúmenes de los Libros de Compras y Ventas, no coinciden con las declaraciones, por la cantidad de quince (15) unidades tributarias

Administración Tributaria recurrida: Gerencia Regional de Tributaros Internos de Contribuyentes Especiales, de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Representación de la Administración Tributaria: ciudadana D.A.G., venezolana, mayor de edad, titular de la Cédula de Identidad No. 5.888.853, inscrita en el Inpreabogado con el No. 38.413

Tributos: Impuesto al valor agregado (IVA).

I

RELACION

Se inicia este procedimiento con el recurso contencioso tributario presentado el 29-01-2007, por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), que se recibió en esta sede en esa misma fecha. En auto de fecha 30-01-2007, se ordena la formación del expediente bajo el N° AP41-U-2007-000056 y la notificación a los ciudadanos Contralor y Procuradora General de la República, Director en lo Constitucional y Contencioso Administrativo de la Fiscalía General de la República y Gerente General de Servicios Jurídicos del SENIAT. Se ordena solicitar de éste último, mediante oficio Nº 8606, la remisión del respectivo expediente administrativo a este Tribunal, en original o copia debidamente certificada.

Cumplidas las notificaciones ordenadas, efectuadas en fechas 15-02-2007, 15-02-2007, 12-04-2007 y 07-06-2007, siendo la última de ellas consignada en autos el día 10-07-2007, así como la copia recibida del oficio de solicitud del expediente administrativo de fecha 12-04-2007, el Tribunal admitió el recurso mediante decisión de fecha 17-07-2007. En el mismo auto se declaró la causa abierta a pruebas, ope legis, el primer día de Despacho siguiente a esa fecha, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

Mediante diligencia de fecha 31-07-2007, la contribuyente ratificó la solicitud de suspensión de efectos, y mediante auto de fecha 02-08-2007, este Tribunal ordenó abrir cuaderno separado para la tramitación de la misma.

En fecha 31-07-2007, la Representación Judicial de la Contribuyente consignó su escrito de promoción de pruebas, las cuales mediante auto de fecha 10-08-2007, se admiten en cuanto ha lugar a derecho, salvo su apreciación en la definitiva. Por auto de fecha 06-11-2007, se declara vencido el lapso de evacuación de pruebas y se fija para el decimoquinto día de Despacho siguiente para que tenga lugar la celebración del Acto de Informes, de acuerdo con establecido en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario.

Ambas partes, en fecha 07-01-2008, consignaron informes escritos y, en el transcurso de los ocho (08) días consecutivos de Despacho a que se refiere el Artículo 275, del Código Orgánico Tributario, ninguna presentó Observaciones.

Mediante auto de fecha 01-02-2008 este Órgano Jurisdiccional dijo “Vistos” y entró en la etapa de los sesenta (60) días continuos para dictar sentencia.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. De la Contribuyente-

   La apoderada judicial de la contribuyente, en el escrito recursivo presentado, plantea las siguientes alegaciones:

   Ilegitimidad del acto administrativo por falso supuesto.

   En el desarrollo de este alegato: después de una exposición sobre el concepto de falso supuesto, la cual enfoca desde del punto de vista de la doctrina y la jurisprudencia, plantea el falso supuesto de hecho, señalando cuando éste se produce, los elementos para su ocurrencia, dentro los cuales menciona: la inexistencia de los hechos, la errada apreciación de los hechos.

   Luego, hace el enfoque del falso supuesto de derecho, enunciando su definición o concepto y destacando su alcance.

   Por ultimo, hace unas conclusiones sobre el falso supuesto.

   Posteriormente, hace una amplía reseña de la jurisprudencia. Al respecto, transcribe sentencia de fecha 29 de octubre de 1983 de la Corte Primera de lo contencioso Administrativo; sentencia de fecha 20 de marzo de 2000 del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario. Caso: Electroauto Comercial Edo, S.R.L; sentencia de fecha 30-11-1989 de la Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia. Caso: E.M..

   Falso Supuesto de derecho por errónea interpretación del artículo 101, aparte segundo, del Código Orgánico Tributario.

   En esta alegación, después de señalar la multa impuesta, expone: “…Pero es el caso, que la administración le aplicó la normativa a cada documento en cada mes en cada año, hasta por 150 U.T y no en cada ejercicio fiscal, es decir, multa de 150 U.T por el año 2003, multa por 150 U.T por el año 2004 y multa por 150 U.T proporcional de enero al 22 de abril de 2005, sin considerar el hecho que el COT en su artículo 79 remite al ámbito penal los hechos ilícitos tributarios que no estén contemplados en el Código Orgánico Tributario.”

