Decisión nº 1062 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 4 de Diciembre de 2007

Fecha de Resolución 4 de Diciembre de 2007
EmisorJuzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario
PonenteMartha Aquino
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

ASUNTO ANTIGUO: 957 SENTENCIA N° 1062

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital

Caracas, cuatro (04) de diciembre de dos mil siete (2007)

197º y 148º

ASUNTO NUEVO: AF46-U-1996-000061

Visto el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, en fecha quince (15) de febrero de mil novecientos noventa y seis (1996), por ante el Tribunal Distribuidor Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, por los ciudadanos R.P.A., L.R.A. Y J.C.G.B., venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, inscritos en el INPREABOGADO bajo los No. 12.870, No. 12.481 y No. 43.567, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la recurrente INDUSTRIA DEL MAIZ, C.A. (INDELMA), sociedad mercantil, inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha dieciocho (18) de mayo de mil novecientos noventa y cinco (1995), anotado bajo el N° 57, Tomo 9-A, contra la Planilla de Liquidación N-86-0677728 de fecha cuatro (04) de septiembre de mil novecientos noventa y cinco (1995), emanada de la Administración de Aduanas de Puerto Cabello del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual liquidó a la recurrente intereses moratorios correspondientes a los meses que van desde noviembre de 1993 hasta agosto de 1995, por la cantidad de SEISCIENTOS SESENTA Y DOS MIL QUINIENTOS SESENTA Y SEIS BOLÍVARES CON SETENTA Y TRES CENTIMOS (Bs. 662.566,73), por concepto de la nacionalización de subproductos obtenidos como resultado del procesamiento de maíz amarillo importado bajo el régimen aduanero especial de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo (ATPA), de conformidad con lo previsto en el artículo 30 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas Sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales de 1993.

Por auto de fecha veintidós (22) de febrero de mil novecientos noventa y seis (1996), el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (DISTRIBUIDOR), le asignó el conocimiento de la presente causa a este Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital siendo recibido por Secretaría en la misma fecha, (Folio 63).

Por auto de este Tribunal en fecha veintiocho (28) de febrero de mil novecientos noventa y seis (1996), se le dio entrada al recurso interpuesto, ordenándose notificar a las partes que comprenden la presente relación jurídico tributaria, (Folio 64).

En fecha veintidós (22) de abril de mil novecientos noventa y seis (1996), se recibió por Secretaría oficio correspondiente al ciudadano Superintendente Nacional Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), (Folio 70). En fecha veintidós (22) de abril de mil novecientos noventa y seis (1996), se recibió la boleta de notificación correspondiente al Ciudadano Procurador General de la República, (Folio 71). En fecha veintidós (22) de abril de mil novecientos noventa y seis (1996), se recibió la boleta de notificación correspondiente al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), (Folio 72). En fecha dos (02) de mayo de de mil novecientos noventa y seis (1996), se recibió la boleta de notificación correspondiente al Ciudadano Contralor General de la República, (Folio 73).

Mediante Sentencia Interlocutoria S/N, de fecha diecisiete (17) de mayo de mil novecientos noventa y seis (1996), se admitió el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, tramitándose de conformidad con lo establecido en el Código Orgánico Tributario. (Folio 74).

Mediante auto de fecha cuatro (04) de junio de mil novecientos noventa y seis (1996), se declaró vencido el lapso para apelar del auto de admisión sin que las partes ejercieran su derecho y se fijó el tercer (3°) día de despacho siguiente para declarar la causa abierta a pruebas. (Folio 75).

Mediante auto de fecha siete (07) de junio de mil novecientos noventa y seis (1996), se abrió la causa a pruebas, de conformidad con lo establecido en los artículos 193 y siguientes del Código Orgánico Tributario. (Folio 76)

Mediante auto de fecha ocho (08) de julio de mil novecientos noventa y seis (1996), se dejó constancia que vencido el lapso de promoción de pruebas, las partes no hicieron uso de este derecho, (Folio 77).

En fecha diecisiete (17) de septiembre de mil novecientos noventa y seis (1996), este Tribunal declaró vencido el lapso de evacuación de pruebas en el presente juicio, (Folio 79).

En fecha diecinueve (19) de septiembre de mil novecientos noventa y seis (1996), el Tribunal fijó el decimoquinto (15°) día de despacho siguiente para que tuviera lugar el Acto de Informes, (Folio 80).

En fecha dieciséis (16) de octubre de mil novecientos noventa y seis (1996), tuvo lugar el acto de informes, dejándose constancia que la representación judicial de la recurrente por intermedio de la abogado A.R. van der VELDE, consignó escrito de informes constante de veintinueve (29) folios útiles, igualmente, la representación judicial de la Administración Tributaria por intermedio de la abogada TIRMA M.R., consignó escrito de informes constante de dieciocho (18) folios útiles, ordenándose agregar a los autos lo consignado, pasando a la “VISTA” de la causa (Folio 81).

En fecha veinticinco (25) de mayo de mil novecientos noventa y ocho (1998), la representación judicial del Fisco Nacional consignó copia certificada de la Resolución HGJT-117, de fecha 19 de mayo de 1998, relacionada con el presente asunto, (Folios 132 al 162).

