Decisión nº Sent.Int.No.07-09 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 16 de Enero de 2009

Sentencia Interlocutoria N° 07 / 09

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital

Caracas, dieciséis (16) de enero de dos mil nueve (2009)

198º y 149º

ASUNTO PRINCIPAL: AP41-U-2008-000650

ASUNTO DERIVADO: AF46-X-2009-000001

En fecha 08 de octubre de 2008, la sociedad mercantil “GYNOPHARM DE VENEZUELA, C.A..”, por intermedio de su apoderada judicial, ciudadana R.A. CUELLO. M, titular de la cédula de identidad N° 12.454.162, inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 45.438, introdujo ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, escrito contentivo de Recurso Contencioso Tributario de Anulación conjuntamente con medida de Suspensión de Efectos, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 283-2008-08-13, de fecha 07 de agosto de 2008, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), que confirmó el Acta de Reparo N° 0001-07-646, de fecha 21 de junio de dos mil siete (2007), que impuso a la recurrente la obligación de pagar la cantidad de DOSCIENTOS SESENTA Y UN MIL SEISCIENTOS SETENTA Y NUEVE BOLIVARES FUERTES CON VEINTIDOS CENTIMOS (Bs. 261.679,22), por concepto de diferencia de aportes de 2% establecido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) e intereses moratorios, para el período comprendido entre el primer trimestre del año 2003 y el cuarto trimestre del año 2006, asignándosele el número de asunto AP41-U-2008-000650, en el que se solicitó:

(omissis) …de conformidad con lo establecido en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, solicitamos a este Tribunal se sirva declarar la suspensión de los efectos del acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario nro. 283-2008-08-13 que constituyen (sic) el objeto del presente Recurso Contencioso Tributario…(omissis)

Una vez asignado el conocimiento del Recurso a este Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario, el 14 de octubre de 2008 se le dio entrada, ordenándose la notificación de las partes que componen la presente relación jurídico tributaria, (folios 571 y 572).

Siendo la oportunidad legal para decidir sobre la medida de suspensión de efectos, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal pasa hacerlo en los siguientes términos:

I

ALEGATOS DEL APODERADO DE LA RECURRENTE

Respecto al fumus b.i. o presunción de buen derecho, la representación judicial de la recurrente alegó:

(omissis)…En cuanto al fumus bonis iuris o el humo del buen derecho, debemos señalar que existen suficientes presunciones, en los términos que quedarán expuestos infla (sic), de que la actuación contenida en la Resolución recurrida presenta graves vicios en su motiva y en la causa en el entendido que:

1.1) Al emitir la Resolución aquí impugnada, la Administración Tributaria viola el contenido del artículo 111 del Código Orgánico Tributario (Código Orgánico Tributario) al imponer multa del 113%, señalando la administración las agravantes del 1 y 3 del artículo 95 y los atenuantes 2 y 3 del artículo 96 del COT, sin valorar las atenuantes en ese caso como fue el reconocimiento parcial del reparo haciendo salvedades y observaciones en cada punto, no tener intención de causar un daño al fisco y cancelando el reparo parcial dentro de los 15 días hábiles a su notificación por Bs. 6.601,50, debiendo la administración aplicar en todo caso el artículo 186 del COT que establece una multa del 10% en caso que la contribuyente acepte el reparo.

1.2) También incurre la administración en el cobro de intereses moratorios por cantidades no líquidas y exigibles obtenidas de la aplicación de un procedimiento donde la administración tributaria aplicó de manera errónea el contenido del artículo 10 de la Ley del INCES (sic).

1.3) La actuación fiscal aquí impugnada es producto de una serie de errores en los que incurre la Administración Tributaria al interpretar el derecho, en el sentido que:

A- Al emitir los actos recurridos, el INCES incurre en una errónea interpretación de los alcances del artículo 111 del COT, en virtud de que pretende multar por el 113% sin considerar todos los atenuantes, violando el contenido del parafo (sic) segundo del artículo 111 del COT; También pretende cobrar intereses moratorios por deudas surgidas en procedimientos de fiscalización, incumpliendo el mandato expreso de la ley que debe ser por deudas líquidas y exigibles. Esta pretensión contradice abiertamente lo que ha expresado en forma reiterada la jurisprudencia de estos Tribunales Superiores Contencioso Tributario, así como del Tribunal Supremo de Justicia.