   Más adelante, luego de transcribir el artículo 99 del Código Penal, señalar lo que se sostiene en la Doctrina como delito continuado, agrega:

   Nuestra representada cometió varios hechos cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como sola continuad, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto

   agente (la contribuyente)…

   “La Administración tributaria al aplicar las sanciones de 1 U.T, por cada documento en cada mes de enero a diciembre de los años 2003, 2004 y enero al 22-4-05 por incumplimiento del deber formal realizó una errónea aplicación de aparte segundo del artículo 101 del Código (sic) ejusdem, al interpretar como “nueva infracción” el concepto de reiteración o reincidencia, cuando esa figura (sic) esta ya prevista en el artículo 82 del Código (…) cuando señala que debe existir una sentencia o resolución firme sancionadora por la comisión de delitos de la misma índole, durante los cinco años anteriores circunstancia esta que no incurre nuestra representada.”

   Para reforzar este planteamiento, transcribe cometarios sobre la Interpretación de la Ley Tributaria, de los tratadistas J.L.P.d.A. y E.G..

   Al concretar alegatos en contra de las multas impuestas por emitir facturas y otros documentos que no cumplen con requisitos y formalidades legales y reglamentarias, expone:

   Que al imponer multas por cada mes, por la cantidad total de Bs. 111.760.000,00, ésta sanción luce desproporcionada y confiscatoria.

   Que lo correcto es imponer esta multa por la cantidad de 350 unidades tributarias; así: 150 unidades tributarias para el año 2003; 150 unidades tributarias para el año 2004; y 50 unidades tributarias para el año 2005.

   Que es pacífica y reiterada la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia de que estas multas deben agruparse dentro del ejercicio fiscal anual.

   En refuerzo de este planteamiento, transcribe sentencia de fecha 11 de agosto de 2005 de la Sala Político Administrativa.

   Inconstitucionalidad, ilegalidad e improcedencia de la impuesta.

   En este planteamiento, después de transcribir el artículo 101, 79, 80, 81, y 82 del Código Orgánico Tributario, hace una amplia exposición sobre la figura del delito continuado y luego de indicar el monto total de la multa impuesta, expone: “…monto el cual resulta absolutamente desproporcionado y fuera de toda esfera jurídico tributaria, toda vez que genera una grave confiscación sobre dinero propiedad de mi representada, sin ningún tipo de fundamento válido, violando lo dispuesto en el artículo 116 de la Constitución (…), por una parte, el principio penal del NON BIS IN IDEM, o que es igual, que nadie puede ser sancionado dos veces por un mismo delito, consagrado en el numeral 7 del artículo 49, (sic) ejusdem, más aun, cuando mi representada no ha causado ningún tipo de disminución ilegítima en los ingresos fiscales.”

   Más adelante, dentro de esta misma alegación, señala:

   Que la Administración procede a determinar la multa, sin hacer una justa interpretación de las normas del artículo 101, segundo aparte, del Código Orgánico Tributario.

   Al concretar este planteamiento, expresa que en la imposición de esta sanción no se tomó en cuenta las circunstancias atenuantes establecidas en el artículo 96 del Código Orgánico Tributario, alegando que la contribuyente no actuó con premeditación, pues se trato de errores materiales.

   De la misma manera, alega la eximente de responsabilidad tributaria prevista en el artículo 85, numeral 4, del mismo Código, consistente en el error de hecho o de derecho excusable.

   Para reforzar este planteamiento, transcribe sentencia No. 2.445, de fecha 07 de octubre de 1999 de la Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, sobre la agravante del perjuicio fiscal causado por el contribuyente y modo de proceder de la Administración en la aplicación de esta agravante; sentencia No. 1.274 de fecha 29 de junio de 2000 de este Tribunal Superior Segundo. Caso. Uniauto, C.A, sobre la reincidencia y la reiteración en el aspecto tributario; sentencia No. 532 de fecha 06 de 1984 del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en materia de impuesto sobre la Renta, las multas y la atenuante de no haber incurrido el contribuyente en infracción en lo cinco años anteriores; sentencia 117-02, de fecha 17 de junio de 2003, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, relacionada con la forma de calculo de las sanciones por infracciones tributarias continuadas; sentencia No. 1.890-03, de fecha 07 de octubre de 2003 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, sobre la agravante de reiteración hecha valer por la Administración Tributaria.