Siendo la oportunidad legal para decidir sobre el presente Recurso Contencioso Tributario, este Tribunal pasa a hacerlo en los siguientes términos:

I

DEL ACTO RECURRIDO

En fecha cuatro (04) de septiembre de mil novecientos noventa y cinco (1995), la Administración de Aduanas de Puerto Cabello del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Planilla de Liquidación N-86-0677728 la cual liquidó a la recurrente intereses moratorios correspondientes a los meses que van desde noviembre de 1993 hasta agosto de 1995, por la cantidad de SEISCIENTOS SESENTA Y DOS MIL QUINIENTOS SESENTA Y SEIS BOLÍVARES CON SETENTA Y TRES CENTIMOS (Bs. 662.566,73), por concepto de la nacionalización de subproductos obtenidos como resultado del procesamiento de maíz amarillo importado que ingresaron bajo el régimen aduanero especial de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo (ATPA), de conformidad con lo previsto en el artículo 30 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas Sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales de 1993.

II

ARGUMENTOS DE LA PARTE RECURRENTE

Los apoderados judiciales de la recurrente alegan como primer vicio la Inmotivación por cuanto a su criterio la Planilla de Liquidación de Gravámenes N-86-0677728 de fecha cinco (05) de septiembre de mil novecientos noventa y cinco (1995) no llena los extremos formales exigidos al no precisar específicamente los tributos supuestamente causados y no liquidados de conformidad con lo dispuesto en los ordinales 3 y 7 del artículo 144 del Código Orgánico Tributario porque no expresan la normativa legal considerada para la exigencia de la obligación tributaria ni expone la descripción que corresponde al total liquidado lo cual genera inseguridad jurídica respecto del monto exigido y supuestamente adeudado por la recurrente, expresando solamente la cantidad en que ha sido fijada la obligación sin contener el concepto de la liquidación lo cual impide conocer la motivación del acto recurrido, cuya determinación puede haber sido fijada arbitrariamente.

Igualmente alegan que la planilla recurrida no detalla en forma alguna los motivos de la fijación de intereses en los términos en que fuera realizada por la administración aduanera pretendiendo motivar su actuación con la insuficiente mención contenida en el recuadro correspondiente a OBSERVACIONES con la expresión: “CON EL CÓDIGO NRO. 35 SE LIQ. LOS INTERESES MORATORIOS CORRESPONDIENTES A LOS MESES: NOVIEMBRE 1993 HASTA AGOSTO DE 1995…”

Continúan alegando lo siguiente:

“…omissis

Así tampoco puede ello deducirse claramente, del que podríamos considerar el acto de trámite del procedimiento preparatorio o constitutivo de la determinación efectuada en la Planilla de Liquidación de Gravámenes recurrida y que consiste en la autorización de la Administración Aduanera, para nacionalizar subproductos y desperdicios en supuestos de importación bajo esquemas de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo (ATPA) como el empleado por INDELMA para las importaciones a que hace referencia el encabezamiento de la Planilla recurrida.

Se observa que la solicitud y de la “autorización” en referencia, la misma fue emitida a los efectos de la nacionalización de “subproductos generados al procesar el Maíz” que se detallan en la última, y no de la nacionalización de la mercancía importada para ser procesada, a saber, maíz.

Siendo que las normas contenidas en el referido Reglamento en particular en lo que nos atañe la lectura concordada de sus artículos 30 y 49 (que se copian al final del presente párrafo), solo prevén la causación de impuestos en supuestos de importación bajo el régimen de ATPA cuando se tengan que nacionalizar las “mercancías” (definidas en el artículo 42 ejusdem (sic) como “…todos aquellos insumos, materias primas, partes o piezas que sean necesarias en el proceso productivo, aunque se consuman sin incorporarse al producto reexpedido, exportado o reintroducido, y siempre que pueda determinarse su cantidad.”) y ello cuando no se hubiesen cumplido las condiciones previstas en la autorización ni se produjera la reexpedición dentro del plazo señalado al efecto, y en ningún caso las mismas prevén la causación de intereses para la nacionalización de subproductos efectuada dentro de los términos y plazos de la autorización, como fue el caso de INDELMA tal comos e evidencia de la autorización para importación bajo régimen de ATPA emitida por oficio de admisión temporal para perfeccionamiento activo No. HDOA-100-15943 de fecha 12/11/90 del 10 de junio de 1993, HDOA-100-00480 del 17 de junio de 1994, de los cuales se evidencia que el presente caso, no encuadra dentro de los supuestos establecidos en los referidos artículos…omissis”

También alegan que el acto recurrido está viciado de inmotivación por que no hace mención alguna que permita conocer a la recurrente el método y la base legal empleados por la administración aduanera para el cálculo y fijación de los intereses moratorios liquidados.

El segundo vicio alegado es el referido al Falso Supuesto porque la Administración Aduanera pretendió fundamentar las liquidaciones de intereses contenidas en la inmotivada Planilla recurrida en los artículos 30 y 49 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y otros Regímenes Aduaneros Especiales, por ello en criterio de la representación judicial de la recurrente, nos encontramos ante una apreciación errónea de la situación fáctica de INDELMA, ya que las reglas contenidas en el Reglamento antes citado resultan solamente aplicables cuando se cumplen los extremos en ellas citadas y no a todos los supuestos de importación sometidos a alguno de los regímenes especiales aduaneros.