B- El INCES considera que nuestra representada no aplicó el tipo impositivo del dos por ciento (2%) sobre partidas que no aplican como base imponible como son el bono de alimentación, bono de transporte, antigüedad, bono vacacional, utilidades, intereses sobre prestaciones sociales, póliza de seguros HCM, contribución del seguro social y paro, contribución del ince, contribución de la ley de política habitacional, aporte a caja de ahorro, apartado para preaviso, bonificaciones especiales, comisiones por transporte, asignación por vehículos, pagados a sus trabajadores durante los períodos comprendidos entre el primero (1er.) trimestre de 2003 hasta el cuarto (4to.) trimestre de 2006, invocando como justificación de su actuar el contenido del numeral 1 del artículo 10 de la Lev (sic) que Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE (sic)…(omissis)

Con relación al periculum in damni o peligro de daño irreparable o de difícil reparación, la representación judicial de la recurrente alegó:

(omissis)…El periculum in mora, se constata en este caso en vista de la actitud asumida por la propia administración autora de los actos recurridos, pues es evidente que la actuación fiscal aquí impugnada no solamente violenta los derechos a la defensa y a la tutela judicial efectiva de nuestra representada, sino que también le causa un grave perjuicio a su capacidad contributiva, al pretender someterla al pago de contribuciones sobre la base de criterios no apegados a la Ley.

En tal sentido, en el presente caso existen fundados indicios que de no ser acordada la suspensión de efectos de la Resolución impugnada, la Administración Tributaria podría pretender ejecutar dicho acto administrativo con anticipación a la definitiva conclusión del juicio aquí incoado, lo cual produciría un perjuicio económico irreparable por la sentencia definitiva en virtud del elevado monto del reparo sin fundamentación y la elevada multas (sic) formulada, al constreñir a nuestra representada al pago de una supuesta deuda tributaria cuya legalidad es objeto de la presente controversia, socavando así su capacidad contributiva. El tiempo que duraría la sustanciación del presente proceso contencioso y en el cual-visto el humo de buen derecho que acompaña a nuestra representada-se determine que efectivamente la actuación administrativa carece de fundamento alguno; sería completamente irreversible el perjuicio que se le ocasionaría a la recurrente antes de la sentencia definitiva.

El pretender cobrar el INCES un reparo y multa por Bs. 261.679,22, a valores históricos disminuiría en mas de un 50% su capital social (Bs. 450.000,00) y absorvería totalmente el patrimonio de la empresa que para el cierre de ejercicio 2007 está en Bs. 238.314,66, es decir, que la empresa no tiene patrimonio para cancelación del reparo y multa llevando a la empresa a la violación del artículo 264 del Código de Comercio que señala:

…omissis…

La situación de pérdida patrimonial en que quedaría la empresa de verse obligada a cancelar el reparo y multa lo podemos apreciar en la copia del Informe de Auditoria que anexamos “5” y copia de la Planilla del Impuesto sobre la Renta del año 2007 que anexamos “6”.

Ciertamente, la tendencia por parte de la Administración Tributaria, ya manifestada y puesta en evidencia con el acto recurrido, hace surgir por sí misma la grave presunción de que dicho órgano podría pretender exigir el pago de la supuesta deuda contenida en el acto recurrido, antes de producirse el fallo definitivo que resulte del presente Recurso o, en todo caso, de exigir el pago de los intereses que a su vez pretenda derivar de esa supuesta deuda tributaria, situación esta que representa para nuestra representada un peligro de daño inminente e inmediato durante este proceso contencioso y que ratifica la necesidad de que sea acordada la suspensión de los efectos requerida…(omissis)

II

MOTIVACION PARA DECIDIR

Previo al pronunciamiento sobre la procedencia o no de la medida de suspensión de efectos solicitada por el recurrente, debe este Tribunal realizar algunas consideraciones acerca de la necesidad de concurrencia de los requisitos establecidos en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario y, en este sentido expresa:

El artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual sirve de fundamento a la precitada solicitud, dispone:

“La interposición del recurso no suspende los efectos del acto impugnado; sin embargo, a instancia de parte, el tribunal podrá suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho.