2. De la Administración Tributaria.

   La representante judicial de la República, en su escrito del acto de informes, ratifica el contenido del acto recurrido. Al refutar los planteamientos de la contribuyente, lo hace de la siguiente manera:

   En relación con la inmotivación del acto recurrido, planteada por la contribuyente, luego de hacer una amplia exposición sobre la motivación de los actos administrativos, lo cual refuerza con criterio expuesto en la sentencia de fecha 09-05-1991 de la Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, expone:

   … si nos detenemos en el contenido de la Resolución objeto de impugnación, podemos apreciar, que existe una narración detallada y pormenorizada de todos y cada uno de los incumplimiento por parte de la contribuyente, así como cada una de las normas que exigen el cumplimiento de las obligaciones tributarias y las sanciones de que fue objeto la recurrente por tal infracción…

   Por otra parte, se dejo igualmente constancia, que tales incumplimiento se encuentran consagrado en los artículos 55, 57, 58 de la ley de Impuesto al Valor Agregado 2002 y 2004, en concordancia con los artículos 60, 70, 72 y 76 de su Reglamento; para finalmente establecer las sanciones de que fue objeto la recurrente a través del contenido de los artículos 101, 102 y 107 del Código Orgánico Tributario

   •

   Al refutar alegación del falso supuesto, expone:

   En el caso de autos, ésta representación judicial observa que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos (…) sancionó a la contribución (…) por cuanto no cumplió con lo previsto en los artículos 1 literales a), c), l), m), n), p), u) y parágrafo tercero del artículo 2, y en los artículos 4, 5 y 6 de la Resolución 320, de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en Gaceta Oficial No. 4.881 en la misma fecha, la cual establece las disposiciones relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y Otros Documentos. De igual manera la contribuyente incurrió en el incumplimiento de lo establecido en los artículos 70, 72 y 76, literales a), b) y c) del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en los cuales se regula la información que debe contener el Libro de Ventas.

   A continuación la Representante de la República, a.l.n.e.l. cual se fundamenta la actuación de la funcionaria para sancionar a la contribuyente por el incumplimiento de los deberes formales establecidos en la norma, antes señaladas.

   Luego, concluye: “…es evidente que se ha desvirtuado suficientemente el presunto vicio de falso supuesto alegado por la recurrente, en el que supuestamente incurrió la Administración, y se concluye entonces que las facturas emitidas por recurrente, a que alude la Resolución de Imposición de Sanción impugnada correspondientes a los períodos de imposición comprendidos entre enero 2003 y 22-04-05, no cumplen con todos y cada uno de los requisitos establecidos en el artículo 2, específicamente con los literales a que se hizo referencia supra de la Resolución 320 antes citada.

   Para refutar el planteamiento sobre la violación del principio non bis in idem, planteado por la contribuyente, la representación del República lo hace recurriendo a una amplia explicación sobre el principio de la proporcionalidad consagrado en el artículo 316 de la Constitución, el cual transcribe. De la misma manera, transcribe el artículo 317 constitucional y comentarios sobre este tema del autor J.P.S.. Resume las reglas básicas para la aplicación del principio de la proporcionalidad desarrolladas por el tratadista Santamaría (1999), para después exponer.

   En el caso de autos, las sanciones impuestas a la contribuyente no pueden considerarse como desproporcionadas ni confiscatorias por cuanto las mismas están acordes con lo tipificado en los artículos antes citados, aplicables al presente caso, por lo que esta representante judicial es del criterio de que no se violentaron los principios de proporcionalidad y de no confiscatoriedad de la sanción, invocada por la recurrente

   III

   MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

   Del contenido del acto recurrido y de las alegaciones en su contra, expuestas por el contribuyente, en su escrito recursivo; de las alegaciones, observaciones y consideraciones expuestas por la Representación judicial de la República, en su escrito del acto de informes, el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad del acto administrativo identificado como Resolución Impositiva de Sanción GRTICE-RC-DF-0214/2005-11 de fecha 13 de diciembre de 2006, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Servicios Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, con la cual se imponen multas por un cantidad total de TRES MIL TRESCIENTOS CINCUENTA Y DOS Y MEDIA (3.352,50) UNIDADES TRIBUTARIAS, con un valor de Bs. 33.600,00 por cada unidad, para un total equivalente de CIENTO DOCE MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL BOLIVARES (Bs.112.644.000,00), por los siguientes conceptos y cantidades:

   1. Por omitir requisitos en la emisión de facturas y otros documentos, en los periodos de imposición desde enero 2003 hasta el 22 de abril de 2005, por la cantidad total TRES MIL TRESCIENTOS VEINTICINCO (3.325) UNIDADES TRIBUTARIAS,

   2. Por llevar los Libros de Compras y Ventas, sin cumplir con las formalidades, por la cantidad de doce y media (12,5) unidades tributarias.

   3. Por el hecho que los asientos resúmenes de los Libros de Compras y Ventas, no coinciden con las declaraciones, por la cantidad de quince (15) unidades tributarias

   Advierte el Tribunal que, en forma previa, debe emitir pronunciamiento sobre el vicio de falso supuesto del cual estaría afectado el acto recurrido, según planteamiento efectuado por la contribuyente recurrente.

   Así delimitada la litis pasa el Tribunal y al respecto, observa:

   Punto Previo.

   Falso supuesto.

   Plantea la contribuyente nulidad del acto recurrido por considerar que el mismo está afectado de un falso supuesto de hecho y de un falso supuesto de derecho.

   Sobre este aspecto invocado por los apoderados judiciales de la recurrente, se permite este Juzgador destacar algunos conceptos sobre el denominado vicio de falso supuesto.

   La extinta Corte Suprema de Justicia, en criterio jurisprudencial reiterado, consideró que existe falso supuesto “…cuando la Administración autora del acto fundamenta su decisión en hecho o acontecimientos que nunca ocurrieron o que de haber ocurrido lo fueron de manera diferente a aquella que el órgano administrativo aprecia; de esta manera, siendo la circunstancia de hecho que origina el actuar administrativo diferente a la prevista por la norma para dar base legal a la actuación, o no existiendo hecho alguno que justifique el ejercicio de la función administrativa, el acto dictado carece de causa legítima pues la previsión hipotética de la norma sólo cobra valor actual cuando se produce de manera efectiva y real el presupuesto contemplado como hipótesis”. (Sentencia de la Corte Suprema de Justicia, Sala Político-Administrativa, de fecha 17-05-84).

   Por su parte, asienta este Juzgador que los vicios que afectan la causa de los actos administrativos, se ubican en los siguientes supuestos: a) Falso supuesto de Hecho, que se origina cuando los hechos que sirven de fundamento a la Administración para dictar el acto son inexistentes o cuando los mismos no han sido debidamente comprobados; b) Errónea apreciación de los hechos, lo que se configura cuando la Administración subsume en una norma jurídica, hechos distintos a los previstos en el supuesto de hecho de la norma aplicada; y c) Falso supuesto de Derecho, cuando interpreta erróneamente las normas jurídicas que sirven de fundamento para su actuación.

   En razón de lo expuesto y acogiendo el criterio de la Sala Político-Administrativa, de la extinta Corte Suprema de Justicia, antes transcrito, este Juzgador analiza el alegato del falso supuesto, para determinar si el acto administrativo impugnado está afectado de ese vicio.

   En este análisis, observa que alegado el falso supuesto de hecho , corresponde a la contribuyente traer a los autos la prueba para enervar llos hechos que dice haber apreciado, en este caso, la actuación fiscal.

   El Tribunal advierte que ninguna medio de prueba aportó la contribuyente para demostrar que los hechos por el cual se le sanciona no sean ciertos o no ocurrieron como fueron apreciados por la actuación fiscal. Esto en lo que respecta al falso supuesto de hecho. En consecuencia, se considera improcedente este alegato. Así se declara.

   En cuanto al falso supuesto de derecho, según lo expuesto por la Representación Judicial de la contribuyente, radica en el señalamiento de la errónea interpretación de las autoridades de la Administración Tributaria al aplicar una multa por cada uno de los períodos de imposición objetados, en el caso de la multa impuesta por incumplimiento de deberes formales al emitir facturas o otros documentos, lo cual -advierte el Tribunal- constituye, al mismo tiempo, el fondo de la controversia sobre estas multas, razón que obliga a considerar que al decidir sobre el fondo de la controversia, estará decidiéndose sobre el falso supuesto alegado. Así se declara.

