Decisión nº 1123 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Octubre de 2009

La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, emite en fecha 25 de septiembre de 1997, las Planillas de Liquidación Nos. 031026009637 y 031026009636, por concepto de multa por un monto de Bs. 162.000,00, respectivamente, de conformidad con el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, como consecuencia de haber verificado que la recurrente de autos presentó fuera del lapso legalmente establecido, las declaraciones correspondientes a los meses de septiembre y noviembre del año 1996, según lo establecido en el artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

En fecha 15 de enero de 1998, J.A.D., anteriormente identificado, actuando en su carácter de administrador de la contribuyente HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L., debidamente asistido por la abogada M.J.R.A., anteriormente identificada, interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente recurso contencioso tributario contra las planillas de liquidación supra identificadas.

Así, la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 15 de junio de 1999, emitió la Resolución N° HGJT-A-99-2564, mediante la cual declaró inadmisible el Recurso Jerárquico, interpuesto por la recurrente en fecha 15 de enero de 1998.

En consecuencia, la prenombrada Gerencia Jurídico Tributaria, mediante oficio N° HGJT-J-2000-4215 de fecha 28 de agosto del 2000, remitió a este Juzgado, constante de veintiún (21) folios útiles, el recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico en fecha 15 de enero de 1998.

Este Tribunal, en fecha 17 de diciembre del 2003, admitió el presente recurso contencioso tributario, cuanto ha lugar a derecho y ordenó proceder en consecuencia a la tramitación y sustanciación correspondiente.

III

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

En primer término, la accionante señala en su escrito recursorio que “(…) para poder cumplir con los requisitos exigidos (…) según el Artículo 60 del Reglamento de la ley de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, me fue imposible presentar las declaraciones de los meses señalados en su debida oportunidad, es decir, con vencimiento del 1 al 15 de cada mes, las mismas las presenté con un (1) día de atraso el mes de Septiembre 96 y Noviembre 96 con tres (3) días de atraso.”

En este sentido la accionante denuncia que “(…) las Multas fueron calculadas en base a la Unidad Tributaria que estaba en vigencia para el período Fiscal, que se tomó como base para la imposición de las Multas, solicitando por este motivo el recálculo de dichas Multas, por cuanto las leyes no tienen efecto retroactivo.

Por último, advierte que “(…) es de hacer notar que aunque las declaraciones fueron presentadas de manera extemporánea las mismas, no generaron Tributos, de igual manera las declaraciones se presentaron de forma espontánea; comunicándoles de igual modo que la empresa HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L., (…), no ha cometido ninguna violación a las normas Tributarias durante los tres (3) años anteriores, todo esto de acuerdo a lo establecido en el Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, Atenuante.”

IV

ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL

En primer término, la representación del Fisco Nacional alega como punto previo la Inadmisibilidad del Recurso Contencioso Tributario y en este sentido señala en su escrito de informes que “(…) se adhiere a lo expresado en la Resolución N° HGJT-99-A-2564, de fecha 15 de junio de 1999, la cual declara Inadmisible el Recurso Jerárquico interpuesto por el contribuyente, por falta de cualidad. En consecuencia, al ser inadmisible el Recurso Jerárquico igualmente lo es el Recuso Contencioso Tributario interpuesto en forma subsidiaria.”

Seguidamente alega que en el causo de autos “(…) el supuesto representante de la contribuyente ciudadano J.A.D., simplemente se limita a indicar el carácter con que actúa, sin demostrar la facultad expresa para actuar en nombre y representación de la empresa HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L., sin acompañar al escrito recursorio original o copia certificada del Acta Constitutiva, a través de la cual se constante fehacientemente su titularidad e interés legítimo para actuar e intentar el mencionado recurso; limitándose a consignar en copia fotostática, mas no en copia certificada el Registro Mercantil de la empresa, requisito este que debe ser llenado por toda persona que pretenda ejercer este derecho, y al no cumplir el recurrente con este requerimiento, incurriría en el supuesto de inadmisibilidad del Recurso a que antes se hizo referencia.”

Asimismo, advierte que en el caso que nos ocupa “(…) procede la revisión de las causales de inadmisibilidad en la sentencia definitiva, como quiera que en el presente recurso el supuesto representante de la recurrente no prueba fehacientemente su titularidad e interés legítimo, resultando en consecuencia inadmisible el presente Recuso Contencioso Tributario. En fuerza de lo expuesto resulta evidente, la revocatoria por contrario imperio del auto de admisión respectivo (…).”

En cuanto al alegato esgrimido por la representación judicial de la recurrente relativo a la imposibilidad por parte de su representada de presentar las declaraciones de los meses señalados oportunamente, señala la representación Fiscal que de las Planillas de Liquidación aquí recurridas, se observa que “(…) la declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor fue presentada para el período de septiembre 96 presenta un (1) día de atraso y la de Noviembre de 1996; presenta tres (3) días de atraso, en forma extemporánea. Siendo así, esta Representación Fiscal considera que los hechos expresados por la contribuyente en su escrito recursorio, no sirven en modo alguno como una circunstancia atenuante de responsabilidad por el incumplimiento de los deberes formales que, frente a la Administración Tributaria, sólo a ella concierne. Mas aún, cuando del propio escrito recursorio se desprende la aceptación por parte del mismo, del incumplimiento del deber formal en que incurrió (…).”

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la accionante y por la representación del Fisco Nacional, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

i) Si la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actuó ajustada a derecho al declarar Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente de autos, en fecha 15 de enero de 1998, contra las Planillas de Liquidación Nos. 031026009637 y 031026009636, ambas de fecha 25 de septiembre de 1997.

ii) Si efectivamente, son procedentes las multas determinadas por la Administración Tributaria, mediante las Planilla de Liquidación objeto del presente recurso contencioso tributario.

iii) Si son procedentes las circunstancias atenuantes contempladas en los numerales 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, solicitadas por la contribuyente de autos a través de su escrito recursivo.

Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal antes de entrar a analizar el fondo de la controversia sometida a su consideración, estima necesario investigar el punto previo alegado por la representación fiscal, referida a si en el caso sub examine, la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al declarar Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, en fecha 15 de enero de 1998, contra las Planillas de Liquidación Nos. 031026009637 y 031026009636, ambas de fecha 25 de septiembre de 1997.

Así, en cuanto a la Legitimación para interponer el recurso jerárquico, la Doctrina Patria ha señalado:

Parafraseando las normas correspondientes de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, el artículo 164 del Código Orgánico Tributario cualifica a los sujetos habilitados para interponer el recurso jerárquico, señalando que serán aquellos dotados de un interés legítimo. No define el COT el señalado interés legítimo, de tal suerte que bien pueden ser transportados a este ámbito todos los conceptos desarrollados por el Derecho Procesal Administrativo.

El interés legítimo ha sido definido desde dos puntos de vista: objetivamente enuncia una exigencia que está en relación con el acto impugnado, el cual debe ser, en sí mismo, capaz de causar daño moral o material y, subjetivamente, la exigencia del interés está en relación con la persona del recurrente, pues el acto debe causarle una lesión moral o material, actual o futura o, de manera más general, el interesado legítimo es aquella persona afectada, favorable o desfavorablemente por el acto impugnado.

La jurisprudencia, por su parte, ha definido el interés legítimo, en primer lugar, como aquel que no es contrario a derecho y, en segundo término, el que deriva de una especial situación de hecho en la que se encuentra el administrado frente al acto que lo haga objeto de sus efectos

. (FRAGA P. Luís. La Defensa del Contribuyente frente a la Administración Tributaria. Ediciones FUNEDA. Pág. 143.144: Caracas 1998.). (Resaltado del Tribunal).

En este sentido, de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, específicamente, del escrito mediante el cual la representación judicial de la contribuyente HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L., interpuso recurso jerárquico, el cual corre inserto a los folios números 01 y 02 del presente expediente, se desprende que el mismo fue interpuesto por el ciudadano J.A.D., titular de la cédula de identidad N° E-81.187.491, en su carácter de administrador de dicha empresa.