…(Omissis)…

La suspensión parcial de los efectos del acto recurrido no impide a la Administración Tributaria exigir el pago de la porción no suspendida ni objetada. (...Omissis...)

(Destacado del Tribunal)

La promulgación de la norma anterior trajo consigo un cambio de paradigma relacionado con la ejecutividad de los actos administrativos de contenido tributario, que sean impugnados en vía judicial.

Bajo la vigencia de los códigos anteriores, la interposición del recurso contencioso tributario interrumpía los efectos del acto recurrido; en cambio, el legislador del 2001 le otorga preeminencia al principio de la ejecutividad de los actos administrativos de contenido tributario, estableciendo la suspensión de sus efectos solo como protección cautelar ante el inminente daño que pudiere generar su ejecución al recurrente que le asista un buen derecho.

No obstante, la literalidad de la norma parcialmente transcrita, podría hacer surgir en el intérprete la errónea convicción del carácter alternativo de los elementos de procedencia de la medida cautelar sub examine, a saber: i) que la ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, y ii) que la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho, convicción que manifiesta el recurrente en su solicitud.

Así, ante la posibilidad de suspender los efectos del acto administrativo recurrido fundamentándose optativamente en cualquiera de los dos requisitos de procedencia descritos anteriormente, la reforma legislativa en referencia habría resultado inocua, por cuanto en la práctica la suspensión de los efectos procedería casi automáticamente con la sola interposición del recurso contencioso tributario, pero a instancia de parte interesada.

Dicho lo anterior, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 00607 de fecha 03 de junio de 2004, interpretó correctivamente la norma en cuestión, indicando lo siguiente:

(...) Así, la simple interpretación gramatical del texto transcrito permitiría afirmar, en principio, la posibilidad de que los requisitos para decretar la referida medida cautelar en el contencioso tributario no sean concurrentes. Sin embargo, considera esta Sala que en las interpretaciones de los textos normativos, el juez no puede limitarse a sólo apreciar el sentido literal que a primera vista el texto ofrece, sino que, además, en ella debe realizar una comprensión integral del mismo; lo cual le impone tomar en consideración los otros elementos o métodos interpretativos, elaborando así una interpretación sistemática de la disposición legal en relación a todo el ordenamiento jurídico.

En el caso sub júdice, tenemos que el citado texto normativo que consagra la procedencia de la suspensión del acto administrativo tributario, consta de dos enunciados: a) que la ejecución del acto pudiera causar graves perjuicios al interesado; b) que la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho.

En tal sentido, debe a.s.l.‘.a. la que hace referencia la norma es disyuntiva por interpretación literal o gramatical, para entender que los requisitos de procedencia de la medida cautelar no son concurrentes, o si por el contrario, la ‘o’ debe ser objeto de una interpretación más amplia de una mera comprensión gramatical.

De seguirse la interpretación literal, podríamos decir que si la ‘o’, que separa ambos enunciados es disyuntiva, bastaría con que uno solo de los enunciados se verificase para que se diera la consecuencia jurídica de la norma.

Aplicando lo anterior, a dicha disposición legal, tendríamos que admitir que podrían decretarse medidas cautelares con la sola verificación del periculum in damni.

En este punto del razonamiento, caben hacerse las siguientes preguntas: ¿el solo fumus b.i. es suficiente para suspender los efectos de un acto administrativo tributario?; y por otra parte ¿la sola verificación del periculum in damni es capaz de suspender los efectos del acto administrativo tributario?.

Dentro de este contexto, debe hacerse referencia a que las medidas cautelares de suspensión de efectos del acto administrativo tributario, se dictan cuando ellas sean necesarias para evitar perjuicios irreparables o de difícil reparación causado por la ejecución inmediata del acto administrativo tributario, en cuyo caso, de acordarse, debe ser con fines preventivos y no con fines ejecutivos o de reparación definitiva del daño.

Esta actividad preventiva de las medidas cautelares en el contencioso tributario, a diferencia de otros procesos, no está dirigida a asegurar las consecuencias de la sentencia futura del proceso principal, por el retardo en el mismo, sino que, por el contrario, busca suspender los efectos de un acto administrativo cuya ejecución inmediata pueda causar daños graves, razón por la cual, en este caso, debe hablarse de peligro de daño o periculum in damni según denominación de algún sector de la doctrina. Vale decir, que el peligro aquí no se identifica porque quede ilusoria la ejecución de un futuro fallo, sino por la debida comprobación por parte del juez de que la ejecución inmediata del acto administrativo tributario pueda causar un daño grave e inminente al contribuyente.