Como tercera delación alegan la existencia de vicios de inconstitucionalidad por cuanto a su criterio, el artículo 30 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y otros Regímenes Aduaneros Especiales, colide con los artículos 99, 224 y 69 de la Constitución de 1961, por lo que solicitan al Tribunal se declare la improcedencia de las determinaciones y liquidaciones contenidas en la Planilla recurrida por cuanto la misma viola la reserva legal a la propiedad, a la materia penal sobre infracciones y sanciones y a la reserva legal tributaria y a las normas sobre exigibilidad de tributos aduaneros.

Opina que se viola la reserva legal de la propiedad porque el artículo 30 del Reglamento antes referido establece un pago o contribución a título accesorio en un acto de rango sublegal que no está amparado en la Ley Orgánica de Aduanas ni en el Código Orgánico Tributario como tampoco en la Ley de la Hacienda Pública Nacional, ya que la propiedad solo puede ser limitada o restringida mediante la Ley, y solo para fines de utilidad pública o interés general, por consiguiente toda contribución u obligación sobre la propiedad debe encontrarse dentro del marco de la legalidad lo que no se observa en el caso de autos.

A criterio de la recurrente se encuentra violado el principio de la reserva legal en materia de infracciones y sanciones y la reserva legal tributaria, ya que la potestad reglamentaria del ejecutivo en materia tributaria aduanera se encuentra limitada a aquellos supuestos en que se produzca la correspondiente autorización o delegación por Ley y solo a los efectos de fijar aspectos cuantitativos del tributo y no para determinar su existencia, modificación o extinción tal como lo hace el Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y otros Regímenes Aduaneros Especiales, cuya desaplicación se solicita al eliminar la mora del deudor como requisito de causación de los intereses y asimilarla a una sanción al establecer su aplicación para supuestos de incumplimiento o infracción contenidos en la norma y que en nada se ajusta a la noción de pago tardío, que es consustancial a la noción de intereses moratorios.

Finalmente alegan la violación de la reserva legal tributaria y de las normas sobre exigibilidad de tributos aduaneros porque consideran que el artículo 30 de la Ley Orgánica de Aduanas sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y otros Regímenes Aduaneros Especiales coliden con los artículos 56 y siguientes de la Ley Orgánica de Aduanas porque la Ley Orgánica de Aduanas no establece en forma alguna ni delega al reglamentista el establecimiento de intereses moratorios que son la reserva legal ni delega la posibilidad de fijar por vía de reglamento ninguno de los aspectos cualitativos de los tributos aduaneros.

III

ARGUMENTOS DE LA PARTE RECURRIDA

La representante judicial del SENIAT, esgrime lo siguiente con respecto a los alegatos de los apoderados judiciales de la recurrente:

…omissis

Respecto a la falta de motivación alegada, basada en los artículos 144 y 149 (ordinales 3 y 7) y, la limitación grave al ejercicio de su derecho a la defensa, esta Representación Fiscal observa lo siguiente:

Como se puede evidenciar, del folio (6) inserto en el presente expediente, los representantes de la recurrente manifiestan que en fecha 09 de mayo de 1995 , su representada solicitó a la Gerencia de tributos Internos del SENIAT la autorizara a nacionalizar los subproductos allí detallados…omissis…,y con base a tal solicitud la referida Gerencia de Administración de Aduanas procedió mediante Oficio No.003551, de fecha 29 de junio de 1995 a autorizar tal nacionalización…Siendo en este acto que la Aduana Marítima de Puerto Cabello procedió a determinar y liquidar a la contribuyente los tributos correspondientes, lo cual hiciera en fecha 22-08-95 a través de la Planilla de liquidación de Gravámenes identificada con el No. N-86-0681239, e intereses moratorios causados por tales nacionalizaciones, determinados y liquidados en los términos contenidos en la planilla de liquidación de gravámenes recurrida…omissis…

Ahora bien, el mencionado Oficio requiere de la contribuyente el cumplimiento de ciertas formalidades y en su punto 4- señala textualmente:

4.- Cancelación del monto correspondiente a los intereses moratorios señalados en el artículo 49 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre Regímenes de Liberación, Suspensión y otros Regímenes Aduaneros Especiales, calculados en base a lo previsto en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario. Así como también el monto correspondiente al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Una vez cancelada la respectiva planilla de liquidación, será liberada por la Aduana correspondiente la garantía a que se refiere el artículo 95 de la Ley Orgánica de Aduanas.

De lo expuesto se deduce que los reparos efectuados están fundamentados en normas claras y precisas que no dejan lugar a dudas en cuanto a su aplicación se refiere.

…omissis…

Como se puede observar de la jurisprudencia citada, aplicable al caso de autos, tenemos que la administración sí motivó el acto administrativo impugnado por cuanto fundamentó su actuación en una n.c., precisa y de fácil comprensión cumpliendo de esta manera con los requisitos de validez que debe contener todo acto administrativo.

…omissis…

Concatenando todo lo anteriormente expuesto con el caso de autos, se desprende claramente que los actos administrativos impugnados por el recurrente no adolecen de inmotivación ya que ésta ha basado su defensa en la normativa aplicada, claramente señalada en el Oficio No. 003551 de fecha 29 de Junio de 1995, por medio del cual la Aduana Marítima de Puerto Cabello procedió a determinar y liquidar los tributos y los intereses moratorios correspondientes.

Por otra parte, esta Representación no se explica lo alegado en cuanto a que la Administración incurrió en omisión, ya que la Planilla recurrida expresa debidamente el monto exigido y el concepto de la liquidación, como se puede evidenciar en el folio cincuenta (50) del presente expediente, los cuales han sido plenamente identificados por los recurrentes en su escrito recursorio.