Así, esta sentenciadora observa de la revisión de la Resolución que resuelve el jerárquico, identificada con las siglas y números HGJT-A-99-2564 de fecha 15 de junio de 1999, (folio 03 al 10), que la Administración Tributaria declaró Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la recurrente en fecha 15 de enero de 1998, en virtud de que el supuesto representante legal de la contribuyente de autos se limitó a indicar el carácter con que actuaba, sin acompañar al escrito recursorio original o copia certificada del Acta Constitutiva o documento Poder, a través del cual se constatase fehacientemente la titularidad e interés legítimo para actuar e intentar el mencionado recurso, señalando a su vez que dicho representante se limitó sólo a consignar en copia fotostática, más no en copia certificada, Registro Mercantil de la empresa, requisito éste, que a criterio de la Administración Tributaria, debe ser llenado por toda persona que pretenda ejercer ese derecho.

Este Tribunal, hace constar que, de la Resolución supra identificada, se desprende que la Administración Tributaria, consideró que el Registro Mercantil, consignado en copia simple por la accionante, carece de mérito probatorio, toda vez que no fue cotejado con su respectivo original.

Ahora bien, de conformidad con el Código Orgánico Tributario de 1994, el ejercicio del Recurso Jerárquico, está sujeto al cumplimiento previo de determinados requisitos de admisibilidad; en efecto, dispone el artículo 164 ejusdem:

Artículo 164. Los Actos de la Administración Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados, podrán ser impugnados por quien tenga interés legítimo, mediante la interposición del Recurso Jerárquico reglado en ese Capítulo.

(Resaltado del Tribunal)

De la norma supra transcrita se desprende que uno de los requisitos de admisibilidad del Recurso Jerárquico en contra de los actos emanados de la Administración Tributaria, es que el mismo debe ser interpuesto “por quien tenga interés legítimo, mediante la interposición del Recurso Jerárquico”.

Como se observa, del análisis de la norma supra transcrita el Código Orgánico Tributario de 1994, exigía que el recurrente tuviese interés legítimo en la anulación del acto impugnado, que no es otro que el interés personal, legítimo y directo previsto en el artículo 22 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y artículo 21 aparte 8° de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, para la impugnación de los actos administrativos de efectos particulares y el interés jurídico actual consagrado en el artículo 16 del Código de Procedimiento Civil.

Esta noción de legitimación activa ya ha sido delineada por la jurisdicción contencioso-administrativa antes de la entrada en vigor de la Constitución de 1999, como la situación jurídica subjetiva que resulta del vínculo jurídico previamente establecido entre un sujeto de derecho y la Administración o también –ha señalado la jurisprudencia- por hallarse el administrado en una especial situación de hecho frente a la infracción del ordenamiento jurídico, y por tal razón, lo hace más sensible que el resto de los administrados.

En este sentido sostiene la doctrina patria:

(…) En cuanto a la legitimación activa en el recurso contra actos administrativos de efectos particulares, como ha quedado dicho, la ley exige un interés personal, legítimo y directo lesionado por el acto recurrido. Este interés no es vago, impreciso o etéreo, sino actual, personal o concreto. Por ello, la Corte Suprema de Justicia en Sala Político-Administrativa ha sostenido que ‘por muy amplio que sea el sentido que quiera darse al concepto de interés para los efectos de la legitimación activa en materia contencioso administrativa resulta indudable que no puede entenderse que exista tal legitimación por el hecho de que cualquier ciudadano quiera que la Administración Pública obre con arreglo a la Ley…’ por lo que concluye la Corte señalando que sólo podrían hacerse parte en juicio contencioso-administrativo de anulación contra una decisión administrativa ‘las personas directamente afectadas por ella, vale decir, las que tuvieren un interés legítimo en su anulación o mantenimiento’. En este orden de ideas la Corte Suprema de Justicia ha señalado que ‘este interés es el que en el recurso contencioso de anulación ostentan las partes, entendiéndose por tales las que han establecido una relación jurídica con la Administración Pública, o todo aquel a quien la decisión administrativa perjudica en su derecho o en su interés legítimo

. (Cfr. BREWER-CARÍAS, Allan, Contencioso Administrativo en Venezuela, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 1981, p. 147).

En este mismo orden de ideas el artículo 8 ejusdem, dispone:

Artículo 8. En las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones de este Código o de las leyes especiales sobre la materia, se aplicarán supletoriamente en orden de prelación, las normas tributarias análogas, los principios generales de derecho tributario y los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines, salvo disposiciones especiales de este Código.

Por su parte el artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, dentro del Capítulo dedicado a los Recursos Administrativos, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 85. Los interesados podrán interponer los recursos a que se refiere este capítulo contra todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo, cuando dicho acto lesione sus derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos.

Así, quien decide observa que, los artículos supra transcritos definen la legitimación activa para recurrir contra los actos administrativos siempre que reúnan las condiciones señaladas, siendo que, las personas con cualidad para ejercer los recursos en sede administrativa son aquellas que vean lesionados sus derechos subjetivos e intereses legítimos, personales y directos.

En este orden de ideas, esta sentenciadora advierte que, cuando quienes pretendan ejercer sus derechos y hacer valer sus intereses, sean personas jurídicas, son por razones obvias, las personas naturales – por ser éstas quienes constituyen los órganos de las primeras, o bien aquellas que han sido autorizadas para ejercer su representación, aunque no formen parte de dichos órganos- quienes ejercerán los derechos o harán valer los intereses de dichas personas jurídicas; bien sea actuando como la propia persona jurídica, a través de sus órganos, o bien actuando en forma propia (personas naturales interesadas), en representación de la persona jurídica respectiva.

De manera que, aquellas personas naturales que constituyen las personas jurídicas, o bien aquellas que sólo han sido autorizadas para representar a éstas últimas, cuando interpongan un recurso, bien sea en vía administrativa o judicial, deberán identificarse como personas naturales que son, e indicar el carácter con el que actúan. (Resaltado de este Juzgado).

En base a lo estipulado en el artículo 8 del Código Orgánico Tributario de 1994 supra transcrito, infiere este Tribunal que, por interpretación del precitado artículo, en el caso de autos es aplicable lo dispuesto en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en su artículo 86, al disponer:

“Artículo 86. Todo recurso administrativo deberá intentarse por escrito y en el se observarán los extremos exigidos por el artículo 49. El recurso que no llenare los requisitos exigidos, no será admitido. Esta decisión deberá ser motivada y notificada al interesado.

En este sentido, el numeral 2 del artículo 49 ejusdem, expresamente señala:

Artículo 49. Cuando el procedimiento se inicie por solicitud de persona interesada, en el escrito se deberá hacer constar:

1. El organismo al cual está dirigido.

2. La identificación del interesado, y en su caso, de la persona que actúe como su representante con expresión de los nombres y apellidos, domicilio, nacionalidad, estado civil, profesión y número de la cédula de identidad o pasaporte.

3. La dirección del lugar donde se harán las notificaciones pertinentes.

4. Los hechos, razones y pedimentos correspondientes, expresando con toda claridad la materia objeto de la solicitud.

5. Referencia a los anexos que lo acompañan, si tal es el caso.

6. Cualesquiera otras circunstancias que exijan las normas legales o reglamentarias.

7. La firma de los interesados.

(Subrayado del Tribunal).

De la normativa supra transcrita, se infiere que, el interesado, o bien en su caso, la persona que actúe como su representante deberá estar plenamente identificado en el escrito contentivo del recurso administrativo que pretenda ejercer, indicando además el carácter con el que actúa y las facultades que le han sido conferidas mediante un documento idóneo, para poder efectivamente impugnar el acto administrativo respectivo.

