Decisión nº 004-2010 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 9 de Febrero de 2010

ASUNTO: AF49-U-2000-000164 Sentencia Nº 004/2010

Antiguo 1345 y 1370

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 9 de febrero de 2010

199º y 150º

En fecha 21 de febrero del año 2000, los ciudadanos F.P.L. y J.d.D.N., titulares de las cédulas de identidad números 3.255.905 y 1.672.544, e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 11.440 y 12.782, respectivamente, actuando como apoderados judiciales de INDUSTRIAS FRACOSTA, C.A., sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 17 de abril de 1984, bajo el número 94, Tomo 7-A-Sgdo., modificado su documento constitutivo estatutario y registrado en fecha 07 de agosto de 1995, bajo el número 5, Tomo 318-A-Sgdo., se presentaron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), para interponer Recurso Contencioso Tributario contra las Actas de Fiscalización números 05-00-03-826-06 y 05-00-03-826-08, ambas con fecha 23 de junio de 1999 y notificadas en la misma fecha, relacionadas con las declaraciones definitivas de rentas de la recurrente para los ejercicios 01 de enero al 31 de diciembre de 1996 y 01 de enero al 31 de diciembre de 1997, respectivamente, así como contra los Reparos números 05-00-03-124 y 05-00-03-121, ambos de fecha 06 de diciembre de 1999, efectuados en materia de Impuesto sobre la Renta y emanados de la Contraloría General de la República, Dirección General de Control de la Administración Central y Descentralizada, Dirección de Control del Sector Económico y Financiero.

En la misma fecha, el Tribunal Distribuidor remitió el Recurso Contencioso Tributario a este Tribunal Superior, al cual se le dio entrada en fecha 08 de marzo del año 2000, ordenándose las notificaciones de ley. Asimismo, se ofició a la Contraloría General de la República a los fines de la remisión del expediente administrativo del caso.

En fecha 20 de noviembre del año 2000, este Tribunal acordó la acumulación del expediente número 1345, al presente expediente, la cual fue solicitada en fecha 21 de marzo de 2000, de conformidad con lo establecido en los artículos 52 y 79 del Código de Procedimiento Civil.

Vale destacar que el Recurso Contencioso Tributario correspondiente al asunto número 1345, fue interpuesto contra los actos administrativos contenidos en las Actas de Fiscalización números 05-00-03-826-02 y 05-00-03-826-04, ambas con fecha 23 de marzo de 1999 y notificadas en fecha 23 de junio de 1999, referentes a las declaraciones definitivas de rentas de la recurrente para los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01 de enero al 31 de diciembre de 1994 y desde el 01 de enero hasta el 31 de diciembre de 1995, así como contra los Reparos números 05-00-03-109, de fecha 30 de noviembre de 1999 y 05-00-03-122, de fecha 06 de diciembre de 1999, efectuados en materia de Impuesto sobre la Renta y emanados de la Contraloría General de la República, Dirección General de Control de la Administración Central y Descentralizada, Dirección de Control del Sector Económico y Financiero.

En fecha 08 de diciembre del año 2000, previo cumplimiento de los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha 19 de enero del año 2001, se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho sólo la recurrente.

En fecha 03 de agosto del año 2001, tanto la recurrente, antes identificada, como la representación de la CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA, ejercida a través de la abogada Yulima Rivero García, titular de la cédula de identidad número 6.940.390, e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 32.401, consignaron sus informes.

Por lo que siendo la oportunidad para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos de las partes que se exponen a continuación:

I

ALEGATOS

La recurrente señala:

Que en el presente caso, la actuación fiscal realizada por la Contraloría General de la República omitió el procedimiento legalmente establecido en el Código Orgánico Tributario de 1994, violando de esta manera los artículos 1, 112, 142, 144, 145, 146, 148, 149 y 230 del mismo y viciando de nulidad absoluta los actos administrativos que se impugnan, de conformidad con lo establecido en el numeral 4 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; por cuanto, los reparos formulados mediante los Oficios números 05-00-03-10750 y 05-00-03-10749, ambos de fecha 08 de diciembre de 1999 y notificados en fecha 11 de enero de 2000, están suscritos por la ciudadana M.L.d.S., Directora de Control del Sector Económico y Financiero, sin indicar, de conformidad con el Artículo 18, numeral 7, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la exigencia de que en caso de que el funcionario actúe por delegación debe indicar exactamente el número y fecha del acto de delegación que confirió la competencia o la titularidad con la que actúa, lo cual vicia de nulidad al acto. De igual manera, la recurrente señala que los reparos están suscritos por la funcionaria M.d.B., Directora General de Control de la Administración Central y Descentralizada, sin cumplir con la exigencia en referencia.

Aunado a lo anterior, la recurrente invoca el vicio de falso supuesto por errónea apreciación de los hechos, explicando, que en el presente caso tanto la funcionaria fiscal actuante como la Directora de Control del Sector Económico y Financiero, incurren en este vicio en los actos recurridos al dar por ciertos hechos que no comprueban debidamente, como es el caso de que todo depósito bancario reflejado en un estado de cuenta emitido por un tercero, en este caso una institución bancaria, es un ingreso proveniente de una venta gravada como ingreso por la Ley de Impuesto sobre la Renta, según la apreciación de la funcionaria actuante que fue confirmada por la Dirección de Control.

Que los estados de cuenta bancarios lo único que prueban es el giro o actividad de una empresa, pero no una diferencia en ingresos de Impuesto sobre la Renta.

Que una relación bancaria puede contener desde notas de débito como pagos y gastos personales de los socios de la empresa, así como pagos efectuados por concepto de cuentas por cobrar por ventas en ejercicios anteriores (1991, 1992, 1993, 1994, 1995 y 1996), así como adelantos o anticipos que realizan diversos clientes de la recurrente por obras presupuestadas, cuya facturación ha sido debidamente contabilizada y declarada en la fecha en que fue aceptado el presupuesto de la obra a realizar y que en dicha facturación, se incluyen los adelantos o anticipos que fueron objeto de reparo por el órgano Contralor, al considerar que los montos depositados en las cuentas bancarias de la recurrente constituyen ventas.

Que tal situación en modo alguno da plena prueba de un impuesto omitido, partiendo del falso supuesto de que los depósitos bancarios efectuados en las cuentas corrientes de la recurrente, puedan constituir un elemento que permita conocer en forma directa los hechos generadores del tributo, ya que la fiscal actuante tenía la obligación de comprobar estos hechos y no lo hizo.

Que el falso supuesto en que incurrió la fiscal actuante fue esgrimido por la recurrente en su escrito de fecha 13 de abril de 1999, sin que la Dirección de Control del Sector Económico y Financiero haya dado respuesta en forma alguna, limitándose a considerar que la recurrente tenía la carga probatoria y no la fiscal actuante.

Que los actos impugnados, además de fundamentarse en hechos que no han sido debidamente comprobados, incurren en el error de calificar como ingresos por ventas los depósitos reflejados en los estados de cuenta bancarios; por lo cual considera que dichos actos están viciados en su causa, conforme a lo previsto en el numeral 3 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

De igual manera, la recurrente alega la incompetencia de las funcionarias que suscriben los reparos impugnados y señala:

Que los Oficios identificados anteriormente, suscritos por la ciudadana M.L.d.S., Directora de Control del Sector Económico y Financiero y por la ciudadana M.d.B., Directora General de Control de la Administración Central y Descentralizada, fueron dictados sin cumplir con lo previsto en el numeral 7 del Artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, lo cual vicia de nulidad al acto por incompetencia del funcionario, ya que al no demostrar la delegación con la cual actúan, se entiende que los actos fueron adoptados por un funcionario incompetente.

Con relación a los reparos formulados mediante los actos impugnados, la recurrente expresa:

Que el organismo contralor repara la cantidad de Bs. 58.863.924,53, al considerar que los ingresos brutos obtenidos por la recurrente para el ejercicio 1996, ascendieron a la suma de Bs. 660.679.624,65; cuando realmente el total de ingresos declarados asciende a la suma de Bs. 601.815.700,12.

Que la Contraloría incluye en el monto objetado la cantidad de Bs. 36.049.821,38, por concepto de “INGRESOS DEPOSITADOS NO DECLARADOS”, cuando, a juicio de la recurrente, tales depósitos corresponden a pagos, abonos y anticipos efectuados por sus clientes por ventas realizadas en los ejercicios 01 de enero al 31 de diciembre de 1993, 01 de enero al 31 de diciembre de 1994, 01 de enero al 31 de diciembre de 1995 y 01 de enero al 31 de diciembre de 1996, las cuales fueron contabilizadas y declaradas para el Impuesto sobre la Renta.

Que los documentos que demuestran que tales depósitos bancarios efectivamente corresponden a ventas realizadas durante los ejercicios 1993, 1994, 1995 y 1996, fueron presentados tanto a la funcionaria actuante como a la Dirección de Control del Sector Económico y Financiero y que sin embargo, no fueron tomados en consideración.

Asimismo, señala que el organismo contralor repara la suma de Bs. 3.033.520,74, correspondiente a compras sin “COMPROBACIÓN SUFICIENTE”, al considerar la fiscalización que las compras netas nacionales ascienden a la cantidad de Bs. 529.507.104,90 y no las imputadas por la recurrente en su declaración de rentas del ejercicio 1996, por la cantidad de Bs. 532.540.625,64, por lo cual surge la diferencia objeto de reparo; motivo por el cual la recurrente rechaza el reparo efectuado, al expresar que presentó a la funcionaria actuante toda la documentación (facturas y comprobantes) que ampara las compras realizadas para el ejercicio 1996, sin que las tomara en cuenta.

Adicionalmente, la recurrente expone que la Contraloría repara la cantidad de Bs. 5.382.048,41, por concepto de “SERVICIOS VARIOS CON COMPROBACIÓN INSUFICIENTE”, rechazando este reparo fundamentándose en el hecho de que le entregó tanto a la funcionaria actuante como a la Dirección de Control del Sector Económico y Financiero, los comprobantes originales que respaldan estos gastos.

En cuanto al reparo formulado por la cantidad de Bs. 92.109.455,91, por concepto de “

” (ventas netas y depósitos bancarios), para el ejercicio 1997, la fiscalización apreció que los ingresos brutos del ejercicio ascendieron a la cantidad de Bs. 1.202.021.516,07, siendo la cantidad declarada por la recurrente Bs. 1.109.912.060,16.

Al respecto, la recurrente detalla en su escrito la relación de ventas efectuadas para el ejercicio 1997, señalando, que dentro del lapso procesal correspondiente presentará la facturación de venta original que demuestra la improcedencia del reparo formulado.

Igual argumento sostiene con relación al reparo formulado por la cantidad de Bs. 29.555.207,76, por concepto de “GASTOS CARENTES DE COMPROBACIÓN”, señalando además, que la totalidad de las deducciones efectuadas constituyen gastos normales y necesarios, hechos en el país, causados y pagados.