En cuanto a la exigencia del fumus b.i., es decir, de la probable existencia de un derecho, del cálculo o verosimilitud de que la pretensión principal será favorable al accionante, dicho requisito no puede derivar únicamente de la sola afirmación del accionante, sino que debe acreditarse en el expediente.

Por otra parte, debe aclararse que el acto administrativo tributario cuya suspensión se pide ante el órgano jurisdiccional, se presume dictado con apego a la ley, es decir, que el acto administrativo tributario goza de una presunción de legalidad, al ser dictado por órganos o entes públicos que poseen competencias y atribuciones contempladas en la ley para el ejercicio de la actividad administrativa tributaria.

Es por esta especial razón, que el decretar judicialmente la suspensión del acto administrativo, supone una excepción al principio de ejecutividad y ejecutoriedad inmediata de los actos administrativos, ambos principios de la referida presunción de legalidad.

Así, tomando en consideración dicha circunstancia, la sola apariencia del buen derecho no es suficiente para suspender el acto administrativo tributario; sino que además la ejecución del acto administrativo debe causar perjuicios al interesado, peligro éste calificado por el legislador como grave. La apariencia del derecho, y el peligro inminente de daño grave en los derechos e intereses del interesado sería lo que, en todo caso, justificaría la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario.

En cuanto a la posibilidad de acordar la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario con la sola verificación del periculum in damni, considera la Sala que tampoco puede aisladamente solicitarse y decretarse, en razón de que carece de sentido que un contribuyente que no tenga apariencia o credibilidad de la existencia de un buen derecho, pueda alegar que se le está causando un daño grave.

Entonces, al haber quedado evidenciado que ambos enunciados constitutivos del texto legal, a saber, periculum in damni y fumus b.i., no se dan en forma completa al analizarse por separado, conforme a lo explicado debe concluirse que ambos forman parte de una unidad, por lo cual no puede hablarse, en este caso, de disyunción en la proposición normativa sino de conjunción, ya que dichos enunciados o las partes que la conforman para ser válidos, esto es, verificarse en la realidad, deben verse en forma conjunta, y no sosteniendo que indistintamente la existencia de que cada uno por separado, es capaz de lograr la consecuencia jurídica del texto legal.

Conforme a todo lo expuesto, esta Sala debe realizar una interpretación correctiva de la norma sobre la base de los razonamientos expresados y, en tal sentido, entender de la referida disposición legal que para que el juez contencioso tributario pueda decretar la suspensión de los efectos del acto administrativo, deben satisfacerse, de forma concurrente, los dos requisitos antes señalados, vale decir, periculum in damni y fumus b.i.; ello con la finalidad de llevar al convencimiento del juzgador de la necesidad de que la medida deba decretarse, para garantizar y prevenir el eventual daño grave, el cual pudiera causarse con la ejecución inmediata del acto administrativo tributario. (...)

En razón de la interpretación transcrita anteriormente, la Sala juzgó que la correcta inteligencia de la norma que sirve de fundamento a la medida cautelar de suspensión de efectos de los actos administrativos tributarios, exige, a los fines de su procedencia, la concurrencia de ambos extremos legales, de manera tal que converjan en la práctica la presunción de buen derecho y la posibilidad de que la ejecución inmediata del acto sea capaz de causar graves perjuicios al interesado.

Esto es así, por cuanto la protección cautelar brindada con la sola existencia de la presunción de buen derecho, sin concurrir posibilidad alguna de daño inminente, rompe con el equilibro procesal de las partes y con la ratio legis de las medidas cautelares, específicamente la suspensión de efectos, lo cual se traduce en la necesidad de evitar que la ejecución del acto presuntamente violatorio de la ley, perjudique gravemente al recurrente en la esfera jurídica de sus intereses.