En lo que respecta a la supuesta violación del derecho a la defensa, es preciso destacar que en el mismo momento en que la contribuyente interpone el Recurso Contencioso Tributario dando origen a la presente litis, está haciendo uso de su derecho a la defensa, manifestando de esta manera pleno conocimiento de la actuación de la administración, toda vez que resulta a todas luces imposible recurrir de un acto totalmente desconocido…omissis…

…omissis…

En virtud de lo antes expuesto solicito a este Tribunal declare improcedentes los alegatos de falta de motivación y violación del derecho a la defensa efectuados por parte de la recurrente.

En cuanto a la supuesta aplicación retroactiva del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales, se hace necesario citar la normativa que los regula. En efecto los artículos 93, 97 y 99 de la Ley Orgánica de Aduanas disponen lo siguiente:

…omissis…

En el ejercicio de las potestades normativas, el Ejecutivo Nacional, a fin de desarrollar el espíritu, propósito y razón del legislador, dictó el Decreto No. 3.175 del 30 de septiembre de 1995, publicado en la Gaceta Oficial No. 35.313, del 07 de octubre de 1995, contentivo del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y otros Regímenes Aduaneros Especiales, el cual en sus artículos 30 y 49 establecen:

…omissis…

Conforme a las disposiciones legales transcritas, el régimen de Admisión Temporal, es la modalidad mediante la cual se introducen mercancías al Territorio Aduanero Nacional, con suspensión del pago de los impuestos de importación y otros recargos o impuestos adicionales que fueren aplicables, a condición de que sean reexpedidas luego de su utilización, sin haber experimentado modificación alguna.

Este Régimen suspensivo, persigue favorecer el ingreso de mercancía al país durante un tiempo determinado, pero si por alguna circunstancia la mercancía no va a ser reexpedida dentro del plazo autorizatorio, el particular podrá nacionalizarla bajo las condiciones y formalidades establecidas en la normativa aduanera que las regula.

De manera que, la regla general es que las mercancías que ingresen bajo este régimen sean reexpedidas, mientras que la excepción sería la nacionalización de las mismas, en cuyo caso deberán pagar los impuestos de importación correspondientes a la fecha de llegada de las mercancías, así como los intereses moratorios correspondientes, de acuerdo a lo establecido en los artículos 30 y 49 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales, antes transcritos.

Es importante señalar que las referidas disposiciones reglamentarias perseguían impedir el perjuicio que se le causaba al Fisco Nacional por el mal uso que algunos importadores hacían de este régimen suspensivo, al demorar sin motivo alguno la reexportación o la nacionalización de la mercancía, con el único objetivo de beneficiarse de la inflación o de la devaluación de nuestra moneda y con ello disminuir el valor real de los impuestos que se habían causado. Frente a esta distorsión, el Ejecutivo Nacional consagró en el artículo 30 la obligación de pagar los intereses moratorios por el lapso transcurrido desde la llegada de la mercancía hasta la fecha de pago o ejecución de la garantía constituida.

Hechas las consideraciones anteriores, esta Representación observa lo siguiente respecto a la supuesta aplicación retroactiva del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre Regímenes de Liberación, Suspensión y otros Regímenes Aduaneros Especiales, específicamente en lo que respecta a sus artículos 30 y 49.

La prohibición expresa de aplicar una ley al pasado en nuestro ordenamiento jurídico tiene rango constitucional, al consagrar el artículo 44 de la Carta Magna que ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena…omissis…

…omissis…

Presentadas las consideraciones anteriores, esta Representación estima que la norma cuya aplicación se discute –artículo 30 del mencionado Reglamento- en sí misma no es retroactiva, toda vez que no impone a sus destinatarios ninguna obligación que afecte sus derechos en el pasado. En efecto, la norma en cuestión prevé el pago de los intereses moratorios, para los casos en que la mercancía ingresada bajo el régimen de admisión temporal no cumpliere las condiciones establecidas en la autorización, o cuando no se reexpidieran las mismas; en otras palabras, la norma solo estableció unas consecuencias futuras para supuestos generados por el incumplimiento de determinadas condiciones autorizatorias, establecidas en la normativa que regula el Régimen de Admisión Temporal.

A la luz de los conceptos doctrinarios y jurisprudenciales expuestos, puede afirmarse que no existe retroactividad de la norma contenida en el artículo 30 del Reglamento citado, por cuanto ésta no contiene regulación sobre un hecho, acto o relación jurídica consumada con anterioridad a su entrada en vigencia y así solicito sea declarado.

Ahora bien, en virtud del alegato presentado por el recurrente, es necesario determinar si está ajustado a la legalidad, la liquidación de los intereses moratorios calculados desde la fecha de llegada de la mercancía, aun cuando el mencionado Reglamento no estuviese vigente para ese momento. Al respecto, podemos observar que la mercancía ingresó al país en el año de 1990, bajo el régimen de admisión temporal, conforme a la autorización contenida en el Oficio Nro. HDOA-100-15943, de fecha 12-11-90. Posteriormente, el contribuyente solicitó autorización para nacionalizar la misma, mediante la solicitud registrada bajo el Nro. 8532 , de fecha 09-05-95, la cual fue autorizada conforme al Oficio Nro. GA-310-003551 de fecha 29-06-95.