Siendo aplicable igualmente en el presente caso lo dispuesto en el artículo 22 ejusdem, el cual nos remite a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley Orgánica de la extinta Corte Suprema de Justicia, a objeto de definir lo que debe entenderse por interesados, y a tal efecto establece:

Artículo 121. La nulidad de los actos administrativos de efectos particulares podrá ser solicitada sólo por quienes tengan interés personal, legítimo y directo en impugnar el acto de que se trate (…)

.

Siendo criterio constante y reiterado de la antigua Corte Primera de lo Contencioso-Administrativo en sentencia de fecha 13/10/88, en la cual se expresa lo siguiente:

De allí que, el interés legítimo debe entenderse como la existencia de una tutela legal sobre la pretensión del actor e incluso, a falta de ella, de la no existencia de una norma que impida su satisfacción, restringiéndola, limitándola o negándola. Al mismo tiempo, la noción se enlaza con la doctrina a la cual hemos aludido, por haber sido asimilada por el sistema venezolano, en el sentido de que el recurrente debe estar situado en una particular situación de hecho frente al acto administrativo en forma de que el mismo recaiga sobre su esfera, afectándola de manera determinante.

La existencia de que el interés sea personal alude a la de que el actor haga valer en su nombre o en el de un sujeto o comunidad a los cuales representa, su pretensión. La relación del actor con la decisión impugnada es la de un sujeto afectado por ella en su propia esfera. Lo que se plantea a través del recurso es un derecho o una expectativa de derecho que es posible individualizar, que no es un anhelo vago o difuso, sino que incide sobre una esfera patrimonial o moral en forma específica.

La tercera condición que el legislador establece, y que no es otra cosa que una consecuencia de las anteriores, es la existencia de un interés directo, esto es, la necesidad de que el efecto del acto recaiga sobre el actor. Se requiere así que el acto esté destinado al actor. Los efectos de los actos, como es bien sabido son de múltiples naturaleza: Algunos son directos, esto es, su producción es el motivo general del acto, y es a ellos a los que alude la Ley con relación a la legitimidad, otros son indirectos en el sentido de que la voluntad manifiesta en el acto no estuvo destinada fundamentalmente a producirlos sino que los mismos operan en forma oblicua, circunstancial o mediata.

Las condiciones precedentemente analizadas son acumulativas, esto es, deben estar presentes en la totalidad para que el impugnante o recurrente de un acto tenga la condición de parte activa en el proceso de impugnación, (…)

(Subrayado del Tribunal).

De lo anterior se concluye, que toda persona que pretenda ejercer este derecho, debe contar con la cualidad suficiente para representar a la empresa, y al no cumplir el recurrente con este requerimiento, incurriría en los supuestos de inadmisibilidad de dicho Recurso.

A los fines respectivos, quien suscribe la presente decisión, considera oportuno traer a colación lo que el ordinal 6° del artículo 340 del Código de Procedimiento Civil señala:

Artículo 340. El libelo de la demanda deberá expresar:

(…)

6° Los instrumentos en que se fundamente la pretensión, esto es, aquéllos de los cuales se derive inmediatamente el derecho deducido, los cuales deberán producirse con el libelo.

. (Subrayado del Tribunal)

En este orden de ideas, el artículo 25 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos señala en cuanto a la representación, lo siguiente:

Artículo 25. Cuando no sea expresamente requerida su comparecencia personal, los administrados podrán hacerse representar y, en tal caso, la Administración se entenderá con el representante designado.

Por su parte el artículo 26 ejusdem, expresamente señala:

Artículo 26. La representación señalada en el artículo anterior podrá ser otorgada por simple designación en la petición o recurso ante la Administración o acreditándola por documento registrado o autenticado.

En este orden de ideas, observa este Juzgado, que de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, se desprende que la Representación Fiscal, señaló en su escrito de informes, el cual corre inserto a los folios 49 al 63, del presente expediente judicial, que el presunto representante de la contribuyente, ciudadano J.A.D., al intentar el recurso jerárquico, simplemente se limitó a indicar el carácter con que actuaba, sin acompañar al escrito recursorio original o copia certificada del Acta Constitutiva o documento Poder, a través del cual se constate fehacientemente su titularidad e interés legítimo para actuar e intentar el mencionado recurso, tal y como fue determinado por la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la Resolución N° HGJT-A-99-2564 de fecha 15/06/99, a través de la cual declaró Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la accionante en fecha 15 de enero de 1998.

Ahora bien, este Tribunal hace constar que, el artículo 26 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos supra transcrito en el presente fallo, indica que la representación de los administrados, puede hacerse mediante simple designación en la petición o recurso o acreditándola por documento registrado o autenticado; sin embargo no exige la ley que se acompañe el original de dicho documento en el segundo supuesto indicado.

Considera así esta sentenciadora, que en el caso de autos, el acto administrativo objeto de impugnación, adolece de falso supuesto, por cuanto el Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), consideró que no se acompañó al escrito recursorio original o copia certificada del Acta Constitutiva o documento Poder que acredita la representación del representante legal de la contribuyente de autos, por cuanto de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, se desprende, que la representación judicial de la accionante acompañó su escrito recursivo de una copia simple del Registro Mercantil, lo cual -según la Administración Tributaria- carece de mérito probatorio por cuanto no fue confrontada con el original.

Sin embargo, esta juzgadora hace constar, que si bien es cierto, el Registro Mercantil que fue consignado por la accionante junto con su escrito recursivo, en vía administrativa, fue presentado en copia simple, no menos cierto es que el mismo constituye un documento publico, debidamente registrado por ante el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Portuguesa, en fecha 28 de abril de 1992, bajo el N° 6, Folios 19 Vto. Al 22 Vto., tal y como se desprende del folio N° 17 Vto. del presente expediente judicial.

En este orden de ideas, de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, específicamente del Registro Mercantil de la empresa recurrente, el cual corre inserto a los folios Nos. 17 al 21, del presente expediente, se desprende que el ciudadano J.A.D., titular de la cédula de identidad N° E-81.187.491, tiene las más amplias atribuciones y facultades en cuanto a la administración y disposición de la compañía, así como para ejercer la representación plena de la misma tanto judicial como extrajudicial, (folio N° 18 Vto.), ello en virtud del carácter de Administrador que mediante la prenombrada Acta Constitutiva, le fue asignado, (folio N° 20).

En este sentido, considera pertinente esta juzgadora, traer a colación la reciente sentencia Nº 00601 de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 13 mayo de 2009, en la cual se sostuvo:

“Por otra parte, de la lectura de los artículos que integran el referido documento constitutivo, no se evidencia quién o quiénes ostentan la representación legal de la sociedad de comercio recurrente para actuar ante los órganos administrativos y jurisdiccionales.

En armonía con lo indicado, esta Sala considera necesario transcribir los artículos 26 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cuyo tenor es el siguiente:

‘Artículo 26. Toda persona tiene derecho de acceso a los órganos de administración de justicia para hacer valer sus derechos e intereses, incluso los colectivos o difusos; a la tutela efectiva de los mismos y a obtener con prontitud la decisión correspondiente.

El Estado garantizará una justicia gratuita, accesible, imparcial, idónea, transparente, autónoma, independiente, responsable, equitativa y expedita, sin dilaciones indebidas, sin formalismos o reposiciones inútiles.’.

‘Artículo 257. El proceso constituye un instrumento fundamental para la realización de la justicia. Las leyes procesales establecerán la simplificación, uniformidad y eficacia de los trámites y adoptarán un procedimiento breve, oral y público. No se sacrificará la justicia por la omisión de formalidades no esenciales.’

Los artículos citados ponen de manifiesto que la Carta Magna estableció en forma expresa, principios cuyo objetivo primordial es garantizar a los ciudadanos una justicia expedita, sin dilaciones indebidas y sin formalismos o reposiciones inútiles.