A la inversa sucede si se protege cautelarmente al recurrente que aún demostrando la inminencia en la producción de un daño grave, de difícil o imposible reparación con la ejecución inmediata del acto administrativo tributario recurrido, no le asista la presunción de buen derecho, habida cuenta que los presuntos “daños graves de difícil o imposible reparación”, no serían más que los efectos naturales de un acto administrativo tributario válido en virtud de la presunción de legalidad que le inviste por principio general de Derecho Público, al extremo que retardar su ejecutividad en los términos descritos anteriormente, pudiera eventualmente perjudicar a la Administración Tributaria y, en última instancia, al erario público nacional, estadal o municipal.

Ahora bien, pasa este Tribunal al análisis de los requisitos exigidos por el legislador para el otorgamiento de la medida cautelar en el caso bajo examen.

En virtud de los fundamentos explanados por la representación del recurrente, la controversia en el caso sub júdice queda circunscrita a decidir sobre la procedencia o no de la medida cautelar de suspensión de efectos de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 283-2008-08-13, de fecha 07 de agosto de 2008, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), que confirmó el Acta de Reparo N° 0001-07-646, de fecha 21 de junio de dos mil siete (2007), que impuso la recurrente la obligación de pagar la cantidad de DOSCIENTOS SESENTA Y UN MIL SEISCIENTOS SETENTA Y NUEVE BOLIVARES FUERTES CON VEINTIDOS CENTIMOS (Bs. 261.679,22), por concepto de diferencia de aportes de 2% establecido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) e intereses moratorios, para el período comprendido entre el primer trimestre del año 2003 y el cuarto trimestre del año 2006.

Con relación a la presunción de buen derecho o Fumus B.I., la representación judicial de la recurrente alegó que el acto recurrido está viciado de nulidad absoluta al interpretar y aplicar erróneamente lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, así como no tomar en consideración circunstancias atenuantes, y por determinar el cobro de intereses moratorios por una supuesta deuda tributaria que aún no es líquida y exigible.

Con relación a la exigencia de comprobación del primer requisito concurrente al que hace referencia el artículo 263 del Código Orgánico Tributario sobre la comprobación del fumus b.i., es decir, la probable existencia de un buen derecho, de que la pretensión principal será favorable al recurrente, este requisito no puede derivar únicamente de sus afirmaciones, sino que debe acreditarse en el expediente y, además, estando dotados los actos administrativos tributarios de presunción de legalidad, al ser dictados por órganos o entes públicos que poseen competencias o atribuciones en la ley para el ejercicio de la actividad administrativa tributaria, es necesario, a juicio de esta sentenciadora, que exista una prueba fehaciente que se desprenda de las actas del expediente para dar por cumplido este primer requisito.

Es necesario entonces, a juicio de esta sentenciadora, que haciendo un análisis prima facie del caso concreto, sin que ello constituya un pronunciamiento sobre el fondo de la controversia, la parte recurrente haya dejado constancia fehaciente en su escrito de las razones por las que considera tener una presunción de buen derecho.

Sobre el alegato de la improcedencia de los intereses moratorios porque la deuda tributaria determinada no es líquida y exigible, es preciso dejar sentado que:

El Interés, es una figura prevista por el Legislador que tiende a castigar a aquél que haya incumplido su obligación, con el fin de indemnizar a la persona que se ha visto perjudicada por el incumplimiento, aunado a ello, se entiende, que es un accesorio de una obligación principal, por cuanto su origen es el incumplimiento de tal obligación, y en consecuencia, sigue su suerte.

Los Intereses Moratorios, no son más que el mecanismo que ha empleado el Código Orgánico Tributario para resarcir a la Administración Tributaria por el retardo o incumplimiento de las obligaciones a cargo de los contribuyentes.

En armonía con lo hasta aquí expuesto, resulta necesario realizar la determinación sobre el requisito de procedencia de la mora tributaria, vale decir, la falta de pago dentro del término establecido, que plasmaban los Códigos in comento; así, en primer lugar, como falta de pago, se entendía tanto la ausencia de pago o cumplimiento de la obligación tributaria, como el retardo en el cumplimiento de la obligación; por otra parte, la frase término establecido, quería significar, el plazo consagrado en cada Ley tributaria especial, para el cumplimiento de los deberes por parte de los contribuyentes.

