Decisión nº 995 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Abril de 2009

La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, levantó Acta Fiscal N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-000646 de fecha 06 de junio de 1997, notificada en esa misma fecha, levantada para el período comprendido entre los meses de septiembre de 1995 y junio de 1996, como consecuencia de la verificación fiscal practicada a la contribuyente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A. a través de la cual constató:

i) Que no existe diferencia alguna en el rubro de Débitos Fiscales de la revisión en las facturas de Ventas, así como de otros registros.

ii) Que emitió en los períodos de imposición de octubre de 1995 y junio de 1996, facturas de compras que no cumplen con los requisitos previstos en el artículo 52 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y artículo 63 de su Reglamento.

iii) Que en su defecto, presentó facturas cuyo titular es la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., quien transfiere porcentualmente a la contribuyente los créditos pagados por ella, perdiéndose así el carácter intransferible del crédito fiscal previsto en el artículo 40 de la ley que rige la materia.

iv) Que la contribuyente presentó un contrato de compras delegada entre COHEN DE VENEZUELA, C.A., actuando como compradora y FASCINACIÓN LAS GRADILLAS, C.A., en su carácter de delegante, a fin de demostrar el motivo por el cual las compras no estaban a su nombre en las facturas.

Como consecuencia de la determinación de tales ilícitos tributarios, la citada Gerencia Regional de Tributos Internos, procedió a rechazar los créditos fiscales, de conformidad a lo establecido en los artículos 28, 31 y 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 54 de su Reglamento.

En virtud de su inconformidad con el Acta Fiscal supra identificada, los apoderados judiciales de la contribuyente de autos, presentaron escrito de descargos en fecha 04 de agosto de 1997.

Así, la Gerencia General de Tributos Internos de la Región Capital emitió la Resolución Culminatoria del Sumario, identificada con las letras y números SAT/GRTIRC/DSA/G2-97-1-000020 de fecha 04 de febrero de 1998, notificada en esa misma fecha, confirmando así en su totalidad el contenido del Acta Fiscal N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-000646 de fecha 06 de junio de 1997, emitiendo consecuencialmente las siguientes Planillas de Liquidación:

NUMERO DE PLANILLA PERIODO IMPOSITIVO VERIFICADO IMPUESTO NETO

Bs. IMPUESTO ACTUALIZADO Bs. MULTA

Bs. PORCENTAJE % INTERESES COMPENSATORIOS Bs.

011001012 10/95 156.759,00 448.487,49 164.596,95 105% 100.909,68

011001013 11/95 292.255,00 792.011,05 336.093,25 115% 170.282,37

011001014 12/95 831.307,00 2.124.820,69 1.039.133,75 125% 435.588,24

011001015 01/96 448.029,00 1.059.140.,55 604.839,15 135% 206.532,40

011001016 02/96 421.882,00 923.499,69 611.728,90 145% 170.847,41

011001017 03/96 361.654,00 745.730,54 560.563,70 155% 130.502,84

011001018 04/96 206.774,00 392.663,82 341.177,10 165% 64.789,53

011001019 05/96 372.102,00 627.736,07 651.178,50 175% 97.299,09

011001020 06/96 73.057,00 115.064,77 135.155,45 185% 16.684,39

Con el fin de desvirtuar el contenido del referido acto administrativo y de las Planillas de Liquidación supra señaladas, la representación judicial de la accionante FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A. interpuso recurso contencioso tributario en fecha 23 de marzo de 1998.

III

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

La accionante con el fin de desvirtuar la legalidad de la Resolución Culminatoria del Sumario, identificada con las siglas y números SAT/GRTIRC/DSA/G2-97-1-000020 de fecha 04 de febrero de 1998 y sus correlativas Planillas de Liquidación, alega los siguientes argumentos:

i) De la Incompetencia

Los apoderados judiciales de la empresa recurrente afirman que tal y como fue señalado en la acertada decisión emanada del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en fecha 27 de octubre de 1997, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales es inexistente, por haber sido creada, a decir de dicha representación judicial, por un funcionario incompetente para crearla.

En este sentido arguyen que “En perfecta consonancia, con el criterio sustentado por la Magistrado Dra. R.M.Z., (…), solicitamos a ese honorable Tribunal Superior con jurisdicción en lo Contencioso Tributario declare la nulidad absoluta del acto administrativo de contenido tributario recurrido por haber sido dictado por un ente inexistente”.

ii) Vicio en la Causa o Falso Supuesto

En opinión de los representantes judiciales de la contribuyente de autos “(…) existe en el presente caso un error tanto de hecho como de derecho en los actos administrativos de contenido tributarios recurridos”.

Aseveran que “(…) la Administración Tributaria considera que nuestra representada infringió los requisitos establecidos en los artículos 52 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y los artículos 63 y 65 de su Reglamento, en virtud de que las facturas correspondientes a todas las compras realizadas por esta no cumplen con los requisitos exigidos en los artículos anteriormente señalados, pero no explica cuales de esos requisitos incumplió nuestra representada, lo cual constituye una inmotivación absoluta (…).”

En este sentido señalan que “(…) nuestra representada presentó facturas cuyo titular es la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., quien compró las mercancías y canceló la totalidad del tributo por cuenta de nuestra representada, y presentó así mismo un contrato de mandato entre COHEN DE VENEZUELA, C.A. actuando como Compradora y FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A. en su carácter de Delegante”.

Sostienen que el órgano administrativo actuante al elaborar tanto el Acta Fiscal como la Resolución, no le dio pleno valor a la existencia del Contrato de Mandato existente entre su representada con la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A., ya que , “(…) es en virtud de ese contrato que la contribuyente no ostenta a su nombre las facturas a que se refiere la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, puesto que es la Mandataria COHEN DE VENEZUELA, C.A., la que efectuó en nombre de nuestra representada las compras de mercancías y canceló igualmente el monto correspondiente a los Impuestos que de esas operaciones se generaron”.

Advierten así que “Pretende en consecuencia la Administración, aplicar el artículo 4 del reglamento de la ley, pero ese artículo es tan solo aplicable a los vendedores, y COHEN DE VENEZUELA, C.A., no vendió mercancía alguna a nuestra representada ya que no era propietaria de esas mercancías, toda vez que la compra efectuada fue por orden, por mandato escrito y notariado de nuestra representada. Luego, el propietario de las mercancías (FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A.) ordenó el pago del tributo y COHEN DE VENEZUELA, C.A., lo realizó, pero evidentemente con dinero de la mandante y por cuenta de ella”.

Asimismo los representantes judiciales de la accionante denuncian “(…) que el funcionario actuante incurrió en el falso supuesto al considerar que los créditos fiscales corresponden a COHEN DE VENEZUELA, C.A., y no a nuestra representada quien en virtud del mandato ordenó a COHEN DE VENEZUELA, C.A., comprar las mercancías y pagar el monto total del tributo, entregándole además tanto el monto correspondiente al pago de las mercancías como la totalidad del monto correspondiente al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. (…) ”.

Sostienen a su vez que la Administración Tributaria “(…),Igualmente incurre en falso supuesto al considerar como intransferible el crédito fiscal derivado de los Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor cancelados por la Compradora, puesto que esta última lo hace con ocasión del contrato de Delegación existente con nuestra mandante, por lo que sobre dichos créditos no se pretende en forma alguna que sean transferibles sino que su aprovechamiento le corresponde a nuestra representada de pleno derecho”.

En este orden de ideas señalan que “(…) tanto el Acta Fiscal como la resolución adolecen del vicio de falso supuesto, ya que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital tomó como cierto el falso supuesto de que mi representada pretende utilizar los créditos fiscales que son de su mandataria COHEN DE VENEZUELA, C.A., y ello es absolutamente falso, ya que sin duda esos créditos corresponden de pleno derecho a nuestra representada quien entregó a COHEN DE VENEZUELA, C.A., la totalidad del monto del tributo para que lo pagara por cuenta de FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A. Como consecuencia de esa errada suposición, subsumió ese hecho inexistente, en la normativa tributaria, y pretende ahora en virtud de la aplicación de esas normas tributarias obtener excedentes impositivos derivados de un acto administrativo viciado de nulidad absoluta”.

iii) Violación del Principio de la Realidad Económica del Hecho Jurídico

Los representantes judiciales de la empresa recurrente resaltan que “Es evidente que para el derecho tributario importan más las características substanciales del hecho imponible que conforman la realidad económica y que reflejan la verdadera capacidad contributiva del sujeto pasivo, que la manifestación de voluntad de las partes que conforman el hecho jurídico”.

Denuncian que la Administración Tributaria no puede pretender gravar a su representada, rechazando los créditos fiscales que existen a su favor, por cuanto tienen como único fundamento “(…)el que los productos comprados en virtud del contrato de mandato entre COHEN DE VENZUELA, C.A. y mi representada fueron facturados a nombre de la mandataria quien obraba única y exclusivamente por cuenta de nuestra mandante en su condición de Delegante, dando estricto cumplimiento a lo pautado en los contratos a los cuales hemos hecho referencia”. En efecto, sostienen que “No se concibe entonces de acuerdo a los argumentos antes señalados, el que nuestra representada le sean rechazados los créditos fiscales, por el hecho de haber realizado la adquisición de las mercancías mediante los servicios de un tercero con quien mantiene relación contractual de mandato debidamente autenticada”.

En este sentido, alegan que “(…) para el supuesto negado que emitir las facturas a nombre del mandatario hubiere sido un error, mal podría el Fisco pretender excedentes impositivos derivados de un error del contribuyente, la ley tributaria y los presupuestos legales que constituyen el hecho imponible no se basan en errores de los contribuyentes, el propósito y la intención del legislador no fue evidentemente colocar trampas y normas tendientes a captar errores de los contribuyentes para que quien por descuido los cometa deba cancelar excedentes impositivos”.

Consideran así que el Órgano Administrativo Tributario competente para llevar a cabo la determinación del tributo y para rechazar los créditos fiscales debió “establecer la importancia que reviste entender que es la relación económica creada por el negocio jurídico la que interesa al derecho tributario como presupuesto de obligación impositiva; por cuanto la voluntad de las partes en forma alguna no podrá ni crear ni extinguir tributos, ya que de admitir el criterio sostenido por la Administración Tributaria nuestra representada cancelaría dos veces el mismo impuesto”.