   Del Fondo de la Controversia.

   Multa por omitir requisitos en la emisión de facturas y otros documentos, en los periodos de imposición desde enero 2003 hasta el 22 de abril de 2005, por la cantidad total TRES MIL TRESCIENTOS VEINTICINCO (3.325) UNIDADES TRIBUTARIAS.

   Constata el Tribunal que verificado el incumplimiento del deber formal de emitir facturas o comprobantes de ventas, durante los periodos impositivos objetados, la Administración Tributaria impuso una multa por cada uno de los períodos impositivos en los cuales se produjo el mismo incumplimiento del deber formal de emitir facturas o comprobantes fiscales y/o documento equivalente por las ventas y/o prestación de servicios, sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarios, lo cual ocurrió en los períodos de imposición comprendidos desde el mes de enero de 2003 hasta el 22 de abril de 2005.

   Observa este Tribunal que la controversia planteada en el presente caso se circunscribe a decidir sobre el planteamiento efectuado por la contribuyente, refutada por la Representación Judicial de la República, del falso supuesto de derecho en el cual, presuntamente, incurrió la Administración Tributaria al aplicar la multa prevista el artículo 101 numeral 3, segundo aparte, del Código Orgánico Tributario de 2001, referente al ilícito fiscal de emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

   En ese sentido, plantea la recurrente que la Administración Tributaria impuso una multa (mes a mes) en cada periodo de imposición en que se produjo la emisión de facturas que no cumplen con determinados requisitos y características exigidas. En ese sentido, señala que la Administración Tributaria “…le aplicó la normativa a cada documento en cada mes en cada año, hasta por 150 U.T y no en cada ejercicio fiscal…”

   Como refuerzo de su planteamiento hace valer la presencia de los elementos del delito continuado en esta clase de ilícitos tributarios y refuerza su planteamiento con numerosas sentencias, tanto de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios, como de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en las cuales se ha acogido que en esta clase de ilícito tributario convergen las características de la figura del delito continuado, en el cual existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como consecuencia de la ficción que hace el legislador, no se consideran, al igual que el delito penal, como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente).

   Constata el Tribunal que las multas fueron impuestas en razón de la verificación fiscal practicada a la contribuyente sobre sus facturas de ventas, notas de crédito y notas de débitos, constatándose que en los períodos impositivos comprendidos desde enero 2003 hasta el 22 de abril de 2005, la contribuyente emitió facturas y documentos que no cumplen con las formalidades legales y reglamentarias, previstos en los artículos 1, literales a, b, l, m, p, u; 2, parágrafo tercero; 4, 5 y 6, de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999. En consecuencia, fueron impuestas las sanciones de multa a la referida sociedad mercantil conforme a lo previsto en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   En el acto recurrido se demuestra que se calcularon las multas impuestas conforme lo prevé el referido aparte, a saber por “(…) una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso (…)”.

   Ahora bien, ante la alegación de aplicar o acoger los elementos del delito continuado de la materia penal, para sancionar esta clase de ilícitos tributarios, caracterizados por la repetición de la misma conducta, el Tribunal hace la siguiente consideración:

   El criterio y necesidad de considerar los principios y normas del derecho penal para resolver casos que no hubieren sido previstos en el Código Orgánico Tributario de 1994, asentado en las sentencia No. 00877, de fecha 17 de junio de 2003, (caso: Acumuladores Titán, C.A.); ratificado en sentencias Nos. 00152 del 01 de febrero de 2007 (caso: Corporación H. M. S. 250, C.A.); 01112, del 27 de junio de 2007 (caso: Refolit, C.A.); y 01867 del 21 de noviembre de 2007 (caso: Súper Panadería La Linda, C.A.), entre otras, resolvieron controversias que se suscitaron bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, en el que, ciertamente, tal como se deja asentado en dichas sentencias, no existía en dicho cuerpo normativo, en su parte general, una normativa que regulara la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando era producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de esa situación y por mandato expreso de su artículo 71, resultó obligatorio proceder según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicables a las infracciones y sanciones que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres general del ilícito penal, como garantía de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en la Constitución.