Al respecto, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia de fecha trece (13) de julio de 2.007, Caso: TELCEL, C.A., expediente 06-1860, expuso:

“(omissis)…Mediante decisión dictada el 10 de agosto de 1993, la Sala Político Administrativa de la otrora Corte Suprema de Justicia (caso: “MADOSA”), estableció los requisitos necesarios para la causación de los intereses moratorios ante el incumplimiento de la obligación tributaria. En efecto, dicha Sala Político Administrativa declaró que para que se pudieran generar los intereses moratorios se requería lo siguiente:

(omissis)…

1) La existencia de un crédito tributario líquido, es decir, cuantificado, fijado su monto de manera expresa en instrumento de pago expedido al efecto.

2) La fijación de un plazo para su pago, indicado de manera cierta en el instrumento de pago.

3) La notificación legal del sujeto pasivo de esa obligación, de manera que éste pudiese conocer el monto y la fecha de vencimiento de esa obligación a su cargo.

4) La exigibilidad de la obligación, es decir, el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido íntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposición de algún recurso o petición o bien porque de haberse impugnado legalmente, esta acción hubiese sido decidida y declarado firme el acto de liquidación cuestionado

. (negritas del presente fallo).

No obstante el anterior criterio seguido desde 1993, la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia en su Sala Especial Tributaria II, mediante decisión del 7 de abril de 1999, se apartó de su propia jurisprudencia -anteriormente citada- y, en tal sentido, estableció que la liquidez de la deuda principal no es presupuesto necesario para la obligación de pagar intereses moratorios, atendiendo a la equiparación de la obligación tributaria con la exigibilidad de las obligaciones civiles, pues éstas últimas para que sean exigibles no deben estar sometidas ni a condición ni a término.

Al respecto, estableció la Sala Político Administrativa, en su cambio de criterio, que los sistemas que requieren la liquidación de la obligación tributaria como presupuesto de la causación de los intereses moratorios, someten el cumplimiento de la obligación a un término durante el cual, no obstante haber nacido la obligación, el acreedor -Administración- no puede satisfacer su derecho de cobrar el tributo generado, pues resulta imperativo esperar que la obligación se haga líquida, lo cual no se configura sin la concurrencia del sujeto pasivo.

Para fundamentar este cambio jurisprudencial expuesto en la decisión dictada el 7 de abril de 1999, arguyó la Sala Político Administrativa que el artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 1982 no incluía la “exigibilidad” como requisito de los intereses de mora; por el contrario, se insertó en dicha disposición legal la expresión “falta de pago dentro del término establecido”. Por lo tanto, declaró dicha Sala que los intereses de mora son causados una vez ocurrido el vencimiento del plazo para el pago o el plazo dado para autoliquidar, con independencia de los recursos administrativos o judiciales que se hubieren intentado, “pues éstos incidirían sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica acaecida” (cita de la decisión dictada por la Sala Político Administrativa el 7 de abril de 1999).

Ahora bien, el 14 de diciembre de 1999, la Corte en Pleno de la entonces Corte Suprema de Justicia declaró parcialmente con lugar el recurso de nulidad por inconstitucionalidad interpuesto contra el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, por los abogados J.O.P.-Pumar, A.B.H., R.A.P.-Pumar, entre otros, así como los abogados J.M. y G.R.S., en su condición de terceros coadyuvantes.

En dicha decisión de diciembre de 1999, se reconoció la validez y vigencia de la primera parte del mencionado artículo, en cuanto a la obligación de todo contribuyente de pagar intereses de mora en los casos de falta de pago de la obligación tributaria, así como de las “sanciones y accesorios”, siempre que se trate de créditos líquidos y exigibles o de plazo vencido. Asimismo, se declaró la nulidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, relativo al pago de los intereses compensatorios y la actualización monetaria en caso de ajustes provenientes de reparos (cursivas del fallo dictado por la Sala Plena el 14 de diciembre de 1999).

Al respecto, la Corte en Pleno de la Corte Suprema de Justicia reforzó la naturaleza de los intereses moratorios como una sanción civil, habida cuenta la pacífica distinción por parte de la doctrina y la jurisprudencia entre el carácter penalizado o punitivo de las sanciones pecuniarias -multas- y el carácter resarcitorio del interés moratorio como consecuencia de los daños producidos a la Administración ante el incumplimiento de las obligaciones tributarias.