De los hechos narrados, se evidencia que el ingreso de la mercancía se realizó antes de la entrada en vigencia del Reglamento en cuestión, toda vez que el referido texto normativo se aplicaba a partir del 07 de octubre de 1993, por lo que es imperante precisar cuál es el régimen aplicable para las situaciones o hechos jurídicos nacidos con ocasión de la entrada en vigencia del mismo.

En tal sentido, corresponde analizar si una vez vigente el nuevo Reglamento, éste era aplicable a todas las mercancías que se encontraban dentro del comentado régimen especial. En tal sentido, esta Representación observa:

A la fecha de entrada en vigencia del mencionado texto normativo, la mercancía se encontraba en el país bajo el Régimen de Admisión Temporal, ello trae como consecuencia que la nueva normativa, si bien no podía afectar hechos consumados en el pasado, sí regía para los supuestos futuros (facta pendectia), con referencia a toda mercancía que se encontrara dentro del determinado régimen aduanero especial.

Tal conclusión, en modo alguno violenta la prohibición constitucional de aplicar retroactivamente las leyes, ya que el hecho de que la nueva normativa regule o recaiga sobre todas las mercancías que se encuentren o encontraren bajo el Régimen de Admisión Temporal desde su entrada en vigencia y hacia el futuro, no significa aplicación retroactiva de la Ley, ya que –como quedó expuesto supra- sólo se aplica el Reglamento a los efectos consumados en el pasado, en virtud de que éstos se regirán por la normativa anterior al Reglamento comentado. Sin embargo, si se mantiene el Régimen de Admisión Temporal, éste necesariamente debe someterse al nuevo Reglamento, desde la fecha de su vigencia y para los efectos futuros.

En consecuencia, siendo que a la fecha de entrada en vigencia del nuevo Reglamento, publicado en la Gaceta Oficial Nro. 350313 del 07 de octubre de 1993, la mercancía se encontraba bajo el Régimen de Admisión Temporal, ésta quedaba sujeta desde esa fecha a la nueva normativa, la cual si bien no afectaba los hechos cumplidos bajo la normativa anterior (facta praeterita), sí era aplicable a todos los hechos que con posterioridad a su vigencia se encontraban bajo los supuestos previstos en el mismo y a los efectos que de aquéllos se generen.

Por lo tanto, el hecho de que se aplique la normativa en cuestión a la mercancía que se encontrara bajo el Régimen suspensivo en comento, no deviene en retroactivo y por ello, si se incurría en el incumplimiento de las condiciones autorizatorias, el contribuyente quedaba sujeto a las consecuencias jurídicas que de ello se derivaran, determinadas en el nuevo cuerpo normativo.

En tal virtud, resulta procedente en el caso sub judice, el cobro de intereses moratorios desde la fecha de entrada en vigencia del Reglamento referido, hasta la fecha de nacionalización de las mercancías, sin que este hecho configure de manera alguna vicios por inconstitucionalidad toda vez que se incumplieron las condiciones establecidas para su ingreso bajo el Régimen de Admisión Temporal, por cuanto no se efectuó la reexpedición de la mercancía y así solicito sea declarado…omissis”.

Rebate la representante judicial del SENIAT, los argumentos esgrimidos por los apoderados judiciales de la recurrente, en cuanto al petitorio, en los presentes términos:

…omissis

Por todos los motivos anteriormente expuestos en este Escrito de Informes, solicito al Tribunal, declare SIN LUGAR con todos los pronunciamientos de Ley el presente Recurso Contencioso Tributario y en el supuesto negado de que este recurso sea declarado con lugar, pido al Tribunal se exonere al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar…omissis

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IV

MOTIVACION PARA DECIDIR

Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar: i) si el acto recurrido se encuentra viciado de inmotivación; ii) Si el acto recurrido está viciado de falso supuesto; iii) Si el acto impugnado viola las normas que regulan el derecho a la propiedad y la reserva legal en materia de infracciones y sanciones, así como la reserva legal tributaria; y iv) Si el acto impugnado viola el principio constitucional de la irretroactividad de las leyes.

i) y ii) Respecto a la denuncia simultanea de los vicios de Inmotivación y Falso Supuesto, argumentados por la contribuyente, este Tribunal comparte el criterio reiterado del Tribunal Supremo de Justicia sobre este particular.

Nuestro M.T. aprecia que resulta incompatible denunciar el vicio de falso supuesto y la inmotivación de un mismo acto:

(Omissis)…Debe significarse que invocar conjuntamente la ausencia total de motivación y el error en la apreciación de éstos –vicios en la causa- es, en efecto, contradictorio porque ambos se enervan entre sí. Ciertamente cuando aducen razones para destruir o debatir la apreciación de la Administración dentro del procedimiento administrativo formativo del acto, es porque se conocen las apreciaciones o motivos del acto; luego es incompatible que además de calificar de errado el fundamento del acto se indique que se desconocen tales fundamentos...

(Sentencia de la Sala, de fecha 3 de octubre de 1990, caso INTERDICA, S.A.)

Incluso, mantiene su criterio pacífico y reiterado al afirmar:

"(Omissis)…la Sala ha sido constante en afirmar que al alegarse simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, se produce una incoherencia en la fundamentación de los supuestos expresados que no permite constatar la existencia de uno u otro, dado que se trata de conceptos mutuamente excluyentes. Tanto es así que la inmotivación supone la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto. Siendo ello así, cómo podría afirmarse que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho. Expresarse en los términos indicados, sin duda, representa un preocupante desconocimiento de los elementos que acompañan al acto administrativo y los efectos que se producen cuando adolecen de los vicios indicados. " Sala Político Administrativa, Sentencia Nro. 00330 del 26 de febrero 2002.