De la misma manera, la recurrente rechaza los reparos formulados en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, dejando su comprobación para el lapso probatorio.

En lo relativo a la multa impuesta con base en una defraudación fiscal, la recurrente alega que su conducta no encuadra dentro de los supuestos de procedencia de este ilícito, además, señala que los elementos tomados como base por el organismo contralor están fundamentados en ingresos omitidos que -a su decir- constituyen pagos efectuados por clientes en ejercicios anteriores, debidamente declarados y pagados, así como adelantos o anticipos que realizan por obras presupuestadas, cuya facturación ha sido contabilizada y declarada a la fecha en que fue aceptado el presupuesto de la obra a realizar; razón por la cual, considera que no puede ser objeto de esta sanción.

Por las razones expuestas, la recurrente solicita se declare con lugar el Recurso Contencioso Tributario y en consecuencia, la nulidad de los actos impugnados emanados de la Dirección de Control del Sector Económico y Financiero de la Dirección General de Control de la Administración Central y Descentralizada de la Contraloría General de la República.

En contraposición a lo expuesto por la recurrente, la representante de la CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA, expone:

Que la Contraloría General de la República formuló los reparos en ejercicio de las funciones conferidas por el Artículo 234, por lo que debe ceñirse al procedimiento establecido en los artículos 78, 85 y siguientes de su Ley Orgánica, y sólo aplicará el procedimiento establecido en el Código Orgánico Tributario cuando no contradiga o exceda las previsiones constitucionales y legales que especialmente regulan la función del organismo contralor.

Que aplicar el procedimiento de los artículos 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994, para casos como el presente, significaría que los reparos de la Contraloría General de la República no derivan de la fiscalización efectuada, sino de la aplicación del procedimiento establecido en el Código Orgánico Tributario, quedando derogada la función de control cuya regulación le compete.

Que la Contraloría General de la República no puede aplicar un procedimiento distinto al previsto en su propia Ley, en aras del Principio de Legalidad contenido en el Artículo 137 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Concluye con respecto a este punto:

Que el carácter de órgano constitucional que ostenta la Contraloría General de la República, así como sus competencias, la hacen inmune a cualquier modificación expresada en instrumentos de su mismo rango o de rango sublegal, por lo que la promulgación del Código Orgánico Tributario no puede extenderse a las competencias del órgano contralor, más aún, si se toma en cuenta que la última reforma de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, en la cual se ratificó la aplicación del procedimiento allí previsto para la formulación de reparos en materia tributaria, es posterior a la última reforma del Código Orgánico Tributario - aplicable para la época-; en consecuencia, señala que si la intención del legislador hubiese sido la de unificar tales procedimientos, lo hubiese establecido de manera expresa en la Ley que rige las funciones de ese organismo, siendo inaplicable el procedimiento establecido en los artículos 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994, para la formulación de sus reparos en materia tributaria.

Consecutivamente, la representante de la Contraloría General de la República efectúa un análisis comparativo entre el procedimiento de determinación de la obligación tributaria previsto en el Código Orgánico Tributario de 1994 y el establecido en la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, para la formulación de reparos.

En tal sentido, expresa que en el caso concreto la recurrente tuvo a su alcance todos los medios legales que le permitieron ejercer en forma oportuna su derecho a la defensa, además, se levantaron las Actas de Fiscalización por el funcionario competente en las que se asentaron todos los hechos observados, la recurrente ejerció los descargos respectivos mediante escrito presentado el 13 de abril de 1999, se abrió la causa a pruebas y luego, se formularon los reparos, debidamente notificados y advirtiendo los recursos que podía ejercer en contra de los mismos; por lo cual interpuso el presente Recurso Contencioso Tributario.

En cuanto a la causal de nulidad contenida en el numeral 4 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la representante de la República explica que si el procedimiento aplicable al caso de autos no fuese el previsto en la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, tal situación no podría acarrear la nulidad absoluta del acto impugnado, ya que para que este vicio se configure debe haberse producido una ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, además de la violación del derecho a la defensa y al debido proceso, lo cual no ocurrió en el presente caso, por cuanto aplicó el procedimiento previsto en su Ley Orgánica.

Por último, con relación a este aspecto, expresa que en el presente caso la recurrente pudo ejercer su derecho a la defensa que es el fin que protege la norma del numeral 4 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; por ello, considera improcedente la declaratoria de nulidad solicitada por la recurrente. Al respecto, cita la jurisprudencia de nuestro M.T. en la cual ha decidido que no existe el vicio de ausencia de procedimiento cuando la Contraloría General de la República aplica el previsto en su Ley.

Con respecto a la violación del numeral 7 del Artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la representación de la República explica que en el presente caso, las ciudadanas M.L.d.S., Directora de Control del Sector Económico y Financiero, según Resolución número 07-02-00-2-117, del 30 de julio de 1999, publicada en Gaceta Oficial número 36.756, del 03 de agosto de 1999 y M.d.B., Directora General de Control de la Administración Central y Descentralizada, suscribieron los reparos formulados a la recurrente, en ejercicio de las atribuciones conferidas en los artículos 30, numeral 13 y 27, numeral 8, del Reglamento Interno del Organismo publicado en Gaceta Oficial número 36.424, del 30 de marzo de 1998, lo cual señala en cada uno de los actos recurridos.

Que ambas Directoras, de conformidad con el mencionado Reglamento, tienen atribuida directamente la competencia para la formulación de los reparos, vale decir, que cuando suscribieron los reparos impugnados no actuaron por delegación, por lo tanto, mal puede pretenderse que se indique el número y la fecha del acto de delegación.

Que los requisitos exigidos por el Artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se encuentran totalmente satisfechos en los reparos formulados a la recurrente, ya que se precisa tanto la titularidad con que actúan las funcionarias que los suscriben, como el instrumento de donde deviene su atribución; por lo que considera que la nulidad solicitada resulta improcedente.

En lo que concierne a la alegada prescripción de las obligaciones determinadas en las Actas Fiscales números 05-00-03-826-02, 05-00-03-826-03 y 05-00-03-826-05, de fecha 23 de marzo de 1999 y en los reparos números 05-00-03-108, 05-00-03-109 y 05-00-03-123, de fecha 30 de noviembre de 1999, los dos primeros y 06 de diciembre de 1999, el último, con fundamento en lo dispuesto en el Artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, la representación de la República explica que en el presente caso, la prescripción comenzó a transcurrir, para el caso del Impuesto sobre la Renta del ejercicio 1994, el 01 de enero de 1995, lapso que se interrumpió en fecha 31 de marzo de 1995, con la presentación de la correspondiente declaración de impuestos, según lo previsto en el ordinal 1 del Artículo 54 del Código Orgánico Tributario aplicable para el momento.

Que una vez interrumpida la prescripción, los cuatro años exigidos para la extinción de la obligación vencían el 31 de marzo de 1999, pero el 23 de marzo de 1999, la Contraloría General de la República levantó y notificó a la recurrente las objeciones determinadas en la fiscalización relativas a ese ejercicio gravable (Acta Fiscal 05-00-03-826-02), con la cual se interrumpió nuevamente el lapso de prescripción de conformidad con lo dispuesto en el ordinal 5 del Artículo 54 del Código.

Que desde el 23 de marzo de 1999, hasta la fecha en que la recurrente fue notificada de los reparos formulados (06 de diciembre de 1999), sólo habían transcurrido ocho (08) meses; lapso que es insuficiente para que opere en favor de la recurrente la prescripción alegada.

En cuanto al Impuesto al Valor Agregado y al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, la representación de la República señala que la recurrente, como fabricante y prestador de servicios, no puede encuadrarse en el supuesto de hecho contemplado en el Decreto 52, de fecha 26 de febrero de 1994, publicado en Gaceta Oficial número 35.410, del 28 de febrero de 1994, el cual suspendió la aplicación del Impuesto al Valor Agregado, por cuanto ésta suspensión se encontraba claramente dirigida a las ventas al detal y a las efectuadas a los consumidores finales, de manera que sí se encontraba en la obligación de declarar y pagar el impuesto correspondiente a los períodos marzo, abril, mayo y junio de 1994.

Asimismo destaca que, de conformidad con el Artículo 51 del Código Orgánico Tributario, el término de prescripción será de seis (06) años cuando el contribuyente no cumpla con la obligación de declarar el hecho imponible, por tanto, a la fecha de notificación de las Actas de Fiscalización 05-00-03-826-03 y 05-00-03-826-05, de fecha 23 de marzo de 1999, no había transcurrido el tiempo necesario para que se verificara la prescripción alegada.

En cuanto al invocado vicio de falso supuesto por errónea apreciación de los hechos, al señalar los actos recurridos que todo depósito bancario reflejado en un estado de cuenta emitido por un tercero, es un ingreso proveniente de una venta gravada tanto por la Ley de Impuesto sobre la Renta como por la Ley del Impuesto al Valor Agregado, la representante de la Contraloría General de la República expone que la recurrente es quien incurre en un falso supuesto, porque en el texto de las Actas Fiscales no se afirma tal circunstancia y porque las cantidades determinadas como no incorporadas a los ingresos declarados por concepto de anticipos y presupuestos depositadas en las cuentas corrientes 011-00648-V y 011-00444-H, del Banco Provincial, número 125-2428185, del Banco de Venezuela y número 1030-21652-5, del Banco Mercantil, no surgieron de los estados de cuentas emitidos por las referidas instituciones bancarias, sino de las copias de los comprobantes de depósitos y de los recibos presentados por la recurrente durante la fiscalización.

Que si la recurrente alega que tales cantidades no corresponden a ingresos sino a otros conceptos, es ella quien tiene la carga de probar el concepto por el cual recibió las sumas depositadas en sus cuentas corrientes.

Que su actividad probatoria se dirigió a demostrar que las cantidades objetadas por la Contraloría con base en los mencionados depósitos bancarios, fueron declaradas y pagados sus impuestos en el ejercicio respectivo, es decir, que reconoce que las citadas cantidades sí corresponden a ingresos; lo cual evidencia que no existe el falso supuesto denunciado.

Con respecto a las objeciones formuladas en materia de Impuesto sobre la Renta, para el ejercicio 1994, la representación de la República manifiesta lo siguiente:

En cuanto al reparo por omisión de ingresos, al no incorporar la recurrente en los ingresos declarados la cantidad de Bs. 49.353.316,90, señala que resulta innecesario el análisis de las facturas presentadas por la recurrente, ya que no fueron consignados en el expediente los Libros de Contabilidad y de Ventas, lo cual hace imposible determinar si las facturas presentadas comprenden la totalidad de las facturas por ventas realizadas durante el ejercicio fiscal investigado; razón por la cual considera que la recurrente omitió ingresos infringiendo de esta manera el Artículo 71 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Con relación a las compras sin comprobación, destaca que en el presente caso fue promovida la prueba de informes para que las empresas señaladas participaran todos los pagos recibidos por la recurrente por concepto de compras y servicios durante los ejercicios fiscales 1994, 1995, 1996 y 1997; sin embargo, las empresas requeridas no dieron respuesta a la solicitud del Tribunal, por lo cual no puede considerarse subsanada la objeción analizada, infringiéndose así la norma contenida en el Artículo 81 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el momento.