Conforme a lo anterior, declaró la Corte en Pleno de la Corte Suprema de Justicia que el criterio sentado por la Sala Político Administrativa, en su decisión dictada el 7 de abril de 1999, perdió vigencia bajo la redacción del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, toda vez que realizar con respecto del requisito de la exigibilidad, una interpretación distinta a la que debe hacerse para la obligación civil, no sólo modifica el cómputo del interés sino también la naturaleza de los intereses moratorios, pues lejos de su carácter indemnizatorio, éstos se convertirían en una sanción pecuniaria y, en consecuencia, sujeta a los límites de la actividad sancionadora del Estado.

Por lo tanto, se retomó el criterio que se venía siguiendo desde 1993, establecido por la Sala Político Administrativa (caso: “MADOSA”), relativo a la exigibilidad de la obligación tributaria como presupuesto de la indemnización por mora, dejando atrás la jurisprudencia que había sentado la misma Sala Político Administrativa en su decisión dictada el 7 de abril de 1999.

Como corolario, estableció la Corte en Pleno en la decisión comentada del 14 de diciembre de 1999, que “los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto” (cursivas de la citada decisión).

Ahora bien, con ocasión de la aclaratoria solicitada ante la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia por el Gerente Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria -SENIAT- respecto de la decisión dictada por la Corte en Pleno de la Corte Suprema de Justicia el 14 de diciembre de 1999, esta Sala Constitucional, al asumir por remisión de la Sala Plena, dictó su decisión No. 816 del 26 de julio de 2000, en la cual ratificó el criterio expuesto en la decisión objeto de aclaratoria. En tal sentido, al igual que la decisión dictada por la Sala Plena el 14 de diciembre de 1999, esta Sala Constitucional estableció que los intereses moratorios se generan desde la oportunidad en que la obligación se hace exigible, esto es, una vez que el respectivo reparo adquirió firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas en virtud de los recursos interpuestos…(omissis)” (subrayado del Tribunal).

Así las cosas, con fundamento en el criterio anteriormente señalado, observa quien aquí decide que, en el caso concreto, al estar recurrido el acto que determina la obligación de pagar intereses moratorios, sin que ello constituya un pronunciamiento previo sobre el fondo del asunto, queda demostrada, a juicio de esta sentenciadora, la presunción de buen derecho que asiste a la recurrente en el presente asunto. Así se declara.

Ahora bien, siendo que para el otorgamiento de la protección cautelar no resultan suficientes las alegaciones sobre la apariencia de un derecho o sobre la existencia de un peligro grave que lesione los intereses del impugnante, sino que tales presupuestos deben acreditarse en el expediente a través de hechos concretos que permitan verificar la certeza del derecho y que el peligro sea grave, real e inminente pasa este Tribunal a analizar la existencia en los hechos denunciados del peligro de daño o periculum in damni que se le causaría a la recurrente con la ejecución del acto recurrido y para ello observa que la representación judicial de la recurrente alega que la ejecución del acto recurrido causaría un grave perjuicio patrimonial que sería de difícil, por no decir imposible, reparación en la sentencia definitiva que recaiga sobre el presente asunto, toda vez que el pago de la cantidad exigida por el instituto parafiscal asfixiaría totalmente su capital actual.

Sobre el cumplimiento del requisito del peligro de daño, este Tribunal acoge la opinión del Juzgado Superior Séptimo Contencioso Tributario de la Región Capital, expresada en la sentencia de fecha 08 de junio de 2007, según la cual:

“(omissis)…Infiere quien decide, que el cumplimiento del requisito del periculum in damni, no va dirigido únicamente a que el Juez de la causa analice si en el caso sometido a su consideración, la ejecución del acto, pudiera afectar o no la situación patrimonial de la empresa, porque pudiera presentarse el caso de una empresa que aún demostrando la veracidad y probabilidad de éxito de su derecho, por poseer una excelente situación patrimonial, suficiente para responder con la referida ejecución y sin que ello implique en modo alguno un descalabro en su funcionamiento u operatividad, se vea injustamente sometida a un procedimiento de ejecución de créditos fiscales, cuyas consecuencias negativas, jamás serían enmendadas con la sentencia que recaiga sobre el proceso principal.

