Decisión nº 0043-2006 de Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 24 de Marzo de 2006

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 24 de Marzo de 2006

195º y 147º

Expediente No. AF42-U-2002-000076.- Sentencia No.0043/2006.-

No Antiguo: 1860.-

Vistos: Con sólo Informes de la Representación del SENIAT.-

Recurrente: “IMPORTADORA QUIJADA ROJAS, S.R.L..”,(LAGUNA HONDA), inscrita por ante el Registro de Comercio llevado en el Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Nueva Esparta, bajo el N° 521 de fecha 12-12-1974.

Representación Legal: ciudadano I.M.B., venezolano, mayor de edad, titular de la Cédula de Identidad No. 2.829.909, procediendo en su condición de Representante Legal de la empresa y asistido por el Abogado T.R.V., inscrito en el IPSA bajo el N° 66.148.

Acto Recurrido: Resolución No. GJT-A-620 de fecha 21-06-2000, por monto total de Bs. 519.000,00

Administración Recurrida: Gerencia Jurídico-Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Seniat)

Representación Judicial: ciudadana F.M.Z., venezolana, mayor de edad, abogada, titular de la Cédula de Identidad No. 5.005.137, inscrita en el IPSA bajo el No. 25.014

Tributo: Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

I

RELACION

En fecha 19-03-2002 se recibieron, provenientes del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en su condición de Distribuidor, los recaudos inherentes al Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente “IMPORTADORA QUIJADA ROJAS, S.R.L.” (LAGUNA HONDA), inicialmente identificada, contra el acto administrativo contenido en la Resolución No. GJT-A-620 de fecha 21-06-2000, por monto total de Bs. 519.000,00, emanada de la Gerencia Jurídico-Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Seniat).

En horas de Despacho del día 10-04-2002 se ordenó formar Expediente bajo el No. 1860 (actualmente AF42-U-2002-000076), y la notificación de los ciudadanos Procuradora General, Contralor General de la República, Director en lo Constitucional y Contencioso Administrativo, de la Fiscalía General de la República, y a la contribuyente. Al efecto, se comisionó al Juez Primero de los Municipios Mariño y García de la Circunscripción Judicial del Estado Nueva Esparta, a fin de que notificara a la recurrente, con domicilio en dicha localidad.

Cumplidas las notificaciones enunciadas, según consta en autos a los folios 49, 50, 51 y 72, se verificaron los extremos legales previstos en los Artículos 259, 260, 261, 262, 266 y 267 del Código Orgánico Tributario y admitió el referido Recurso.

Seguidamente, ope legis, se declaró la causa abierta a pruebas, sin que las partes hubiesen hecho uso de ese derecho.

Vencido el lapso probatorio, se fijó oportunidad para la celebración del Acto de Informes, al que, en horas de Despacho del día 22-01-2003, compareció, únicamente, la F.M.Z., supra identificada, quien consignó conclusiones escritas.

No habiendo lugar al transcurso de lo ocho (8) días de Despacho, a que se refiere el Artículo 275 del Código Orgánico Tributario, el Tribunal dijo “Vistos” y entró en el lapso para dictar Sentencia.

Siendo la oportunidad para decidir, el Tribunal observa:

II

ACTO RECURRIDO

La Resolución No. GJT-A-620 de fecha 21-06-2000, por monto total de Bs. 519.000,00, emanada de la Gerencia Jurídico-Tributaria del SENIAT, declaró parcialmente con lugar, el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente Importadora Quijada Rojas, S.R.L, por ante la Gerencia Regional de Tributos Internos. Región Insular, contra las Planillas de Liquidación Nos. 09-10-26-000147; 09-10-26-000148; 09-10-26-000149; 09-10-26-000150; 09-10-26-000151; 09-10-26-000152; 09-10-26-000153; 09-10-26-000154 y 09-10-26-000155, todas de fecha 04-09-1997, por monto total de Bs. 1.465.067,62, impuestas con ocasión de la presentación extemporánea de las Declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente a los períodos diciembre de 1995, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio y agosto de 1996, contraviniendo lo dispuesto en el Artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en concordancia con lo establecido e el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario.