Es importante señalar sobre la existencia de los vicios de falso supuesto e inmotivación, que una cosa es la carencia de motivación y otra, la motivación falsa o errónea, caso en el cual, el acto está aparentemente motivado, pero su análisis revela que es errónea la apreciación de los hechos o la falsedad de los mismos, lo que detecta en la exposición que de ellos hace la autoridad al dictar el acto.

Es por eso que la jurisprudencia ha señalado que tales vicios no pueden coexistir, por cuanto si se denuncia el vicio de falso supuesto, es porque se conocen las razones por las cuales la administración dicta el acto, siendo por ende incompatibles ambas denuncias.

En efecto, la insuficiente motivación de los actos administrativos, sólo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de su sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por la Administración.

Expresados los argumentos anteriores, este Tribunal desestima, por excluyentes, los alegatos de falso supuesto e inmotivación planteados respecto de la Planilla de Liquidación de Gravámenes N-86-0677728, emitida en fecha cinco (05) de septiembre de mil novecientos noventa y cinco (1995), por la Aduana de Puerto Cabello del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se declara.

iii) Respecto al argumento de que el acto impugnado viola las normas que regulan el derecho a la propiedad y la reserva legal en materia de infracciones y sanciones, contenida en los artículos 99 y 224 de la Constitución de la República de Venezuela de 1961, este Tribunal observa:

El artículo 99 de la Ley Orgánica de Aduanas, dispone:

Artículo 99.- El Reglamento establecerá las normas complementarias a las disposiciones de este Capítulo y señalará los plazos dentro de los cuales deberá producirse la reimportación o salida de los efectos. Estos plazos podrán ser prorrogados por una sola vez y por un período que no podrá exceder del plazo originalmente otorgado

.

De la anterior disposición legislativa se deduce la delegación recaída en el Poder Ejecutivo para establecer, sin alterar el espíritu, propósito y razón de la Ley, aquellas normas complementarias necesarias para la aplicación de los regímenes especiales previstos en la Ley Orgánica de Aduanas.

De otra parte y en cumplimiento de esa potestad delegada, el Ejecutivo Nacional dictó el Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas Sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales de 1993, por tanto es criterio de quien aquí sentencia que no hubo violación del principio de reserva legal ya que el Ejecutivo actuó por delegación legislativa al dictar el referido Reglamento, plenamente facultado para ello. Así se declara.

Ahora bien, respecto al hecho de que dicho reglamento viola la reserva legal en materia del derecho a la propiedad, este Tribunal considera necesario analizar el contenido de artículo 30 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas Sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales de 1993, el cual establece:

Artículo 30.- Sin perjuicio de lo establecido en los artículos 115 y 118 de la Ley, cuando en las admisiones temporales no se cumpla con las condiciones establecidas en la autorización, ni se reexpidan o exporten las correspondientes mercancías, se considerará que la exigibilidad del pago de los impuestos y otros recargos o impuestos adicionales causados, es a la fecha de la llegada de las mercancías, en consecuencia surgirá la obligación de pagar intereses moratorios por todo el lapso transcurrido hasta la fecha de pago o ejecución de la garantía constituida, calculados conforme a lo previsto en el Código Orgánico Tributario

Del artículo transcrito se evidencia que el mismo se limita a establecer la fecha en que se considerarán exigibles los pagos por concepto de impuestos y otros recargos o impuestos adicionales causados, así como la fecha a partir de la cual surge la obligación para los contribuyentes de pagar intereses moratorios, cuando ingresan mercancías en régimen de admisión temporal y luego se incumplen las condiciones establecidas en la autorización de admisión temporal, no se reexpidan o exporten las mismas, esto es, que las mercancías ingresadas en régimen de admisión temporal van a cambiar de naturaleza y se convertirán en mercancías ingresadas definitivamente, por lo cual surge la obligación de pagar los impuestos a que hubiera lugar con los intereses establecidos en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, calculados a partir de la fecha establecida en el artículo 30 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas Sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales de 1993, por tanto dicho artículo 30, al establecer solamente una fecha a partir de la cual se considerarán exigibles unos tributos y sus intereses, no viola el derecho de propiedad ni el principio de la legalidad.

En efecto, no es el artículo 30 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas Sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales de 1993, quien establece la obligación de pagar impuestos e intereses cuando se incumplen las condiciones para el ingreso en régimen de admisión temporal de mercancías, sino que la obligación de pagar los impuestos a que hubiere lugar está establecida en la Ley Orgánica de Aduanas y la obligación de pagar los intereses correspondientes está prevista en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, por lo que el referido artículo 30 reglamentario sólo funciona de manera instrumental al determinar la fecha a partir de la cual deben determinarse los impuestos y calcularse los intereses, por lo que resulta forzoso para este Tribunal desestimar la delación efectuada por el recurrente en este punto. Así se declara.

iv) Sobre la delación relativa a la violación del principio de la irretroactividad de las leyes, este Tribunal para decidir observa:

El principio de irretroactividad de la ley es un antiguo derecho humano fundamental que no sólo tiene consagración en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, sino también en los Pactos de San José (art. 9) e Internacional de Derechos Civiles y Políticos (art. 15), y es considerado uno de los principios generales del Derecho Tributario, según el cual las leyes tributarias sólo pueden aplicarse a hechos acaecidos después de su entrada en vigencia, salvo las excepciones que la propia ley contemple en relación con la aplicación de la ley que más beneficie. En nuestro país, en relación con la irretroactividad de la ley, la doctrina y la jurisprudencia ha acogido pacíficamente la posición del profesor J.S.C., desarrollada en su obra "La Vigencia Temporal de la Ley en el Sistema Jurídico Venezolano", que ha sido acogida por la Sala Constitucional en su sentencia Nº 15 de fecha 15 de febrero de 2005, en la que explicó:

“(omissis)…El artículo 24 de la Constitución de 1999 recoge, en idénticos términos al artículo 44 de la Constitución de 1961, el principio de irretroactividad de la ley, de la siguiente manera:

‘Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimarán en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron.

Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o a la rea’. (Destacado de la Sala).

(…)se trata de un principio general del Derecho, que fue elevado, en nuestro ordenamiento jurídico, al rango de derecho constitucional, cuya importancia es tal que, como sostuvo esta Sala en sentencia n° 1507 de 05.06.03 (Caso Ley de Regulación de la Emergencia Financiera), no es susceptible siquiera de restricción ni suspensión en el caso de regímenes de excepción.

En relación con este principio, la jurisprudencia de esta Sala (entre otras, sentencias 1760/2001; 2482/2001, 104/2002 y 1507/2003), ha señalado lo siguiente:

‘Una elemental regla de técnica fundamental informa que las normas jurídicas, en tanto preceptos ordenadores de la conducta de los sujetos a los cuales se dirigen, son de aplicación a eventos que acaezcan bajo su vigencia, ya que no puede exigirse que dichos sujetos (naturales o jurídicos, públicos o privados) se conduzcan u operen conforme a disposiciones inexistentes o carentes de vigencia para el momento en que hubieron de actuar.

La garantía del principio de irretroactividad de las leyes está así vinculada, en un primer plano, con la seguridad de que las normas futuras no modificarán situaciones jurídicas surgidas bajo el amparo de una norma vigente en un momento determinado, es decir, con la incolumidad de las ventajas, beneficios o situaciones concebidas bajo un régimen previo a aquél que innove respecto a un determinado supuesto o trate un caso similar de modo distinto. En un segundo plano, la irretroactividad de la ley no es más que una técnica conforme a la cual el Derecho se afirma como un instrumento de ordenación de la vida en sociedad. Por lo que, si las normas fuesen de aplicación temporal irrestricta en cuanto a los sucesos que ordenan, el Derecho, en tanto medio institucionalizado a través del cual son impuestos modelos de conducta conforme a pautas de comportamiento, perdería buena parte de su hálito formal, institucional y coactivo, ya que ninguna situación, decisión o estado jurídico se consolidaría. Dejaría, en definitiva, de ser un orden’.

Ahora bien, como afirma J.S.-COVISA, la noción de retroactividad se encuentra intrínsecamente relacionada con la noción de derecho adquirido, si se entiende por tal “aquel que no pueda ser afectado por una ley sin dar a la misma aplicación retroactiva”-, por lo que ambos son “el aspecto objetivo y el aspecto subjetivo de un mismo fenómeno”, expresión que esta Sala ha hecho suya en sentencias nos 389/2000 (Caso D.S.C.) y 104/2002 (Caso D.R.G.), entre otras. En consecuencia, esta Sala considera que ha de partirse de la premisa de que “una ley será retroactiva cuando vulnere derechos adquiridos” (SÁNCHEZ-COVISA HERNANDO, JOAQUIN, La vigencia temporal de la Ley en el ordenamiento jurídico venezolano, 1943, pp. 149 y 237).

Asunto por demás complejo es la determinación de en qué casos una norma jurídica es retroactiva y, en consecuencia, cuándo lesiona un derecho adquirido. Para ello, la autorizada doctrina que se citó delimita cuatro supuestos hipotéticos: (i) cuando la nueva Ley afecta la existencia misma de un supuesto de hecho verificado antes de su entrada en vigencia, y afecta también las consecuencias jurídicas subsiguientes de tal supuesto; (ii) cuando la nueva ley afecta la existencia misma de un supuesto de hecho que se verificó antes de su entrada en vigencia; (iii) cuando la nueva ley afecta las consecuencias jurídicas pasadas de un supuesto jurídico que se consolidó antes de su entrada en vigencia; y (iv) cuando la nueva ley sólo afecta o regula las consecuencias jurídicas futuras de un supuesto de hecho que se produjo antes de su vigencia.

En los tres primeros supuestos, no hay duda de que la nueva Ley tendrá auténticos efectos retroactivos, pues afecta la existencia misma de supuestos de hecho (Actos, hechos o negocios jurídicos) o bien las consecuencias jurídicas ya consolidadas de tales supuestos de hecho que se verificaron antes de la vigencia de esa nueva Ley, en contradicción con el principio “tempus regit actum” y, en consecuencia, con el precepto del artículo 24 constitucional. En el caso de la cuarta hipótesis, la solución no es tan fácil, ante lo cual SÁNCHEZ-COVISA propone –postura que comparte esta Sala- que habrá de analizarse el carácter de orden público o no de la norma jurídica que recién sea dictada, para determinar si su aplicación no puede renunciarse o relajarse por voluntad de las partes (Ob. cit., pp. 166 y ss.) y, en caso afirmativo, la nueva legislación puede válidamente y sin ser retroactiva regular las consecuencias futuras de las relaciones existentes, siempre que se respeten los hechos y efectos pasados”.