De la norma contenida en el artículo 26 del Texto Fundamental, se desprende que cualquier persona natural o jurídica plenamente capaz, que resulte afectada o lesionada en sus derechos e intereses, sean éstos directos o indirectos, individuales o colectivos; tiene legitimación activa para impugnar el acto administrativo que vulnere dichos derechos, sin necesidad de comprobar que le asiste un derecho subjetivo o un interés personal, legítimo y directo.

Ahora bien, una vez advertida la cualidad que tiene toda persona (natural o jurídica) legalmente capaz, que vea lesionados sus derechos e intereses de forma directa o indirecta, de solicitar la nulidad de un acto administrativo, debe esta Sala concluir que si se negase la defensa asumida por el ciudadano M.Z., quien actuó con el carácter de Presidente de la sociedad de comercio Inversiones 3era Década, C.A., como ha quedado demostrado en autos, se estaría propiciando a una nítida lesión al derecho fundamental del justiciable, también de rango constitucional, de disponer de un proceso sin dilaciones indebidas y al servicio de la justicia. Así se declara. (Sentencia Nº 00601 de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, con ponencia de la Magistrada Evelyn Marrero Ortiz, caso INVERSIONES 3ERA DÉCADA, C.A). (Resaltado del Tribunal).

En el presente caso, igualmente debe considerar esta Juzgadora que si bien es cierto, el ciudadano J.A.D., al momento de presentar el recurso jerárquico por ante la Administración Tributaria, acompañó su escrito recursivo de copia simple del Registro Mercantil, a los fines de acreditar su titularidad e interés legítimo para actuar en sede administrativa, no menos cierto es que el prenombrado ciudadano, en su carácter de Administrador de la contribuyente accionante, se encontraba legitimado para ocurrir en vía administrativa, teniendo un interés legitimo como Administrador, para recurrir contra la actuación de la Administración Tributaria, más aún cuando el propio Código Orgánico Tributario de 1994 en su artículo 26, aplicable rationae temporis, expresamente le atribuye responsabilidad solidaria por los tributos, multas y accesorios derivados de los bienes que administren, reciban o dispongan.

Por consiguiente, dada la magnitud de la responsabilidad solidaria que recae sobre el Administrador de la empresa HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L., efectivamente, podía ejercer recurso jerárquico, contra todo acto administrativo emitido por la Administración Tributaria, que determine tributos, sanciones, intereses y cualquier tipo de accesorio a cargo de la mencionada empresa. Así a juicio de quien decide no se configuró la causal de inadmisibilidad declarada por la Administración Tributaria, vale decir, la falta de cualidad o interés de la recurrente. Así se establece.

Aunado a lo expuesto, -tal como lo ha señalado la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia-, considerar inadmisible el recurso ejercido por la contribuyente HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L., representada por su Administrador, involucraría una flagrante violación del acceso a la justicia, materializada en una formalidad inútil. En consecuencia, se declara improcedente el alegato de inadmisibilidad invocado por la representación del Fisco Nacional. Así se declara.

En base a lo anteriormente expuesto, quien suscribe la presente decisión, hace constar que, la Administración Tributaria no actuó ajustada a derecho al declarar Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente de autos en fecha 15 de enero de 1998. Así se declara.

En este orden de ideas, y en relación a lo señalado por la representación del Fisco Nacional, en su escrito de informes, en relación al deber que tiene el Juez de la causa de revisar los requisitos de procedencia del recurso en cuestión, considera –quien decide- oportuno transcribir el contenido del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, dicho artículo es del tenor siguiente:

Artículo 429. Los instrumentos públicos y los privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, podrán producirse en juicio en originales o en copia certificada expedida por funcionarios competentes con arreglo a las leyes.

Las copias o reproducciones fotográficas, fotostáticas o por cualquier otro medio mecánico claramente inteligible, de estos instrumentos, se tendrán como fidedignas si no fueren impugnadas por el adversario, ya en la contestación de la demanda, si han sido producidas con el libelo, ya dentro de los cinco días siguientes, si han sido producidas con la contestación o en el lapso de promoción de pruebas. Las copias de esta especie producidas en cualquier otra oportunidad, no tendrán ningún valor probatorio si no son aceptadas expresamente por la otra parte.

La parte que quiera servirse de la copia impugnada, podrá solicitar su cotejo con el original, o a falta de éste con una copia certificada expedida con anterioridad a aquella. El objeto se efectuará mediante inspección ocular o mediante uno o más peritos que designe el Juez, a costa de la parte solicitante. Nada de esto obstará para que la parte produzca y haga valer el original del instrumento o copia certificada del mismo si lo prefiere

. (Subrayado del Tribunal).

Sobre el valor probatorio de las copias fotostáticas promovidas, conviene traer a colación lo que al respecto ha señalado nuestro M.T.d.J.:

De conformidad con el primer aparte de la norma transcrita [Art. 429 CPC], se aprecia que los documentos públicos y los privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, tendrán credibilidad o serán dignos de fe, en aquellos supuestos en que éstos sean producidos-en copias fotostáticas- dentro de las oportunidades indicadas en la norma (con el libelo, con la contestación de la demanda o en el lapso de promoción de pruebas), y siempre que la parte contraria no impugne tales documentos; asimismo, señala la norma, que si las copias o reproducciones fueren producidas en una oportunidad distinta a las señaladas, se requerirá, para tenerlos como fidedignos, la aceptación de la parte contraria, so pena de no ser apreciadas por el juez de mérito en virtud de carecer de valor probatorio.

Aunado a lo anterior, establece la referida disposición que el promovente que quiera hacer valer la copia impugnada, podrá solicitar el cotejo o confrontación con el original del documento o con una copia certificada del mismo a falta de su original.

La impugnación a la que se ha hecho referencia constituye una carga procesal que recae en el adversario de la parte promovente, y está prevista en nuestro ordenamiento jurídico como una forma de ataque de un medio de prueba -manifestación del derecho a la defensa-, a los fines de que aquél –el adversario- ejerza el control sobre tales instrumentos. Lo contrario, esto es, que la contraparte del promovente no impugne las copias fotostáticas de los documentos producidos, conllevará a que las mismas se les tengan como fidedignas.

En este sentido, el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, estableció expresamente las oportunidades en las cuales debe ser presentada la impugnación contra dichos instrumentos, atendiendo, claro está, al momento en el cual se producen o consignen en autos; por tanto, si los mismos han sido acompañados con el escrito libelar, la contraparte deberá presentar la referida impugnación en el acto de contestación de la demanda, ello en virtud de ser ésta la primera oportunidad que tiene el demandado para actuar en juicio y ejercer sus defensas; asimismo, si las copias han sido producidas en el lapso de promoción, la contraparte tendrá cinco (5) días –de despacho- para impugnarlas

. (Sentencia N° 01647 de fecha 28 de junio de 2006, Caso: C.A.R.J. contra Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales [hoy Ministerio del Poder Popular para el Ambiente], Ponente: Magistrado Levis Ignacio Zerpa). (Subrayado del Tribunal).

Este Órgano Jurisdiccional advierte que, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), -tal y como se desprende de las actas procesales que conforman la presente causa- no impugnó por ante ésta jurisdicción el Registro Mercantil consignado por la contribuyente HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L., a los efectos de preservar la validez del acto administrativo aquí objetado, por lo que el referido documento se tiene como fidedigno en vía judicial. Así se establece.

En este orden de ideas, quien suscribe el presente fallo en virtud de lo anteriormente expuesto, entra a conocer del fondo de la presente controversia, analizando así el argumento alegado por la representación judicial de la accionante en su escrito recursivo.

A los fines respectivos, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al vicio que afecta la causa del acto administrativo como lo es el falso supuesto.

De la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, esta juzgadora observa, que el representante judicial de la recurrente señala en su escrito recursivo que su representada tiene para poder cumplir con los requisitos exigidos en el Artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, le fue imposible presentar sus declaraciones de los meses verificados oportunamente, es decir, con vencimiento del 1 al 15 de cada mes, en consecuencia señala que las mismas fueron presentadas con un (1) día de atraso el mes de septiembre de 1996 y con tres (3) días de atraso el mes de noviembre de 1996.