La Resolución No. GJT-A-620 de fecha 21-06-2000, subsanó el monto de la unidad tributaria aplicada, por la vigente para el momento en que se cometió la infracción y ratificó la imposición de la sanción por el incumplimiento de los deberes formales.

Inconforme con la Resolución No. GJT-620 del 21-06-2000, la contribuyente ejerció Recurso Contencioso Tributario subsidiario al Recurso Jerárquico, previamente interpuesto, la cual constituye el objeto de impugnación de este proceso judicial.

III

ALEGATOS DE LAS PARTES

1) De La Recurrente:

Sostiene la contribuyente en su escrito recursorio lo siguiente:

…la omisión del procedimiento administrativo establecido en el citado Código y en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, a fin de emitir el acto, por cuanto la Administración Tributaria al verificar la Declaración de Ventas presentada debió proceder a emitir una Resolución, base legal para la imposición de la multa, acto omitido por la Administración, vulnerando principios constitucionales relacionados con el derecho a la defensa previo a la culminación del proceso administrativo, asimismo se infringieron las normas preventivos (sic) en los artículos 142 y 144, este último refiere al Artículo 149 del mismo Código, en el sentido que todo acto para ser emitido deberá ser emitida una Resolución que permita al interesado conocer los hechos que originaron la sanción; así como también, en el Estado Nueva Esparta los contribuyentes fuimos confundidos si se aplicaba o no el Impuesto General sobre las Ventas, motivo por el cual dichas Declaraciones se presentaron fuera de plazo, es por ello que solicito la anulación de las Planillas de Liquidación inicialmente identificadas

.

2. De la Representación Fiscal:

   Por su parte, la Abogada F.M.Z., Sustituta de la Procuraduría General de la República, en el escrito de informes, al refutar los anteriores alegatos, expone para defensa de su representada, lo que sigue:

   Destaca como punto previo, el reconocimiento que hizo la Administración Tributaria, en sede administrativa al reajustarle el valor de la unidad tributaria aplicada al momento de la verificación de la infracción.

   Respecto al argumento de la contribuyente relativo al incumplimiento del procedimiento del Sumario Administrativo, seña que “…nuestro Derecho Tributario establece un orden de prelación en las distintas formas de llevarse a cabo el proceso de determinación tributaria, partiendo de la llamada ´autodeterminación´ o ´autiliquidación´ que confiere a la declaración jurada un alcance más amplio que el simplemente informativo de la situación fiscal del contribuyente, a través de la cual el sujeto pasivo interpreta las normas tributarias sustantivas aplicándolas a la situación o a hechos cuya verificación reconoce, identifica el hecho imponible definido por la ley, valora también el contenido de estos hechos económicos según las pautas legales y finalmente aplica la alícuota del impuesto sobre valores determinados”.

   …, en los supuestos en que la administración resulte incorrecta o el contribuyente omita su presentación, el derecho del Fisco a la diferencia o a la determinación del impuesto adeudado, se puede hacer valer de diferentes formas a través de la simple rectificación de la declaración jurada o bien, mediante una formal determinación de oficio. Para esto fines, la Administración de sirve de facultades de investigación y de los deberes formales de información que tienen atribuidos los contribuyentes, responsables y/o terceros

   Señala que, en nuestro ordenamiento jurídico, las distintas formas de procedimientos para la determinación de la obligación tributaria, han sido establecidas por el Legislador en orden de prelación de acuerdo con lo dispuesto en el Artículo 117 del Código Orgánico Tributario, aplicable racione temporiza; y, para el caso de la determinación de oficio, la Administración sigue los lineamientos de los Artículos 142 y 144 eiusdem de 1994, para el caso subiúdice.

   Agrega, “…, es el propio Legislador quien releva a la Administración Tributaria del cumplimiento de ciertos actos de trámite para sancionar el incumplimiento de los deberes formales y, por consiguiente, no resulta aplicable en estos casos, el procedimiento sumario a que se contraen los Artículos 145 al 149 del precitado Código”.

   En razón de la norma transcrita (Artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor), y reconocido como ha sido por la contribuyente de haber incumplido con su deber formal de presentar Declaraciones y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en la oportunidad requerida, resulta impertinente su defensa relacionada con la ausencia de procedimiento sumario administrativo y así solicito respetuosamente sea declarado

   . (Paréntesis del Tribunal).