Aseveran así que “(…) lo que importa es la realidad económica, lo que realmente sucedió, y en este caso: i) el Fisco cobró la realidad del impuesto, ii) nuestra representada compró las mercancías a través de una mandataria, iii) la mandataria no vendió a nuestra representada esas mercancías, por cuanto no e.d.e., iv) existen contratos autenticados que reflejan la transparencia de las operaciones realizadas, v) los contratos fueron suscritos y notariados mucho antes de entrar en vigencia la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, lo cual demuestra y (aunque no es un ilícito) que dichos contratos no fueron diseñados ni suscritos con fines de planificación fiscal, demostrando aún más la transparencia de las operaciones”.

Por último señalan respecto a este particular que “(…) debe atenderse en el caso planteado a la realidad de económica de lo acontecido, en consecuencia no debe ser gravada nuestra representada nuevamente ya que pagaría dos veces el mismo tributo y por idéntico concepto, en virtud de que al desconocer como compras efectuadas por nuestra representada, las realizadas por COHEN DE VENEZUELA, C.A., en ejecución del mandato, mi representada habría cancelado en su totalidad el tributo que ya pagó COHEN DE VENEZUELA, C.A. con el dinero entregado por la contribuyente para ello, y al rechazar el crédito fiscal de nuestra representada esta tendrá que cancelar nuevamente el tributo cuyo dinero fue previamente entregado a COHEN DE VENEZUELA, C.A. para satisfacer en su totalidad la obligación tributaria por cuenta de la recurrente”.

iv) Errada Interpretación de las Normas que Definen la Potestad Sancionatoria del Fisco Nacional

Los apoderados judiciales de la accionante denuncian que la Administración Tributaria pretende a través de la Resolución Culminatoria del Sumario sancionar a su representada con una multa de 105% del supuesto impuesto causado por el reparo formulado en dicho período.

En este sentido señalan que “(…) para los meses de octubre, noviembre y diciembre de 1995, se le determinaron a mi representada sanciones por 105%, 115% y 125%, respectivamente, del supuesto impuesto causado por el reparo; y para los meses de enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 1996, se le determinó el 135%, 145%, 155%, 165%, 175% y 185%, respectivamente, del supuesto impuesto causado, todo ello en virtud de considerar que para el caso de nuestra representada hubo reiteración”.

Aseveran que la Administración Tributaria incurrió en un grave error “(…) ya que para el caso de la reiteración se requiere una infracción que constituya un antecedente y que esa infracción haya sido detectada, debe constar entonces en un acto previo de la administración tributaria donde se deje constancia de la comisión de la infracción, lo cual no sucedió en el caso de autos”.

Continúan señalando al respecto que “(…) el hecho que el tributo denominado Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor sea determinado por períodos de imposición de un mes calendario no significa que cuando se fiscalizan varios períodos fiscales, respecto de cada uno de ellos se produzca aisladamente una infracción, por lo que resulta improcedente el agravante determinado por el ente exactor”.

v) Violación al Principio de la Capacidad Contributiva y J.D. de las Cargas Tributarias

Los apoderados judiciales de la contribuyente afirman que “Cuando la Administración Tributaria pretende desconocer los créditos fiscales de nuestra representada, en aquellos casos donde en virtud del contrato de mandato COHEN DE VENEZUELA, C.A., compró las mercancías y pagó la totalidad del tributo por cuenta de FASCINACION DE LAS GRADILLAS, C.A., por considerar tanto el Acta Fiscal como la Resolución, que se incumplieron deberes formales relativos a las facturas, ambos actos administrativos violan el artículo 223 de la Constitución de la República”.

Continúan afirmando al respecto que “(…) al rechazarle a nuestra representada su derecho a deducir sus créditos fiscales porque supuestamente incumplió deberes formales, (…), la Administración Tributaria convirtió el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en un primitivo impuesto acumulativo a las ventas, desvirtuando la estructura y razón de ser de este tipo de impuesto esencialmente destinado a ser soportado por los consumidores, y no por los empresarios”.

Por lo que “(…) denunciamos la violación del artículo 223 de la Carta Fundamental, ya que pretende el ente exactor imponer a nuestra representada un impuesto significativamente superior al que debía pagar y en efecto pagó, (equivalente a la diferencia entre sus débitos y créditos), y ello constituye una injusta repartición de la carga tributaria, contrariando el espíritu, propósito y razón de la propia ley y del legislador, a la vez que tan onerosa e insoportable carga tributaria excede la capacidad contributiva de nuestra representada”.

vi) Violación del Artículo 163 de la Constitución y la Reserva Legal del Código Orgánico Tributario

Advierte la representación judicial de la recurrente que el rechazo de los créditos fiscales, debido a que supuestamente existen facturas que no cumplen con alguno de los requisitos, “(…) constituye una sanción pecuniaria para nuestra representada que, al estar contenida en leyes y reglamentos especiales distintos al Código Orgánico Tributario, viola la reserva legal que en materia sancionatoria tiene el Código Orgánico Tributario, además de violar al Artículo 163 de la Constitución de la República”.

Igualmente alegan que la no admisión de los créditos fiscales por el incumplimiento de los requisitos relativos a las facturas, constituye una severa sanción pecuniaria para su representada por cuanto “(…) supone un doble pago del impuesto, produciéndose un incremento injustificado de los mismos”.

Sostienen en este sentido que su representada “(…) canceló la totalidad del tributo a través de su mandatario COHEN DE VENEZUELA, C.A. y ahora pretende el ente exactor desconocer esos pagos realizados rechazando los créditos fiscales aprovechables por nuestra representada, en virtud de que supuestamente las facturas no cumplen con los requisitos previstos en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor”.

Asimismo alegan que “Esta pretensión administrativa se deriva de la aplicación de normas sancionatorias contenidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, que encubiertas bajo la forma de requisitos de las facturas establecen ciertamente sanciones de carácter pecuniario a los distintos contribuyentes, violando en consecuencia la reserva legal que en materia de infracciones y sanciones ha sido conferida exclusivamente al Código Orgánico Tributario. Es por ello que los artículos a que hace referencia la Administración Tributaria y que supuestamente permite rechazar los créditos fiscales contenidos en facturas que no cumplen supuestamente los requisitos exigidos son inconstitucionales y, en consecuencia, absolutamente nulos los actos aquí recurridos”.

Advierten al respecto que “Las infracciones y sanciones tributarias constituyen materia reservada al Código Orgánico Tributario, por lo que la aplicación de sus normas se extiende a todos los tributos objeto de su regulación”.

En ese sentido aseveran que “(…) cualquier norma contenida en leyes o reglamentos especiales, que pretenda establecer infracciones y sanciones, será necesariamente incompatible con el Código Orgánico Tributario y, en consecuencia, inconstitucional, ello de conformidad con lo previsto en el Artículo 163 de la Carta Fundamental”.

Igualmente arguyen que “(…) la única posibilidad de aplicación de sanciones tributarias distintas a las contenidas en el Código Orgánico Tributario, es de conformidad con las normas citadas, mediante la remisión expresa que se haga a normas especiales. (…)”.

Continúan arguyendo al respecto que “(…) la posibilidad de que la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y/o su Reglamento establezcan el rechazo de los créditos fiscales por el incumplimiento de ciertos requisitos de las facturas, no ha sido conferida por el Código Orgánico Tributario, por lo que dichas normas especiales usurpan la reserva legal sancionatoria otorgada por el Legislador Orgánico al Código Tributario”.

Los apoderados judiciales de la accionante solicitan así que “(…) con base en el control difuso de la constitucionalidad de las leyes, consagrados en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, desaplique cualquier norma de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor o de su Reglamento, que establezca la posibilidad de rechazar los créditos fiscales por la existencia de facturas que no hubieren cumplido con los requisitos formales para su emisión, ya que dichas normas violan de manera directa cierta, real y verificable el Artículo 163 de la Constitución de la República al establecer una pena o sanción distinta a las previstas en el Código Tributario”.

Solicitan a su vez que “por cuanto los actos administrativos de contenido tributario en este acto recurridos pretenden imponer sanciones que violan el Artículo 163 de la Carta Magna, y la reserva legal sancionatoria del Código Orgánico Tributario, solicitamos se declare su nulidad absoluta de conformidad con lo previsto en el numeral 1, artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”.

vii) Improcedencia de las Sanciones

Los representantes legales de la contribuyente destacan que “Al determinar la conducta que motivó el rechazo de los créditos fiscales, la Administración tributaria se basó en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley en virtud de que a su juicio se omitió el deber formal de emitir las correspondientes facturas a nombre de los compradores, razón por la cual se establece la sanción por el incumplimiento de ciertos requisitos relativos a dichas facturas, específicamente el incumplimiento del referido Artículo 63 del Reglamento de la Ley ”.

Sostienen así que “(…) el incumplimiento de dichas normas no permite a la autoridad administrativa rechazar los créditos fiscales, por cuanto dicha conducta fue definida por el Código Orgánico Tributario como el incumplimiento de un deber formal, tipificado y sancionado por el propio Código”.

En este sentido alegan que “(…) la sanción aplicable para el supuesto referido al incumplimiento de deberes formales se encuentra establecido en el Código Orgánico Tributario que como antes fue explicado constituye la norma exclusiva a ser aplicada en materia de infracciones y sanciones tributarias”.

Por último señalan respecto a este particular que “(…) el rechazo de los créditos fiscales no sólo invade la reserva legal sancionatoria de una Ley Orgánica, sino que además los hechos sobre los cuales pretende el sujeto activo de la obligación tributaria ejercer su potestad sancionadora constituiría el incumplimiento de deberes formales tipificados y sancionados en los artículos 103 y 108 del Código Tributario relativas al incumplimiento de deberes formales y así solicito respetuosamente sea declarado”.

viii) Violación al Principio de Legalidad Tributaria

Sobre este particular la representación judicial de la accionante alegan que “Los actos administrativos de contenido tributario recurridos en este acto, modifican de manera palpable la cuantía de la obligación tributaria mediante la aplicación de normas de rango sublegal, a cuyo cumplimiento se pretende supeditar la deducción de los créditos fiscales soportados por nuestra representada en cada operación. Esto atenta contra el principio de legalidad tributaria, por cuanto sólo la Ley debe establecer con claridad y certeza los elementos de la obligación tributaria”.