En lo que respecta a las deducciones rechazadas, correspondientes a “servicios varios”, expresa que no se valoró el recibo número 1039, presentado por la recurrente por no indicar la naturaleza del gasto y su relación con la producción de la renta, conforme al Artículo 181 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable; por lo cual solicita se desestime este alegato de la recurrente, por cuanto no logró desvirtuar el contenido de los actos recurridos.

En lo relativo al ejercicio 1995, la representación de la República sostiene los mismos argumentos con respecto a la omisión de ingresos, a las compras sin comprobación y a las deducciones rechazadas.

En cuanto al ejercicio 1996, señala con respecto a la omisión de ingresos que la recurrente anexó copia de la documentación conformada por depósitos bancarios, recibos de cobro y facturación que no pueden ser valorados, primero, por ser copias simples y, segundo, por cuanto resulta imprescindible su cotejo con los registros contables de los libros que debe llevar la recurrente; por ello, considera que la recurrente infringió lo dispuesto en el Artículo 71 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Con relación a los costos, expone que la recurrente no presentó la factura original 4804, de fecha 01 de noviembre de 1996, por la cantidad de Bs. 1.608.944,00, del proveedor Retalaca, razón por la cual no se aceptó como costo, de acuerdo a lo previsto en el Artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el momento.

Asimismo, señala que la cantidad de Bs. 1.424.576,74, correspondiente al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que la recurrente incluyó como costo, no puede constituir un elemento del costo, por lo que debe ser desincorporada del acto recurrido.

Con respecto a las deducciones, expresa que la recurrente tampoco presentó los comprobantes que respaldan los gastos deducidos, considerando procedente el reparo formulado.

En lo concerniente al ejercicio 1997, señala con respecto a la omisión de ingresos que si bien la recurrente consignó la facturación correspondiente al ejercicio, no fueron consignados en el expediente los Libros de Contabilidad y de Ventas, siendo imprescindibles para demostrar el total de las ventas facturadas; razón por la cual considera que la recurrente omitió ingresos infringiendo de esta manera el Artículo 71 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

En cuanto a las deducciones, expresa que la recurrente no suministró los documentos originales ni los soportes que respaldan la efectiva realización del gasto y que tampoco los presentó en este juicio; por lo cual considera ajustado el reparo con base en el Artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable.

Concluye, que al haberse comprobado que la recurrente omitió ingresos durante los ejercicios 1994, 1995, 1996 y 1997, incumpliendo la obligación que le impone la Ley de Impuesto sobre la Renta y que a los efectos de determinar su renta bruta, imputó costos e hizo deducciones sin la debida comprobación, ocasionó una disminución ilegítima en los enriquecimientos determinados en las declaraciones, lo que constituye una infracción tipificada como defraudación en el Artículo 95 del Código Orgánico Tributario de 1994. Asimismo, señala que al no ser desvirtuados los reparos formulados a la recurrente, son procedentes las sanciones impuestas en los mismos.

En lo que se refiere a los reparos impuestos en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, la representación de la República expresa con respecto al ejercicio 1994:

Que la recurrente no incorporó en los ingresos declarados la cantidad de Bs. 47.562.119,10, correspondiente a ventas, ni la cantidad de 15.506.307,91, correspondiente a pago de anticipos y presupuestos, los cuales comprenden ventas sin declarar sobre las cuales retuvo y no enteró el impuesto correspondiente, en contravención con lo dispuesto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, aplicables a los períodos fiscalizados.

Que las facturas, los depósitos bancarios y recibos de cobro correspondientes a los períodos de imposición 1994, no pueden ser valorados, porque no fue consignado en el expediente el Libro de Ventas, siendo imposible determinar si las facturas presentadas componen la totalidad de las facturas por ventas realizadas en los períodos investigados, pues no puede confrontarlas con los registros que debe llevar la recurrente; por lo tanto, concluye que la objeción formulada es procedente.

En lo relativo a las compras sin comprobación, expone que la recurrente no presentó facturas que soportaran las compras declaradas, por tanto, al no desvirtuar las objeciones determinadas, estima procedente declarar su validez.

En cuanto al período 1995, la representación de la República explica que la recurrente no incorporó en los ingresos declarados la cantidad de Bs. 186.785.054,61, correspondiente a ventas netas y a pagos de anticipos y presupuestos, las cuales retuvo pero no enteró el impuesto correspondiente en contravención con los artículos 1, 3, numeral 1, literal “c”, 6, 8, numeral 1, 10, numeral 1 y 18 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor vigente para el momento.

Que al analizar los comprobantes que amparan las compras, se determinó que la recurrente no presentó facturas por la suma de Bs. 56.615.227,45, en contravención con los dispuesto en los artículos 49 y 50, numeral 1, de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor .

Que la cantidad incluida por la recurrente como deducciones, no fue comprobada por cuanto no aportó los comprobantes que respaldaran la realización del gasto, por lo cual no se admitieron como deducción de acuerdo al Artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

En cuanto a los períodos que comprenden el año 1996, la representación de la República sostiene los mismos argumentos con relación a la omisión de ingresos por parte de la recurrente, agregando con respecto a las compras sin comprobación, que la recurrente no presentó la factura original número 4804, de fecha 01 de noviembre de 1996, infringiendo lo previsto en los artículos 49 y 50, numeral 1, de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

En lo relativo a la omisión de ingresos para los períodos enero-diciembre 1997, señala que la recurrente no incorporó en las ventas declaradas la cantidad de Bs. 92.109.455,91, sobre la cual retuvo y no enteró el impuesto correspondiente, contrariando lo dispuesto en los artículos 1, 3, numeral 1, literal “c”, 6, 8, numeral 1, 10, numeral 1 y 18 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor vigente para los períodos investigados.

Concluye en cuanto a los reparos formulados en materia de Impuesto al Valor Agregado que, de conformidad con el Artículo 6 de la Ley que rige la materia y con el Artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1994, la recurrente es responsable del impuesto en calidad de agente de retención, siendo procedente la sanción impuesta con fundamento en el Artículo 101 eiusdem, al no haber enterado los impuestos retenidos.

Por último, la representante de la Contraloría General de la República solicita se declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto y que, en caso contrario, se le exima de costas al haber tenido motivos racionales para litigar.

II

MOTIVA

Examinados los argumentos de las partes en el presente proceso, corresponde a este Juzgador precisar, en primer término, cuál es el procedimiento aplicable en el caso de los reparos tributarios formulados por la Contraloría General de la República y, posteriormente, pronunciarse sobre cada una de las denuncias planteadas referidas a: i) el falso supuesto por errónea apreciación de los hechos; ii) la incompetencia de las funcionarias que suscriben los reparos impugnados; iii) la procedencia de los reparos formulados en materia de Impuesto sobre la Renta y de Impuesto al Valor Agregado y iv) la procedencia de las multas impuestas. Los cuales serán analizados en conjunto en virtud de la acumulación decretada.

Con respecto al procedimiento aplicable en el caso de los reparos tributarios formulados por la Contraloría General de la República, la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T. ya se ha pronunciado en diversas oportunidades, señalando lo que a continuación se transcribe:

“En este orden de ideas, debe esta Sala pronunciarse en cuanto a si los actos administrativos impugnados fueron dictados por el órgano contralor con “prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido”, o si, por el contrario, se dictaron conforme a la normativa aplicable, a cuyo objeto se debe precisar cuál resultaba ser el instrumento legal que regulaba y determinaba el procedimiento a seguir por dicho organismo para formular reparos a las rentas declaradas por los contribuyentes, una vez advirtiese la falta de pago total o parcial de tributos o de sus accesorios (multas o intereses de mora).

En cuanto al primer particular, es pertinente advertir que si bien la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos sanciona con nulidad absoluta los actos de la Administración dictados “con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido”, la procedencia de la referida sanción jurídica, a tenor de lo dispuesto en el ordinal 4º del artículo 19 de la citada ley, está condicionada a la inexistencia de un procedimiento administrativo legalmente establecido, es decir, a su ausencia total y absoluta.

La doctrina y la jurisprudencia contenciosa administrativa progresivamente han delineado el contenido y alcance del referido vicio de procedimiento administrativo, al permitir una valoración distinta de este vicio que afecta al acto administrativo en atención a la trascendencia de las infracciones del procedimiento. En tal sentido, se ha establecido que el acto administrativo adoptado estaría viciado de nulidad absoluta, cuando: a) ocurra la carencia total y absoluta de los trámites procedimentales legalmente establecidos; b) se aplique un procedimiento distinto al previsto por la ley correspondiente, es decir, cuando por una errónea calificación previa del procedimiento a seguir, se desvíe la actuación administrativa del iter procedimental que debía aplicarse de conformidad con el texto legal correspondiente (desviación de procedimiento); o c) cuando se prescinden de principios y reglas esenciales para la formación de la voluntad administrativa o se transgredan fases del procedimiento que constituyan garantías esenciales del administrado (principio de esencialidad). Cuando el vicio de procedimiento no produce una disminución efectiva, real y transcendente de las garantías del administrado, sino que representa sólo fallas o irregularidades parciales, derivadas del incumplimiento de un trámite del procedimiento, la jurisprudencia ha considerado que el vicio es sancionado con anulabilidad, ya que sólo constituyen vicios que acarrean la nulidad absoluta del acto aquellos que tengan relevancia y provoquen una lesión grave al derecho de defensa.

Clarificado lo anterior, tiene ahora la Sala que pronunciarse respecto a cuál era el texto legal que determinaba el procedimiento a seguir por la Contraloría General de la República para formular reparos a las rentas declaradas por los contribuyentes, si advierte la falta de pago total o parcial de tributos o sus accesorios, para lo cual es pertinente exponer algunas consideraciones atinentes al contenido y naturaleza del máximo órgano contralor; el alcance de sus potestades constitucionalmente reconocidas y desarrolladas en la Ley Orgánica que lo regula y, finalmente, en cuanto al procedimiento que debe éste aplicar cuando requiera formular reparos a los contribuyentes, derivados de un procedimiento de fiscalización practicado conforme a los instrumentos legales y reglamentarios que lo rigen.

