Decisión nº 1648 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 2 de Noviembre de 2009

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 02 de Noviembre de 2009

199º y 150º

ASUNTO: AF45-U-1994-000031

ASUNTO ANTIGUO: 803 Sentencia No. 1648

Vistos los Informes de la Representación Fiscal"

Corresponde a este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas conocer y decidir el Recurso Contencioso Tributario interpuesto ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario –Distribuidor- por los Abogados J.A.O. y J.R.M., inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 935 y 6.553, respectivamente, en su carácter de Apoderados Judiciales de la empresa GRAFIS, C.A., de conformidad con los artículos 153 y 174 del Código Orgánico Tributario de 1982, con vigencia de 1983, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal; contra la Resolución de Jerárquico Nº HJI-100-00625 de fecha 17 de diciembre de 1993, emanada de la Gerencia Jurídica Impositiva del otrora Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas- mediante la cual se confirmaron las Resoluciones de Sumario Administrativo números HCF-SA-331; HCF-SA-332 y HCF-SA-333, todas de fecha 19 de septiembre de 1990 y emanadas de la División de Sumario Administrativo de la Dirección de Control Fiscal del Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas- así como las Planillas de Liquidación números 101065000030; 101065000031 y 101065000032, todas de fecha 21 de febrero de 1991 y emanadas de la Dirección General Sectorial de Rentas de la Región Central del Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas- en materia de Impuesto sobre la Renta correspondiente a los ejercicios fiscales 1983, 1984 y 1986, determinándose entre impuesto, multa e intereses moratorios la cantidad a pagar de dos millones quinientos cuarenta y seis mil novecientos ochenta y tres bolívares con ochenta y tres céntimos (Bs. 2.546.983, 83) –o su equivalente de conformidad con el Decreto Ley Nº 5.229 de Reconversión Monetaria de fecha 6 de marzo de 2007, publicado en la Gaceta Oficial Nº 38.638 de la misma fecha, DOS MIL QUINIENTOS CUARENTA Y SIETE BOLÍVARES (Bs. 2.547)-.

CAPITULO I

Narrativa

A.- Iter Procesal.-

El presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto en fecha 18 de julio de 1991 ante la Dirección Jurídico Impositiva del Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas- remitido al Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario –Distribuidor- en fecha 17 de junio de 1994 mediante oficio Nº HJI-320-000576 de fecha 02 de mayo de 1994. Recibido el expediente administrativo por el Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario en fecha 22 de junio de 1994, fue enviado a este Órgano Judicial en fecha 27 de junio de 1994, y por auto de fecha 28 de junio de 1994 se le dio entrada bajo el No. 803, ordenándose la notificaciones pertinentes de acuerdo con el artículo 190 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal. Cuando se implementó el Sistema IURIS 2000 se le asignó la nomenclatura AP41-U-1994-000031

Realizadas las notificaciones de Ley, mediante auto de fecha 14 de octubre de 1994, siendo la oportunidad legal para decidir sobre la admisibilidad del Recurso Contencioso Tributario, este Despacho Judicial lo admitió en cuanto ha lugar en derecho, ordenándose su tramitación y sustanciación correspondiente.

Estando las partes a derecho, se aperturó la causa a pruebas según consta de auto de fecha 7 de noviembre de 1994. Mediante auto de fecha 18 de enero de 1995 se dejó constancia en el expediente del vencimiento de lapso probatorio. En tal oportunidad, se fijó el décimo quinto día de despacho siguiente a los fines del acto de informes, de conformidad con el artículo 193 del Código Orgánico Tributario aplicable al caso de autos.

Mediante auto de fecha 13 de febrero de 1995, el presente Tribunal dejó constancia de la comparecencia al acto de informes de una sola de las partes, en consecuencia, dijo “Vistos”, comenzando el lapso para dictar sentencia. En fecha 26 de junio de 1995, se prorrogó por treinta (30) días continuos el lapso para publicar sentencia, de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

En fecha 10 de julio de 2007, la Juez Suplente de este Juzgado Superior especial se avocó al conocimiento del asunto sometido a consideración de este Tribunal, librándose las boletas correspondientes.

B.- Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario.-

GRAFIS, C.A., luego de identificar los actos administrativos recurridos así como los antecedentes de hecho suscitados en la presente causa, alega con ellos en resumen lo siguiente:

Con respecto a los gastos sin comprobación, manifiestan los apoderados judiciales de la empresa reparada que el rechazo de pérdidas por las plataformas utilizadas en la movilización de los productos proviene del deterioro de estas o bien por su extravío al hacer el despacho de los productos, lo que se refleja en un comprobante interno, el cual –a su decir- “(…) es suficiente para demostrar el gasto por pérdida de plataformas; este procedimiento de realizar los inventarios funcionarios o empleados de la respectiva empresa es práctica usual en todas las empresa: ¿Acaso debe buscarse un tercero para que de fe del faltante? (…)”.

En el mismo sentido, indica la empresa reparada que resulta absurdo que se le niegue el valor probatorio a los comprobantes internos generados cuando las plataformas son extraviadas o dañadas, pues en tal caso los contribuyentes deberían buscar a terceras personas para que den fe de los faltantes al momento de realizar los inventarios.

Con respecto al rechazo de la deducción de ciertos sueldos y salarios por falta de retención conforme el artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable al caso de autos, arguye la empresa de marras que de conformidad con los artículos 223, 71 y 70 del Código Orgánico Tributario solo se puede sancionar a los contribuyentes de acuerdo a las disposiciones establecida en el mencionado instrumento legal, “(…) las leyes especiales tributarias no pueden tipificar infracciones, ni crear sanciones; b) que las normas de las leyes especiales que regulaban esta materia para el momento de entrar en vigor el Código Orgánico Tributario quedaron derogadas (…)”.