Continúan alegando al respecto que “(…) la Administración Tributaria determinó los montos correspondientes al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor deberían ser incrementados en las cantidades desproporcionales que se pretenden, por el simple hecho de que algunas facturas contentivas de créditos fiscales causados y soportados por nuestra representada, no cumplieron con algunos requisitos formales establecidos en dichas normas reglamentarias, haciendo entonces depender de normas sublegales la cuantía de la obligación tributaria, lo cual constituye una falsa apreciación de los hechos y un exceso reglamentario”.

En este sentido los apoderados judiciales de la recurrente consideran que lo anteriormente expuesto “(…) viola de manera directa el principio constitucional de legalidad tributaria desarrollado en el Artículo 224 de la Carta Fundamental y en el propio Artículo 4 del Código Tributario. Según este principio, los elementos esenciales de la obligación tributaria, entre los cuales se encuentran los referidos a la determinación y cálculo del impuesto, deben estar contenidos en la Ley que crea tal tributo. Sin embargo, en el presente caso la Administración Tributaria procedió a incrementar de manera desmesurada el monto del impuesto a pagar por el supuesto incumplimiento de ciertos requisitos adicionales, distintos a los establecidos en las propias leyes. (…)”.

Asimismo la accionante denuncia que “(…) Este fenómeno, conocido en la Doctrina como deslegalización del tributo, atenta directamente contra la seguridad jurídica de los contribuyentes, por cuanto deja a disposición de la Administración (titular del poder reglamentario), la posibilidad de ampliar las condiciones y los elementos sustanciales de la obligación tributaria así como la modificación y adecuación de su elemento cuantitativo, con base en circunstancias ajenas a la relación jurídica tributaria. (…)”.

La representación judicial de la accionante señalan a su vez que “(…) el establecimiento de requisitos reglamentarios, en este caso referido a las facturas, de los cuales dependa el incremento del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, resulta violatorio del principio de legalidad tributaria al someter la determinación del impuesto a pagar a instrumentos distintos a la Ley creadora de tributos, lo cual vicia de nulidad los actos recurridos por violar expresamente el Artículo 4 del Código Orgánico Tributario”.

Por último advierten al respecto que “(…) para el supuesto negado que hubiere sido un error el que las facturas de compras de mercancías estén a nombre de COHEN DE VENEZUELA, C.A., si el tributo fue pagado en su totalidad y plenamente satisfecha la obligación tributaria no puede pretender el Fisco el pago doble del impuesto, (…)”.

ix) Violación al Principio de la Proporcionalidad de las Sanciones Administrativas.

Los prenombrados apoderados judiciales aseveran que “(…)de ser procedente el rechazo de los créditos fiscales pretendido por la Administración Tributaria, se generaría un doble pago injustificado sobre la misma operación gravada. (…)”.

Continúan expresando al respecto “Este pago adicional y sancionatorio reclamado por la Administración, además de distorsionar el carácter indirecto del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (en cuanto no debería afectar patrimonialmente a los contribuyentes sino al consumidor final), atenta contra el principio de la proporcionalidad de las sanciones administrativas, en cuanto representa un perjuicio muy superior con relación a la supuesta infracción por el incumplimiento de un deber formal tributario. (…)”.

En este sentido sostienen que “(…) la Administración Tributaria pretende el pago desproporcional por el solo hecho de que nuestra representada utilizó para la ejecución de sus operaciones comerciales la figura del contrato de mandato y que la factura proveniente de esa lícita operación no cumple con algunos requisitos previstos en el Reglamento respectivo, lo cual resulta totalmente desproporcionado si se compara la gravedad de la supuesta falta cometida más aún cuando el monto del tributo fue cancelado en su totalidad, con el monto de la sanción aplicable en el Código Orgánico Tributario para el incumplimiento de deberes formales, y por otra parte la pretendida por el ente exactor por la aplicación del Reglamento en cuestión”.

A su vez alegan que “(…) resultaría totalmente desproporcionado el rechazo de los créditos fiscales a nuestra representada, por cuanto no se ha causado un perjuicio patrimonial a la Nación, como sí se le causaría definitivamente si se llegara a materializar la exagerada e injustificada pretensión administrativa”.

xi) Calculo de los Intereses Compensatorios

Los apoderados judiciales de la contribuyente de autos advierten que “En el supuesto negado que ese Tribunal Superior declare procedentes tanto el monto del tributo determinado en el reparo, como su actualización monetaria, el cálculo de los intereses compensatorios realizado por la Administración Tributaria es incorrecto y contrario a la Ley, ya que el ente exactor procedió en el texto de la Resolución Culminatoria del Sumario a calcular intereses compensatorios del 12% anual, sobre la deuda actualizada creando en consecuencia una cantidad desproporcional por dicho concepto”.

En este sentido aseveran que “(…) resulta inconcebible la aplicación adicional de semejantes intereses compensatorios cuyo cálculo en la forma pretendida no se encuentra autorizado en ley alguna”.

Por último sostienen respecto a este particular que “Como consecuencia de no haber emitido los elementos idóneos para proceder al pago de la obligación tributaria, los Actos Administrativos notificados son de imposible ejecución lo cual los vicia de nulidad absoluta de conformidad con lo previsto en el artículo 19 numeral 3° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”.

IV

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL

La representante de los intereses patrimoniales de la República arguye en su escrito de informes los siguientes argumentos:

i) Con respecto a la supuesta incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital alegado por la accionante, señala que “Nuestro texto constitucional en sus artículos 56, 136 ordinal 8vo, 223 y 224, establecen el deber tributario de los ciudadanos, la competencia del Poder Nacional en materia tributaria, los fines y principios rectores del Sistema Tributario y el principio fundamental de legalidad tributaria (…)”.

Continua señalando que “(…) el Código Orgánico Tributario (…), en su artículo 225 faculta al Ejecutivo Nacional para otorgar autonomía funcional y financiera a la Administración Tributaria. En virtud del mandato anterior, el Presidente de la república en uso de las atribuciones que le confieren el ordinal 12 del artículo 190 de la Constitución Nacional y los artículos 225, 226 y 227 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo dispuesto en el numeral 5to del artículo 16 de la Ley Orgánica de Régimen Presupuestario y en el artículo 1ro del Reglamento de los Servicios Autónomos sin Personalidad Jurídica, en C.d.M., dictó el Decreto N° 310 del 10 de agosto de 1994, publicado en Gaceta Oficial N° 35.525 de fecha 10 de agosto de 1994, mediante el cual crea el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (seniat). Posteriormente, se publicó en Gaceta Oficial N° 35.558 de fecha 30 de septiembre de 1994 el Decreto N° 362 del 28 de septiembre de 1994, en el cual se encuentra la Reforma Parcial del Reglamento Orgánico del Ministerio de Hacienda, en el que se incorpora dentro de la estructura Administrativa del Despacho al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (seniat). En la misma Gaceta se encuentra el Estatuto Reglamentario del Servicio, (…)”

Seguidamente transcribe el contenido del artículo 10 del Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y expone al respecto que “(…) se observa claramente el primer fundamento jurídico para la creación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales, dentro de la normativa del Servicio”.

Asimismo señala que la Gaceta Oficial N° 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995, contiene la Resolución N° 2802 del 20 de marzo de 1995 dictada por el Ministerio de Hacienda, en la cual se encuentra el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a continuación transcribe el contenido del artículo 4° del prenombrado Reglamento y en ese sentido señala “(…) el Ministerio de Hacienda facultó al Superintendente Nacional Tributario para que distribuyera las competencias del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (seniat). Basado en ello, el Superintendente Nacional Tributario dictó la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la organización, atribuciones y funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (seniat), la cual, en su Título IV De la Estructura Orgánica del Nivel Operativo, Capitulo II De las Gerencias Regional de Tributos Internos, artículo 71, establece que el nivel operativo está integrado por las Gerencias Regional de Tributos Internos, (…); para luego en su artículo 72 hacer mención a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital (…)”.

Concluyen al respecto que “Claramente se observa que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital sí se encuentra dentro de la estructura organizacional del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (seniat), (…)”.

Por otra parte señalan que en el artículo 94 de la Resolución 32 se establecen las competencias del Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, entre las cuales se encuentra la facultad de dictar Resoluciones por incumplimiento de deberes formales.

Por lo cual esta representación Fiscal “(…) considera improcedente el alegato sostenido por la contribuyente referente al funcionario actuante en el presente caso, (…)”.

ii) En lo que atañe a la supuesta violación del artículo 163 de nuestra Carta Fundamental y de la Reserva Legal del Código Orgánico Tributario, en virtud del rechazo de los créditos fiscales, denunciado por los mandatarios de la empresa recurrente, la representación fiscal sostiene que “no puede afirmarse con propiedad, que el rechazo de los créditos fiscales del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, con fundamento al incumplimiento de las disposiciones reglamentarias que determinan su aceptación conforme a expresas directrices legales, constituya una violación del precepto Constitucional y legal antes señalados”.

Seguidamente transcribe el contenido del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y expone al respecto que “De acuerdo al contenido del único aparte de la norma supra transcrita, el impuesto satisfecho por los contribuyentes de jure no constituiría crédito fiscal, cuando las facturas que soportan las operaciones gravadas, no cumplieran con los requisitos legales y reglamentarios”.

Sostiene a su vez que “El legislador previó que el Ejecutivo Nacional en uso de las facultades reglamentarias que le otorga expresamente la misma Constitución de la República, pudiera establecer otras condiciones, a las ya previstas en la Ley, para la emisión de las facturas inherentes al impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor”.