Cabe destacar que dichas consideraciones imponen especial atención, dado que el tratamiento jurídico que sobre este tema ha delineado la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa del M.T. no ha sido constante, según quedó sentado en los principales fallos dictados sobre el particular: 1) Sentencia del 1º de marzo de 1984, Caso Importaciones Producciones Enológicas C.A.; 2) Sentencia del 09 de febrero de 1989, Caso: Construcciones Oricagua; 3) Sentencia de la Sala Especial Tributaria del 09 de julio de 1997, Caso: A.D.M.; 4) Sentencia de la Sala Especial Tributaria I del 17 de marzo de 1999, Caso: Sucesión de E.Y.d.H.; y 5) Sentencia de esta Sala de fecha 09 de mayo de 2000, con voto salvado, Caso: Conservas Alimenticias La Gaviota, S.A.

Así las cosas, para dirimir la causa de autos precisa esta Sala analizar lo relativo al ámbito del régimen de control fiscal en el contexto constitucional, legal y sub-legal. Se observa, pues, que de acuerdo a nuestro ordenamiento jurídico, el régimen del control fiscal tiene su fuente primaria en el texto constitucional, pues de él emanó la creación del órgano encargado de ejercerlo, vale decir, la Contraloría General de la República (Artículo 234 Constitución de 1961), a cuya ley se encomendó la asignación de sus principales funciones; le reconoció su autonomía funcional y organizativa y, además, le reconoció el carácter de órgano auxiliar del Congreso de la República en su función de control de la Hacienda Pública (Artículo 236). En términos similares, lo establece la vigente Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999, recogidos tales preceptos en sus artículos 287 y 289.

De la referida normativa constitucional se desprende que la Contraloría General de la República fue creada y permanece siendo un órgano dotado de autonomía funcional, administrativa y organizativa, no sujeta a subordinación o dependencia de ningún órgano del Poder Público, sometido sólo al mandato constitucional y legal correspondiente, independencia que es esencial, inmanente y consustancial a su condición de órgano de vigilancia y fiscalización del manejo de los ingresos, gastos, bienes y demás recursos públicos; en particular, de la forma de causarse los gastos, de liquidarse los ingresos, y la conservación, administración y custodia de los bienes, que realizan las dependencias de la Administración Activa.

Así, con la finalidad de preservar y defender el patrimonio público, entendido en su sentido más amplio, constitucionalmente se le han atribuido a la Contraloría General de la República amplias facultades en materia de control, vigilancia y fiscalización de estos recursos públicos, funciones y potestades que están desarrolladas en la Ley Orgánica que rige la organización y funcionamiento de esta institución.

La normativa consagrada en la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, publicada en la Gaceta Oficial N° 3.482 Ext. de fecha 14 de diciembre de 1984, vigente para el caso sub júdice, establece:

Artículo 1°- La Contraloría General de la República ejercerá, de conformidad con la ley, el control, la vigilancia y la fiscalización de los ingresos, gastos y bienes públicos, así como de las operaciones relativas a los mismos.

Artículo 39.- Corresponde a la Contraloría el examen exhaustivo o selectivo, así como la calificación y la declaración de fenecimiento de todas las cuentas de ingresos de las oficinas y empleados de Hacienda.

Artículo 40.- La Contraloría velará por el pago oportuno de los créditos de la República. La falta de diligencia, la omisión, el retardo o la ejecución inapropiada en relación con las gestiones que correspondan a los entes administradores respecto de tales créditos, darán lugar a la apertura de la correspondiente averiguación, para determinar las responsabilidades del caso. Si las faltas hubiesen ocasionado perjuicios a la República, los infractores serán solidariamente responsables con el deudor del resarcimiento de tales perjuicios.

Artículo 50.- Los reparos que se hagan a las cuentas de ingresos en casos de error en la calificación de la base imponible o en los aforos, deficiencias en las declaraciones de los contribuyentes, falta de liquidación de ingresos, falta de pago de los ingresos liquidados, omisión de sanciones pecuniarias u otros incumplimientos de las leyes fiscales, así como los reparos a las demás cuentas en general, deberán contener:

(...Omissis...)

Artículo 76.- En ejercicio de sus atribuciones de control, la Contraloría podrá efectuar las fiscalizaciones que considere necesarias en los lugares, establecimientos, edificios, vehículos, libros y documentos de personas naturales o jurídicas que sean contribuyentes o que en cualquier forma contraten, negocien o celebren operaciones con la República, los Estados, los Municipios, los institutos autónomos y empresas del Estado sometidas al control de la Contraloría, o que en cualquier forma administren, manejen o custodien bienes o fondos de esas entidades

. (destacado de la Sala)

Cabe aludir también a los dispositivos que sobre el particular contiene el derogado Reglamento de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República (Decreto Nº 2.520 del 27 de diciembre de 1977):

Artículo 63.- Los reparos que formule la Contraloría a las cuentas, o aquellos que se deriven del ejercicio de las demás atribuciones del Organismo, deberán constar en pliegos sellados, fechados y numerados, que firmarán los funcionarios competentes.

Artículo 64.- (...). Si el reparo estuviese a cargo de terceros, previa identificación se expresara el motivo por el cual se les hace responsables del reparo, con indicación de las normas legales, de los contratos o de cualquiera otros actos en que se funde dicha responsabilidad.

(destacado de la Sala)

Del examen concatenado de las precitadas normas surge incuestionable el amplio fundamento que ampara a las actuaciones de la Contraloría General de la República, en ejercicio de sus potestades contraloras y fiscalizadoras de los ingresos, gastos, bienes y operaciones relacionadas, dirigidas a efectuar un control fiscal externo de legalidad, de gestión, y de veracidad o numérico-legal, también llamado de exactitud, sobre las actuaciones administrativas de los organismos, entidades y personas cuyas actividades y operaciones sean susceptibles de ser controladas o verificadas, conforme a la normativa supra transcrita. En este ámbito, destaca lo relativo al control de los ingresos públicos, en particular los de naturaleza tributaria, el cual se ejecuta en primer término con posterioridad a la rendición de la cuenta hecha por el funcionario responsable de su administración, mediante la verificación de la legalidad y exactitud de las operaciones o cuentas relacionadas con esos ingresos nacionales. Si mediante ese examen de cuentas surgen ilegalidades, falta de comprobantes, comprobación deficiente, falta de diligencia, falta de veracidad, exactitud o probidad en el manejo o aplicación de la cuenta, el funcionario competente formulará al responsable de la cuenta presentada, el reparo correspondiente.

Sin embargo, puede también presentarse otro supuesto, que ocurre cuando el ente contralor requiere, bajo los parámetros de ley, ejercer su función de fiscalización, directamente o por derivación, sobre cualquier persona natural o jurídica que aparezca como contribuyente y en tal sentido emitir a su cargo actos de control, aun cuando incidan en sus esferas jurídicas.

En torno a este último caso, de los textos legales y sub-legales que han demarcado las funciones del órgano contralor, particularmente las aplicables al presente caso (Ley Orgánica de 1984 y su Reglamento de 1977), puede esta Sala apreciar que no existe prohibición alguna que condicione o impida a la Contraloría General de la República ejercer de tal forma su función de fiscalización. Por el contrario, en el aludido texto legal éstas se hayan categorizadas en su Título VI, como “otras funciones generales de control”, (Capítulo II: De la Inspecciones y Fiscalizaciones), respecto a las personas naturales o jurídicas que sean contribuyentes, supuesto el cual se sucedió y se debate en el caso de autos con la fiscalización de las rentas declaradas por la contribuyente Venezolana Empacadora, C.A. (Venpackers).

En este mismo sentido, es de hacer notar la vigencia en el tiempo del propósito y razón del legislador, cuando en la reforma de 1995, con mayor claridad y precisión, enumera en su artículo 5º quienes son los sujetos pasivos del control fiscal, cuyo numeral 7 incluye como tales a “Las personas naturales o jurídicas que sean contribuyentes o que en cualquier forma contraten, negocien o celebren operaciones con cualquiera de los organismos o entidades mencionados en los numerales anteriores, o que administren, manejen o custodien fondos o bienes públicos; o que reciban aportes, subsidios, otras transferencias o incentivos fiscales”, así como también permite, para fortalecer el control de los ingresos nacionales, la utilización de los “métodos de auditoria o convencionales de examen de cuentas y cualquier otro que se considere necesario para velar por la correcta y oportuna recaudación de los ingresos, así como para combatir la evasión tributaria y los delitos fiscales” (artículo 38).

De inadvertir la Sala los planteamientos precedentes, sería tanto como negar a la Contraloría General de la República su carácter de órgano de creación constitucional dotado de autonomía, que como tal se rige por una ley especial que desarrolla su competencia y modos de actuar, contra cuyo régimen de control resulta impertinente oponer y declarar, como pretende el a quo, a partir de la vigencia de la normativa que integra el Código Orgánico Tributario, la derogatoria de todas las disposiciones de otras leyes sobre la materia tributaria y, en consecuencia, la obligatoriedad de la Contraloría General de la República de seguir el procedimiento pautado en dicho Código para el cumplimiento de sus funciones de fiscalización, control e inspección al examen de cuentas o directamente a los libros de los contribuyentes, máxime considerando el criterio sentado por esta Sala Político Administrativa a través de sus recientes decisiones Nos.: 1.996, 2.238, 2.360 y 957 de fechas 25 de septiembre, 16 y 24 de octubre de 2001 y 16 de julio de 2002 (Casos: Inversiones Branfema, S.A, Creaciones Llanero, C.A., C.D.G.A. y Organización Sarela, C.A.).

No obstante, es preciso reiterar en esta oportunidad que si bien puede el organismo contralor fiscalizar y formular el consecuente reparo al contribuyente o responsable de que se trate, una vez comprobada la ocurrencia del hecho definido en la ley tributaria como generador del tributo y valorada y cuantificada la respectiva deuda tributaria, posteriormente corresponde sólo a la Administración Tributaria Activa, si fuese procedente dicho reparo, expedir la respectiva liquidación e intimar el pago de las cantidades correspondientes a tributos, intereses o sanciones, según sea el supuesto que dio origen al reparo. Así se declara.” (Resaltado de la Sala, subrayado de este Tribunal Superior). (Sentencia número 00479, de fecha 26 de marzo de 2003).

En este mismo sentido, la Sala Políticoadministrativa también se pronunció mediante sentencia número 02471, de fecha 09 de noviembre de 2006, señalando cuál es la Ley que rige los procedimientos en materia tributaria efectuados por la Contraloría General de la República; expresando lo siguiente:

Ahora bien, la doctrina constitucional ha definido la naturaleza jurídica de la Contraloría General de la República como un órgano que actúa con autonomía funcional en el ejercicio del Poder Público, dotado de facultades que la han sido conferidas a través de la Ley que rige su organización y funcionamiento.

En efecto, de conformidad con los artículos 287 y 289 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela puede observarse que la referida Administración contralora fue creada y permanece siendo un órgano dotado de autonomía funcional, administrativa y organizativa, no sujeto a subordinación o dependencia de ningún órgano del Poder Público, estando únicamente sometido al mandato constitucional y legal correspondiente.