Que el artículo 70 del Código Orgánico Tributario estableció la retroactividad de las normas punibles que más favorezcan al infractor, ello de acuerdo con el mandato constitucional establecido en el artículo 44 de la Constitución de 1961.

Que al “(…) examinar la naturaleza y efectos de la norma de la Ley de Impuesto sobre la Renta, a fin de determinar si se trata o no de una sanción por incumplimiento de una obligación legal, independientemente de la ubicación formal que ella tiene en el texto de la Ley, forzosamente se concluye que se trata de una sanción (…)”, lo que esta en contravención con las disposiciones del Código Orgánico Tributario.

Con respecto al rechazo de la deducción de regalías, manifiesta la empresa objetada que de conformidad con el artículo 72 del Decreto 2.442 de 1977, aplicable al caso de autos, los contratos deben registrarse ante la Superintendencia de Inversiones Extranjeras, refiriéndose la disposición reglamentaria a la relaciones derivadas de los contratos mediante los cuales se pagan las mencionadas regalías, “(…) pero no se refiere a los efectos tributarios de esos contratos, y el hecho económico representado por el pago de las regalías no puede desconocerse y por consiguiente produce sus efectos a los fines de la determinación de la renta gravable (…)”.

Que no existe disposición legal que limite el derecho a deducir un gasto, pues solo establece la Ley de Impuesto sobre la Renta que toda deducción debe ser normal, necesaria y territorial, circunstancia que se cumple con la deducción solicitada a la Administración Tributaria.

Con respecto al rechazo de la rebaja de impuesto por nuevas inversiones en activos fijos solicitada, manifiesta GRAFIS, C.A., que “(…) se le modifica la rebaja de impuesto solicitada al levantarle reparos para los ejercicios 1980 al 1981 y 1981 al 1982 que modifican la renta y consecuencialmente el impuesto del ejercicio (…)”, reparos que son improcedentes en razón lo aducido precedentemente.

Que la calificación de honorarios profesionales no mercantiles realizada por los funcionarios actuantes a los pagos realizados a la empresa CROMON, C.A., y con ello el rechazo del gasto al no haberse realizado la retención, constituye una sanción no contemplada en el Código Orgánico Tributario vigente para los ejercicios investigados.

Que el hecho que la empresa prestataria del servicio sea “(…) una intermediaria para la prestación de los servicios profesionales, conserva la naturaleza mercantil de esas actividades, en tanto que las realizadas por las personas naturales, por las cuales ellas no reciben la remuneración previstas en el contrato, sino las que se deriven de su relación con la empresa, mantienen su naturaleza (…)”.

En igual sentido, manifiesta la reparada que de la definición establecida en el Decreto Nº 2.825 “(…) se infiere una distinción para la calificación del honorario cuando es recibido por una persona jurídica, pues califica como no mercantil el honorario cuando es prestado por profesionales bajo su dependencia y por interpretación en contrario, podemos afirmar que cuando el servicio es prestado por profesionales que no tengan esta relación, los mismos son mercantiles, si la persona jurídica es comercial (…)”. Así pues, sostiene que es errónea la calificación otorgada por la Administración Tributaria a ingresos que provienen de actos de comercio.

Con respecto al rechazo de la deducción de bonos pagados a cierto personal de la empresa en razón de no haberse realizado la retención, manifiestan los abogados defensores de la empresa recurrente que tal rechazo constituye una sanción no tipificada en el Código Orgánico Tributario vigente para el momento de los periodos investigados.

En igual sentido, manifiesta la empresa del caso de la referencia que con respecto al rechazo de bonos a gerentes sobre la base de no ser necesarios ni normales “(…) resulta una errada apreciación de los funcionarios fiscales, al afirmar que por el hecho de reflejarse en las partidas de conciliación y en el reglón “Sueldos, Salarios y demás Remuneraciones”, se está imputando dos veces esa está imputando dos veces esa deducción (…)”. Sigue arguyendo la empresa reparada que la “(…) renta comercial y la renta fiscal son completamente distintas, y por ello, a los fines de la determinación de la renta gravable, nuestra representada, a los fines de la determinación de su renta comercial, sólo incluyó en la provisión de ese año para pago de bono del gerente, la cantidad de Bs. 33.999,96 que luego concilió como gravable, para entonces conciliar también, como no gravable, lo que efectivamente pagó por ese concepto (…)”.

Con respecto a las pérdidas rechazadas con fundamento en el Acta Fiscal Nº HRCF-FICSF-03-01 manifiesta la empresa de autos que “(…) como los reparos contenidos en la precitada acta fiscal son improcedentes, según se demuestra en el presente recurso, procede entonces la compensación total de las pérdidas solicitadas (…)”.

En lo referente a la deducción de deudas incobrables, argumenta GRAFIS, C.A., que se agotaron “(…) todos los medios a su alcance en el cobro de dichas deudas, puesto que resultando infructuosas las diligencias hechas directamente por ella, se le encomendó la gestión de cobro a diferentes abogados, sin que se lograra recuperación alguna, tal como se puede constatar en los archivos de la empresa, donde reposa la documentación suficiente para demostrar la insolvencia de cada uno de los deudores, y en especial los informes de los abogados (…)”, y así, solicita la verificación de la documentación que soporta la deducción de las deudas incobrables.