   En cuanto a las circunstancias atenuantes invocadas por la recurrente, la Representación de la República, hace los siguientes señalamientos:

   Respecto al error de hecho y de derecho sobre la exigencia del impuesto en esa región insular, sostiene que no basta la mención de la eximente alegada, sino demostrar que la misma sea debidamente comprobada por su expositor; por lo que, para el caso de autos:

   La exigencia anterior no se encuentra satisfecha en el caso bajo examen, pues, es cierto que en relación a la implantación del Impuesto al Valor Agregado (IVA) y el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (ICSVM), surgieron informaciones contradictorias que impidieron conocer con propiedad la inteligencia, contenido y alcance de la normativa aplicable; circunstancia ésta que incidió en el comportamiento de los contribuyentes, propiciando el incumplimiento de la normativa; pero no es menos cierto que la Administración Tributaria entendió tales condiciones y en protección de los Administrados, dictó la P.N.. 78, publicada en la Gaceta Oficial No. 35.746 de fecha 04-07-95, mediante la cual reconoció en forma expresa que los contribuyentes habían podido incurrir en error de hecho y de derecho excusable, con ocasión al cumplimiento de las obligaciones tributarias latu sensu estatuidas en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y en la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Sin embargo, es preciso señalar que, dicho acto administrativo de efectos particulares circunscribió la eximente de responsabilidad penal para aquellas infracciones que se hubieren verificado desde la entrada en vigencia de la prenombrada Ley hasta el 28 de febrero de 1995, estableciendo igualmente que el período dentro del cual se podían acoger al referido cumplimiento voluntario era el comprendido entre la fecha de publicación de la mencionada Providencia y el 29 de septiembre de 1995

   .

   En este sentido, destaca que para la aceptación de la exclusión de la penalidad de infracciones derivadas incumplimiento de las obligaciones derivadas de ese tributo, era necesario que se cumplieran las siguientes condiciones concurrentes: a) la manifestación de la voluntad del sujeto pasivo de acogerse al beneficio concedido; b) que se tratara de la omisión del pago del tributo y , c) que los hechos imputables se hubieren perfeccionado o cometido en el caso del impuesto al valor agregado, dentro del lapso comprendido entre el 16-09-2003 y el 31-07-1994; y los relativos al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, desde el momento de entrada en vigencia de la misma hasta el 28-02-1995.

   Finalmente, concluye que la actuación de la contribuyente no se ajusta a los anteriores requisitos, por lo que ésta “…no puede esperar que la Administración le releve de su carga de probar que había incurrido en algún error de hecho o de derecho excusable, como así solicito respetuosamente sea declarado”.

   IV

   MOTIVACION PARA DECIDIR

   De acuerdo con el contenido del acto recurrido las alegaciones de la contribuyente contra el mismo y las consideraciones del Representante de la República, expuestas en su acto de informes, el Tribunal delimita la controversia a verificar la procedencia o no de la sanción impuesta a la recurrente, por la presentación extemporánea la Declaración y Pago del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los períodos diciembre 1995, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio y agosto de 1996, en los siguientes términos: administrativa y a la admisibilidad o no de la eximente de responsabilidad penal invocada por la contribuyente.

   Planteada la controversia en los términos expuestos, este Tribunal entra a conocer, en primer lugar el alegato de la contribuyente sobre la nulidad de la Resolución impugnada, por haber resuelto la Administración el Sumario Administrativo fuera del plazo legalmente establecido y, por último, la eximente de responsabilidad penal igualmente solicitada por la recurrente.

   Ante los planteamientos expuestos, es preciso hacer ciertos señalamientos:

   El Código Orgánico Tributario, promulgado en el año 1994, aplicable racione temporis, trajo dentro de su normativa, las siguientes disposiciones en relación con la procedencia del procedimiento de verificación, en su artículo 118, en los siguientes términos:

   Artículo 118: la Administración Tributaria podrá verificar la exactitud de las declaraciones y proceder a la determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presuntiva, en cualquiera de las siguientes situaciones:

1. - Cuando el contribuyente o responsable hubiere omitido presentar la declaración o cuando no hubiere cumplido con la obligación tributaria en los casos donde no se exija declaración.