   Entonces, advierte el Tribunal, todo parece indicar que la consideración de los principios y normas del derecho penal, en esas oportunidades, para la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, cuando este incumplimiento se producía en forma continuada y repetida, obedeció a lo siguiente: se trataba de conductas respecto a las cuales el Código Orgánico Tributario de 1994, no tenía una sanción específica. En efecto, con los artículos 104, 106 y 108 del Código Orgánico de 1994, resultaba imposible sancionar esa clase conducta, sin violentar el principio de la legalidad.

   Ahora, caso distinto, así lo aprecia el Tribunal, ocurre con el vigente Código Orgánico Tributario en el que aparecen incorporadas normas específicas que regulan la calificación del ilícito tributario, cuando este es producto de una conducta continuada y repetida. Uno de esos artículos es el 101, del vigente Código Orgánico Tributario, en el cual se incorporaron sanciones para esa clase de conducta; por tanto, considera este Tribunal que no es posible aplicar los principios y normas del derecho penal, para sancionar el incumplimiento de un mismo deber formal, en este caso, de la ley de Impuesto al Valor Agregado y de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, por cuanto el mandato para recurrir a los principios y normas del derecho penal, establecido en el artículo 79, del vigente Código Orgánico Tributario, solamente sería posible si en el mismo hubiese ausencia de normativa especifica o sí no se hubiese incorporado, en este caso, la normativa contenida en el señalado artículo 101.

   En virtud de lo expuesto, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, considera que las multas impuestas “por emitir facturas, comprobantes fiscal y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios”, en los períodos impositivos enero 2003 al 22 de abril de 2005, incumpliendo con los requisitos previstos en los artículos 1, literales a, b, l, m, p, u; 2, parágrafo tercero; 4, 5 y 6, de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999, están apegadas a la legalidad; en consecuencia, las considera procedentes. Así se declara.

   No obstante la precedente declaratoria de procedencia y legalidad de las multas impuestas por emitir facturas, comprobantes fiscales y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios, el Tribunal observa que en su imposición la Administración Tributaria obvió el contenido del artículo 81, primer aparte, del Código Orgánico Tributario, en el cual se señala:

   Artículo 81.-“Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones.

   Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las otras sanciones.

   En el presente caso, se impone una sanción para cada uno de los períodos de imposición en los cuales se constató la emisión de facturas, comprobantes fiscales y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios, con incumplimiento de requisitos formales. Advierte el Tribunal que todas las sanciones son iguales, es decir, van desde una unidad tributaria hasta ciento cincuenta unidades tributarias. De tal manera, entiende el Tribunal que no puede imponerse más de una multa por el monto de ciento cincuenta (150) unidades tributarias, pues el primer aparte del artículo 81 eiusdem, contiene un mandato que debe ser observado en esta clase de sanciones: “… Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las otras sanciones.”

   En razón de lo expuesto y en virtud del análisis efectuado precedentemente, las multas impuestas por emitir facturas, comprobantes fiscales y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios, deben ser impuestas en la cantidad de unidades tributarias que a continuación se relacionan. Así se declara.

   Período Cantidad de

   Documentos Total sanción

   Unidad Tributaria

   Enero

   2003 48 24

   Febrero

   2003 80 40

   Marzo

   2003 84 42

   Abril

   2003 63 31,5

   Mayo

   2003 89 44,5

   Junio

   2003 112 56

   Julio

   2003 150 150

   Agosto

   2003 141 70,5

   Septiembre

   2003 150 75

   Octubre

   2003 127 63,5

   Noviembre

   2003 150 75

   Diciembre

   2003 55 27,5

   Enero

   2004 104 52

   Febrero

   2004 141 70,5

   Marzo

   2004 150 75

   Abril

   2004 150 75

   Mayo

   2004 150 75

   Junio

   2004 150 75

   Julio

   2004 150 75

   Agosto

   2004 150 75

   Septiembre

   2004 144 72

   Octubre

   2004 150 75

   Noviembre

   2004 150 75

   Diciembre

   2004 60 30

   Enero

   2005 110 55

   Febrero

   2005 129 64,5

   Marzo

   2005 139 69,5

   Del 04 al 22 abril 2005 49 24,5

   Sobre la eximente de responsabilidad penal tributaria alegada.

   Ha planteado la contribuyente la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de hecho y de derecho excusable, establecida en el artículo 85, numeral 4, del Código Orgánico Tributario, en lo que respecta a las multas aplicadas por emitir facturas que no cumplen con las formalidades y requisitos legales y reglamentarios.