En efecto, el extremo del peligro del daño exigido en las medidas cautelares involucra también, en opinión de esta juzgadora, cualquier otra circunstancia que pudiera afectar gravemente la situación de la empresa, cuyo restablecimiento jamás sería –en forma justa e inmediata– lograda con la sentencia definitiva que se dicte, como sería en el caso de autos, la inmediatez del reintegro de las sumas ilegalmente embargadas, con sus respectivos intereses moratorios.

Esta orientación ya ha sido acogida por la propia Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, al considerar satisfecha la exigencia del periculum in damni, en los supuestos aquellos donde la reparación del perjuicio adolece de la nota de inmediatez:

Con respecto al periculum in mora, la Sala considera que la posibilidad de que se aplique a los profesionales que ejercen las llamadas ‘profesiones liberales’ la sanción establecida en el artículo 103 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Indole Similar del Municipio Baruta del Estado Miranda –la cual sanciona con multa equivalente a cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), a los contribuyentes o responsables que inicien cualquier actividad objeto del referido impuesto, sin obtener previamente la Licencia de Actividades Económicas a que hace referencia el artículo 4 eiusdem– constituye un perjuicio cuya reparación no goza del carácter de inmediatez, al no tener los contribuyentes certeza con respecto a la oportunidad en la cual obtendrán la repetición o la compensación de las cantidades pagadas, en caso de que se declara la nulidad de la norma que establece dicho impuesto. De allí que la Sala estime cumplido el extremo del periculum in mora

. (Sentencia de fecha 21 de septiembre de 2006, con ponencia del Magistrado Francisco Antonio Carrasquero, caso: A.C. C.E.V.d.A., Exp. N° 06-0137) (Negritas del Tribunal).

Así, con base en las razones precedentemente expuestas, en el caso de autos también se desprende claramente el cumplimiento del requisito del periculum in damni…(omissis)”

De otra parte, la cláusula cuarta de los Estatutos de la recurrente (folio 186), registrados ante el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha veintiséis (26) de febrero de mil novecientos noventa y nueve (1979), bajo el N° 84, Tomo 285 A-Qto., establece:

(omissis)…4 CAPITAL

El capital de la Compañía es la cantidad de UN MILLON DOSCIENTOS MIL BOLIVARES (Bs. 1.200.000,00), dividido en UN MIL DOSCIENTAS (1.200) acciones, totalmente suscritas y pagadas en la forma indicada en el artículo 5 del presente Documento Constitutivo- Estatutos Sociales. Todas las acciones son nominativas, con un valor nominal de UN MIL BOLIVARES (Bs. 1.000,00) cada una y confieren a sus titulares iguales derechos y obligaciones. Cada acción confiere a su titular un (1) voto en las Asambleas Generales de Accionistas…(omissis)

Así mismo observa ese Tribunal que de los anexos acompañados al escrito recursivo, signados con los números 5 y 6, (folios 236 al 268), se evidencia que actualmente el patrimonio de la recurrente, reflejado en dichos estados financieros, presentados al efecto, es la cantidad de Bs. F 450.000,00, por lo que el pago de la suma exigida en el acto recurrido requeriría el desembolso de la mitad de dicho patrimonio, lo que indudablemente afectaría el flujo de caja de la recurrente y al mismo tiempo, podría afectar su capacidad económica y operativa, razón por la cual considera esta juzgadora demostrado el peligro de daño que se causaría con la ejecución inmediata del contenido del acto impugnado. Así se declara.

En consecuencia, visto que se encuentran demostrados en autos los requisitos concurrentes del fumus b.i. y el periculum in damni, este Tribunal ordena CONCEDER LA PROTECCION CAUTELAR solicitada por la recurrente GYNOPHARM DE VENEZUELA, C.A. de conformidad con lo previsto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario.

En consecuencia:

SE ORDENA a la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), ABSTENERSE de realizar cualquier acto material de ejecución de las determinaciones contenidas en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 283-2008-08-13, de fecha 07 de agosto de 2008, hasta que sea dictada la sentencia definitivamente firme en el presente asunto.

PUBLIQUESE, REGISTRESE Y NOTIFIQUESE.

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, en Caracas, a los dieciséis (16) días del mes de enero del año dos mil nueve (2009). 198° y 149°.

LA JUEZ,

Dra. M.Z.A.G.E. SECRETARIO,

ABG. G.B.S.