2. - Cuando la declaración ofreciera dudas debidamente fundadas y razonadas relativas a su veracidad o exactitud.

3. - Cuando el contribuyente debidamente requerido conforme a la Ley no exhiba los libros y documentos pertinentes.

4. - Cuando así lo establezca este Código o las leyes tributaria, las cuales deberán expresamente señalar las condiciones y requisitos para que proceda.

   Por su parte el artículo 149, del mismo Código expresa:

   Artículo 149: “El Sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no a la obligación tributaria, se consignará en forma circunstanciada la infracción o delito que se imputa, se señalará la sanción pecuniaria que corresponda y se intimarán los pagos que fueren procedentes. La resolución deberá contener las siguientes especificaciones:

   …Omissis…

   parágrafo Primero: El levantamiento previo del acta previsto en el artículo 144 de este Código, podrá omitirse en los casos de imposición de sanciones por incumplimiento de deberes formales, infracciones por parte de los agentes de retención y percepción, que no constituya presunción de delito, determinación de oficio sobre base cierta, cuando tal determinación se haga exclusivamente con fundamento en los datos de las determinaciones aportadas por los contribuyentes o cuando se trate de simples errores de cálculo que den lugar a una diferencia de tributo. En este último caso la Administración tributaria notificará la sanción respectiva o la diferencia de tributos a favor del Fisco, con su actualización monetaria, liquidación de intereses y se aplicará multa equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido. El total liquidado deberá cancelarse dentro de los diez (10) días hábiles de su notificación. La falta de pago dentro de ese plazo dará lugar al inicio del juicio ejecutivo de cobro.” (Subrayado del Tribunal)

   De la norma anteriormente transcrita se desprende que el procedimiento de Sumario establecido en el Código Orgánico Tributario de 1994, dentro del proceso de determinación tributaria que de oficio realiza la administración, está previsto para aquellos casos en que dicho ente administrativo, haciendo uso de sus facultades que le confiere la Ley, realiza o complementa la determinación que debió hacer la contribuyente o responsable (auto- determinación) y que este no hizo o la hizo insuficiente.

   Distinta es la situación cuando la Administración Tributaria, haciendo uso de sus facultades previstas en el artículo 118, Parágrafo Primero del citado Código, se limita a verificar , la exactitud de la determinación del hecho imponible, presentada por el contribuyente o responsable, en cumplimiento del proceso de auto determinación que la Ley le impone.

   Así mismo, el citado artículo establece la obligación de notificar la sanción respectiva o la diferencia de tributos a favor del Fisco, con la liquidación de intereses y la multa que se procedente, las cuales deberán se canceladas dentro de los diez (10) días hábiles después de su notificación.

   De lo antes expuesto este Tribunal observa que la liquidación expedida a cargo de la contribuyente, cuya nulidad se demanda, no se originó de una actividad fiscalizadora de la administración tributaria, sino es producto de la verificación efectuada con fundamento en declaración presentada por la recurrente.

   Dilucidado lo anterior, este Juzgado pasa a considerar el alegato de la caducidad del Sumario Administrativo por incumplimiento del procedimiento, para lo cual se transcriben los artículos 145, 146 y 151, relativos a la notificación de las Actas fiscales, apertura, duración, culminación y consecuencias del Sumario Administrativo:

   Artículo 145.- “En el Acta que se levante se deberá emplazar al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el impuesto resultante, actualización monetaria e intereses compensatorios, y la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada dicha acta”

   Artículo 148.”-Vencido el plazo establecido en el artículo inmediato anterior, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciado la instrucción del sumario teniendo el afectado plazo de veinticinco ( 25) días hábiles para formular los descargos y aportar la totalidad de las pruebas para su defensa….”

   Artículo 151 " La administración dispondrá de un plazo máximo de un (1) año contados a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, para dictar la Resolución Culminatoria del Sumario. Si la Administración no notifica válidamente la Resolución en el lapso previsto para decidir quedará concluido en Sumario y el Acta invalidada y sin efecto alguno, al igual que los actos cumplidos en el sumario. Los elementos probatorios acumulados en el sumario así concluidos podrán ser apreciados en otro, siempre que así se haga constar en el acta que inicia el nuevo Sumario y sin perjuicio del derecho del interesado a oponer la prescripción que considere procedentes"

   De acuerdo con las norma transcritas, se infiere que la Administración Tributaria dispondrá de un (1) año para dictar y notificar la Decisión Culminatoria del Sumario Administrativo, contado a partir del vencimiento de los veinticinco (25) días que tiene el contribuyente para presentar sus descargos. La falta de emisión y notificación de la referida decisión, dentro de ese lapso, produce, como consecuencia, la caducidad del Acto Administrativo dictado y la nulidad de todo lo realizado con anterioridad.