En igual sentido, arguye que no puede la Administración Tributaria sostener que es inexistente la documentación que acredita la incobrabilidad de las deudas, pues los abogados de la empresa informaron sobre la imposibilidad de cobro aunado al hecho de que “(…) la deuda de C.A. Machado Sucesora de G. Machado, se demandó el cobro ante el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda y fue dictado el embargo que fue imposible practicar. En el caso de Latin Bags, se demandó ante el mismo Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, y al proceder a ejecutar la medida de embargo decretada, se pudo constatar que la compañía había sido declarada en quiebra. El Diario “El Zuliano” fue igualmente declarado en quiebra. En lo que respecta a HOJAFAN, también fue declarada en quiebra y se realizaron múltiples gestiones a recuperar el crédito (…)”.

Con respecto al rechazo de la deducción del ajuste de las mercancías por el sistema LIFO, los abogados de la objetada sostienen que GRAFIS, C.A., había venido utilizando el sistema del costo promedio de adquisición de materias primas y materiales a los efectos de la valuación de los inventarios, sin embargo, decidió cambiar de método de valuación con el “(…) objeto de cargar a esos inventarios la diferencia, entre el costo promedio utilizado y el costo de adquisición más antiguo del ejercicio, ajuste este inspirado en el método denominado LIFO (…)”.

Que el cambio de método en forma alguna contraria la disposición del artículo 191 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para los periodos investigados, pues a decir de la recurrente, el sistema LIFO es un sistema aceptado por las normas de contabilidad reflejando el costo de adquisición de las mercancías.

Que el costo de las mercancías o materias primas deducidas y rechazadas por el funcionario fiscal, está acreditado por la documentación pertinente, es decir, por las facturas emanadas del proveedor.

Que “(…) realmente la Ley no tiene disposición alguna en materia de inventarios y su valoración, es sólo la disposición del Artículo 191 del Reglamento la que regula la valuación de los inventarios, que exige que esa valuación se haga al costo de adquisición, o al precio, o al precio de mercado si es menor que el costo (…)”.

Con respecto a las multas, sostiene la empresa sancionada que al ser improcedente los reparos formulados por la Administración Tributaria, son improcedente por vía de consecuencia, la multas impuestas.

Que a todo evento, la Administración de Hacienda Fiscal está impedida de imponerle una sanción con fundamento en la Ley de Impuesto sobre la Renta ya que para la fecha de emisión de los actos administrativos considerados lesivos estaba vigente el Código Orgánico Tributario.

Que de ser procedente las multas determinadas por la fiscalización, lo son en el término mínimo y no en el término medio como pretende el funcionario fiscalizador “(…) aduciendo como circunstancia agravante el grave perjuicio fiscal representado por la diferencia de impuesto. Con esta disposición se pretende interpretar la circunstancia agravante del numeral 3 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, como equivalente a la sola diferencia de impuesto, con lo cual se está confundiendo la infracción misma con la circunstancia agravante (…)”.

Que las resoluciones impugnadas adolecen de la motivación suficiente pues “(…) para graduar la sanción pecuniaria mediante la aplicación de circunstancias agravante, no puede la Administración Tributaria limitarse a mencionar dichas circunstancias, sino que debe valorar y cuantificar cada una de ellas, pues de lo contrario su decisión resulta arbitraria, ya que la Ley no le da poder discrecional para esa fijación (…)”.

Con respecto a los intereses moratorios, GRAFIS, C.A., arguye que tales cantidad son improcedentes al ser improcedentes los reparos que le dieron origen. Igualmente, manifiesta que en caso de ser procedente las objeciones fiscales tales intereses serían igualmente improcedentes en razón de no ser líquidos ni exigibles.

C.- Antecedentes y Actos Administrativos.-

• Acto administrativo contenido en la Resolución de Jerárquico No. HJI-100-00625 de fecha 17 de diciembre de 1993, emanada de la Gerencia Jurídica Impositiva del otrora Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas-.

• Acto administrativo contenido en las Resoluciones de Sumario Administrativo números HCF-SA-331; HCF-SA-332 y HCF-SA-333, todas de fecha 19 de septiembre de 1990 y emanadas de la División de Sumario Administrativo de la Dirección de Control Fiscal del Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas-.

• Planillas de Liquidación números 101065000030; 101065000031 y 101065000032, todas de fecha 21 de febrero de 1991 y emanadas de la Dirección General Sectorial de Rentas de la Región Central del Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas-.

D.- Informes de la Representación del Fisco Nacional.-

En la oportunidad legal para el acto de informes, compareció la ciudadana R.D.D.A., abogada Fiscal adscrita al Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas-, en representación del Fisco Nacional de conformidad con el artículo 96 de la entonces vigente Ley Orgánico de la Hacienda Pública Nacional, y consignó escrito contentivo de sus conclusiones escritas, en las cuales argumenta en defensa de los intereses del tesoro, en resumen, lo siguiente:

En lo referente a la deducción de gastos por falta de comprobación, la Representación de la Administración Tributaria hace observar a este Órgano Jurisdiccional que “(…) los comprobantes internos de la empresa no surten efectos probatorios frente a terceros en este caso el fisco nacional, de conformidad con lo establecido en el artículo 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (…)”, por lo que al decir de la República, el reparo debe ser confirmado.

Con respecto a la derogatoria del artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para los periodos investigados por disposición del artículo 223 del Código Orgánico Tributario, la Abogada Fiscal cita pronunciamiento judicial del la otrora Corte Suprema de Justicia e indica que “(…) se evidencia claramente que el rechazo de la deducción por falta de retención no constituye una sanción, sino simplemente un requisito de admisibilidad de la deducción o sea una condición para poder gozar de la deducción del gasto (….)”, en consecuencia no se puede hablar de una doble sanción.

Con respecto al rechazo por la deducción de regalías, el T.N. hace observar a este Juzgado que la contribuyente no probó en el transcurso de la fiscalización ni en le proceso contencioso tributario que el monto de las regalías esta autorizado por la Superintendencia de Inversiones Extranjeras.