La accionante denuncia que las multas fueron calculadas en base a la Unidad Tributaria que estaba en vigencia para el período Fiscal, que se tomó como base para la imposición de las multas, y solicita así por este motivo el recálculo de dichas multas, por cuanto las leyes no tienen efecto retroactivo.

Ahora bien, del examen del presente expediente, quien decide observa que, la contribuyente de autos fue objeto de verificación por parte de la Administración Tributaria, a través de la cual se constató que la misma incumplió con el deber formal de presentar su declaración y pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, dentro del plazo legalmente establecido, contraviniendo así la norma contenida en el artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, lo que constituye un incumplimiento del deber formal contemplado en el numeral 1, literal e) del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994, sancionado de conformidad con el artículo 104 ejusdem.

En este orden de ideas, quien suscribe la presente decisión considera oportuno transcribir los artículos en base a los cuales la Administración Tributaria fundamentó las Planillas de Liquidación a través de las cuales sancionó a la recurrente de autos por el incumplimiento del deber formal constatado.

Así, el artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, señala respecto a la determinación y pago del impuesto lo siguiente:

Artículo 60. La determinación y pago del impuesto se deberá efectuar en el formulario de declaración y pago editado o autorizado por el Ministerio de Hacienda y presentarse dentro de los quince (15) días continuos siguientes al período de imposición, ante las instituciones bancarias que hayan celebrado convenios con la Administración Tributaria u otras oficinas autorizadas por ésta.

(OMISSIS…).

Paralelamente a esta norma, el artículo 126 ejusdem, establece lo siguiente:

Artículo 126.- Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

1. Cuando lo requieran las leyes o los reglamentos:

a) Llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales, referente a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente;…

(Omissis...)

e) Presentar dentro del plazo fijado, las declaraciones que correspondan.

(Omissis...)

. (Subrayado del Tribunal).

Por su parte, el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, prevé lo siguiente:

"Artículo 104.- El contribuyente que omitiere presentar oportunamente alguna declaración exigida por la ley, los reglamentos o disposiciones generales de la Administración Tributaria será sancionado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.)

. (Subrayado del Tribunal).

En este orden de ideas, a los fines de determinar si efectivamente son procedentes las sumas de Bs. 162.000,00 y Bs. 162.000,00, determinada por concepto de multa, a través de las Planillas de Liquidación aquí objetadas, en base al artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, como consecuencia del incumplimiento de deberes formales por parte de la contribuyente, toda vez que, la Administración Tributaria aplicó para la determinación de la misma, el valor de la unidad tributaria vigente para el año 1997, (Bs. 5.400,00), siendo que la infracciones que pretenden sancionarse fueron cometidas en los meses de septiembre y noviembre del año 1996. Para verificar la procedencia de dicho alegato, considera esta juzgadora necesario, realizar las siguientes consideraciones:

De la revisión de las actas procesales que corren insertas en la presente causa, se advierte que, las Planillas de Liquidación aquí impugnadas, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, en fecha 25 de septiembre de 1997, imponen a la contribuyente HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L., a través de las Planillas de Liquidación aquí impugnadas, sanción por la suma de CIENTO SESENTA Y DOS MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 162.000,00), cada una, ello concepto de multa, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994.

En este sentido, la recurrente de autos denuncia que la Administración Tributaria determinó ilegalmente las multas aquí objetadas en base al valor de la unidad tributaria y alícuota vigente para el momento de la emisión de las Planillas de Liquidación objeto del presente recurso (1997).

Esta sentenciadora observa, de la revisión de las actas que cursan en el presente expediente, que las multas impuestas a través de los actos administrativos objetos del presente recurso contencioso tributario, -tal y como lo señala el apoderado judicial de la accionante en su escrito recursivo- fueron determinadas por la Administración Tributaria, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, determinando las mismas en base a su término medio, es decir, a razón de treinta Unidades Tributarias (30 U.T.), toda vez que no consideró procedente circunstancia agravante o atenuante alguna, considerando el valor que para la unidad tributaria se estableció mediante Gaceta Oficial N° 36.220 del 04/06/97, es decir, Bs. 5.400,00, lo que es equivalente a la suma de CIENTO SESENTA Y DOS MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 162.000,00), aplicable a los períodos fiscales verificados, siendo que la suma de dichas Planillas de Liquidación, arrojan un total de TRESCIENTOS VEINTICUATRO MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 324.000,00) como monto total de la multa por incumplimiento del deber formal verificado por la Administración Tributaria.

Advierte así quien decide, que en el caso de sanciones pecuniarias el principio de la legalidad exige la aplicación de la ley vigente para la fecha de la comisión del hecho punible, siendo que si la pena se encuentra expresada en unidades tributarias (U.T.), su reexpresión en bolívares, atenderá a la vigente para el momento de la liquidación del acto, es decir, de la imposición de la sanción, sea esta superior o inferior a la expresión en bolívares de la unidad tributaria vigente al momento de la comisión del hecho punible.

Asimismo, quien suscribe el presente fallo advierte que, ciertamente, la unidad tributaria que estaba vigente para el momento en que se cometió la infracción, es decir, para los períodos impositivos correspondientes a los meses de septiembre y noviembre del año 1996, el valor de la Unidad Tributaria vigente era de Bs. 2.700,00, según Gaceta Oficial N° 36.003 de fecha 18/07/1996.

De la revisión de las Planillas Liquidación objeto de impugnación, este Tribunal advierte que, la Administración Tributaria incurrió en un vicio de nulidad absoluta, como consecuencia de haber determinado la multa impuesta a la contribuyente de autos, correspondiente al período fiscalizado, (septiembre y noviembre del año 1996), en base al valor de la unidad tributaria vigente para el año 1997, y no en base al valor de la unidad tributaria vigente para el año 1996, año en el cual efectivamente la recurrente incurrió en los ilícitos tributarios constatado por la misma, hecho éste que constituye una innegable violación al principio constitucional consagrado en el artículo 24 de nuestra Carta Magna.

Asimismo, de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, se advierte que, efectivamente la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, aplicó el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de emisión (25/09/1997) de los actos administrativos aquí impugnados, es decir, que tomó en cuenta el valor de la U.T. a razón de Bs. 5.400,00, publicada en Gaceta Oficial N° 36.220 del 04/06/97, valor éste que no estaba vigente para la fecha de la comisión del ilícito tributario (septiembre y noviembre del año 1996). Ello así, se traduce como un vicio de nulidad absoluta por violación del principio constitucional de no aplicación retroactiva de la ley.

Quien suscribe este fallo considera pertinente hacer ciertas consideraciones en torno al principio constitucional de no aplicación retroactiva de la ley, consagrado en nuestra Carta Fundamental:

Las leyes constitucionalmente promulgadas sólo resultan aplicables hacia el futuro, esto es, a situaciones, hechos acaecidos o efectos jurídicos producidos con posterioridad a la entrada en vigencia de dichos textos normativos.

El mencionado principio está consagrado en el artículo 24 de la Constitución de 1999 (artículo 44 de la Constitución de 1961), el cual dispone expresamente que “Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena (…)”.

Se evidencia de la norma parcialmente transcrita, la expresa consagración constitucional de una excepción al principio en referencia, la cual consiste en la posibilidad de aplicar las nuevas leyes a situaciones o hechos acontecidos con anterioridad a la entrada en vigencia de las mismas, lo que en definitiva, supone llevar atrás o hacer retroactiva la aplicación de un supuesto jurídico nuevo a un evento producido bajo el imperio de una ley de más antigua data.

Dicha retroactividad es procedente sólo en aquellos casos en los cuales la disposición legal más reciente impone menor pena, tal como lo permite el citado artículo 24 de la Constitución vigente.