En este sentido señala al respecto que “(…) el Ejecutivo Nacional en uso de sus facultades atribuidas en el ordinal 10, del artículo 190, de la Constitución de la República, dictó el Decreto N° 449, contentivo del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, publicado en Gaceta Oficial N° 4.827, de fecha 28 de diciembre de 1994, cuyo artículo 63, establece los datos que deben contener las facturas al emitirse; el artículo 65, los requisitos de los comprobantes, todo ello, por disposición del artículo 52 de la Ley que rige la materia”.

Por otra parte, señala que “(…) la contribuyente Fascinación Las Gradillas; C.A., presentó facturas cuyo titular es la empresa Cohen de Venezuela, C.A., asimismo, presentó un contrato de compras delegada entre Cohen de Venezuela, C.A., actuando como compradora y Fascinación Las Gradillas, C.A., en su carácter de delegante, a fin de demostrar el motivo por el cual las compras no estaban a su nombre en las facturas”.

Aseveran que la consecuencia del rechazo de los créditos fiscales como elemento técnico dentro del método de sustracción financiera para la determinación del quantum de la obligación tributaria, “(…) tiene su origen en una disposición expresa de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (artículo 28), y no en las normas de su Reglamento, inherentes a las condiciones o requisitos que deben reunir las facturas (artículo 63)”.

Señalan igualmente que “Si bien es cierto, que desde un punto de vista material, los requisitos que se exigen para la emisión de las facturas, conforme a lo previsto en el artículo 63, del Reglamento de Impuesto al Consumo Suntuario y las Ventas al Mayor, repercuten sobre la aceptación o rechazo del impuesto soportado (créditos fiscales) a los efectos de la determinación del gravamen impositivo, no puede decirse que la incidencia o el efecto patrimonial que se produce en la esfera del contribuyente, tenga su origen en dicha disposición, pues, desde un ángulo neta y estrictamente formal, el rechazo de los créditos fiscales por el incumplimiento de las disposiciones reglamentarias sobre tal particular, tiene su sustento, en una norma de rango legal, es decir, en el único aparte del artículo 28, de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor”.

Concluyendo que “(…) mal puede considerarse, que la especificación de los requisitos y formas debían reunir las facturas conforme a lo previsto en el artículo 63, del Reglamento del Impuesto al Consumo Suntuario y las Ventas al Mayor, (…), constituyera una violación del principio de legalidad establecido en el artículo 4, del Código Orgánico Tributario, en virtud, de que en la precitada disposición normativa reglamentaria no se dispuso la consecuencia del rechazo de los créditos fiscales como intentan hacer ver los representantes de la recurrente. (…) ”.

iii) En relación al vicio de falso supuesto, alegado por la representación judicial de la accionante, la Representación Fiscal señala que “(…) la Ley dispuso que quien fuese el contribuyente ordinario, es a su vez el obligado a pagar a favor del Fisco Nacional, las cantidades determinadas por la aplicación del gravamen correspondiente y que, correlativamente, existiera otra obligación por parte de quien fungiese de receptor o beneficiario del servicio prestado, de pagar las cantidades determinadas, ya no a favor del Fisco, sino frente al contribuyente ordinario”.

Luego expone que la actividad de intermediación o por quien quiera que preste servicios por cuenta de terceros, “(…) califica como hecho imponible del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, otorgándoseles a aquellos el carácter de contribuyentes ordinarios del tributo, sujetos al cumplimiento de las obligaciones previstas en la Ley”.

Que en razón de ello “(…) los comisionistas, apoderados, factores mercantiles, mandatarios, consignatarios, subastadores y cualesquiera otros que vendan bienes muebles o presten servicios por cuenta de terceros, son responsables del pago del impuesto por las operaciones gravadas que realicen. Dicho impuesto deberá ser percibido por el intermediario, declarado por cuenta de terceros y enterado sin deducciones en el período mensual correspondiente, y serán registradas en el Libro de Ventas, en cuenta separada, con el título Venta por Cuenta de terceros. El intermediario deberá remitir a la persona por quien actúa, una Factura de Liquidación, dentro del período impositivo en que se realizan las operaciones. Si en el mismo período impositivo se efectúan varias Facturas de Liquidación, deberá emitirse una que resuma a las parciales del mismo período”. (Subrayado de la Representación Fiscal).

Afirma la Representante del Fisco Nacional que “(…) a los fines tributarios y sólo a estos fines, el contrato de mandato entre la empresa recurrente y COHEN DE VENEZUELA, C.A., es un contrato de prestación de servicios, y del monto que cobre ésta última por la actividad de intermediación, es que se originaría el crédito a deducir por la empresa FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A.”.

Señala al respecto que “(…) la contribuyente Fascinación Las Gradillas, C.A., presentó ante la fiscalización facturas cuyo titular es la empresa Cohen de Venezuela, C.A., por ser ésta empresa quien importó las mercancías, quien pagó el impuesto reflejado en las facturas”.

En consecuencia “(…) todas las facturas que se emitan por estas operaciones comerciales ya sean importaciones o compras realizadas en el territorio nacional están a nombre de Cohen de Venezuela, C.A., por consiguiente, en virtud de lo alegado por los apoderados de la recurrente de que la empresa Cohen de Venezuela, C.A., actuó por mandato de la contribuyente Fascinación Las Gradillas, C.A., tenemos que de conformidad con el artículo 1691 del Código Civil anteriormente transcrito, le empresa Cohen de Venezuela, C.A., al actuar en su propio nombre queda obligada directamente, como si el negocio fuera suyo propio. Y es por esto precisamente que el impuesto reflejado en las facturas emitidas a nombre de Cohen de Venezuela, C.A., constituye un crédito fiscal de éste, de carácter personal, y por ende intransferible, (…)”.

Advierte así que “(…) la característica personal del crédito fiscal, imposibilita su transferencia, por la misma esencia del impuesto, indirecto, traslativo, tal y como lo prevé el artículo 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, (…)”.

Seguidamente transcribe el contenido del artículo 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, y en relación a la precitada norma concluyen que “(…) los créditos fiscales, solo proceden a favor de la contribuyente COHEN DE VENZUELA, C.A., por cuanto es ésta última la que soporta el Impuesto, por lo que no es inconcebible jurídicamente como lo afirman los representantes de la recurrente, que se rechacen los créditos que pretende acreditarse la empresa recurrente”.

Concluye así que “(…) queda totalmente desvirtuado el alegato de falso supuesto aducido, pues el contrato que hacen valer los representantes de la contribuyente, para justificar un supuesto aprovechamiento de los créditos, no puede ser opuesto a la Administración Tributaria, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 15 del Código Orgánico Tributario, (…)”.

Posteriormente transcribe el contenido del artículo 15 del Código Orgánico Tributario, aduciendo al respecto que “(…) no es posible el traslado del impuesto, entre las empresas involucradas en el presente proceso, es válido entre ellas, más no puede ser oponible al Fisco Nacional, en la forma y manera que pretende la recurrente, por cuanto, admitir el descuento de un crédito fiscal soportado con una factura a nombre de persona distinta del contribuyente ordinario, desnaturalizaría la figura de la traslación del impuesto, rompiéndose la cadena con la intervención de un tercero que no forma parte de aquella, aún cuando actúe en virtud de un mandato”.

Por último arguye que “(…) no existe falso supuesto ni de hecho ni de derecho en la actuación de la Administración Tributaria y así pido respetuosamente al Tribunal lo decida”.

En lo que atañe al vicio de inmotivación alegado por los apoderados judiciales de la accionante, aduce que “(…) es contradictorio con su propia argumentación, pues si no conocía las razones por las cuales la administración actuó en virtud de que ésta no cumplió con su expresión formal, mal podía entonces explanar antes esta superior instancia una serie de afirmaciones que precisamente van dirigidas a contradecir el sustrato causal de la resolución recurrida”.

Concluye así al respecto que “(…) esta Representación Fiscal Rechaza el alegato de inmotivación hecho valer por la recurrente así como el invocar el vicio de falso supuesto.

v) Respecto a las pruebas promovidas por la accionante, a los fines de desvirtuar la fundamentación legal tanto del Acta Fiscal como de la Resolución aquí recurridos, la representante del Fisco Nacional señala:

1) Que la contribuyente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., promovió dentro del lapso legal, documentales en copias fotostáticas en treinta (30) folios útiles: contratos de mandato comercial de servicios administrativos; de compras por delegación; de depósitos de mercancías; suscritos entre la referida contribuyente y la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A.

En este sentido advierten que “la Representación Fiscal, dentro de la oportunidad correspondiente, se opuso a la Admisión de los referidos documentales por tratarse de copias simples, por cuanto las fechas resultaban ilegibles, y ello en virtud de que con dichos documentales se pretendía desvirtuar el hecho controvertido en el presente proceso, (…)”.

Señalan a su vez que “El Tribunal en el momento, las admitió conforme a lo dispuesto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil”.

Al mismo tiempo advierten que transcurrido todo el lapso de evacuación de pruebas, la inspección ocular no se efectuó, ni tampoco procedió a consignar las originales de los documentos a los fines de su cotejo, o una copia certificada de las mismas.

Al respecto considera preciso señalar que “(…) las copias consignadas que pretende la recurrente hacer valer como prueba fundamental de su defensa, no fueron expedidas de conformidad con las previsiones legales para ser consideradas y valoradas por el Juez, a los fines de resolver la controversia plateada, por lo que al ser impugnadas dentro del lapso legal carecen de valor en su contenido y firma, y por ende no tienen valor probatorio alguno. En efecto, si las copias emanan de la propia recurrente como mínimo debió ser consignada dentro del lapso de evacuación en copia certificada a los fines de su confrontación con las copias simples consignadas, en el lapso de evacuación”.

Concluye al respecto que “(…) el tercero de buena fe (Fisco Nacional) tiene el derecho de impugnarlas, a controlar la prueba promovida desde el momento en que es producida en el juicio, tal y como lo prevé el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, (…)”.

2) En cuanto a la prueba de informes, promovidas por la representación judicial de la contribuyente de autos, solicita la representación del Fisco Nacional que este Tribunal la declare sin efecto alguno.

Por cuanto “(…) la recurrente pretendió con la prueba invocada, traer a los autos otros medios probatorios como lo serían por ejemplo, una prueba de experticia, una declaración de testigos, como lo cual de ser evacuadas se violentaría el principio de control de la prueba por parte del Fisco Nacional, (…)”.