En lo referente a la rebaja de impuesto, opina la Representación de la Administración Tributaria que “(…) cada uno de los reparos fueron confirmados en las Resoluciones de Sumario Administrativo Nos. HCF-SA-330 y 329 ambas del 19-09-90, en consecuencia en forzoso concluir que la modificación a la rebaja de impuesto efectuada por la actuación fiscal para el ejercicio fiscal 82/83 es procedente (…)”.

Con respecto al rechazo de la deducción de deudas incobrables, manifiesta la Administración de Hacienda Fiscal que la empresa de autos no aportó elementos probatorios que acrediten la descarga de las deudas incobrables por insolvencia del deudor tal como lo exige el artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para los ejercicios investigados.

En relación al rechazo de la deducción de gastos provenientes de honorarios profesionales, manifiesta el SENIAT que “(…) el artículo 1º del Decreto No. 2825 del 29 de agosto de 1978 no establece distinción entre entes con actividades de carácter mercantil o civil, que prestan servicios profesionales para que proceda o no la retención en la fuente, ordenado por el artículo 4º del Decreto en comento (…)”.

Con respecto al reparo por concepto de cambio en el método de valuación de inventario, manifiesta la defensa de los intereses fiscales que tal cambio solo esta amparado por documentos de carácter interno elaborados por la propia contribuyente, y que en todo caso, de acuerdo a “(…) los principios de contabilidad generalmente aceptados [como] es el de la consistencia, en razón del cual es necesario que las practicas y procedimientos contables sean aplicados uniformes o consistentemente, no solo para el ejercicio al que se refieren los estados financieros, sino también en relación con ejercicios anteriores, ya que al variar el método de valuación de inventario la contribuyente, varia la utilidad (…)”.

Que en lo referente a la multa determinada por la fiscalización, es imposible la prosperidad del argumento de la reparada en razón de que la multa establecida en el artículo 98 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, es igual a la establecida en el artículo 108 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para los ejercicios investigados.

Con respecto a los intereses moratorios, la defensa fiscal manifiesta que la norma aplicable a dicha materia es el Código Orgánico Tributario, en base al cual los intereses moratorios cumplen una función resarcitoria de los daños causados al Fisco por el retardo en el cumplimiento de la obligación tributaria.

En igual sentido, manifiesta la Administración Tributaria que “(…) la obligación nace siempre con tan sólo producirse el hecho generador, y la determinación declara la existencia de la obligación, y de acuerdo a lo dispuesto por el Código, los intereses por éste previstos y fijados se devengan sin necesidad de actuación alguna por parte de la Administración, es decir, vendría a ser como una situación de “mora legal” (…)”.

CAPITULO II

MOTIVA

Delimitación de la Controversia

Advierte este Despacho Judicial, que el thema decidendum en el presente caso se circunscribe dilucidar la legalidad de la Resolución de Jerárquico No. HJI-100-00625 de fecha 17 de diciembre de 1993, emanada de la Gerencia Jurídica Impositiva del otrora Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas-; y las Resoluciones de Sumario Administrativo números HCF-SA-331; HCF-SA-332 y HCF-SA-333, todas de fecha 19 de septiembre de 1990 y emanadas de la División de Sumario Administrativo de la Dirección de Control Fiscal del Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas-, en consecuencia, este Órgano Judicial se adentrara al conocimiento de los siguientes puntos: (i) del rechazo de gastos presuntamente sin comprobación satisfactoria; (ii) del rechazo de la deducción de ciertos sueldos y salarios por falta de retención; y en tal contexto analizar el presunto carácter punitivo del artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para los periodos investigados así como la posible retroactividad del Código Orgánico Tributario aplicable al caso de autos (iii) del rechazo a la deducción de regalías; (iv) de la procedencia de rebaja de impuesto por nuevas inversiones en activos fijos; (v) de los supuestos honorarios profesionales; (vi) del rechazo a la deducción de ciertos bonos pagados a empleados de la empresa; (vii) de las pérdidas; (viii) de las deudas incobrables; (ix) del rechazo a la deducción del ajuste por cambio de método de valuación de inventario; y (x) de las multas e intereses moratorios. ASÍ SE DECLARA.

No obstante, como punto previo, debe este Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, determinar, en primer lugar, la posible prescripción de la obligación tributaria, debido al paso del tiempo observado en el caso sub judice.

Así, tenemos que la prescripción, es una vieja institución heredada, desde tiempos inmemorables, por el Derecho Civil, es propia del denominado Derecho Común que, consiste en adquirir un derecho o liberarse de una obligación por el paso de determinado tiempo y dada, ciertas circunstancias estipuladas por la Ley.

La prescripción tiene, a juicio de quien decide, una génesis muy sencilla, cual es, la contrariedad a las leyes de la lógica y de los derechos elementales y fundamentales del hombre, el subyugamiento indefinido a nuestras obligaciones, consecuencias ellas, de nuestras acciones, sean estas- clásica diferenciación- de hacer, dar, no hacer o abstenerse. Es por ello que, incluso, prescriben las acciones del Estado para perseguir un hecho punible, tal como el homicidio.

La prescripción, es pues un medio de extinción de las obligaciones así como un medio para adquirir un derecho, lo que ha llevado a la doctrina especializada en la materia, a clasificar esta institución, según el derecho que se adquiere o la obligación que se extingue, en prescripción extintiva y adquisitiva. Quiere decir, entonces, que la prescripción denominada adquisitiva se origina al hacer propio un derecho del que antes no se disponía- clásico ejemplo es el poseedor del bien que teniendo el uso y goce de la cosa, adquiere la disposición del bien, obteniéndose la plena propiedad de esta. Por su parte, la prescripción extintiva consiste en la emancipación de la obligación debida al acreedor, sea cualquiera su naturaleza, trayendo como consecuencia, el impedimento del acreedor para constreñir al deudor al cumplimiento de su obligación.