En este sentido se ha pronunciado nuestro más Alto Tribunal, al sostener:

(…), permanece inmutable la intención del Constituyente respecto a tal garantía al ordenar que ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena; e invariable el pacífico criterio sentado por la doctrina autorizada en la materia y la jurisprudencia nacional en torno a la retroactividad, conforme a las cuales ésta significa, resumidamente, la aplicación de una ley dirigida al pasado, supuesto que para el texto constitucional y las leyes resulta, a todas luces, improcedente, abstracción hecha de expresas excepciones

. (Sentencia N° 1.515 de la Sala Político-Administrativa del 27 de junio del 2000, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, Exp. Nº 15197).

En el ánimo del Constituyente, el tema planteado tuvo (y tiene) el siguiente “esquema” de premisas:

“1. El principio general: Ninguna disposición normativa tendrá efecto retroactivo.

2. La excepción: Las disposiciones normativas tendrán efecto retroactivo cuando impongan menor pena.

3. La calificación jurídica: Tanto el principio general, como la excepción prevista en la misma norma constitucional, califican como un derecho humano y una garantía, pues los mismos están contenidos en el Título III “De los Deberes, Derechos Humanos y Garantías”, del Texto Fundamental. (COLINA, M. E., “Inconstitucionalidad de la norma programática contenida en la Disposición Transitoria Quinta, numeral 2, de la Constitución de 1999”, V Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario. Aspectos Tributarios en la Constitución de 1999, Livrosca, Caracas, 2000, p. 179).

De lo anterior se evidencia que, de acuerdo con la previsión constitucional antes referida, el principio general de irretroactividad de la ley y la excepción de aplicación retroactiva en los casos de leyes penales más favorables, que rigen e informan el Derecho Penal y el Derecho Administrativo y Tributario Sancionador, constituyen dentro de nuestro ordenamiento jurídico, más que un principio rector, un verdadero derecho humano y una garantía constitucional.

También es importante señalar que este derecho humano representado por el principio de irretroactividad de la ley y su expresa excepción en los supuestos en los que la ley consagre menor pena, no sólo encuentra consagración en el ordenamiento interno, sino que también existe como tal, en la Convención Americana sobre Derechos Humanos o Pacto de San J.d.C.R., del 22 de noviembre de 1969, del cual Venezuela es signataria.

Para que una Ley en su aplicación, no incurra en vicio de retroactividad, resulta de obligada consideración la posición sentada por la doctrina patria, la cual ha puntualizado los tres requisitos esenciales que debe reunir:

1) La Ley no debe afectar la existencia de cualesquiera supuestos de hecho, (hechos, actos o negocios jurídicos) anteriores a su vigencia, es decir, la nueva ley no puede valorar hechos anteriores a su entrada en vigor; 2) La ley no debe afectar a los efectos anteriores a su vigencia de cualesquiera supuestos de hecho y 3) La ley no debe afectar a los efectos posteriores a su vigencia de los supuestos de hecho verificados con anterioridad a ella

(SÁNCHEZ COVISA, Joaquín: La Vigencia Temporal de la Ley en el Ordenamiento Jurídico Venezolano. Ediciones de la Contraloría General de la República, Caracas. 1976)

La Sala Constitucional también ha precisado acerca de la garantía de la irretroactividad de las disposiciones legales, aseverando que se aplica la ley que esté vigente para la fecha en que se transgrede la ley y a la posibilidad (como excepción) de aplicar una ley a un hecho cometido con anterioridad a su entrada en vigencia, cuando la misma resulta más favorable para el transgresor. El criterio quedó expuesto en los siguientes términos:

La norma precedentemente transcrita establece, como uno de los importantes soporte de seguridad jurídica inherente al Estado de Derecho, la garantía de irretroactividad de las disposiciones legales, las cuales, en principio y como regla general, no son aplicables a hechos acaecidos con anterioridad a la entrada en vigencia de la ley, salvo las excepciones allí previstas, a saber: (i) las leyes de procedimiento se aplicarán aun a los procesos que se hallaren en curso cuando entren en vigencia, con la limitación relativa a los procesos penales, en los cuales se estimarán las pruebas evacuadas conforme a la ley vigente para la fecha en que fueron ofrecidas en cuanto beneficien al reo o rea (in dubio pro reo); y (ii) cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o a la rea (favor libertatis).Con relación a la norma comentada y en referencia al específico punto de la retroactividad de las leyes en materia penal, esta Sala, en sentencia Nº 35 del 25 de enero de 2001, estableció: ‘Del principio de legalidad deriva el carácter irretroactivo de la ley y, como excepción, su retroactividad es admitida en materia penal, tanto en el orden sustantivo como adjetivo, únicamente en el caso de su mayor benignidad en relación al acusado. La retroactividad obedece a la existencia de una sucesión de leyes penales, que por emanar de seres humanos y estar destinadas a controlar la conducta de éstos, su validez o vigencia se encuentran sometidas a la temporalidad, por lo cual se dan casos donde la situación fáctica acaecida en un determinado momento y bajo el imperio de una ley, al tiempo de ser sometida al juzgamiento se encuentra con que ha entrado en vigencia otro texto legal que favorece más a la persona involucrada en los hechos y por ello se debe aplicar la nueva ley retrotrayendo su vigencia al momento de la comisión del delito

(Cursivas de la Sala)(Sentencia Nº 2461 Sala Constitucional del 28 de noviembre de 2001, con ponencia del magistrado Pedro Rafael Rondón Haaz, expediente Nº 002524).

Por su parte el artículo 2 del Código Penal, aplicable –en virtud de lo dispuesto en el artículo 71 del Código Orgánico Tributario– supletoriamente al derecho tributario, por no ser contraria a su naturaleza y fines, establece que las leyes penales tienen efecto retroactivo en cuanto favorezcan al reo, aunque al publicarse hubiere ya sentencia firme y el reo estuviere cumpliendo condena, vale decir, que si la ley vigente al tiempo de cometerse el delito fuere distinta de la que exista al pronunciarse el fallo o en el tiempo intermedio, se aplicará siempre la más benigna.

Conforme a lo expuesto, en el caso de autos, lo correcto es aplicar el valor de la unidad tributaria, a razón de Bs. 2.700,00, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.003 del 18/07/96, por ser éste el valor que estaba vigente para la fecha de la comisión de la infracción (periodos impositivos correspondiente a los meses de septiembre y noviembre de 1996).

En este sentido, quien suscribe este fallo, considera oportuno traer a colación lo que nuestro M.T.d.J. ha señalado en relación al cálculo de las sanciones tributarias:

Por último correspondería a.e.p.r. al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la multa, ya que en criterio de la representación de la contribuyente, asumido por la recurrida, el valor de la misma debe ser el vigente para el momento en que se cometió la infracción y no para el momento en que se efectúa la liquidación correspondiente,

Al respecto, constata esta Sala que el Código adjetivo de 1994 aplicable rationae temporis a la presente controversia, no señala de manera expresa el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse, por lo que surge la divergencia con relación a cuál es el momento que debe prevalecer para el cálculo de la multa.

Ante tales circunstancias, considera esta Sala que la intención del legislador de 1994 era aplicar el valor de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción. Lo anterior podría inferirse del contenido de la norma contenida en el artículo 90 del precitado Código, la cual impone para los casos de sanciones relacionadas con el valor de las mercancías y objetos en infracción, la obligación de tomar en cuenta el valor de mercado al día en que se cometió la infracción.

Concatenando el mandato de la norma supra referida puede concluirse ante la falta de previsión expresa, que en aquellos casos en que las multas establecidas en el Código de 1994 estén expresadas en unidades tributarias, deberán utilizarse el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió la infracción.