   En este orden de ideas, considera este Juzgador que la contribuyente confunde el Procedimiento de Determinativo del Tributo, con la verificación de las declaraciones presentadas por la contribuyente, al señalar que “el contribuyente tiene que tener una decisión en un tiempo breve, sino inevitablemente correrá el lapso fatal de caducidad para este tipo de procedimientos”, por los siguientes motivos:

   En el primer caso, cuando la administración tributaria proceda a fiscalizar e investigar deberá levantar un acta de conformidad con lo previsto en el artículo 144 del Código Orgánico Tributario, la cual deberá cumplir, en cuanto sea aplicable, con los requisitos de la resolución a que se refiere el artículo 149 eiusdem, en dicha acta se deberá emplazar al contribuyente o responsable a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el impuesto resultante dentro del plazo de quince (15) días hábiles contados a partir de la notificación de dicha acta. Vencido dicho plazo sin que la contribuyente o responsable proceda de conformidad con dicho artículo, se dará por iniciado el Sumario, teniendo el afectado un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular descargos, según lo previsto en el artículo 148 del mismo Código. Dicho Sumario culminará con una Resolución en la que se determina si es procedente o no la obligación tributaria, la cual deberá contener los requisitos a que se refiere el artículo 149 eiusdem.

   En cambio, cuando se está en presencia de una verificación, de conformidad con lo dispuesto en el Parágrafo Primero del artículo 149 del Código Orgánico Tributario, el levantamiento previo del acta prevista en el artículo 144 del mismo Código, podrá omitirse en los casos de imposición de sanciones por incumplimiento de deberes formales, concluyendo con una Resolución que se encuentra prevista en el tantas veces mencionado artículo 149 del Código Orgánico Tributario, tal como se desprende del caso de autos, ya que la revisión efectuada por la Administración Tributaria se basó en un proceso de verificación del cumplimiento de los deberes formales a los cuales están obligados los contribuyentes. Detectada la presentación de la declaración extemporánea del Impuesto al Consumo Suntuario de Ventas al Mayor, correspondiente a los períodos impositivos de diciembre de 1995, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio y agosto de 1996, la Administración no queda sujeta a ningún plazo o lapso para la imposición de la sanción correspondiente, salvo el término inherente a la prescripción de la obligación.

   En el presente caso, por una parte, no se trata de un proceso de fiscalización y, en consecuencia, no hubo lugar, a la formación de un sumario administrativo; por la otra, el incumplimiento de la obligación de presentar oportunamente la declaración de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondiente a los períodos impositivos diciembre de 1995, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio y agosto de 1996, se comprobó a través de un procedimiento de verificación, lo cual se traduce que la Administración no tiene un lapso de preclusividad para imponer la sanción correspondiente, por incumplimiento de esa obligación., quedando a salvo lo que respecta a la prescripción de la misma.

   En virtud de lo expuesto, se declara improcedente el alegato de la recurrente sobre la ausencia de procedimiento. Se declara.

   Resuelto como ha sido el punto anterior, se pronuncia este Sentenciador sobre la multa impuesta a la contribuyente y, al efecto observa que la Administración Tributaria procedió a imponer multas por el incumplimiento del deber formal de presentar la declaración de impuesto al consumo suntuario y a las venta al mayor, de los períodos impositivos de diciembre de 1995; enero a agosto de 1996, multa que impone mediante la aplicación del artículo 104 del Código Orgánico Tributario.

   También observa el Tribunal que en el acto recurrido se impone una multa que por cada período impositivo en el cual se produjo el incumplimiento del deber formal de presentar temporáneamente con la declaración correspondiente

   Para emitir pronunciamiento sobre este aspecto de la controversia, el Tribunal hace las siguientes consideraciones:

   El Código Orgánico Tributario de 1994, norma rectora aplicable ratione temporis, en su artículo 71, establece:

   Artículo 71.- “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D. tributario.

   Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Titulo serán sancionadas conforme a sus disposiciones.”

   De acuerdo con la prescrita disposición debe este Tribunal considerar los principios y normas del Derecho Penal para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Tributario.

   En ese sentido, aprecia este Juzgador que no existe en el referido Código una norma que regule la calificación del ilícito tributario, cuando este es consecuencia de una conducta continuada o repetida. Luego, por mandato expreso del trascrito artículo 71, ejusdem, es obligatorio proceder según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal.

   Acogiendo este criterio que el ilícito tributario participa de las mismas características generales de ilícito penal, en cuanto a la garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrada en la Constitución, el Tribunal considera que en aquellos casos de ilícitos tributarios, en los cuales no exista una calificación expresa que regule la calificación de dichos ilícitos, las sanciones e infracciones, producto de esos ilícitos, deberán imponerse acudiendo a la normativa y a los principios establecidos en el Código Penal.

   En ese sentido, el referido Código Penal, señala:

   Artículo 99.-“Se considerarán como un solo hecho punible las violaciones de la misma disposición legal aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.”

   Teniendo presente las posiciones doctrinarias, nacionales y extranjeras, relacionadas con el concurso de delitos, las cuales han ido desde considerar su existencia como “una ficción legal”, por la circunstancia de que la consideración como hecho único, no se corresponde con una realidad única: “se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos de la pena, ésta considera como un delito único”; hasta aquella que considera que el delito continuado “es una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, se que ésta venga dada por el dolo, culpa o error”; el Tribunal acoge aquella definición que considera la existencia del delito continuado cuando se den las siguientes características: a) pluralidad de hechos o conductas físicamente diferenciales aun si son cometidas en oportunidades diferentes; b) que sena imputables a un mismo sujeto; c) consecutivas de violaciones a una misma disposición legal; y d) productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado requiere de una serie de actos antijurídicos ejecutados por un mismo sujeto, con una única intencionalidad, no importando que esta conducta se desarrolle por dolo, culpa o por error.

   Hechas las consideraciones ut supra, observa el Tribunal que en el caso de las multas con fundamento en la Resolución impugnada, por incumplimiento del deber formal de la presentación extemporánea de las declaraciones y pago del impuesto al consumo suntuario para los períodos impositivos enero 1995, enero a agosto de 1996, cuyo incumplimiento aparece sancionado en el artículo 60 del Reglamento de la Ley de ICSVM en concordancia con el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, la Administración Tributaria ordenó liquidar multas, mes a mes, por cada uno de los períodos impositivos en los cuales se incumplió con el deber formal de presentar dichos recaudos.

   También constata el Tribunal que el hecho de incumplir con la obligación de cumplir con esa formalidad, se repite en varios oportunidades, en periodos impositivos, de dos ejercicios fiscal diferentes, razón por la cual, acogiendo las características del delito continuado y el de la reiteración, supra señaladas, se advierte, en el caso de este incumplimiento, que la recurrente con una conducta en forma repetitiva y continuada violó, durante todos y cada uno de los períodos impositivos objetados, la misma obligación (deber formal).

   Ese comportamiento, reflejado en forma idéntica en cada uno de los periodos impositivos objetados, hace llegar a la convicción a este Juzgador que la disposición contenida en el artículo 99 del Código Penal, debe ser aplicada, en este caso particular, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario; en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo deben ser calculadas como una sola infracción, para cada uno de los ejercicios fiscales en los cuales se produce el incumplimiento del deber formal del asentamiento cronológico de las operaciones, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, ejusdem, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo apreció la administración. Así se declara

   Finalmente, respecto a la eximente de responsabilidad penal invocada por la recurrente, referente al error de hecho y de derecho excusable, este Tribunal transcribe, parcialmente, el criterio sustentado por la Sala Político-Administrativa en Sentencia No. 2816 de fecha 27-11-2001:

   Finalmente observa la Sala que la recurrente alega el error de hecho y de derecho excusable, como eximente de su responsabilidad penal tributaria y, en consecuencia, de las dos multas que le fueron impuestas en los períodos impositivos Agosto 1994-Enero 1996, porque erróneamente creyó que no era contribuyente de la n.L.d.I. al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, promulgada el 25 de mayo de 1994 y publicada en la Gaceta Oficial No. 4727 de fecha 27 del mes de mayo del mismo año; …

   Para respaldar tal pedimento, la recurrente presentó igualmente copia de la Gaceta Oficial No. 35.746 de fecha 4 de julio de 1995, donde consta la P.N.. 78 de fecha 30 de junio de 1995, emitida por el Servicio Nacional de Administración Tributaria (SENIAT)…, donde dicha Administración reconoció públicamente las confusiones y errores que se produjeron entre los contribuyentes, con motivo de la promulgación de la nueva Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, y expresamente admite la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de hecho o de derecho excusable, desde el 16 de septiembre de 1993 hasta el 28 de febrero de 1995, por lo que respecta a los contribuyentes que no habían declarado ni pagado este impuesto hasta el 30 de junio de 1995, siempre que hicieran ambas cosas antes del 29 de septiembre de 1995.

   Pues bien, a juicio de esta Sala, tales probanzas demuestran que efectivamente se produjeron errores y confusiones en los contribuyentes entre los períodos impositivos Agosto 1994 y junio 1995, de tal magnitud y en forma tan generalizada que la Administración Tributaria se vio obligada a declarar la legitimidad de la eximente, con la consecuencia de que no sólo eliminaba la sanción pecuniaria, sino también los intereses compensatorios y la indexacción. De modo que resulta obligado para este Supremo Tribunal declarar en el caso de autos, la existencia de tal eximente de las dos multas que le fueron impuestas a la contribuyente en los períodos impositivos comprendidos entre Agosto de 1994 y junio de 1995. Así se declara.

   Así mismo, la Sala considera que después de esta última fecha la contribuyente no tenía excusas válidas para no haber hecho las declaraciones respectivas ni pagado los impuestos correspondientes; razón por la cual, las multas son procedentes…

   De conformidad con el criterio jurisprudencial, antes transcrito, en el caso de autos, las infracciones cometidas por la recurrente ocurrieron posteriormente al 28-02-1995 (en diciembre de 1995 y agosto de 1996), entonces, ésta no puede alegar la aplicación de esta eximente. Así se declara.

   V

   DECISION

   Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente “IMPORTADORA QUIJADA ROJAS, S.R.L. (LAGUNA HONDA)”, contra el acto Administrativo contenido en la Resolución No. Resolución No. GJT-A-620 de fecha 21-06-2000, por monto total de Bs. 519.000,00, emanada de la Gerencia Jurídico-Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Seniat).

   En consecuencia, se declara:

Primero

Válida y de plenos efectos Resolución No. GJT-A-620 de fecha 21-06-2000, en cuanto a la procedencia de la confirmación de la multa por incumplimiento del deber formal de presentar extemporáneamente la declaración del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente a los períodos impositivos de los meses diciembre 1995; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio y agosto de 1996.

Segundo

Se ordena imponer la multa estimada procedente en este fallo, como una sola infracción, para cada uno de los ejercicios fiscales en los cuales se produce el incumplimiento del deber formal de presentar temporáneamente la declaración de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondiente a los periodos impositivos de cada ejercicio fiscal.

En razón de la cuantía controvertida en la presente causa, esta Sentencia no puede ser objeto del Recurso de Apelación.

Publíquese, Regístrese y Notifíquese a los ciudadanos Procurador General, Contralor General de la República y a la contribuyente, a los efectos legales -------

previstos en el Artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada, en la Sede del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinticuatro (24) días de marzo del año dos mil seis (2006).- Años 195º de la Independencia y 147º de la Federación.-

El Juez Temporal,

R.C.J..-

La Secretaria,

M.Y.C.L.

La anterior decisión se publicó en su fecha a las 10:30 a.m..

La Secretaria,

M.Y.C.L.

Asunto: AF42-U-2002-000076-

No Antiguo: 1860.-

RCJ/ myc.-

2006. AÑO BICENTENARIO DEL JURAMENTO DEL GENERALISIMO F.D.M. Y DE LA PARTICIPACION PROTAGONICA Y DEL PODER POPULAR