   Para pronunciarse sobre este particular, el Tribunal observa:

   Respecto a la eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente, relativa al error de hecho y derecho excusable, juzga el Tribunal que la claridad en la redacción de las normas aplicables sobre los aspectos debatidos, contenidas en el artículos los artículos 1, literales a, b, l, m, p, u; 2, parágrafo tercero; 4, 5 y 6, de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999, en lo que respecta a la obligación que tienen los contribuyentes de emitir las facturas y demás documentos cumpliendo con los requisitos y exigencias dispuestos en la normativa del Impuesto al Valor Agregado no pudo hacer incurrir a la contribuyente en equivocación alguna.

   Por otra parte, también constata el Tribunal que si bien la contribuyente anuncia la eximente de responsabilidad penal tributaria; sin embargo, no expresa las razones por las cuales incurrió en ese error de hecho o de derecho que le permitiría obtener esa eximente.

   Así mismo, advierte el Tribunal que de los hechos verificados por la actuación fiscal y de la normativa aplicada para imponer las multas no derivan razones para excluir a la contribuyente de su responsabilidad frente a Administración Tributaria, por incumplir los deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, por los cuales le han sido impuestas las sanciones.

   De allí que, con vista a las normas aplicables no existen razones justificadas para que la empresa recurrente realizara una errónea interpretación de los dispositivos normativos en referencia, pues no demuestra en autos que por desconocimiento la recurrente se haya apartado radicalmente de los preceptos que informan el ordenamiento jurídico tributario, razón por la cual a juicio de este Tribunal resulta improcedente la eximente alegada. Sí se declara.

   Atenuantes:

   Alega la contribuyente las atenuantes previstas en el artículo 96 del Código Orgánico Tributario, pero sin mencionar cual de las seis (6) circunstancias mencionadas en dicho artículo le sería aplicable. Esta falta de señalamiento impide al Tribunal entrar al análisis del pedimento de contribuyente para que se le aplique las atenuantes del artículo 96 eiusdem. Al respecto, considera este Juzgador que la recurrente debe indicar en cual de las circunstancias atenuantes se encuentra su situación para que, de esa manera el Tribunal, haga el análisis correspondiente.

   Por otra parte, advierte el Tribunal que la contribuyente menciona como atenuantes, las siguientes: a) que no tuvo la intención de un causar un daño físico; b) que no es reincidente; no haber incurrido en infracciones en los cinco años anteriores.

   Observa el Tribunal que ninguna de las circunstancias anunciadas por la contribuyente en su escrito recursivo, constituyen atenuantes, según lo dispuesto en el artículo 96 del Código Orgánico Tributario. En consecuencia, el Tribunal niega la existencia de atenuantes con base a las circunstancias planteadas por la recurrente. Así se declara.

   En cuanto a la circunstancia alegada de no ser reincidente, el Tribunal aprecia que en el acto recurrido la Administración Tributaria no aplica esta circunstancia para agravar las sanciones impuestas. En consecuencia, el Tribunal considera que no siendo ésta una circunstancia para atenuar las multas impuestas y no habiendo sido aplicada para agravar las sanciones impuesta, niega este pedimento. Así se declara.

   Multa por llevar los Libros de Compras y Ventas, sin cumplir con las formalidades, por la cantidad de doce y media (12,5) unidades tributarias.

   Encuentra el Tribunal que ninguna alegación en contra de esta multa fue expuesta por la contribuyente, en su escrito recursivo, razón por la cual el Tribunal presupone –Presumptio Hominis – su conformidad con esta multa, En consecuencia, advirtiendo el Tribunal que dicha sanción está apegada al principio de la legalidad, la considera procedente. Así se declara.

   Multa por el hecho que los asientos “resúmenes” de los Libros de Compras y Ventas, no coinciden con las declaraciones, por la cantidad de quince (15) unidades tributarias

   De igual manera, tampoco encuentra el Tribunal que la contribuyente haya planteado, en su escrito recursivo, alguna alegación en contra de esta multa, razón por la cual el Tribunal presupone –Presumptio Hominis – su conformidad con esta multa. En consecuencia, advirtiendo el Tribunal que dicha sanción está apegada al principio de la legalidad, la considera procedente. Así se declara.