Seguidamente transcribe el contenido de la Sentencia emanada de la Sala Político Administrativa del 25-09-97, Caso: E.d.C.R.G. contra Lagoven, S.A., y al respecto sostiene que “De la Sentencia parcialmente transcrita se infiere la ilegalidad de la prueba de informes cuando hay particulares que pudiesen ser probados con otros medios de prueba, como así pido sea apreciado por la Ciudadana Juez”.

Advierte así al respecto la Representación Fiscal que en el supuesto negado de que este Tribunal, desestime el alegato anterior por ella expuesto, la prueba de informes, resulta totalmente impertinente por cuanto a decir de dicha representación:

1. En el presente caso se trata de un reparo en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las ventas al Mayor, es decir de un impuesto indirecto que se traslada en la cadena de comercialización hasta el consumidor final, y con la pretendida prueba de informes se trata de probar una circunstancia totalmente contraria al impuesto en comento, pues los ítems están referidos a desvirtuar la condición de obligado solidario en materia de Impuesto sobre la Renta.

   b) El lapso de evacuación de pruebas venció el día 12/01/99, y el escrito presentado al efecto fue recibido por el Tribunal el día 18/01/99.

   c) El documento que pretende dar respuesta a la prueba de informes, esta suscrito por la Ciudadana R.P., titular de la cédula de identidad N° 6.116.273, quien lo suscribe como adscrita al departamento de Administración de la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., sin indicación alguna de la titularidad que le acredita para actuar en nombre de la referida empresa, ni acompaña ni señala la cláusula o los estatutos que le permiten contestar dicha prueba de informes en nombre de la empresa a la cual le fue requerida.

   Como consecuencia de lo anterior la Representación Fiscal solicita “(…) se declare improcedente e inadmisible, las pruebas a que se contraen los capítulos II, III y IV, del escrito respectivo, por ser manifiestamente impertinentes, (…)”.

   Concluye la representación fiscal que “en modo alguno la contribuyente, desvirtuó la presunción de veracidad y legalidad, que amparan las actuaciones fiscales, (…)”.

   En este sentido sostiene que “En el presente caso correspondía a la contribuyente producir la prueba adecuada que demostrara la incorrección, falsedad o inexactitud de los hechos imputados por la fiscalización, a fin de enervar los efectos de la actuación administrativa, (…)”.

   Por último alegan respecto a este particular que “(…) la contribuyente, en atención a los motivos de impugnación alegados, le correspondía la prueba de los hechos que argumentó en contradicción con la Administración y no habiéndola traído al expediente, los actos recurridos conservan todo su contenido y efectos legales, resultando así improcedentes los alegatos de falso supuesto, falta de motivación, esgrimidos por el representante de la recurrente”.

   vi) Con relación al argumento de que el rechazo de los créditos fiscales constituye una violación del principio de capacidad contributiva, que origina un doble pago del impuesto, alegado por la contribuyente de autos, expresa la Representación Fiscal que el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor “(…) establece en sus artículos 62 y 63 los requisitos que deben contener las facturas o documentos equivalentes”.

   Asimismo señalan que el artículo 28 ejusdem “(…) establece la consecuencia jurídica originada producto del incumplimiento del principio del debido y correcto registro documental de las operaciones, (…)”.

   Seguidamente transcribe el contenido del referido artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, y al respecto expone que “(…) cuando alguna factura o documento equivalente adolezca de cualquiera de los vicios indicados, traerá como consecuencia, el no reconocimiento de los créditos fiscales que se pretendan sustentar en las facturas que se encuentren afectadas por las circunstancias señaladas.”.

   Considera así que “(…) no estamos, como lo pretende afirmar los representantes de la contribuyente, ante una norma que crea un tributo. Por el contrario, tal y como se expresó supra, la norma en comento plantea los supuestos cuya presencia traen como consecuencia el rechazo de la deducción de créditos fiscales cuando los documentos que soportan las operaciones económicas sean facturas falsas o no fidedignas, o emitidas sin cumplir con los requisitos establecidos en la normativa aplicable, o aquellas provenientes de quienes no sean contribuyentes ordinarios del impuesto”.

   Por lo que a decir de la Representación Fiscal “(…) no tendrá derecho el contribuyente de hacer valer sus créditos fiscales, toda vez que las facturas o documentos que los soportan adolecen de algunas de las situaciones planteadas. Es decir, se rompe con el mecanismo previsto en la Ley y el impuesto soportado no podrá ser utilizado, por lo que ciertamente deberá ser soportado por el contribuyente reparado”.

   En este sentido, “(…) no constituye como erradamente afirma el recurrente un impuesto o exacción paralela al impuesto regulado en dicha Ley, y que a decir del impugnante no toma en cuenta la capacidad contributiva del contribuyente. Se trata de una norma que sujeta la procedencia de la deducción de los créditos tributarios a que se cumplan debidamente los requisitos establecidos para los documentos soportes de las operaciones económicas. En todo caso, depende de la diligencia de los contribuyentes el exigir de los distintos participes de la cadena del impuesto general a las ventas, el cabal cumplimiento de los requisitos y formalidades establecidos por la Administración Tributaria”.

   En virtud de ello la Representación Fiscal “(…) desecha el alegato esgrimido por el recurrente, según el cual el artículo 28 de la Ley del ICSVM establece o crea un impuesto que no toma en cuenta la capacidad contributiva del contribuyente y que por tanto, viola las disposiciones contenidas en los artículos 99, 102, 136, ordinal 8, y 223 de la Constitución Nacional y así pido respetuosamente se declare”.

   vii) Respecto a la improcedencia de la actualización monetaria del impuesto y los intereses compensatorios determinados en los actos administrativos tributarios recurridos sostiene la representación del Fisco Nacional que “En el primero de los supuestos señalados, esto es, los intereses moratorios, el contribuyente estará obligado a satisfacerlos sobre la base de la máxima activa bancaria incrementada en tres (3) puntos porcentuales. En el caso de los segundos, es decir, los intereses compensatorios, la Administración Tributaria, después de la actualización monetaria de la deuda impositiva estimada sobre la base de la variación de Índice de Precios al Consumidor (I.P.C.) del área metropolitana de Caracas, aplicará sobre dicho monto, un doce por ciento (12%) anual”.

   Señala en este sentido que “(…) la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, actuó apegada a expresas directrices, cuando al cumplir con lo previsto el artículo 59, del Código Orgánico Tributario, específicamente, en el caso de los intereses compensatorios, calculó este concepto sobre el monto de la deuda impositiva actualizada”.

   Por último, en relación a este particular considera que “No incide pues, la actualización monetaria contenida en el artículo 59 sobre la base imponible claramente definida en cada supuesto fáctico escogido en la ley de conformidad con el artículo 4 del Código Orgánico Tributario, sino sobre el valor monetario de la deuda tributaria ya determinada en su existencia y cuantía, siendo por tanto una norma procesal o de derecho formal, y así pido sea declarado”.

   V

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Una vez efectuada la lectura del acto administrativo impugnado, de los alegatos expuestos por los apoderados legales de la accionante así como los argumentos invocados por la representante de los intereses fiscales de la República, este Órgano Jurisdiccional deduce que la controversia sometida a su consideración se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

   i) Si los actos impugnados están viciados de nulidad absoluta por haber sido dictados por funcionario incompetente.

   ii) Si los actos administrativos objetos del presente recurso, adolecen del vicio de inmotivación, por cuanto no se indicaron en los mismos los fundamentos o sustentos de hecho que darían lugar a las sanciones impuestas.

   iii) Si efectivamente, los actos administrativos aquí objetados adolecen del vicio de falso supuesto.

   iv) Si tal como aduce la accionante, la Administración Tributaria violó el principio de la capacidad contributiva y j.d. de las cargas públicas, así como el principio de la Legalidad Tributaria, lo que constituye en consecuencia una violación a los artículos 163 y 224 de nuestra Carta Fundamental.

   v) Si la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al tomar en consideración la circunstancia agravante de reiteración, contemplada en el numeral 1 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los fines de determinar las sanciones procedentes en los actos administrativos aquí objetados.

   vi) Si son procedentes las sumas determinadas por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios.

   Una vez delimitada la litis, observa este Tribunal que el primer aspecto invocado por los apoderados judiciales de la contribuyente accionante, es el vicio de incompetencia del funcionario, por considerar que el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital, no era competente para dictar los actos administrativos aquí impugnados, en virtud de que su actuación se fundamentó en las atribuciones previstas en la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), publicada en Gaceta Oficial Extraordinario N° 4.881, de fecha 29 de marzo de 1995, la cual consideran viciada de nulidad, por haber sido dictada por el Superintendente Nacional Tributario, quien a su vez consideran incompetente para nombrar y atribuir competencias en materia organizacional, las cuales a su entender le competen sólo al Ejecutivo Nacional.

   Así, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al concepto de competencia, como elemento esencial del acto administrativo, el cual comprende la esfera de la actuación atribuida a cada órgano, como medida de la potestad de su actuación.

   En efecto, la noción de competencia es la manifestación más clara y directa del Principio de Legalidad, lo que implica que la Administración sólo puede hacer lo que la ley en forma expresa le señala, a diferencia del administrado que puede realizar todo aquello que no le haya sido expresamente prohibido.

   Así, la jurisprudencia patria ha señalado:

   “La desviación de poder es un vicio que afecta el elemento teleológico del acto y se configura cuando el autor de un proveimiento administrativo, en ejercicio de una potestad conferida por la norma legal, se aparta del espíritu y propósito de ésta, persiguiendo con su actuación una finalidad distinta de la contemplada en el dispositivo legal.

   Constatar la existencia de este vicio, requiere de una investigación profunda basada en hechos concretos, reveladores de las verdaderas intenciones que dieron lugar al acto administrativo, en la cual se verifique que el funcionario que dicta el acto administrativo tenía atribución legal para ello y que el acto dictado persigue un fin distinto al previsto por el legislador.