Es importante hacer observar que, esta institución se refiere a las acciones, por ello el deudor puede cumplir con una obligación prescrita y le esta vedado pedir repetición sobre ello, dando paso al campo de las denominadas obligaciones naturales. A mayor abundamiento, el Código Civil prohíbe a los órganos correspondientes, declarar la prescripción de oficio, pues esta es una excepción que debe oponer aquél que pretende beneficiarse de ella, contra el ejercicio de la acción del acreedor. Pero puede, sin embargo el Juez, reconocer el paso del tiempo en la causa que se analiza, por la evidencia de la superación de más del tiempo que se necesita para que prescriba la obligación, y obsérvese que ya no se trata de la prescripción de la acción del acreedor para constreñir al deudor al cumplimiento de la obligación, pues la acción ya fue ejercida, si no de la obligación en sí misma.

Las bases generales de la institución de la prescripción, antes delineadas muy delimitadamente, han sido transportadas a otras ramas del derecho, no siendo excepción el Derecho Tributario. Así observamos, la institución de la referencia, en nuestro Código Orgánico Tributario, desde 1982 hasta el presente.

En el Código Orgánico Tributario de 1982 con vigencia desde 1983 establecía los términos de la prescripción en los artículos 52 al 57, ambos inclusive. En el Código Orgánico Tributario de 1992, los términos de la institución bajo estudio estaban estipulados en los artículos 52 al 57, ambos inclusive. En el Código Orgánico Tributario de 1994 fue determinada en los artículos 51 al 56, ambos inclusive. Y en el vigente Código Orgánico Tributario la encontramos en los artículos 55 al 65, también ambos inclusive. Han sido poco los cambios que ha sufrido, desde su incorporación a la relación jurídica tributaria, pero tales sutilezas no pueden calificarse de intrascendentes, pues aún la doctrina y la jurisprudencia dedican, no menor tiempo a su análisis.

Necesario es entonces, vista la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 para el caso de autos, remontarnos a sus estipulaciones. Así tenemos que los artículos 51, 52, 53, 54, 55 y 56 tipifican lo siguiente:

“Artículo 51.- La obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años.

Este término será de seis (6) años cuando el contribuyente o responsable no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que están obligados, y en los casos de determinación de oficio, cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho.

Artículo 52.- Prescribirá a los cuatro (4) años la obligación de la Administración Tributaria de reintegrar lo recibido por pago indebido de sus tributos y sus accesorios.

Artículo 53.- El término se contará desde el 1º de enero del año siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.

Para los tributos cuya determinación o liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.

El lapso de prescripción para ejercer la acción de reintegro se computará desde el 1º de enero del año siguiente a aquél en que se efectuó el pago indebido.

Artículo 54.- El curso de la prescripción se interrumpe:

1. Por la declaración del hecho imponible.

2. Por la determinación del tributo, sea ésta efectuada por la Administración tributaria o por el contribuyente, tomándose como fecha la de notificación o presentación de la liquidación respectiva.

3. Por el reconocimiento de la obligación por parte del deudor.

4. Por el periodo de prórroga u otras facilidades de pago.

5. Por el acta levantada por el funcionario fiscal competente.

6. Por todo acto administrativo o actuación judicial que se realice para efectuar el cobro de la obligación ya determinada y sus accesorios, o para obtener la repetición del pago indebido de los mismos, que haya sido legalmente notificado al deudor.

   PARAGRAFO UNICO: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae al monto, total o parcial, de la obligación tributaria o de pago indebido, correspondiente al o los periodos fiscales a que se refiere el acto interruptivo y se extiende de derecho a los respectivos accesorios.

   Artículo 55.- El curso de la prescripción se suspende por la interposición de peticiones o recursos administrativos, hasta sesenta (60) días después que la Administración Tributaria adopte resolución definitiva, tácita o expresa, sobre los mismos.

   Suspende también el curso de la prescripción, la iniciación de los procedimientos previstos en el Título V de este Código, respecto de las materias objeto de los mismos, hasta su decisión definitiva. La paralización del procedimiento hará cesar la suspensión, en cuyo caso continuará el curso de la prescripción. Si el proceso se reanuda se reanuda antes de cumplirse la prescripción, esta se suspende de nuevo, al igual que si cualquiera de las partes pide la continuación de la causa, lo cual es aplicable a las siguientes paralizaciones del proceso que puedan ocurrir.

   Artículo 56.- Lo pagado para satisfacer una obligación prescrita no puede ser materia de repetición, salvo que el pago se hubiere efectuado bajo reserva expresa del derecho a hacerlo valer. (Negritas, Cursivas y Subrayado de este Despacho Judicial)

   De lo anterior se observa que la prescripción en la relación jurídica tributaria tiene un lapso de tiempo distinto al de otras obligaciones, pues esta es de cuatro y seis años, según la conducta desplegada por el contribuyente. Por ello, la prescripción de la obligación tributaria, o más propiamente dicho, del derecho a ejercer la acción para constreñir a su cumplimiento, aumenta a seis años cuando el contribuyente no se inscribe en los registros pertinentes; no declara el hecho imponible o no presenta tales declaraciones a que esté obligado y, por último, cuando, tratándose de la determinación de oficio, la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho imponible.