Con arreglo al criterio asumido, la Sala considera que en el presente caso, la aplicación de las multas a la contribuyente fue realizada de manera ilegal, ya que el valor que debió tomar para la imposición de la misma atendiendo a la norma dispuesta en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, era el valor vigente de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción, es decir, para el momento en que el contribuyente omitió presentar la declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por lo que debió considerar para los períodos correspondientes con los meses de junio y julio de 1995 un valor de la unidad tributaria de mil bolívares (Bs. 1000,00); para los períodos de imposición coincidentes con los meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 1995, enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 1996 un valor de la unidad tributaria de mil setecientos bolívares (Bs. 1700,00); y finalmente para el período coincidente con el mes de noviembre de 1996, un valor de la unidad tributaria de dos mil setecientos bolívares (Bs. 2.700,00).

En atención a las consideraciones anteriormente expuestas, se declara procedente el argumento planteado por el apoderado de la contribuyente respecto a la cuantificación de las multas, por lo que la Administración tributaria deberá proceder a liquidar nuevamente la multa correspondiente con arreglo al criterio expresado en la presente sentencia. Así se declara.

(Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. Sentencia N° 2816 del 27/11/01; Caso: Mantenimiento Quijada, C.A.). (Subrayado del Tribunal).

Asimismo, este Tribunal considera necesario transcribir lo que la doctrina patria ha señalado, respecto a la irretroactividad de las normas sancionatorias desfavorables:

El principio general derivado de la Constitución. En Venezuela rige el principio de la irretroactividad de las leyes en general, recogido en el artículo 44 de la Constitución de 1961, y mantenido en casi idénticos términos en el 24 del texto constitucional de 1999. Previamente ha de advertirse que durante la vigencia de la primera de las mencionadas Constituciones, se impuso una tesis jurisprudencial que preconizaba en términos absolutos la irretroactividad, independientemente de la norma de que se tratase o de la institución regulada en la misma, admitiendo solamente la denominada retroactividad in bonus. Dicha tesis fue aceptada en los ámbitos forenses y académicos, sin ningún tipo de discusión y es la que priva actualmente, y ahora tal vez con mayor fuerza, porque el resquicio normativo que sirvió para proclamar la retroactividad calificada como in bonus, constituido por la expresión `excepto cuando contenga menor pena´, aparece reforzado por la parte in fine del citado artículo 24, que reza: “Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o la rea”, e igualmente la regla de la cual se derivó la vigencia de la irretroactividad de toda clase de norma, como expresamos antes, es mantenida en el mismo precepto constitucional en los siguientes términos: `Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo…´.

De modo pues, que frente al referido artículo 24 constitucional que prescribe: `Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrada en vigencia, aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimarán en cuanto beneficien al reo o a la rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron. Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o a la rea´, no cabe duda acerca de la irretroactividad de las normas sancionatorias, pues para su aplicación se requiere necesariamente que las mismas sean anteriores a la infracción (predeterminación).

En todo caso, si no existiese el referido artículo 24 que contiene un principio general de derecho, de todas maneras se llegaría a la misma conclusión, mediante la interpretación del artículo 49, numeral 6, consagratorio del principio de legalidad sancionatorio, porque la Administración, conforme a dicho precepto, únicamente puede ejercer su potestad cuando el ciudadano incurra en infracciones previstas en leyes preexistentes, de tal manera que cualquier intento de sancionar a un administrado basado en disposiciones normativas que no sean anteriores a la conducta calificada como sancionable, constituirá una innegable violación del indicado precepto constitucional.

Queda claro entonces que la interdicción de la aplicación retroactiva de normas sancionatorias desfavorables, encuentran sustentación en la regla general sobre la irretroactividad de las leyes establecida en el artículo 24 constitucional, y de manera específica en el artículo 49, numeral 6, que consagra el principio de legalidad sancionatorio, concretamente en el elemento del mismo relativo a la exigencia de la ley previa.

(Peña Solís, José. La Potestad Sancionatoria de la Administración Pública Venezolana. Colección de Estudios Jurídicos N° 10, Tribunal Supremo de Justicia, Páginas 79-80. Caracas 2005).

En el presente caso, este Juzgado considera ajustado a derecho el alegato de la contribuyente, por cuanto es indudable la intención de la ley de consagrar una retroactividad in bonus casi absoluta, que incide sobre el curso del proceso, sobre la sentencia firme, e inclusive sobre el cumplimiento de la condena, por lo cual se hace imposible negar la aplicación del precepto penalístico, aun en ausencia de una norma administrativa expresa que lo autorice, ya que ello implicaría ignorar la categórica disposición constitucional contenida en el artículo 24, si se tiene en cuenta que el principio de legalidad contenido en el artículo 49, numeral 6, está concebido como uno de los principios del derecho al debido proceso, cuya regulación normativa, en el encabezamiento del citado artículo establece claramente que el debido proceso se debe aplicar a todas las actuaciones administrativas y judiciales.

En consecuencia, advierte quien decide, en base a la revisión de las actas procesales que corren insertas en el presente expediente y a los criterios jurisprudenciales y doctrinarios anteriormente señalados, que siendo los períodos objetos de sanción los meses de septiembre y noviembre del año 1996, no hay lugar a dudas que el valor de la unidad tributaria aplicable para determinar la cuantía de la sanción impuesta, era de Bs. 2.700,00, según Gaceta Oficial N° 36.003 de fecha 18/07/1996, valor éste que se encontraba vigente para el momento en que se cometieron los ilícitos tributarios respectivos. Así se declara.

En mérito de lo expuesto, quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestro Texto Fundamental y numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad de la cantidad total de TRESCIENTOS VEINTICUATRO MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 324.000,00), determinada por concepto de multa a la recurrente HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L. a través de las Planillas de Liquidación objeto del presente recurso contencioso tributario. Así se decide.

En este orden de ideas, y siendo que la Administración Tributaria verificó que la contribuyente, incumplió con el deber formal de presentar las declaraciones correspondiente a los meses de septiembre y noviembre del año 1996 dentro del lapso legalmente establecido, tal como se desprende de las Planillas de Liquidación de fecha 25 de diciembre de 1997, objeto del presente recurso, las cuales corren insertas a los folios 13 al 16 del presente expediente, contraviniendo así lo establecido en el artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, lo que constituye un incumplimiento de deberes formales en los términos del artículo 126, numeral 1, literal e) del Código Orgánico Tributario de 1994, en consecuencia este Tribunal procede a determinar la multa prevista en el artículo 104 ejusdem, aplicable en su término medio, es decir, por la cantidad de TREINTA UNIDADES TRIBUTARIAS (30 U.T.), a razón de DOS MIL SETECIENTOS BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 2.700,00), establecida según Gaceta Oficial N° 36.003 de fecha 18/07/1996, equivalente a OCHENTA Y UN MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 81.000,00) por concepto de multa, aplicable a cada período impositivo objeto de verificación (septiembre y noviembre del año 1996). Así se establece.

Ahora bien, corresponde a esta sentenciadora pronunciarse sobre la procedencia de la circunstancia atenuante contemplada en el numeral 3 del artículo del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, invocada por la accionante en su escrito recursivo.

Así, en lo que atañe a la circunstancia que atenúa la pena impuesta, prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis, como lo es “La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario”, este Tribunal advierte que, dicha atenuante se refiere a aquellas situaciones en que el contribuyente, no mediando actuación fiscalizadora alguna, advierte un error en su autoliquidación ya presentada y proceda a corregirlo, mediante declaración sustitutiva y el pago de la deuda tributaria; o bien, no habiendo cumplido oportunamente dicha obligación formal, presente la declaración primigenia correspondiente y pague el impuesto resultante.

De allí que, visto el alcance del numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, resulta evidente que los supuestos previstos en dicha norma no se encuentran dados en el caso de autos, en consecuencia resulta improcedente dicha atenuante. Así se decide.