   En el presente caso, el recurrente se limita a alegar la existencia del vicio por no perseguir el acto, a su decir, los fines previstos en el artículo 77 de la Ley de Registro Público; no obstante, no demuestra el accionante, que la Administración Registral actuó con una finalidad distinta a la prevista legalmente para la actividad de registro, limitándose a realizar la denuncia en términos vagos e imprecisos.

   Ante tal situación debe la Sala señalar que no son suficientes para la comprobación del vicio en referencia, los alegatos genéricos por parte del recurrente, sino que debe evidenciarse que la Administración se apartó en el acto impugnado, de la finalidad que por ley le es asignada.

   Cabe destacar además, que en el texto del acto impugnado no hay ningún indicio que permita inferir que la finalidad perseguida por la Administración Registral fue otra distinta a garantizar la certeza y seguridad jurídica en el tráfico de bienes inmuebles, razón por la cual, ante la falta de evidencias del vicio denunciado debe la Sala desestimar el alegato bajo análisis. Así se decide. (Sala Político-Administrativa del tribunal Supremo de Justicia en su Sentencia N° 2005-02128, del 21 de abril de 2005, caso: G.O.G. contra Ministerio de Justicia.).

   Por otro lado, la doctrina patria ha precisado sobre las formas de competencia como la delegación, la avocación y la suplencia, las cuales no corresponden directamente al órgano que la ejerce, pero sin embargo se encuentran ajustadas a la legalidad, por lo que los actos que son resultado de ello, no se encuentran viciados de incompetencia.

   Una vez realizadas estas consideraciones, en torno a la figura de la competencia, se transcribe la normativa relacionada con el caso en estudio, para determinar si en efecto la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, era competente a los fines de emitir los actos administrativos objetos del presente recurso contencioso tributario.

   La Resolución 32, fue dictada por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con el Decreto N° 310 del 10 de agosto de 1994, sobre la creación del SENIAT, Decreto N° 363 del 28 de septiembre de 1994, el cual establece el Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), y la Resolución N° 2802 del 20 de marzo de 1995, dictada por el Ministro de Hacienda, a través de la cual se establece el Reglamento Interno del SENIAT.

   Así, el Decreto N° 310 de fecha 10 de agosto de 1994, publicado en Gaceta Oficial N° 35.525 del 16 de agosto de 1994, mediante el cual se crea el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictado por el Presidente de la República, dispone:

   Artículo 6: El Ministerio de Hacienda dictará las normas para que la Coordinación General de Programa de Modernización del Sistema de las Finanzas Públicas y Reestructuración del Ministerio de Hacienda proceda conjuntamente con el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria a organizar técnica, funcional, administrativa y financieramente el referido servicio

   .

   En desarrollo de la normativa expuesta, el Ministro de Hacienda dicta el Reglamento Interno del SENIAT mediante Resolución N° 2802 del 20 de marzo de 1995, publicada en Gaceta Oficial N° 35.680 del 27 de marzo de 1995, contentiva de la Reforma Parcial a la Resolución N° 2684 del 29 de septiembre de 1994 sobre el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), establece:

   :

   Articulo 6°: Se faculta al Superintendente Nacional Tributario para organizar técnica, funcional, administrativa y financieramente el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria-SENIAT, dictar las normas y adoptar las medidas que correspondan en todo lo relacionado con la materia de esta Resolución

   . .

   Artículo 11: El Superintendente Nacional Tributario, además de las funciones que le corresponden en su carácter de Inspector Fiscal General de la Hacienda Pública Nacional, tiene a su cargo el ejercicio de todas las funciones y potestades que correspondan a la administración de los tributos internos y aduaneros, de acuerdo al ordenamiento jurídico, así como otorgar contratos y ordenar gastos inherentes a la administración del Sistema Profesional de Recursos Humanos y a la autonomía funcional y financiera del Servicio, y adicionalmente las siguientes:

   (OMISSIS)

   6) Crear, unificar o eliminar las áreas funcionales que requiera el Servicio para lo cual deberá establecer su organización y asignar sus respectivas funciones y competencias, según el caso;

   (OMISSIS)

   8) Dictar normas y establecer procedimientos de carácter organizacional en aspectos de desarrollo tributario, administrativo e informático;

   (…)

   .

   Asimismo, el artículo 94 eiusdem, establece las atribuciones y funciones de las Gerencias Regionales de Tributos Internos:

   Artículo 94: Las Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilaran para los efectos correspondientes, a los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda con las atribuciones previstas en el Titulo V, Capítulos III y IV, Títulos X, XI y XII de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como las contempladas en los artículos 57, 72, 107, 108, 112, 113, 114, 115, 116, 133, 134, 135, 137, 138, 139, 142, 143 y 228 del Código Orgánico Tributario, el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y el artículo 459 y siguientes del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; y tiene las siguientes funciones:

   (...) 23. Conocer, decidir, registrar y llevar a cabo los reintegros y compensaciones solicitados por los contribuyentes conforme a la normativa vigente

   .

   En este orden de ideas, el Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) publicado en Gaceta Oficial N° 35.558 de fecha 30 de septiembre de 1994, aplicable en razón del tiempo, establece:

   Artículo 3: Al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria-SENIAT le compete la administración, recaudación, control, fiscalización, liquidación, aplicación e interpretación de las normas tributarias, cobro, revisión, inspección y resguardo de los tributos nacionales, de los derechos y obligaciones de carácter aduanero y las relaciones que de ellos se deriven, que sean de la competencia del Ministerio de Hacienda

   . (Subrayado del Tribunal)

   Artículo 10: El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) desarrollará sus funciones con un nivel central o normativo y uno operativo, conformado éste por los Servicios de Administración Tributaria. A tal efecto, el Ministerio de Hacienda mediante Resolución y de conformidad con el artículo 6° del Decreto 310 del 10 de agosto de 1994, publicado en Gaceta Oficial N° 35.525 del 16 de agosto de 1994, dictará las normas necesarias para la organización técnica, funcional, administrativa y financiera del Servicio.

   Para la eficiente administración, atención y control de los sujetos pasivos se podrán crear Servicios de Administración Tributaria para determinadas categorías de estos sujetos, con competencia territorial o material específica.

   (Subrayado del Tribunal).

   Artículo 11: Corresponde al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria- SENIAT el ejercicio de todas las funciones y potestades atribuidas para la administración de los tributos internos y aduaneros conforme al ordenamiento jurídico, así como otorgar los contratos y ordenar los gastos inherentes a la administración del Sistema Profesional de Recursos Humanos y a la autonomía funcional y financiera del Servicio, y en especial:

   (OMISSIS)

   5) Determinar las obligaciones tributarias y sus accesorios, y adelantar las gestiones de cobro, pudiendo solicitar a los Tribunales de la jurisdicción contenciosa tributaria el decreto de las medidas cautelares; demandar judicialmente siguiendo el procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario, todo ello a fin de garantizar los créditos a favor del Fisco Nacional;

   (OMISSIS)

   17) Inspeccionar, fiscalizar, y ejercer el resguardo de los tributos internos y aduaneros, así como determinar, prevenir e investigar los ilícitos, contravenciones, defraudaciones e infracciones previstas en las Leyes y reglamentos e imponer las sanciones correspondientes (…)

   (OMISSIS).

   Así mismo, la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria SENIAT, publicada en Gaceta Oficial N° 4.881 Extraordinario, de fecha 29 de marzo de 1995, dispone:

   Artículo 71. El nivel operativo lo conforman las Gerencias Regionales de Tributos Internos, los Sectores, las Unidades, las gerencias de Aduanas Principales y las Aduanas Subalternas.

   (Subrayado del Tribunal).

   Artículo 94. Las Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilarán para los efectos, a los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda con las atribuciones previstas en el Título V, Capítulos III y IV, Títulos X, XI y XII de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como las contempladas en los artículos 57, 72, 107, 108, 112, 113, 114, 115, 116, 133, 134, 135, 137, 138, 139, 142, 143 y 228 del Código Orgánico Tributario, el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y el artículo 459 y siguientes del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; y, tiene además las siguientes funciones:

   (OMISSIS)

   (…)

   .

   Del análisis concatenado de las disposiciones antes transcritas, se desprende que efectivamente la Resolución N° 32, ut supra, fue dictada por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones organizativas, conferidas en la citada Resolución N° 2.802, dictada por el Ministro de Hacienda, quien a su vez actuó de conformidad con las facultades atribuidas por el Presidente de la República en el Decreto N° 310, de creación del SENIAT; razón por la cual el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital, era competente para dictar los actos administrativos aquí objetados.

   Así, la jurisprudencia de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se ha pronunciado respecto a validez de la citada Resolución N° 32, en los siguientes términos:

   “Ahora bien, de las actas procesales se desprende que la contribuyente recurrente solicita la desaplicación de la Resolución N° 32 que fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario del SENIAT, porque, a su decir, éste no tenía la facultad para nombrar ni atribuir competencia en materia organizacional a las dependencias o gerencias que intervinieron en la formación de los actos administrativos objeto de este recurso, por lo cual las considera incompetentes.

   Cabe al respecto observar, que la mencionada Resolución N° 32 fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones que para ello le confirió el Ministro de Hacienda (hoy Ministro de Finanzas) cuando dictó el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante Resolución N° 2.802 de fecha 20 de marzo de 1995, publicado en la Gaceta Oficial N° 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995, donde se dictan en forma genérica normas de organización, facultándose al Superintendente para que organice técnica, administrativa, funcional y financieramente el mencionado Servicio. De manera que la potestad del Superintendente en esta materia deviene de un conjunto de normas que le atribuyen competencia organizativa y funcional, inicialmente provenientes de los diversos decretos que para desarrollar la potestad de organización administrativa, ha dictado el Presidente de la República en ejercicio del Poder Ejecutivo y de las leyes, reglamentos y resoluciones dictadas por el mencionado Ministerio en ejercicio de esa potestad organizacional administrativa.