   Por otra parte, el término para comenzar a correr la prescripción, comienza a partir del primero de enero del año siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible o se realizó el pago de lo indebido, y en los tributos que se liquiden por periodos, la prescripción comienza al finalizar el periodo respectivo.

   Ahora bien, esta institución- la prescripción- lleva implícito dos conceptos, cuales son: la interrupción y la suspensión. La interrupción se diferencia de la suspensión en que una vez realizado el hecho que le dio origen, el lapso prescriptivo comienza de nuevo, es decir, se computa el lapso desde su inicio. En tanto la suspensión, tal como la adelanta su nombre, detiene el lapso de prescripción, reanudándose este una vez que cesa la causa de su génesis. Determinadas están, las causas que interrumpan la prescripción en el artículo 54, antes citado. También el legislador determinó cuales causan suspenden su curso, ello en el artículo 55, también citado antes.

   El Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Político Administrativa, ha emitido opinión sobre la institución de la prescripción en Sentencia No. 1215 de fecha 26 de junio de 2001, Caso AGENCIA MARITIMA DE REPRESENTACIONES, C.A (AGEMAR), en cuya oportunidad estableció:

   (…) En atención a la controversia de autos, debe esta sala analizar en primer orden la figura jurídica de la prescripción como una de las formas de extinción de la obligación tributaria, por tener aquellas características heterogéneas según los parámetros y construcciones doctrinarias, y muy especialmente lo relativo a los actos con virtualidad interruptiva de la misma, debido sin duda a la enorme trascendencia que implica la permanencia de las obligaciones prescriptibles.

   Cabe observar que en materia tributaria el instituto jurídico de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos al paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del administrado en razón del principio de seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho. Así mismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y e suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva (…).

   (Cursivas y Subrayado de este Tribunal).

   Igualmente, debe detallarse que, en el curso de un proceso en sede jurisdiccional, es decir, ya controvertida la obligación tributaria o sus accesorios, y por ello excluida, en principio, la posibilidad del reconocimiento de la obligación, de solicitar prórrogas o facilidades de pagos y la realización de acciones judiciales para su cobro, corre el lapso de prescripción de la acción cuando la causa queda paralizada.

   Es necesario, entonces, meditar sobre: ¿cuándo queda paralizada un proceso en sede jurisdiccional? En cuyo caso es necesario, por aplicación supletoria, vista la materia a tratar, remitirnos al Código de Procedimiento Civil. El mencionado código adjetivo, establece, taxativamente, cuales causas paralizan un proceso, entre ellas: la paralización del proceso en caso de oposición al cobro de créditos fiscales- artículo 659-; la paralización del proceso por oposición de las cuestiones previas previstas en los ordinales 7 y 8 del artículo 346- artículo 867-.

   Otra forma de paralizar el proceso es cuando, habiendo expirado el lapso legal para sentenciar así como sus prorrogas, el Tribunal no se pronuncia sobre la controversia planteada, corriendo el lapso de prescripción- en el caso de las obligaciones tributarias, comienza el lapso de prescripción de la acción del Fisco para exigir el cumplimiento de la obligación tributaria expirado el lapso de sesenta días para sentenciar, según lo dispone el artículo 194 del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable al caso bajo estudio. Lo anterior revela, la obligación de las partes de impulsar el proceso, aún cuando ha entrado en etapa de sentencia, después de que el Tribunal haya dicho “Vistos”, pues aunque también es un deber de los Tribunales de la República, procurar sentenciar dentro del lapso que al efecto establece la Ley, no es menos cierto que las partes han ocurrido a la sede jurisdiccional con el fin de resolver una controversia, bien sea porque se exige el cumplimiento de una obligación o bien porque se opone una excepción, cualquiera que ella sea, a su cumplimiento, con miras a un fin específico y, en principio, con elementos que sustenten sus posiciones, y, por ello tienen el deber de instar a los órganos competentes a su pronunciamiento, máxime, cuando, en la generalidad de los casos, es la única actuación que les queda por realizar para conseguir su cometido.

   Lo anterior ha sido objeto de pronunciamiento por parte de nuestro Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, el cual en Sentencia No. 1557 de fecha 19 de junio 2006, Caso FUNDACION MAGALLANES DE CARABOBO, estableció:

   (…) en el caso de autos pudo advertir este Alto Tribunal que el curso de dicha prescripción fue suspendido el 09 de julio de 1987, mediante la interposición del recurso contencioso tributario, manteniéndose suspendido el lapso de la prescripción hasta el 06 de abril de 1993, fecha en la cual una vez transcurridos los sesenta (60) días para sentenciar sin producirse el fallo de esta alzada, la causa quedó paralizada, tal como fue explicado supra, cesando en consecuencia, la suspensión del aludido lapso de prescripción hasta tanto una de las partes impulsara nuevamente el proceso y se reactivase éste, verificándose así otra suspensión en el referido cómputo. No obstante, no fue sino hasta el 10 de enero de 2001 cuando el apoderado judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), compareció ante esta Sala a impulsar de nuevo el proceso, solicitando se dictase sentencia en el mismo.

   Derivado de lo anterior, estima este Supremo Tribunal que tal inactividad en el proceso produjo sus efectos jurídicos, en este caso, haber rebasado el aludido lapso de prescripción de la obligación tributaria, visto que desde la paralización de la causa hasta la fecha en que fue nuevamente impulsado el proceso, habían transcurrido casi ocho (08) años, tiempo éste que excede con creces el referido término de seis (06) años para extinguir la obligación tributaria reclamada en el caso sub júdice.