Es así que por vía constitucional y legal le ha sido encomendada la función de control, vigilancia y fiscalización de los ingresos, gastos y bienes nacionales, ejercida bien a través del denominado control previo o a través del control posterior de los ingresos fiscales recaudados por la Administración Activa (Administración Tributaria), que tiene lugar mediante el procedimiento del examen de las cuentas, cuyo fin primordial es el de velar por el fiel cumplimiento de las normas fiscales y la reparación de las omisiones en que por diversas causas haya podido incurrir el “sujeto” controlado.

De manera que, específicamente de las disposiciones contenidas tanto en la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República de 1975, que se encontraba vigente para el momento en que se dictó la resolución confirmatoria del reparo y que fue objeto de impugnación, como en la actual Ley Orgánica de la Contraloría General de la República y del Sistema Nacional de Control Fiscal, surge evidente e incuestionable el amplio fundamento que ampara las actuaciones desplegadas por el prenombrado órgano de control en ejercicio de sus potestades contraloras y fiscalizadoras de los ingresos, gastos, bienes y operaciones relacionadas, dirigidas precisamente a efectuar un control fiscal externo de legalidad, de gestión y veracidad de las actuaciones administrativas de los organismos, entidades y personas cuyas actividades y operaciones sean susceptibles de ser controladas o verificadas, sin que tales potestades en modo alguno impliquen que adquiera la naturaleza de “Administración Activa”.

Es así, que al erigirse como órgano de control fiscal externo dotado de autonomía funcional, organizativa y administrativa, cuyo ámbito de actuación se encuentra claramente definido y desarrollado en la Ley que rige su estructura y funcionamiento, mal podría pretenderse que al momento de fiscalizar y formular un reparo tenga que aplicar un procedimiento que no existe en la Ley que lo rige, ni tampoco hacerse suya una función, como lo es la expedición de las planillas de liquidación o recaudatorias, cuando ello no está contemplado en su normativa y más aún cuando esa actividad de recaudación que se hace efectiva a través de las mencionadas planillas, está encomendado específicamente a la Administración Activa (Administración Tributaria).

(Subrayado de este Tribunal Superior).

Con base en el criterio de nuestro M.T., el cual este Juzgador comparte, en el caso de autos no es procedente la declaratoria de nulidad absoluta de los actos recurridos por prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, en razón de que la actuación de la Administración Contralora se encontró ajustada a derecho y conforme a las normas que rigen al ente, además la recurrente pudo oponer tanto en vía administrativa como en vía jurisdiccional, las defensas pertinentes contra los actos administrativos objeto del presente recurso; en consecuencia, este Tribunal declara improcedente la denuncia de violación del procedimiento legalmente establecido invocada. Así se declara.

Con relación al vicio de falso supuesto por errónea apreciación de los hechos, la recurrente expresa que tanto la funcionaria fiscal como la Dirección de Control del Órgano Contralor, afirman que la totalidad de los depósitos reflejados en los estados de cuenta bancarios son ingresos omitidos por concepto de ventas.

Al respecto, este Tribunal observa del contenido de los actos recurridos (folio 34 y 42 del expediente judicial), con relación a los ingresos brutos declarados por la recurrente, que la misma no incorporó como ingresos brutos para los ejercicios fiscalizados, las cantidades correspondientes a ventas netas y a pagos de anticipos y presupuestos, depositados por la recurrente en la cuenta corriente 011-00444-H del Banco Provincial, las cuales se consideran ingresos gravables conforme a lo establecido en los artículos 3 y 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 18 de diciembre de 1995.

Asimismo, la representación de la Contraloría General de la República señala en sus informes, que las cantidades determinadas como no incorporadas a los ingresos declarados por concepto de pagos de anticipos y presupuestos depositadas en las cuentas corrientes 011-00648-V y 011-00444-H, del Banco Provincial, número 125-2428185, del Banco de Venezuela y número 1030-21652-5, del Banco Mercantil, no surgieron de los estados de cuentas emitidos por las referidas instituciones bancarias, sino de las copias de los comprobantes de depósitos y de los recibos presentados por la recurrente durante la fiscalización.

En lo que respecta a este punto debatido, relativo a que si todo depósito bancario reflejado en un estado de cuenta emitido por una institución bancaria es un ingreso proveniente de una venta gravada como ingreso por la Ley de Impuesto sobre la Renta, la sentencia número 00491, de fecha 27 de marzo de 2003, dictada por la Sala Políticoadministrativa de nuestro Tribunal Supremo de Justicia, se pronunció en cuanto a este particular, señalando:

4. En lo atinente al presunto falso supuesto por errónea interpretación de los hechos por parte del tribunal a quo, en lo que respecta a afirmar que “todo depósito bancario reflejado en un estado de cuenta emitido por una institución bancaria es un ingreso preveniente de una venta gravada tanto por la Ley de Impuesto sobre la Renta como por las de Impuesto al Valor Agregado y la de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor”, esta alzada hace notar que contrariamente a lo afirmado por la representación contralora, los depósitos bancarios no se pueden configurar en sí mismos como demostraciones suficientes de haberse operado una venta, a los efectos del impuesto al valor agregado y del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

En efecto, la demostración de un ingreso dinerario en un banco comercial, sólo puede comprobar la existencia de un puro débito contable y no fiscal a favor de la sociedad mercantil reparada, pero ello no significa que ese ingreso per se, se convierta en una venta en los términos del impuesto, pues tal venta debió ser soportada en contratos, convenios o en definitiva en demostraciones de entrega de bienes muebles, que reprodujeran la existencia de los elementos de una venta, en los términos definidos en el numeral 1 del artículo 9, del Decreto Ley que crea el Impuesto al Consumo Suntuario a las Ventas al Mayor, publicada en la Gaceta Oficial Extraordinaria, Nº 4.727 de 27 de mayo de 1994, replicado en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.007 del 25 de julio de 1996.

Sin haberse verificado las condiciones antedichas en los expedientes administrativos formados con ocasión de los reparos impugnados, esta Sala debe declarar improcedente el argumento sostenido por la representante de la Contraloría General de la República, según la cual eran ajustados a derecho los reparos recurridos por haberse comprobado los ingresos atribuibles como ventas, sólo a los efectos del pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor y del impuesto al valor agregado, por lo cual deben revocarse todos los reparos en ese mismo orden, a saber los Reparos Nos. 05-00-03-083; 05-00-03-088; 05-00-03-084 y 05-00-03-093; en lo atinente a la atribución de los depósitos bancarios como ventas imputables y en consecuencia débitos del impuesto.

Por la misma argumentación expuesta anteriormente por la Sala, no se debe rechazar a los distinguidos depósitos bancarios como ingresos brutos a los efectos del impuesto sobre la renta, pues fue suficientemente demostrado en el expediente administrativo, es decir, en los anexos de todas y cada una de las actas previas de fiscalización formuladas por el máximo organismo contralor, que los depósitos fueron efectuados dentro de los ejercicios fiscales investigados, y que al ser depósitos en efectivo, fueron ingresos absolutamente disponibles a favor de la sociedad mercantil contribuyente.

Contrariamente, al no ser desvirtuados estos hechos por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil reparada, deben confirmarse la inclusión de dichos depósitos como ingresos brutos atribuibles en el impuesto sobre la renta. No puede por esta causa, correr la misma suerte en la apreciación fiscal, la realización de depósitos bancarios a favor de la sociedad reparada en el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor que en el impuesto sobre la renta, pues si bien en el primer caso se exige la calificación del ingreso como una venta, en el segundo, sólo es preciso demostrar que estas cantidades son ingresos brutos disponibles en el ejercicio fiscal en el cual la Administración Tributaria pretende atribuirlos.

En conclusión, juzga la Sala procedente el argumento de la representante de la Contraloría General de la República, en cuanto a la confirmatoria de los reparos por los depósitos bancarios señalados en la actuación fiscal como ingresos brutos a los fines del impuesto sobre la renta. Así se declara.

Adaptando el criterio expuesto al caso bajo análisis, encontramos, en primer lugar, que es errada la afirmación de la recurrente referida a que los actos administrativos califican como ingresos por ventas los depósitos reflejados en los estados de cuenta bancarios, por cuanto, según el contenido de los mismos el sujeto pasivo no incorporó como ingresos brutos para los ejercicios fiscalizados las cantidades correspondientes a ventas netas y a pagos de anticipos y presupuestos, depositados en la cuenta corriente 011-00444-H del Banco Provincial; de los cuales no se lee, como afirma, que “…todo depósito bancario reflejado en un estado de cuenta emitido por un tercero, que en este caso resulta ser una institución bancaria, es un ingreso proveniente de una venta gravada como ingreso por la Ley de Impuesto sobre la Renta…”.

En este sentido, se deriva del contenido de los actos impugnados que lo cierto es que la recurrente no incorporó como ingresos las cantidades correspondientes a ventas netas y a pagos de anticipos y presupuestos, y que dichas cantidades, no surgieron de los estados de cuenta emitidos por las instituciones bancarias, sino de las copias de los comprobantes de depósitos y de los recibos presentados por la recurrente durante la fiscalización; aunado a que también se observa del contenido de los actos recurridos, que durante la fiscalización se revisaron los libros, registros y comprobantes relacionados con las declaraciones definitivas de rentas y pago de cada uno de los ejercicios investigados, lo cual demuestra que no todos los ingresos determinados provienen de depósitos bancarios o estados de cuenta.

De igual manera, se observa de los autos que el total de “INGRESOS NO DECLARADOS” por la recurrente, por la suma de Bs. 58.863.924,53, comprende, por una parte, la cantidad de Bs. 22.814.103,15, correspondiente a ventas netas y por la otra, la cantidad de Bs. 36.049.821,38, a depósitos bancarios; demostrándose nuevamente que no todos los ingresos determinados son producto de estados de cuenta.

En razón de lo expuesto, este Tribunal declara improcedente el vicio de falso supuesto invocado, al haberse demostrado que los ingresos determinados en el presente caso no provienen en su totalidad de los estados de cuenta de las instituciones bancarias; no obstante, de conformidad con el criterio plasmado en la sentencia antes transcrita, “…no se debe rechazar a los distinguidos depósitos bancarios como ingresos brutos a los efectos del impuesto sobre la renta…”, igualmente es de hacer notar, que la recurrente tampoco logró desvirtuar el contenido de las Actas de Reparo, correspondiéndole en este caso la carga de la prueba de los ingresos que efectivamente obtuvo para cada uno de los ejercicios fiscalizados. Así se declara.