En lo que respecta a la circunstancia que atenúa la pena impuesta, prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, como lo es “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción”, se debe señalar que si bien en principio la accionante tiene la carga de probar, en virtud del principio de presunción de legitimidad y veracidad del cual está investido todo acto administrativo, sin embargo en algunos casos dado los hechos controvertidos, la carga probatoria recae sobre la Administración Tributaria.

Así, cuando el hecho a demostrar es, que efectivamente la recurrente incurrió en infracciones tributarias en los tres (3) años anteriores a la fecha de comisión de los ilícitos que se le imputan a través de las Planillas de Liquidación de fecha 25 de septiembre de 1997, aquí objetadas, la carga de traer al proceso las probanzas conducentes, corresponde a la Administración Tributaria.

En el caso sub judice se observa que, la representación del Fisco Nacional, no consignó medio probatorio alguno del cual se desprenda que efectivamente la accionante en los tres (3) años anteriores a la comisión de la infracción que se le imputa a través de las Planillas de Liquidación objetos del presente recurso, (no presentar las declaraciones dentro del lapso legalmente establecido), incurrió en ilícitos tributarios.

Al respecto se debe indicar que, resulta perfectamente aplicable al proceso tributario, la regla general sobre la distribución de la carga de la prueba establecido en el artículo 1354 del Código Civil, cuyo texto fue casi en su totalidad trasladado al artículo 506 del Código de Procedimiento Civil de 1986. Sin embargo, durante la etapa de promoción de pruebas rige el principio “negativa non sunt probanda”, el cual aporta datos trascendentales para determinar cómo opera la distribución de la carga de la prueba, estando el mismo referido a que los hechos negativos absolutos, no tienen que ser probados por quien los afirma.

En torno a este principio FRAGA PITTALUGA, sostiene lo siguiente:

Es importante no confundir este principio con la circunstancia de que se niegue un hecho. Como bien señala DEVIS ECHANDÍA, la negación o afirmación puede ser simple modalidad de redacción porque es lo mismo negar la existencia de un hecho que afirmar su inexistencia, en consecuencia, no es lógico distribuir la carga de la prueba atendiendo solo a la formulación negativa o afirmativa de los hechos. Además, tan posible es probar el hecho afirmado como el contrario que está implícito en su negación. De manera que sólo las negaciones indefinidas, como no haber ejecutado nunca un hecho, son las de imposible prueba. Así, será la naturaleza del hecho y no su negación o afirmación lo que determina si debe exigirse su prueba y en todo caso esto tampoco será determinante porque puede suceder que una de las partes esté en capacidad de probar los hechos afirmados o negados por ambas.

Nuestra jurisprudencia, por ejemplo, ha relevado de prueba a quien afirma un hecho negativo como ocurre en materia tributaria cuando se alega la atenuante de no haber incurrido en infracción alguna de las leyes fiscales en los cinco años anteriores. Aquí, como luce claro, es muy difícil para quien invoca la eximente probar la indicada circunstancia por su evidente carácter de hecho negativo absoluto; en cambio, bien fácil es para la Administración evidenciar que sí se ha cometido alguna infracción

. (FRAGA PITTALUGA, L., “Algunas notas sobre la prueba en el proceso administrativo”, Revista de Derecho Administrativo N° 3 (mayo-agosto 1998), Edtorial Sherwood, p.74).

Por lo tanto la falta de prueba perjudica a quién teniendo la carga de probar no lo hizo. Criterio este sostenido por P.V., cuando expresa:

(…) con respecto a las pruebas, las partes no tienen la misma posición en juicio, ya que la falta de prueba no perjudica por igual a ambos litigantes, sino que perjudica a la parte que teniendo la carga de probar no lo hizo. En otras palabras, si bien las pruebas son un derecho de las partes, su no ejercicio no produce los mismos efectos a cada una de éstas. Por todo esto, para el proceso resulta de suma importancia determinar sobre quien recaen los efectos negativos de la inactividad probatoria, y a esto atiende el llamado principio de la distribución de la carga de la prueba, calificado por un autor como ‘la espina dorsal del proceso’

. (P.V., R. Tratado de las Pruebas Civiles. Op. cit., p. 83. Citado por DUQUE CORREDOR, R.J. Apuntaciones sobre el Procedimiento Civil Ordinario. t. I, Ediciones Fundación Projusticia, Colección Manuales de Derecho, Caracas, 2000, p. 244).

El Tribunal Supremo de Justicia ante la solicitud de la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, atribuye la carga de la prueba a la Administración Tributaria, al sostener lo siguiente:

(…) Claramente, no haber cometido el indiciado violaciones a normas tributarias, en los tres años anteriores a aquel en que se cometió la infracción del caso, es la circunstancia fáctica desarrollada por el legislador para aminorar la sanción.

La norma una vez invocada produce tal y como lo exponen los apoderados judiciales de la sociedad contribuyente, la carga de la prueba de parte de la Administración Tributaria de señalar alguna sanción en la cual haya incurrido el infractor, hecho que no fue traído a los autos por el apoderado del Fisco Nacional, con lo cual ocurrió el supuesto fáctico de la norma y por tanto la procedencia de la atenuante genérica detallada en la norma prevista en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico vigente al momento del acaecimiento de la sanción, hecho que fuerza a la Sala confirmar la sentencia recurrida en cuanto a este punto. En consecuencia, se reduce la sanción aplicable en un ochenta por ciento (80%) del impuesto causado en los reparos formulados, la cual deberá ser calculada nuevamente por la Administración Tributaria de acuerdo a los motivos antes señalados. Así se decide

. (SPA-1162-31-08-04). (MÁRQUEZ BARROSO, R., Tendencias del Contencioso Tributario, Ediciones Tributarias Latinoamericas, Caracas, 2006, p. 567).

En virtud de la falta de prueba por parte de la Administración Tributaria, resulta forzoso para quien decide declarar que la contribuyente HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L., no cometió infracciones tributarias en los tres (3) años anteriores a la fecha de materialización de los ilícitos fiscales que se le imputan a través de las Planillas de Liquidación de fecha 25 de septiembre de 1997, y como consecuencia de ello, resulta procedente tomar en consideración para la graduación de la sanción determinada por este Tribunal, en la cantidad total de CIENTO SESENTA Y DOS MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 162.000,00), la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que se debe disminuir la misma en un cinco por ciento (5%). Así se declara.

Quien suscribe este fallo, en base a lo anteriormente expuesto, ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitir una nueva Planilla de Liquidación por la suma de CIENTO CINCUENTA Y TRES MIL NOVECIENTOS BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 153.900,00). Así se decide.

VI

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano J.A.D., titular de la cédula de identidad N° E-81.187.491, actuando en su carácter de administrador de la contribuyente HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L., debidamente asistido por la abogada M.J.R.A., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 29.912. En consecuencia:

i) Se ANULAN las cantidades determinadas por concepto de multa a través de las Planillas de Liquidación objeto del presente recurso, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), los cuales se identifican a continuación:

NÚMERO

DE PLANILLA FECHA DE

PLANILLA CONCEPTO MONTO

03-10-26-009636 25/09/1997 MULTA 162.000,00

03-10-26-009637 25/09/1997 MULTA 162.000,00

ii) Se ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en base a lo expuesto en la parte motiva de la presente decisión, emitir una nueva Planilla de Liquidación, por la cantidad de CIENTO CINCUENTA Y TRES MIL NOVECIENTOS BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 153.900,00), por concepto de multa, por lo que la contribuyente deberá pagar dicha suma, en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales.

Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese al Fiscal General de la República y al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente HELADERIA Y PIZZERIA FUNCHAL, S.R.L.

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los quince (15) días del mes de octubre de dos mil nueve (2009). Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.

El Secretario,

J.L.G.R.

En el día de despacho de hoy quince (15) del mes de octubre de dos mil nueve (2009), siendo las tres de la tarde (3:00 p.m.), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

J.L.G.R.

Asunto Antiguo: 1535

Asunto Nuevo: AF47-U-1998-000062

LMCB/JLGR/UAG