   (Cursivas y Subrayado de este Tribunal)

   Asimismo, Sentencia Nº 1058 de fecha 19 de junio de 2007, nuestro M.T., en Sala Político Administrativa, Caso LAS LLAVES, S.A., estableció:

   (…) Resuelto lo anterior, pasa la Sala decidir, de oficio, la posible prescripción de la obligación tributaria por el transcurso del tiempo, para lo cual se observa lo siguiente:

   Dentro de las modalidades de la extinción de la obligación tributaria, se encuentra la prescripción, configurándose este medio cuando el deudor queda liberado de su obligación por la inacción del Estado, por cierto período de tiempo.

   Así las cosas, la Sala debe determinar previamente la normativa aplicable, a efectos de computar el lapso de prescripción y sus posibles interrupciones o suspensiones.

   (Omissis)

   Ahora bien, en principio, resultaría aplicable las normas vigentes a la fecha en que se produjo el hecho generador de la obligación principal, no obstante, conforme lo determinó la Sala en un caso precedente (ver sent. No. 1557 de fecha 20 de junio de 2006, caso: Fundación Magallanes de Carabobo), debe aplicarse la vigente cuando se entra en estado de sentencia, en razón de ser “…la fecha que se produjo la paralización de la causa…”.

   En tal sentido, se observa que luego de haberse dicho “Vistos” en la presente causa (8 de agosto de 1996) y pasado un lapso de sesenta 60 días continuos, de conformidad con lo previsto en el artículo 515 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente en razón de lo ordenado en el artículo 88 de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, ratione temporis, la causa quedó paralizada debiendo ser impulsada por alguna de las partes para su continuación, vale decir, desde el 8 de octubre de 1996.” (Cursivas y Subrayado de este Tribunal).

   Más recientemente, el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, hace pronunciamiento en cuanto a la figura jurídica de la prescripción de la obligación tributaria, en Sentencia No. 01399, de fecha 7 de agosto de 2007, Caso O.I., C.A., la cual establece que:

   (…) Sin embargo, previamente pasa esta alzada a decidir de oficio la posible prescripción de la obligación tributaria por el transcurso del tiempo.

   Tal y como fue sostenido en sentencia No. 01058 de fecha 20 de junio de 2007, caso: Las Llaves, S.A., Vs. Municipio Autónomo de Puerto Cabello del Estado Carabobo, habrá de partir del análisis de la normativa que resultaba aplicable, vistas las sucesivas reformas que sufrió el Código Orgánico Tributario (instrumento regulador de la materia) a lo largo de la tramitación de la presente causa; ello en atención a la efectiva comprobación del lapso de prescripción y sus posibles interrupciones o suspensiones.

   Vale destacar, que en principio resultarían aplicables las normas vigentes a la fecha en que se produjo el hecho generador de la obligación principal, no obstante, conforme lo determinó la Sala en un caso precedente (ver sent. No. 1557 de fecha 20 de junio de 2006, caso: Fundación Magallanes de Carabobo), debe aplicarse la normativa vigente cuando se entra en estado de sentencia, en razón de ser “…la fecha en que se produjo la paralización de la causa…”.

   (Omissis)

   Ahora bien, en el caso bajo examen pudo advertir esta M.I. que el curso de dicha prescripción fue suspendido el 12 de diciembre de 1980, mediante la interposición del “recurso contencioso tributario” manteniéndose suspendido el lapso de prescripción hasta el 20 de marzo de 1994, fecha en la cual una vez transcurridos los sesenta (60) días para sentenciar sin producirse el fallo de esta Sala, la causa quedó paralizada, tal como fue explicado anteriormente, cesando en consecuencia, la suspensión del aludido lapso de prescripción hasta tanto una de las partes impulsara nuevamente el proceso y reactivarse éste.

   Derivado de lo anterior, estima este Supremo Tribunal que tal inactividad en el proceso produjo sus efectos jurídicos, en este caso, haber rebasado el aludido lapso de seis (6) años de prescripción de la obligación tributaria, desde la paralización de la causa (20 de marzo de 1994) hasta la presente fecha, es por lo que la Sala declara prescrita la obligación tributaria reclamada por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), a la sociedad mercantil O.I., C.A. Así se decide. (…).

   De lo precedentemente analizado y trascrito, y aplicando tales planteamientos al caso sub examine, se observa que la prescripción de la obligación tributaria en el presente caso, debía producirse en el término de cuatro (4) años al consistir la objeción fiscal en la deducción de determinadas partidas en las declaraciones números: 002946 presentada con fecha 02 de julio de 1984, para el ejercicio 01 de abril de 1983 al 31 de marzo de 1984; 003903, presentada con fecha 30 de junio de 1986, para el ejercicio 01 de abril de 1985 al 31 de marzo de 1986; y 002883, presentada con fecha 30 de junio de 1983 para el ejercicio 01 de abril de 1982 al 31 de marzo de 1983, por lo que, tal como previamente se estableció, la prescripción procedente es la prescripción ordinaria establecida en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal.

   Ahora bien, en el caso bajo estudio esta Juzgadora advierte que el curso de la prescripción fue suspendida en fecha 18 de julio de 1991, fecha esta en la cual se interpuso el Recurso Contencioso Tributario, manteniéndose suspendido dicho lapso de prescripción hasta el vencimiento del lapso para dictar sentencia y su respectiva prorroga, ello tal como se evidencia de los autos de fechas 13 de febrero de 1995 y 26 de junio de 1995, insertos a fojas trescientos veinticinco (325) y trescientos veintiséis (326) de la segunda pieza del expediente judicial, vale decir, que el lapso de prescripción se inició en fecha 27 de julio de 1995, fecha en la cual ya había transcurrido el lapso de sesenta (60) días de despacho, de conformidad con el artículo 194 del Código Orgánico Tributario de 1994- aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal- y su respectiva prorroga de treinta (30) días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil, sin producirse dicho pronunciamiento por parte de este Juzgado, quedando la causa paralizada, cesando en consecuencia la suspensión del lapso de prescripción, continuando su curso hasta tanto una de las partes impulsara nuevamente el proceso.