Sin menoscabo de lo expuesto precedentemente, es importante dejar claro que los depósitos bancarios no necesariamente deben considerarse provenientes de una venta (situación que debe demostrarse en el caso del Impuesto al Valor Agregado, pues el ingreso debe ser calificado como una venta), no obstante, tales cantidades, aunque no califiquen como ventas, igualmente constituyen ingresos disponibles a favor de la sociedad mercantil de que se trate y, por lo tanto, al constituir ingresos brutos, esas cantidades serán gravables a los efectos del Impuesto sobre la Renta, tal como ocurrió en el presente caso. Así se declara.

Con respecto a la incompetencia de las funcionarias que suscriben los reparos impugnados, la recurrente explica que los reparos fueron suscritos por las ciudadanas M.L.d.S., Directora de Control del Sector Económico y Financiero y M.d.B., Directora General de Control de la Administración Central y Descentralizada, incumpliendo con la norma contenida en el numeral 7 del Artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

En cuanto a la incompetencia invocada, en un caso similar, la Sala Políticoadministrativa de nuestro Tribunal Supremo de Justicia, a través de la sentencia número 491, de fecha 27 de marzo de 2003, expresó:

2. En función del pronunciamiento anterior, esta Sala pasa a revisar los demás argumentos expresados en la apelación, por lo cual se pasa al análisis del vicio de violación del numeral 7 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, indicado por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil, contradicha en el escrito de fundamentación por la representante del máximo órgano contralor, según la cual, sobre la ciudadana M.L.d.S., Directora de Control del Sector Económico y Financiero de la Contraloría General de la República, se tenía que hacer constar en los actos definitivos de reparo y en sus correspondientes notificaciones, el número y fecha del acto de delegación por el cual actuó y se le confirió la competencia. En dicho acto, el ciudadano Contralor General de la República, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 13, numeral 2 de su ley de creación y los artículos 15, numeral 13 del Reglamento Interno y 10 del Estatuto de Personal, designó mediante la Resolución Nº 07-02-00-2-117 de fecha 20 de julio de 1999, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 36.756 del 3 de agosto de 1999, a la ciudadana M.L.d.S., como titular de la Dirección Sectorial de Control del Sector Económico y Financiero de la Dirección General de Control de la Administración Central y Descentraliza.d.m. organismo de control.

De igual forma, la Sala observa el contenido del artículo 30, numeral 13 del Reglamento Interno del Organismo, publicado en la Gaceta Oficial Nº 36.424 del 30 de marzo de 1998, el cual le confiere la atribución de “formular reparos en el área de su competencia (...)”.

Vistas las condiciones legales y reglamentarias de actuación del funcionario en cuestión, la Sala concluye que dicha funcionaria no actuó por delegación, sino como titular del órgano administrativo respectivo, razón que hace declarar procedente el argumento de la representante de la Contraloría General de la República, en el orden de rechazar el alegato de los apoderados judiciales conforme al cual los actos administrativos impugnados están viciados de ilegalidad. Así se declara.

En razón del criterio expuesto por la Sala Políticoadministrativa en la sentencia parcialmente transcrita y al haber quedado demostrado que en el presente caso, las funcionarias que suscriben los actos administrativos impugnados no actuaron por delegación sino como titulares del órgano administrativo respectivo, de conformidad con las atribuciones conferidas por el Reglamento Interno de la Contraloría General de la República, en consecuencia, este Tribunal declara improcedente la denuncia invocada con respecto a la incompetencia de las funcionarias. Así se declara.

En lo concerniente a los reparos formulados por la Dirección General de Control de la Administración Central y Descentralizada de la Contraloría General de la República, en materia de Impuesto sobre la Renta, este Tribunal observa:

Con respecto al ejercicio 01-01-96 al 31-12-96, la fiscalización repara a la recurrente la cantidad de Bs. 58.863.924,53, por concepto de “INGRESOS NO DECLARADOS”, constituida por Bs. 22.814.103,15 (Bs. F. 22.814,10), correspondiente a ventas netas y la cantidad de Bs. 36.049.821,38 (Bs. F. 36.049,82), por depósitos bancarios, la cual considera como ingresos gravables de conformidad con lo establecido en los artículos 3 y 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta 1995.

De esta manera, la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable al ejercicio fiscal investigado, establece en cuanto a los ingresos brutos:

Artículo 14.- El ingreso bruto global de los contribuyentes, a que se refiere el Artículo 5° de la presente Ley, estará constituido por el monto de las ventas de bienes y servicios en general, de los arrendamientos y de cualesquiera otros proventos, regulares o accidentales tales como los producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles y los provenientes de regalías o participaciones análogas, salvo los dividendos y lo que en contrario establezca la Ley.

Del contenido del Artículo trascrito, podemos derivar cuáles son los conceptos que deben incluirse como ingreso bruto global de un contribuyente, a saber: el monto de las ventas de bienes y servicios, monto de los arrendamientos, lo recibido por el trabajo bajo relación de dependencia, por el ejercicio de profesiones no mercantiles, así como los ingresos provenientes de regalías.

Podemos decir, que los ingresos brutos son todos los beneficios económicos que haya percibido una persona natural o jurídica durante un ejercicio determinado, producto de haber efectuado alguna de las actividades señaladas anteriormente. Luego, a estos ingresos brutos (monto de las ventas), se les restará el costo de los productos vendidos para así obtener la renta bruta y a ésta, se restarán los gastos, para obtener de esta manera la ganancia o renta neta (enriquecimiento neto global) sobre la cual recae el Impuesto sobre la Renta. En otras palabras, el procedimiento para determinar la renta neta, consiste en restar de los ingresos brutos gravables todos los costos y deducciones admitidos por la ley.

Aclarado en qué consiste la determinación del enriquecimiento neto y establecidos los conceptos que constituyen el ingreso bruto global de un contribuyente, este Sentenciador observa de los documentos aportados por la recurrente al proceso, correspondientes al ejercicio 1996, que si bien consignó copias fotostáticas de depósitos bancarios, facturas y recibos, la recurrente no trajo a los autos la documentación necesaria para corroborar las sumas reflejadas como ingresos en su declaración de Impuesto sobre la Renta para el ejercicio investigado, como sería el caso de los libros o registros contables mediante los cuales se demostrara que las cifras declaradas se corresponden con las registradas en su contabilidad, pues tales ingresos, en todo caso, afectan la renta gravable.

Del mismo modo, este Juzgador observa que las copias fotostáticas traídas al proceso no pueden producir efectos probatorios, por cuanto, dichas copias nada aportan al proceso por sí solas. También se observa, que la actividad probatoria de la recurrente de marras, con relación a los ingresos no declarados para el ejercicio 1996, se basó únicamente en esas copias simples y en los “cuadros detallados” de los depósitos bancarios efectuados, anexados al consignar su escrito de promoción de pruebas, los cuales tampoco son prueba fehaciente de los ingresos obtenidos por la recurrente para ese ejercicio.

En virtud de los razonamientos que preceden, este Tribunal debe confirmar el reparo formulado por la Dirección de Control del Sector Financiero y Económico de la Contraloría General de la República, por ingresos no declarados por la recurrente por la cantidad de Bs. 58.863.924,53 (Bs. F. 58.863,92), para el ejercicio 1996, ya que la carencia de pruebas no permite que el contenido del Acta de Reparo sea desvirtuado en cuanto a este particular, aunado a la presunción de veracidad de la cual gozan los actos administrativos. Así se declara.

Con respecto a los costos declarados por la recurrente para el ejercicio 1996, la fiscalización repara la suma de Bs. 3.033.520,74 (Bs. F. 3.033,52), ya que la recurrente no presentó la factura original del proveedor RETALACA número 4804, con fecha 01 de noviembre de 1996, por la cantidad de Bs. 1.608.944,00 (Bs. F. 1.608,94), rechazando dicha cantidad con fundamento en lo previsto en el Artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el momento. Igualmente, la fiscalización determinó lo siguiente:

…que en la cuenta costos de productos incorporó en el mes de octubre, las facturas Nos. 4607, 4612, 4616, 4623, 4630, 4631 y 4633 del proveedor RETALACA, por un total de Bs. 10.061.175,14, de cuyo análisis se constató que el monto gravable asciende a Bs. 8.636.598,40, ya que la diferencia por Bs. 1.424.576,74 corresponde al impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, el cual no constituye elemento de costos, razón por la cual se desincorpora de los mismos de acuerdo con lo establecido en el Artículo 21 de la citada ley.

En su defensa, la recurrente únicamente alega que “Dentro del lapso procesal correspondiente, presentaremos toda la documentación original que amparan las compras realizadas por nuestra representada para el referido ejercicio de 1996.”.

Por otra parte, la representación de la Contraloría General de la República, alega que la recurrente consignó como pruebas copias simples de las facturas que amparan las compras objetadas; sin embargo, expresa que por tratarse de copias simples no pueden ser valoradas a los efectos de la comprobación de los costos imputados en la declaración de rentas, por lo cual lo consideró como un costo sin comprobación de conformidad con lo dispuesto en el mencionado Artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

En lo que concierne a este particular, debemos analizar lo que establece nuestro ordenamiento jurídico con respecto a los costos, para así conocer cuáles son los requisitos que deben cumplir para que sean admitidos en la declaración de Impuesto sobre la Renta.

De esta manera, encontramos que los costos son todas aquellas erogaciones causadas durante un período fiscal, para producir o adquirir un bien vendido o para la prestación de un servicio durante el periodo gravable. Al respecto, la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable al ejercicio investigado en el presente caso, señala en el Parágrafo Primero de su Artículo 23:

Parágrafo Primero: El costo de los bienes será el que conste en las facturas emanadas directamente del vendedor, siempre que los precios no sean mayores que los normales en el mercado. Para ser aceptadas como prueba de costo, en las facturas deberá aparecer el número de Registro de Información Fiscal del vendedor, salvo cuando se trate de compras realizadas por el contribuyente en el exterior, en cuyo caso, deberá acompañarse de la factura correspondiente. No constituirán pruebas de costo, las notas de débito de empresas filiales, cuando no estén amparadas por los documentos originales del vendedor.

(Destacado de este Juzgador).

Asimismo se ha establecido, que para que los costos sean admitidos como tales en la declaración definitiva de rentas, deben cumplir con los siguientes requisitos: a) normales y necesarios, b) tener relación con la producción o adquisición del bien o del servicio prestado y c) realizados en el país.

Por su parte, el Artículo 82 de la misma Ley de Impuesto sobre la Renta señala:

Artículo 82.- Los contribuyentes están obligados a llevar en forma ordenada y ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados, los libros y registros que esta Ley, su Reglamento y las demás leyes especiales determinen, de manera que constituyan medios integrados de control y comprobación de todos sus bienes activos y pasivos, muebles e inmuebles, corporales o incorporales, relacionados o no con el enriquecimiento que se declara, a exhibirlos a los funcionarios fiscales competentes y a adoptar normas expresas de contabilidad que con ese fin se establezcan.