De todo ello se deduce que el efecto de la ley será retroactivo cuando se aplique a hechos que ya estuvieran consumados, o en curso, con anterioridad a su entrada en vigencia siempre que se trate de regular las consecuencias futuras de las relaciones existentes respetando los hechos y efectos pasados. Ahora bien, en el presente asunto este Tribunal observa que la recurrente denuncia la aplicación retroactiva del artículo 30 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas Sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales de 1993, que en su criterio establece la causación y obligación de pagar intereses moratorios, pero lo cierto es que el derecho en materia de la Administración Tributaria a cobrar intereses está establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario y que tal derecho surgió cuando en fecha veintinueve (29) de junio de mil novecientos noventa y cinco (1995), el Gerente de la Aduana de Puerto Cabello autorizó la nacionalización de las mercancías ingresadas bajo el régimen de admisión temporal en fecha tres (03) de noviembre de mil novecientos noventa y tres (1993), y visto que el artículo 30 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas Sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales, publicado en Gaceta Oficial N° 35.313 del siete (07) de octubre de mil novecientos noventa y tres (1993), ya estaba vigente para el momento en que se solicitó la nacionalización de la mercancía respectiva, no considera este Tribunal que se haya aplicado retroactivamente el artículo 30 del referido Reglamento, como lo señala erróneamente la recurrente.

En efecto, resulta que el hecho imponible en el presente asunto se verificó el (29) de junio de mil novecientos noventa y cinco (1995), cuando el Gerente de la Aduana de Puerto Cabello autorizó la nacionalización de las mercancías que fueron ingresadas bajo el régimen de admisión temporal en fecha tres (03) de noviembre de mil novecientos noventa y tres (1993), y visto que el ingreso definitivo de dichas mercancías causó impuestos que debían ser cancelados, la Administración Tributaria aplicó el artículo 30 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas Sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales, publicado en Gaceta Oficial N° 35.313 del siete (07) de octubre de mil novecientos noventa y tres (1993), para poder calcular el monto de los impuestos que se causaron y de los intereses correspondientes, norma esta que estaba plenamente vigente para el momento en que se autorizó la nacionalización de la referida mercancía, resultando entonces que deben calcularse los intereses correspondientes desde la fecha de entrada en vigencia del referido Reglamento, hasta el pago definitivo de la nueva obligación tributaria causada, razón por la cual considera este Tribunal que lejos de ocurrir una aplicación retroactiva, lo que en efecto ocurrió fue que la Administración Tributaria aplicó la norma que se encontraba vigente para el momento en que se verificó el hecho imponible, por lo que resulta forzoso para este Tribunal desestimar la denuncia efectuada por la recurrente sobre la violación del principio de irretroactividad de la Ley. Así se declara.

IV

DECISION

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, administrando Justicia en nombre de la República y por Autoridad de la Ley, DECLARA SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha quince (15) de febrero de mil novecientos noventa y seis (1996), ante el Tribunal Distribuidor Superior Primero de lo Contencioso Tributario, por los ciudadanos R.P.A., L.R.A. Y J.C.G.B., venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, inscritos en el INPREABOGADO bajo los No. 12.870, No. 12.481 y No. 43.567, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la recurrente INDUSTRIA DEL MAIZ, C.A. (IDELMA), sociedad mercantil, inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha dieciocho (18) de mayo de mil novecientos noventa y cinco (1995), anotado bajo el N° 57, Tomo 9-A, contra la Planilla de Liquidación N-86-0677728 de fecha cuatro (04) de septiembre de mil novecientos noventa y cinco (1995), emanada de la Administración de Aduanas de Puerto Cabello del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual liquidó a la recurrente intereses moratorios correspondientes a los meses que van desde noviembre de 1993 hasta agosto de 1995, por la cantidad de SEISCIENTOS SESENTA Y DOS MIL QUINIENTOS SESENTA Y SEIS BOLÍVARES CON SETENTA Y TRES CENTIMOS (Bs. 662.566,73), por concepto de la nacionalización de subproductos obtenidos como resultado del procesamiento de maíz amarillo importado bajo el régimen aduanero especial de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo (ATPA), de conformidad con lo previsto en el artículo 30 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas Sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y Otros Regímenes Aduaneros Especiales de 1993.

En consecuencia:

  1. - SE CONFIRMA la Planilla de Liquidación N-86-0677728 de fecha cuatro (04) de septiembre de mil novecientos noventa y cinco (1995), emanada de la Administración de Aduanas de Puerto Cabello del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

  2. - SE CONDENA EN COSTAS, a la recurrente en la cantidad del diez por ciento (10%) de la cuantía del presente recurso, de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, en virtud de haber resultado totalmente vencida.

PUBLIQUESE, REGISTRESE Y NOTIFIQUESE

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, en Caracas, a los cuatro (04) días del mes de diciembre de dos mil siete (2007). Años 197° y 148°

LA JUEZ

Abg. MARTHA ZULAY AQUINO GOMEZ LA SECRETARIA,

Abg. ALEJANDRA GUERRA L.

En la misma fecha se publicó y registró la anterior sentencia, siendo las tres horas y cero minutos de la tarde (03:00 p.m.).

LA SECRETARIA,

Abg. ALEJANDRA GUERRA L.

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