   En el caso sub judice, esta Juzgadora observa ambas partes, mostraron un absoluto desinterés en la resolución del asunto sometido a la consideración de este Órgano Judicial, pues no fue sino en fecha 4 de mayo de 2005, cuando una de las partes, específicamente la Representación del Fisco Nacional compareció ante esta sede a solicitar se dictase sentencia, circunstancia que se repitió en fecha 29 de julio de 2008.

   Ahora bien, este Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, visto el desinterés de la partes en el proceso, no puede más que detallar que desde el inicio de la prescripción -27 de julio de 1995- hasta la primera actuación de una de las partes había pasado casi diez (10) años, por lo que la prescripción de la obligación tributaria y de sus accesorios, ha hecho estragos en la causa sub examine.

   Quiere resaltar quien aquí decide, que el razonamiento precedente deviene en razón del tiempo que ha transcurrido desde que se dijo “Vistos”, pues no puede administrar justicia este Despacho Judicial, sin apreciar el paso del tiempo en la presente causa, pues han transcurrido más de quince (15) años desde que la recurrente ocurrió a la sede judicial para reclamar de una actuación administrativa con la que estaba inconforme. No se pretenden incumplir con la obligación de decidir las causas o denegar la tan anhelada Justicia que se buscar por la partes y a que está obligado todo decidor, sino de reconocer el paso del tiempo ante la inactividad de las partes y con ello, la liberación de la obligación del deudor producto de la prescripción reconocida como derecho por la Ley especial, por ello estima este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que tal inactividad en el proceso produjo sus efectos jurídicos, en este caso, haber superado con creces el lapso de prescripción para exigir al contribuyente el cumplimiento de la obligación tributaria y sus accesorios, en consecuencia, se ANULAN los siguientes actos administrativo: Resolución de Jerárquico Nº HJI-100-00625 de fecha 17 de diciembre de 1993, emanada de la Gerencia Jurídica Impositiva del otrora Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas-; y las Resoluciones de Sumario Administrativo números HCF-SA-331; HCF-SA-332 y HCF-SA-333, todas de fecha 19 de septiembre de 1990 y emanadas de la División de Sumario Administrativo de la Dirección de Control Fiscal del Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas-; y las Planillas de Liquidación números 101065000030; 101065000031 y 101065000032, todas de fecha 21 de febrero de 1991 y emanadas de la Dirección General Sectorial de Rentas de la Región Central del Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas-. ASÍ SE DECLARA.

   De acuerdo al pronunciamiento que antecede, este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, considera inoficioso adentrarse al conocimiento de los alegatos expuestos por GRAFIS, C.A., en su escrito del Recurso Contencioso Tributario así como de las defensas de la actuación administrativas expuestas por la Representación de la Administración Tributaria Nacional en su escrito de informes. ASÍ SE DECLARA.

   CAPITULO III

   Dispositiva

   Con fundamento en la motivación anterior, este TRIBUNAL SUPERIOR QUINTO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCION JUDICIAL DEL AREA METROPOLITANA DE CARACAS, EN NOMBRE DE LA REPUBLICA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY, DECLARA:

1. -LA PRESCRIPCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA Y DE SUS ACCESORIOS POR INACTIVIDAD PROCESAL EN EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto por los Abogados J.A.O. y J.R.M., inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 935 y 6.553, respectivamente, en su carácter de Apoderados Judiciales de la empresa GRAFIS, C.A., contra la Resolución de Jerárquico Nº HJI-100-00625 de fecha 17 de diciembre de 1993, emanada de la Gerencia Jurídica Impositiva del otrora Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas- mediante la cual se confirmaron las Resoluciones de Sumario Administrativo números HCF-SA-331; HCF-SA-332 y HCF-SA-333, todas de fecha 19 de septiembre de 1990 y emanadas de la División de Sumario Administrativo de la Dirección de Control Fiscal del Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas- así como las Planillas de Liquidación números 101065000030; 101065000031 y 101065000032, todas de fecha 21 de febrero de 1991 y emanadas de la Dirección General Sectorial de Rentas de la Región Central del Ministerio de Hacienda –hoy Ministerio del Poder Popular para la Economía y Finanzas- en materia de Impuesto sobre la Renta correspondiente a los ejercicios fiscales 1983, 1984 y 1986, determinándose entre impuesto, multa e intereses moratorios la cantidad a pagar de dos millones quinientos cuarenta y seis mil novecientos ochenta y tres bolívares con ochenta y tres céntimos (Bs. 2.546.983, 83) –o su equivalente de conformidad con el Decreto Ley Nº 5.229 de Reconversión Monetaria de fecha 6 de marzo de 2007, publicado en la Gaceta Oficial Nº 38.638 de la misma fecha, DOS MIL QUINIENTOS CUARENTA Y SIETE BOLÍVARES (Bs. 2.547)-.

2. -SE ORDENA la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

   REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

   Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las tres y treinta minutos de la tarde (03:30 PM) a los dos (02) días del mes de noviembre del año dos mil nueve (2009). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

   LA JUEZ

   Abg. BERTHA ELENA OLLARVES HERRERA

   LA SECRETARIA

   Abg. ALCIRA GELVEZ SANDOVAL

   La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las tres y treinta minutos de la tarde (03:30 PM)

   LA SECRETARIA

   Abg. ALCIRA GELVEZ SANDOVAL

   Asunto AF45-U-1994-000031

   Antiguo: 1994-803

   BEOH/AGS/AS.