Las anotaciones o asientos que se hagan en dichos libros y registros deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes y sólo de la fe que éstos merezcan surgirá el valor probatorio de aquéllos.

Se observa del texto de dicha norma, que se establece como una regla de control fiscal el hecho de que los contribuyentes deban llevar libros y registros de su contabilidad, pues de esta manera, la Administración Tributaria puede comprobar cuáles son los bienes activos y pasivos, muebles e inmuebles, corporales e incorporales que posee la empresa, como un mecanismo de control fiscal. Asimismo, la parte in fine de este Artículo instaura la obligación de que los asientos que consten en los libros estén soportados mediante comprobantes o documentos equivalentes, a los efectos de que estos asientos contables posean valor probatorio, es decir, los contribuyentes tienen la obligación de demostrar, a través de estos comprobantes, el origen de las partidas que incluyan en la determinación de su renta, ya que a través de dichos documentos es que la Administración Tributaria puede comprobar la veracidad de estas partidas y, por ende, de los asientos que se han registrado en los libros respectivos.

En el caso bajo estudio, se observa del escrito de promoción de pruebas presentado por la recurrente (folio 825 del expediente judicial), que la misma consignó “…copias de la facturación que amparan las compras objetadas por el Organismo Contralor ejercicios: 1994, 1995 y 1996.”, a los efectos de demostrar los costos causados en el ejercicio investigado.

Ante tal situación, considera este Juzgador que los documentos aportados por la recurrente (copias de las facturas) no son suficientes por si solas para demostrar la existencia de los gastos, por cuanto, a tenor de lo previsto en la n.d.A. 82 “…Las anotaciones o asientos que se hagan en dichos libros y registros deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes y sólo de la fe que éstos merezcan surgirá el valor probatorio de aquéllos.”; circunstancia que no sucedió en el presente caso, ya que la recurrente tampoco consignó los libros o registros contables cuyos asientos demostraran estar respaldados por sus respectivas facturas, comprobantes o documentos equivalentes, no demostrándose en consecuencia la existencia del gasto.

En derivación de lo expuesto, al señalar la recurrente en su escrito que “Dentro del lapso procesal correspondiente, presentaremos toda la documentación original que amparan las compras realizadas por nuestra representada para el referido ejercicio de 1996.”, y siendo que únicamente aportó copias de las facturas objetadas, al no haber traído al proceso elemento probatorio adicional que demostrara la existencia del gasto por las cantidades antes descritas y desvirtuara el contenido del acto impugnado en cuanto a este punto en particular, en consecuencia este Tribunal debe declarar procedente el reparo formulado por este concepto. Así se declara.

En lo que respecta a las deducciones rechazadas para el ejercicio 1996, por concepto de “SERVICIOS VARIOS CON COMPROBACIÓN INSUFICIENTE”, expresa el acto recurrido que la recurrente incluye en su declaración la suma de Bs. 5.382.048,41 (Bs. F. 5.382,05), sobre la cual no suministró documentos originales ni comprobantes que respaldaran la realización del gasto, razón por la cual tal suma no fue admitida como deducción con base en el contenido del Artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable.

Por el contrario, la recurrente sostiene que “…le fueron entregados tanto a la funcionaria actuante como a la Dirección de Control del sector Económico y financiero de la Contraloría General de la República, los comprobantes originales…” y además señala que “Dentro del lapso procesal correspondiente, presentaremos ante este tribunal los comprobantes originales que respaldan dicha erogación.”

Ahora bien, al examinar este Sentenciador los documentos correspondientes a las deducciones efectuadas para el ejercicio 1996, los cuales constan desde el folio 2.463 al folio 2.574 del expediente judicial, se pudo observar que se repite la misma circunstancia ya analizada y resuelta en el punto anterior, atinente a que solamente constan copias simples de los comprobantes presentados como demostración de los gastos deducidos durante ese ejercicio, aun cuando la recurrente señaló en su escrito de promoción de pruebas que anexaba “…relación detallada con sus correspondientes facturas en original y copias de todas y cada una de las deducciones objetadas por la Contraloría General de la República…” ; en consecuencia, este Tribunal aprecia que los documentos aportados no son suficientes para demostrar la efectiva realización de los gastos deducidos por la recurrente para el ejercicio 1996. Así se declara.

Especial mención debe realizarse con respecto a las facturas presuntamente presentadas en original ya que la recurrente señala en el escrito de promoción (folio 825) que anexaba facturas originales para que le fuesen devueltas previa certificación por Secretaría. Al respecto si bien es cierto que en autos en el folio cinco mil trescientos setenta y cinco (5.375) consta nota de Secretaría de fecha 13 de marzo de 2001, mediante la cual le fueron devueltos los originales a la recurrente, no se señalan los folios sustituidos o presentados en original, por emisión, quedando estos en blanco. Lo cual obliga a este sentenciador a desestimar las copias y en consecuencia la falta de pruebas sobre este particular. Se declara.

Con respecto al ejercicio 01-01-97 al 31-12-97, la fiscalización repara a la recurrente la suma de Bs. 92.109.455,91 (Bs. F. 92.109,46), por concepto de “INGRESOS NO DECLARADOS”, constituida por la cantidad de Bs. 66.584.814,94 (Bs. F. 66.584,81), correspondiente a ventas netas y por la cantidad de Bs. 25.524.640,97 (Bs. F. 25.524,64), proveniente de pagos de anticipos y presupuestos depositados por la recurrente en la cuenta corriente 011-00444-H del Banco Provincial, C.A.; cantidades que la fiscalización consideró como ingresos gravables de conformidad con lo establecido en los artículos 3 y 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para la época y por lo cual estimó que la recurrente infringió lo dispuesto en el Artículo 71 eiusdem.

A la par, la fiscalización reparó para este ejercicio la suma de Bs. 29.555.207,76 (Bs. F. 29.555,21), por concepto de “GASTOS CARENTES DE COMPROBACIÓN”, ya que la recurrente no suministró documentos originales, ni soportes de comprobantes que respaldaran la realización del gasto, por lo cual tal cantidad no fue admitida como deducción con fundamento en lo establecido en el Artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el momento.

Con respecto a estos reparos, la recurrente se limita a señalar en el escrito recursivo que, dentro del lapso procesal correspondiente, presentaría tanto la facturación de venta original como los comprobantes originales que respaldan la realización del gasto. Al respecto, este Tribunal pudo apreciar de los autos la misma situación analizada para el ejercicio 1996, pues la recurrente, con relación a los ingresos omitidos, sólo exhibió copias simples de los depósitos bancarios, facturas y recibos y “cuadros detallados” de los depósitos bancarios efectuados, anexados al consignar su escrito de promoción de pruebas, pero sin presentar a este Tribunal los Libros de Contabilidad ni el Libro de Ventas que demostraran sus ingresos declarados para el ejercicio 1997 y en cuanto a las deducciones rechazadas por falta de comprobación, si bien constan en el expediente judicial los comprobantes de las deducciones realizadas para el ejercicio 1997 (folio 2.595 al 2.725), dichos documentos se encuentran en copias simples, los cuales no son suficientes para demostrar la efectiva realización de los gastos deducidos por la recurrente para el ejercicio 1997.

Como consecuencia de lo que antecede, este Tribunal debe confirmar los reparos formulado por la Dirección de Control del Sector Financiero y Económico de la Contraloría General de la República, tanto por ingresos no declarados por la recurrente por la cantidad de Bs. 92.109.455,91 (Bs. F. 92.109,46), por concepto de “INGRESOS NO DECLARADOS”, como por la suma de Bs. 29.555.207,76, (Bs. F. 29.555,21) por concepto de “GASTOS CARENTES DE COMPROBACIÓN”, por cuanto la carencia de pruebas no permite que el contenido del Acta de Reparo sea desvirtuado en cuanto a estos conceptos, sumado a la presunción de veracidad de la cual gozan los actos administrativos. Así se declara.

Resuelto lo anterior, corresponde a este Juzgador pronunciarse sobre cada uno de los aspectos planteados mediante el Recurso Contencioso Tributario correspondiente al asunto número 1345, el cual se encuentra acumulado al presente asunto número 1370.

En este sentido, encontramos que el Recurso Contencioso Tributario signado con el número 1345, fue interpuesto contra los actos administrativos contenidos en las Actas de Fiscalización números 05-00-03-826-02 y 05-00-03-826-04, ambas con fecha 23 de marzo de 1999 y notificadas en fecha 23 de junio de 1999, referentes a las declaraciones definitivas de rentas de la recurrente para los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01 de enero al 31 de diciembre de 1994 y desde el 01 de enero hasta el 31 de diciembre de 1995, así como contra los Reparos números 05-00-03-109, de fecha 30 de noviembre de 1999 y 05-00-03-122, de fecha 06 de diciembre de 1999, efectuados en materia de Impuesto sobre la Renta y emanados de la Contraloría General de la República, Dirección General de Control de la Administración Central y Descentralizada, Dirección de Control del Sector Económico y Financiero.

Como fundamentos del Recurso Contencioso Tributario interpuesto, se observa que la recurrente alega como punto previo la prescripción de la obligación tributaria. Posteriormente, denuncia la violación del procedimiento legalmente establecido, el falso supuesto por errónea apreciación de los hechos, la incompetencia de las funcionarias que suscriben los reparos impugnados, así como la improcedencia de los reparos formulados en materia de Impuesto sobre la Renta y de Impuesto al Valor Agregado y de las multas impuestas al respecto.

En lo concerniente a las denuncias de violación del procedimiento legalmente establecido, falso supuesto por errónea apreciación de los hechos e incompetencia de las funcionarias que suscriben los reparos impugnados, este Tribunal ya se pronunció mediante los términos precedentemente expuestos con respecto al presente Recurso Contencioso Tributario, razón por la cual considera inoficioso pronunciarse en cuanto a estos aspectos por cuanto los mismos ya se encuentran decididos. No obstante, debe este Juzgador a.l.p.d. los reparos formulados por la Dirección General de Control de la Administración Central y Descentralizada, Dirección de Control del Sector Económico y Financiero de la Contraloría General de la República, objetados por la recurrente.

De esta manera, se observa que la Contraloría General de la República efectúa reparos a la recurrente por concepto de Impuesto sobre la Renta, tanto para el ejercicio 01-01-94 al 31-12-94, como para el ejercicio 01-01-95 al 31-12-95, basando estos reparos en los siguientes aspectos: “INGRESOS NO DECLARADOS”, “COMPRAS CON COMPROBACIÓN INSUFICIENTE”, “SERVICIOS VARIOS CON COMPROBACIÓN INSUFICIENTE” y “GASTOS CARENTES DE COMPROBACIÓN”.