   Por todo lo cual, esta Sala estima que la mencionada Resolución N° 32 no contraría directamente una norma constitucional, que amerite su desaplicación por inconstitucional, pues fue dictada –se repite- por mandato del Ministro de Hacienda, en atención al Reglamento Orgánico de ese Ministerio, y es en razón de esa facultad que el funcionario (Superintendente) actúa y emite tal resolución, no vulnerándose norma alguna constitucional que haga procedente su desaplicación por inconstitucional mediante el control difuso, exigencia ésta de obligada observancia para que a los jueces, en general, les sea dado ejercer dicho control. Así se decide.

   Declarada la improcedencia de la desaplicación de la Resolución N° 32 por inconstitucional, resulta igualmente improcedente el alegato de incompetencia, tanto de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira como de la Gerencia Jurídica Tributaria, denunciado por la recurrente. Así también se declara. (Sentencia N° 00756 de la Sala Político-Administrativa de fecha 30 de mayo de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Preparados Alimenticios Internacionales (PAICA), C.A., Exp. N° 0886).

   En consecuencia, acogiendo el criterio de la Sala Político Administrativa de nuestro M.T.d.J., sobre la validez de la Resolución N° 32, este Tribunal declara que los actos administrativos objeto del presente recurso contencioso tributario, no se encuentran viciados de nulidad, por cuanto emanaron del Gerente Regional de Tributos Internos de de la Región Capital, el cual era competente para ello en virtud de las atribuciones expresamente señaladas en los artículos 71 y 94 de la referida Resolución N° 32. Así se declara.

   Asimismo, observa este Juzgado que, la competencia atribuida a las Gerencias Regionales abarcan la emisión y suscripción de las Planillas de Liquidación objetos del presente recurso, según lo establecido en el artículo 118 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual señala lo siguiente:

   Artículo 118. La Administración Tributaria podrá verificar la exactitud de las declaraciones y proceder a la determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presunta, en cualesquiera de las siguientes situaciones:

   (OMISSIS)

   (…)

   . (Subrayado del Tribunal).

   En consecuencia, este Tribunal desestima el vicio de incompetencia alegado por el apoderado judicial de la contribuyente recurrente, por no haberse configurado el mismo. Así se decide.

   Así, para esclarecer el segundo aspecto controvertido en la presente causa, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al vicio de inmotivación.

   Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

   Ahora bien, con respecto al aspecto invocado por el apoderado judicial de la recurrente, como lo es el vicio de inmotivación, es importante señalar que la jurisprudencia de nuestro M.T., ha destacado:

   (...) la inmotivación como vicio de forma de los actos administrativos consiste en la ausencia absoluta de motivación; más no aquella que contenga los elementos principales del asunto debatido, y su principal fundamentación legal, lo cual garantiza al interesado el conocimiento del juicio que sirvió de fundamento para la decisión. De manera que cuando a pesar de ser sucinta, permite conocer la fuente legal, así como las razones y hechos apreciados por el funcionario, la motivación debe reputarse como suficiente.

   En suma, que hay inmotivación ante un incumplimiento total de la Administración de señalar las razones que tuvo en cuenta para resolver. En cambio, es suficiente cuando el interesado como los órganos administrativos o jurisdiccionales que revisen las decisión puedan colegir cuales son las normas y hechos que sirvieron de fundamento de la decisión. Luego, si es posible hacer estas determinaciones, no puede, ciertamente, hablarse de ausencia de fundamentación del acto (...)

   . (Sentencia N° 2582 de fecha 05 de mayo de 2005, Sala Político-Administrativa, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Seguros La Previsora contra la Superintendencia de Seguros) (Tribunal Supremo de Justicia, Doctrina de la Sala-Político Administrativa, Colección Doctrina Judicial N° 12, Caracas 2006, p. 4).

   Asimismo, la Sala Político-Administrativa de nuestro M.T., ha reiterado las diferencias entre la motivación y el falso supuesto, estableciendo lo siguiente:

   (...) En efecto, una cosa es la carencia de motivación, que ocurre cuando el acto se encuentra desprovisto de fundamentación y otra, la motivación falsa o errónea, caso en el cual está aparentemente motivado, pero su análisis revela que es errónea la apreciación de los hechos o la falsedad de los mismos, lo que se detecta en la exposición que de ellos hace la autoridad al dictarlo. Es por ello, que la jurisprudencia ha señalado que tales vicios no pueden coexistir, por cuanto si se denuncia el vicio de falso supuesto, es porque se conocen las razones por las cuales dicta un acto, por lo que resultan incompatibles ambas denuncias.

   En tal sentido, se ha indicado que: ‘...debe significarse que invocar conjuntamente la ausencia total de motivación y el error de apreciación en estos vicios en la causa es, en efecto, contradictorio, porque ambos se enervan entre si. Ciertamente, cuando se aducen razones para destruir o rebatir la apreciación de la Administración dentro del procedimiento administrativo formativo del acto, es porque se conocen las apreciaciones o motivos del acto; luego es incompatible que a más de calificar de errado el fundamento del acto se indique que se desconocen tales fundamentos’

   . (Sentencia de la Sala Política-Administrativa de la Corte Suprema de Justicia del 3 de octubre de 1990, caso: INTERDICA S.A vs REPÚBLICA). (...)”. (Sentencia N° 2568, de fecha 05 de mayo de 2005, de la Sala Político-Administrativa, con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, caso: G.J.Z.R. contra Ministerio de Industria y Comercio) (Tribunal Supremo de Justicia, Doctrina de la Sala-Político Administrativa, Colección Doctrina Judicial N° 12, Caracas 2006, p. 4).

   En el presente caso, se observa que en los actos administrativos objetos del presente recurso contencioso tributario, predominan las explicaciones relativas a las multas que se imponen, siendo que tanto en el Acta Fiscal y en la Resolución, como en las Planillas de Liquidación impugnadas, se observan suficientemente las razones de hecho que tuvo la Administración Tributaria para imponer las sanciones en ellas expresadas, en vista de que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital constató que la contribuyente de autos presentó facturas de compras que no cumplen con los requisitos establecidos en el artículos 52 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y artículo 63 de su Reglamento, en los términos del numeral 2 del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994, para los períodos impositivos comprendidos desde el mes de septiembre de 1995 hasta el mes de junio de 1996, por lo que en consecuencia se rechazan los créditos fiscales de conformidad con lo establecido en los artículos 28, 31 y 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 54 de su Reglamento, los períodos en los cuales se produjo cada uno de los incumplimientos, expresándose a su vez la normativa en base a la cual se determina la sanción al incumplimiento y por último se señala el monto de la sanción expresado en bolívares.

   De ahí que en el caso sub judice, los actos administrativos, aquí impugnados, se fundamentaron, en el incumplimiento, por parte de la recurrente, del deber formal consagrado en el artículo 126, numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en consecuencia se rechazan los créditos fiscales de conformidad con lo establecido en los artículos 28, 31 y 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 54 de su Reglamento.

   Por otra parte, se observa de los alegatos expuestos por los apoderados judiciales de la contribuyente FASCINACIÓN LAS GRADILLAS, C.A, en su escrito recursorio, que conocía de los hechos y el derecho en que se fundamentó la actuación de la Administración Tributaria, por lo que se declara improcedente el alegato expresado por la representación judicial de la contribuyente, al no haberse configurado el vicio de inmotivación de los actos administrativos impugnados. Así se decide.

   Seguidamente, pasa este Tribunal a a.e.t.a. controvertido, vale decir, si efectivamente la Administración Tributaria incurrió en un vicio de falso supuesto, para lo cual resulta pertinente traer a colación ciertas consideraciones en torno a este vicio que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto. Así, la doctrina patria ha señalado:

   (…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

   .(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

   Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

   La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

   Así, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

   “El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Sentencia N° 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).

   Ahora bien, teniendo claro en qué consiste el vicio de falso supuesto, estima este Tribunal pertinente realizar las siguientes consideraciones:

   El artículo 54 del Reglamento la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, la cual entró en vigencia el 1 de agosto de 1994, define el crédito fiscal en los siguientes términos:

   Artículo 54. Se considera crédito fiscal aquel que provenga del impuesto soportado en las adquisiciones o importaciones de bienes muebles o servicios que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del contribuyente, comprendiéndose entre ellos los provenientes de las adquisiciones e importaciones de bienes del activo circulante y del activo fijo y las importaciones de prestaciones de servicios relacionadas con ambos activos, como también los impuestos soportados al efectuar los gastos generales necesarios del contribuyente, siempre que el impuesto se haya consignado en la factura o documento equivalente en forma separada del precio. (…).

   Al respecto, el autor H.B.V. sostiene:

   Una vez obtenido el débito fiscal, conforme al procedimiento descrito, corresponde la recuperación del impuesto facturado y cargado en la etapa anterior, el cual recibe el nombre de crédito fiscal. Las disposiciones legales sobre crédito fiscal, y el mecanismo mediante el cual es restado del débito fiscal, son las partes esenciales del tributo en cuanto a su carácter de impuesto de etapas múltiples no acumulativo. Ello es así porque si el impuesto estuviera constituido por el débito fiscal (sin la deducción del crédito fiscal), dicho impuesto sería acumulativo, en cascada o piramidal. Es justamente la resta del crédito fiscal lo que hace que en definitiva cada etapa pague en relación al valor agregado al bien, siendo esta circunstancia la que da nombre al impuesto y lo transforma en no acumulativo

   . (H.B.V.. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Talleres Gráficos Edigraf, S.A. 5ta Edición. Buenos Aires 1992. Página N° 689).

   De la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, observa quien decide que, los apoderados judiciales de la contribuyente de autos alegan en su escrito recursivo, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, incurre en un vicio de falso supuesto, por cuanto considera que su patrocinada infringió los requisitos establecidos en el artículo 52 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y los artículos 63 y 65 de su Reglamento, en virtud de que las facturas correspondientes a todas las compras realizadas por ésta no cumplen con los requisitos exigidos en los artículos anteriormente señalados.

   Señala a su vez la representación judicial de la accionante, que su representada FASCINACIÓN LAS GRADILLAS, C.A., presentó facturas cuyo titular es la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., en virtud de que ésta última compró las mercancías y canceló la totalidad del tributo por cuenta de su patrocinada.

   En este sentido, la accionante, presentó un contrato de mandato suscrito por la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., actuando como compradora y FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., en su carácter de delegante.