   I

   DECISION

   Por la razones expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo contencioso Tributario, de la Región Capital, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por ciudadana R.A.C. M, venezolana, mayor de edad, Abogada en ejercicio, titular de la Cédula de Identidad No.12.454.162 inscrita en el Inpreabogado con el No. 435.458, actuando como apodera judicial de Industrias Intercaps Venezuela, C.A sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la circunscripción judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, bajo el No. 17, Tomo 3-A-Pro en fecha 02 de octubre de 1985, estatutos modificados en documento registrado bajo el No. 16, Tomo 66 A, de fecha 06 de mayo de 2004; con Registro de Información Fiscal (RIF) J-00218970-3; en contra del acto administrativo identificado como Resolución Impositiva de Sanción GRTICE-RC-DF-0214/2005-11 de fecha 13 de diciembre de 2006, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Servicios Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, con la cual se imponen multas por un cantidad total de TRES MIL TRESCIENTOS CINCUENTA Y DOS Y MEDIA (3.352,50) UNIDADES TRIBUTARIAS, con un valor de Bs. 33.600,00 por cada unidad, para un total equivalente de CIENTO DOCE MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL BOLIVARES (Bs.112.644.000,00), por los siguientes conceptos y cantidades: 1) por omitir requisitos en la emisión de facturas y otros documentos, en los periodos de imposición desde enero 2003 hasta el 22 de abril de 2005, por la cantidad total TRES MIL TRESCIENTOS VEINTICINCO (3.325) UNIDADES TRIBUTARIAS; 2) por llevar los Libros de Compras y Ventas, sin cumplir con las formalidades, por la cantidad de doce y media ( 12,5) unidades tributarias; y 3) por el hecho que los asientos resúmenes de los Libros de Compras y Ventas, no coinciden con las declaraciones, por la cantidad de quince (15) unidades tributarias.

   En consecuencia, se declara:

Primero

Válida y con efectos la Resolución Impositiva de Sanción GRTICE-RC-DF-0214/2005-11 de fecha 13 de diciembre de 2006, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Servicios Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, en lo que respecta a las sanciones impuestas por omitir requisitos en la emisión de facturas y otros documentos, en los periodos de imposición desde enero 2003 hasta el 22 de abril de 2005.

Se ordena imponer estas sanciones de la siguiente manera:

Período Cantidad de

Documentos Total sanción

Unidad Tributaria

Enero

2003 48 24

Febrero

2003 80 40

Marzo

2003 84 42

Abril

2003 63 31,5

Mayo

2003 89 44,5

Junio

2003 112 56

Julio

2003 150 150

Agosto

2003 141 70,5

Septiembre

2003 150 75

Octubre

2003 127 63,5

Noviembre

2003 150 75

Diciembre

2003 55 27,5

Enero

2004 104 52

Febrero

2004 141 70,5

Marzo

2004 150 75

Abril

2004 150 75

Mayo

2004 150 75

Junio

2004 150 75

Julio

2004 150 75

Agosto

2004 150 75

Septiembre

2004 144 72

Octubre

2004 150 75

Noviembre

2004 150 75

Diciembre

2004 60 30

Enero

2005 110 55

Febrero

2005 129 64,5

Marzo

2005 139 69,5

Del 04 al 22 abril 2005 49 24,5

Segundo

Válida y con efectos la Resolución Impositiva de Sanción GRTICE-RC-DF-0214/2005-11 de fecha 13 de diciembre de 2006, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Servicios Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, en lo que respecta a la multa impuesta por llevar los Libros de Compras y Ventas, sin cumplir con las formalidades, por la cantidad de doce y media (12,5)

Tercero

Válida y con efectos la Resolución Impositiva de Sanción GRTICE-RC-DF-0214/2005-11 de fecha 13 de diciembre de 2006, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Servicios Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, en lo que respecta a la multa impuesta por el hecho que los asientos resúmenes de los Libros de Compras y Ventas, no coinciden con las declaraciones, por la cantidad de quince (15) unidades tributarias.

Contra esta sentencia procede interponer Recurso de Apelación.

Publíquese, Regístrese y Notifíquese.

Dada, firmada y sellada, en el Salón de Despacho del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiocho (28) días de mes septiembre del año dos mil nueve (2009).- Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

El Juez Titular,

R.C.J.L.S.S.,

Abighey C.D.G.

La anterior decisión se publicó en su fecha, a la una y cuarenta y siete de la tarde (01:47 pm)

La Secretaria Suplente,

Abighey C.D.G.

Asunto: AP41-U-2007-000056

RCJ/amp.-