Con respecto a los reparos formulados para los ejercicios 1994 y 1995, quien aquí decide observa de la documentación aportada por la recurrente al presente juicio, que constan en el expediente judicial copias simples de la facturación de compras del ejercicio 1994 (folio 1.187 al 1.208), copias simples de los depósitos bancarios 1994 (folio 1.209 al 1.444), copias simples de los comprobantes (deducciones) del ejercicio 1995 (folio 1.067 al 1.185), copias simples de los depósitos bancarios del ejercicio 1995 (folio 2.726 al 3.403), copias simples de la facturación de compras 1995 (3.798 al 4.074), así como “cuadros detallados” efectuados por la recurrente y acompañados a su escrito de promoción de pruebas, mediante los cuales describe los ingresos facturados, declarados y pagados por la misma, para los ejercicios 1994, 1995, 1996 y 1997.

Con relación a la actividad probatoria desplegada por la recurrente para el caso bajo examen, este Juzgador observa que toda la documentación aportada por la misma consta en el expediente en copias simples, reiterándose el contexto analizado y desarrollado en los reparos formulados para los ejercicios 1996 y 1997, referido a que, en cuanto a los ingresos omitidos, las facturas en copias fotostáticas no son suficientes para demostrar el ingreso real del contribuyente, debiendo haber aportado ante tal circunstancia, los libros y registros contables que demostraran los ingresos declarados para el ejercicio 1994 y 1995; en cuanto a las deducciones rechazadas por falta de comprobación, al encontrarse también en copias simples, no son suficientes para demostrar la efectiva realización de los gastos deducidos por la recurrente para tales ejercicios, situación que se repite en cuanto a las compras carentes de comprobación; lo cual obliga a que este Juzgador confirme los reparos formulados por la Contraloría General de la República, ya que ante la insuficiencia de elementos probatorios no se logró desvirtuar el contenido de las Actas de Reparo objeto del presente proceso, gozando en consecuencia de la presunción de veracidad propia de los actos administrativos. Así se declara.

Es conveniente destacar, que nuestro Código de Procedimiento Civil acoge la antigua m.r. incumbit probatio qui dicit, no qui negat, lo cual significa que cada parte debe probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Por su parte, la doctrina sobre la carga de la prueba, establece que corresponde la carga de probar un hecho a la parte cuya petición (pretensión o excepción) lo tiene como presupuesto necesario, de acuerdo con la norma jurídica aplicable o expresada de otra manera, a cada parte le corresponde la carga de probar los hechos que sirvieron de presupuesto a la norma que consagra el efecto jurídico perseguido por ella, cualquiera que sea su posición procesal. Por ello, al afirmarse o negarse un hecho, permanece inalterable el ejercicio en mayor o menor grado de la carga de probarlo.

En este sentido, para que el Juez declare procedente la nulidad solicitada debe apreciar las pruebas y verificar si estas se ajustan a los presupuestos de ley, conforme a lo establecido en los artículos 12 y 506 del Código de Procedimiento Civil, aplicables por remisión del Artículo 332 del Código Orgánico Tributario, por cuanto, al encontrarnos frente a un procedimiento judicial que tiene por objeto la nulidad y la interpretación de normas y hechos, debe probarse la existencia del derecho o la nulidad del acto impugnado.

Al respecto, señalan los artículos 506 y 12 del Código de Procedimiento Civil:

"Artículo 506.- Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido libertado de ella debe por su parte probar el pago o el hecho extintivo de la obligación.

Los hechos notorios no son objeto de prueba."

Artículo 12.- Los jueces tendrán por norte de sus actos la verdad, que procuraran conocer en los límites de su oficio. En sus decisiones el Juez debe atenerse a las normas del derecho a menos que la Ley lo faculte para decidir con arreglo a la equidad. Debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de estos, ni suplir excepciones o argumentos de hechos no alegados ni probados. El Juez puede fundar su decisión en los conocimientos de hecho que se encuentren comprendidos en la experiencia común o máximas de experiencia. En la interpretación de contratos o actos que presenten oscuridad, ambigüedad o deficiencia, los jueces se atendrán al propósito y a la intención de las partes o de los otorgantes, teniendo en mira las exigencias de la Ley, de la verdad y de la buena fe.

(Subrayado y resaltado añadido por este Tribunal Superior.)

En este orden de ideas, la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T. señaló en sentencia número 429, de fecha 11 de mayo de 2004, que el Juez Contencioso Tributario no estaba sometido al Artículo 12 del Código de Procedimiento Civil, cuando sostuvo:

Así las cosas, se advierte que el juzgador efectivamente emitió su pronunciamiento respecto de los presuntos motivos sobrevenidos en los que la Administración Fiscal fundamentó el acto recurrido, declarando la improcedencia de tal alegato, y de igual forma decidió el punto relativo al falso supuesto invocado por la actora. Por otra parte, en cuanto a lo dicho por la representante de los intereses fiscales de la República en relación a que el a quo emitió su pronunciamiento sin considerar la sentencia dictada por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, ni las alegaciones invocadas en el escrito de informes presentado por esa representación, debe esta Sala destacar, una vez más, que en el proceso contencioso-administrativo y específicamente el contencioso-tributario, contrariamente a lo que sucede en el proceso civil ordinario regido por el principio dispositivo, el juez goza de plenos poderes de decisión que le permiten apartarse de lo alegado y probado por las partes, pudiendo incluso declarar la nulidad de los actos sometidos a su consideración cuando ellos estuvieren afectados de inconstitucionalidad o ilegalidad, no estando sujeto, por consiguiente, al señalado principio dispositivo regulado en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, no habiéndose configurado error alguno que afectara la concordancia lógica y jurídica que debe existir entre lo alegado por las partes y la sentencia, no puede afirmarse, como sostiene la apelante, que la recurrida haya incurrido en el vicio de incongruencia por omisión de pronunciamiento. Así se decide.

En virtud de lo anterior, si bien es cierto que el Juez Contencioso Tributario, por ser parte de la jurisdicción contencioso administrativa, puede apartarse del principio dispositivo, también es cierto que en el presente caso la recurrente no aportó al proceso los elementos probatorios necesarios para demostrar sus afirmaciones y desvirtuar el contenido de los actos objetados, razón por la cual, al no apreciarse del expediente prueba alguna o algún conocimiento de hecho para que la decisión pueda basarse en la experiencia común o máximas de experiencia, este Tribunal debe declarar sin lugar la solicitud de nulidad de los actos impugnados y, por lo tanto, confirmar tanto los reparos formulados por la Contraloría General de la República como las multas impuestas; todo ello en consideración de la presunción de veracidad de la que gozan los actos administrativos la cual los hace presumir como fiel reflejo de la verdad y como cierto el contenido de los actos recurridos. Así se declara.

Con respecto a los reparos impugnados a través de Recurso Contencioso Tributario que fue tramitado bajo el número de expediente 1345 y acumulado al presente asunto, se puede observar que ciertamente para los períodos de imposición de julio a diciembre de 1994, ha transcurrido la prescripción al haber transcurrido más de cuatro años contados a partir de la declaración de Impuesto al Valor Agregado, ya que las mencionadas fueron realizadas en fechas 29-08-94, 29-09-94, 15-12-94. 15-12-94, 13-01-95 y 13-01-95, respectivamente, y la notificación del Acta Fiscal en fecha 23-03-99, por lo tanto al declararse este modo de extinción de obligaciones conforme al Artículo del Artículo 54 del Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo resulta inoficioso pronunciarse sobre el resto de las denuncias sobre la cantidad reparada para los períodos cuya prescripción se comprobó de los autos.

También la sociedad recurrente opuso la extinción de las obligaciones tributarias derivadas de la aplicación del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos correspondientes a enero, febrero y marzo de 1995, cuyas declaraciones fueron el 08 de marzo de 1995, 27 de marzo de 1995 y 17 de abril de 1995. En este sentido quien aquí decide, puede apreciar que para esos períodos las actuaciones de la Contraloría General de la República fueron notificadas en fecha 23 de marzo de 1999, por lo que igualmente se ha verificado la prescripción de la obligación tributaria.

Igualmente se declara la prescripción de las sanciones a que hubiere lugar.

En el caso del reparo por Impuesto al Valor Agregado e Impuesto e impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, en razón de la falta de comprobación en las adquisiciones, en este sentido se debe dejar claro que no es suficiente que la recurrente haya realizado sus pagos de impuestos indirectos, puesto que la compra de bienes la recepción de servicios genera un crédito fiscal que es descontado de los débitos para el cálculo de la cuota tributaria.

Tampoco es suficiente prueba las copias fotostáticas presentadas, puesto que como se señaló, estas carecen de valor probatorio al no señaladas por Secretaría los originales que supuestamente se tuvieron a la vista. Por lo tanto la recurrente no desvirtuó el reparo, debiendo confirmar el reparo, por este concepto, claro está excluyendo las cantidades cuya prescripción será objeto de análisis en las líneas subsiguientes.

En relación a la sanción por defraudación tributaria, el Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo, exigía una conducta dolosa, engañosa, que cause disminución ilegítima de ingresos tributarios, requisitos concurrentes para la subsunción de la conducta antijurídica en el tipo. Del análisis del expediente no se puede apreciar conducta intencional para la disminución de ingresos tributarios, mucho menos el fraude o conducta engañosa, por lo tanto se ha incurrido en el vicio de falso supuesto, debiendo este Tribunal declarar la nulidad de las sancione por este concepto. Se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por INDUSTRIAS FRACOSTA, C.A., sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 17 de abril de 1984, bajo el número 94, Tomo 7-A-Sgdo., modificado su documento constitutivo estatutario y registrado en fecha 07 de agosto de 1995, bajo el número 5, Tomo 318-A-Sgdo., se presentaron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), para interponer Recurso Contencioso Tributario contra las Actas de Fiscalización números 05-00-03-826-06 y 05-00-03-826-08, ambas con fecha 23 de junio de 1999 y notificadas en la misma fecha, relacionadas con las declaraciones definitivas de rentas de la recurrente para los ejercicios 01 de enero al 31 de diciembre de 1996 y 01 de enero al 31 de diciembre de 1997, respectivamente, así como contra los Reparos números 05-00-03-124 y 05-00-03-121, ambos de fecha 06 de diciembre de 1999, efectuados en materia de Impuesto sobre la Renta y emanados de la Contraloría General de la República, Dirección General de Control de la Administración Central y Descentralizada, Dirección de Control del Sector Económico y Financiero.

Se ANULA PARCIALMENTE el acto impugnado en los términos precedentemente expuestos. No hay condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del fallo.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los nueve (09) días del mes de febrero del año dos mil diez (2010). Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.

La Secretaria,

B.L.V.P.

ASUNTO: AF49-U-2000-000164

Antiguo 1345 y 1370

RGMB/nvos.

En horas de despacho del día de hoy, nueve (09) de febrero de dos mil diez (2010), siendo las doce y treinta y tres de la tarde (12:33 p.m.), bajo el número 004/2010 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria

Bárbara L. Vásquez Párraga