   Así, observa quien decide, que la accionante denuncia que la Administración Tributaria al emitir los actos administrativos objetos de impugnación, no le dio pleno valor a la existencia del contrato de mandato existente entre la contribuyente de autos y la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., en razón de que, a decir de la recurrente, es en virtud de dicho contrato que la misma no ostenta a su nombre las facturas de compras respectivas, puesto que es su mandataria COHEN DE VENEZUELA, C.A., la que efectuó en su nombre la compra de la mercancía y pagó a su vez el monto correspondiente a los impuestos que de esas operaciones se generaron.

   Sostiene así la representación judicial de la recurrente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, incurrió en un falso supuesto al considerar intransferible los créditos fiscales, por cuanto consideró erradamente que los mismos corresponden a la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A., y no a su patrocinada, quien en virtud del contrato de mandato, ordenó a la prenombrada sociedad mercantil, que en su nombre y representación llevara a cabo la compra de la mercancía y el pago efectivo del monto total del tributo, por lo que en consecuencia la recurrente realizó posteriormente el pago absoluto a la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A. tanto de la mercancía como del monto correspondiente al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   Ahora bien, de la revisión del Acta Fiscal N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-000646 del 05 de junio de 1997, la cual corre inserta a los folios N° del 64 al 66 del presente expediente, se desprende que, de la investigación fiscal practicada a la contribuyente de autos, se determinó en principio que la misma, en virtud de la actividad económica que realiza, es contribuyente del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 3, numeral 1, literal c de la Ley que regula dicho impuesto, en concordancia con el artículo 1, literal b, numeral 9 de su Reglamento, las cuales rezan al tenor siguiente:

   Artículo 3. A los efectos de esta Ley:

   1. Son contribuyentes ordinarios del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor:

   (…)

   c. Los comerciantes que hayan realizado ventas a personas jurídicas y a productores, industriales, constructores, fabricantes, distribuidores y a otros comerciantes y prestadores de servicio que sean personas naturales o que hayan realizado ventas por un monto superior a 12.000 unidades tributarias (U.T.) durante el año civil inmediatamente anterior a la entrada en vigencia de esta Ley o estimen realizarlas en el periodo anual más próximo a la iniciación de actividades.

   (OMISSIS…).

   (Subrayado del Tribunal).

   Artículo 1. Los sujetos pasivos adquieren el carácter de contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, y deben inscribirse en el Registro de Contribuyentes cuando concurran las circunstancias siguientes:

   (…)

   b) Desarrollar dichas actividades en las calidades de:

   (…)

   9) Comerciantes que hayan realizado ventas por un monto superior a 12.000 unidades tributarias, durante el año civil inmediatamente anterior a la entrada en vigencia de la Ley objeto del presente Reglamento, o que en declaración presentada ante la Administración Tributaria estimen realizar ventas por dicho monto durante el periodo anual más próximo a la iniciación de sus actividades

   (OMISSIS….)” (Subrayado del Tribunal).

   Asimismo, advierte quien decide, que del Acta Fiscal supra señalada, se observa que la Administración Tributaria, de la investigación practicada a la recurrente de autos, determinó que la misma efectivamente presentó a la fiscalización facturas de compras que no cumplen con los requisitos previstos en los artículos 52 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 63 de su Reglamento, los cuales expresamente señalan:

   Artículo 52.- La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, en los otros documentos equivalentes que las sustituyan, en las órdenes de entrega o guías de despacho y en las notas a que se refiere el artículo 53, así como también en los comprobantes indicados en el artículo 51 de esta Ley.

   Artículo 63.- Las facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes:

   (...)

   i) Nombre completo y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, si se trata de una persona natural.

   j) Denominación o razón social y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, en los casos de que se trate de una persona jurídica, sociedad de hecho o irregular, comunidad y demás entes económicos o jurídicos, públicos o privados.

   (Omissis...).

   En este sentido, este Tribunal hace constar que, - tal y como lo señalara en su oportunidad la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital - la accionante FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., para el momento de la investigación fiscal presentó facturas que respaldan los montos determinados por concepto de créditos fiscales en las declaraciones correspondientes a los períodos impositivos investigados, cuyo titular es la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A., por lo que la prenombrada Gerencia Regional, en uso de sus deberes y atribuciones, rechazó los créditos fiscales determinados por la contribuyente de autos, como consecuencia de haber la misma infringido la disposición contenida en el artículo 27 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, el cual dispone:

   Artículo 27. El monto del Débito Fiscal deberá ser trasladado por los contribuyentes ordinarios a quienes funjan como adquirientes de los bienes vendidos o receptores o beneficiarios del los servicios prestados, quienes están obligados a soportarlos.

   (…)

   El débito fiscal así facturado constituirá un crédito fiscal para el contribuyente adquiriente de los bienes o receptor de los servicios, solamente cuando estén registrados como tales en los registros de contribuyentes respectivos.

   (…)

   El monto del crédito fiscal será deducido o aplicado por el contribuyente de acuerdo con las normas de esta Ley, a los fines de la determinación del impuesto que le corresponda

   .

   Así, esta juzgadora advierte que, si bien es cierto que la contribuyente de autos para el momento de la investigación fiscal presentó los contratos de mandato por ella celebrados con la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., no es menos cierto que los créditos fiscales - tal y como fue señalado en su oportunidad por la Administración Tributaria - son por su naturaleza intransferibles de conformidad con lo previsto en el artículo 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, el cual expresamente señala:

   Artículo 40. El derecho a deducir el crédito fiscal al débito fiscal es personal de cada contribuyente ordinario y no podrá ser transferido a terceros, excepto en el supuesto previsto en el Artículo 37 o cuando se trate de la fusión o absorción de sociedades, en cuyo caso, la sociedad resultante de dicha fusión gozará del remanente del crédito fiscal que le correspondía a las sociedades fusionadas o absorbidas.

   (Subrayado del Tribunal).

   La norma supra transcrita señala en forma expresa el carácter intransferible de los créditos fiscales, así como los supuestos en lo cuales procede.

   Se entiende así que, la característica personal del crédito fiscal, imposibilita su transferencia, por la misma esencia del impuesto, indirecto, traslativo, tal y como lo prevé la norma in comento. En consecuencia, los créditos fiscales sólo procederán a favor de la contribuyente que soporte el impuesto respectivo.

   Del análisis de las actas procesales que conforman el presente expediente, este Tribunal observa que, en base a la normativa anteriormente transcrita, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, rechazó los créditos fiscales determinados por la accionante, en virtud de que la misma para los períodos fiscales investigados, presentó facturas de compras a fin de respaldar los montos declarados por dicho concepto (créditos fiscales), expedidas a nombre de un tercero, es decir, de la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., quien trasladó porcentualmente a la contribuyente de autos los créditos cancelados por ella, perdiéndose así el carácter intransferible del crédito fiscal previsto en el artículo 40 de la Ley que rige la materia.

   Así, el primer aparte del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, establece expresamente:

   Artículo 28. Los contribuyentes que hubieran facturado un débito fiscal superior al que corresponda según esta Ley, deberán atenerse al monto facturado para determinar el débito fiscal del correspondiente período de imposición, salvo que hayan subsanado el error dentro de dicho período.

   No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que no se cumplan los requisitos legales reglamentarios o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario.

   (Resalto del Tribunal).

   De la norma supra transcrita se desprende que el impuesto satisfecho por los contribuyentes de jure no constituirá crédito fiscal, cuando las facturas que soportan las operaciones gravadas, no cumplan con los requisitos legales y reglamentarios.

   Asimismo, el artículo 31 ejusdem, establece:

   Artículo 31. Sólo las actividades definidas como hechos imponibles del impuesto establecido en esta Ley que generen débito fiscal o se encuentren sujetas a la alícuota impositiva cero tendrán derecho a la deducción de los créditos fiscales soportados por los contribuyentes ordinarios con motivo de la adquisición o importación de bienes muebles corporales o servicios, siempre que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del contribuyente y se cumplan los demás requisitos previstos en esta Ley. El presente artículo se aplicará sin perjuicio de lo establecido en otras disposiciones contenidas en esta Ley

   .

   Por su parte, el artículo 54 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, señala:

   Artículo 54. Se considera crédito fiscal, aquel que provenga del impuesto soportado en las adquisiciones o importaciones de bienes muebles o servicios que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del contribuyente, comprendiéndose entre ellos los provenientes de las adquisiciones e importaciones de bienes del activo circulante y del activo fijo y las importaciones de prestaciones de servicios relacionadas con ambos activos, como también los impuestos soportados al efectuar los gastos generales necesarios del contribuyente, siempre que el impuesto se haya consignado en la factura o documento equivalente en forma separada del precio. Si el contribuyente realiza operaciones gravadas y exentas, para determinar el crédito fiscal aplicable, de acuerdo con lo indicado en los artículos 32 y 33 de la Ley, deberá efectuarse el prorrateo entre el total de las ventas gravadas y las ventas totales. Para ello se procederá a establecer el porcentaje dividiendo el total de operaciones gravadas entre el total de operaciones realizadas. Dicho porcentaje se aplicará al total del impuesto pagado al efectuar las adquisiciones para establecer el crédito fiscal deducible.

   Para estos efectos, se incluirá como operaciones gravadas el valor de las exportaciones.

   Este órgano jurisdiccional observa que, la Administración Tributaria señaló en el Acta Fiscal aquí objetada, que la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A., debió en su oportunidad emitir una factura con descripción detallada de los bienes que efectivamente entregó a FASCINACIÓN LAS GRADILLAS, C.A., en su carácter de delegada.

   Asimismo, se desprende de la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAT/GRTIRC/DSA/G297-1-000020 del 04 de febrero de 1998, aquí impugnada, la cual corre inserta a los folios Nos. 73 al 87 del presente expediente, que la Administración Tributaria, señaló expresamente que la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A., debió exigir facturas por las compras efectuadas en virtud del contrato de mandato celebrado, a nombre de FASCINACIÓN LAS GRADILLAS, C.A., para que así esta última tuviera derecho a los créditos fiscales declarados en los períodos fiscales investigados.

   Respecto al contrato de mandato, el Código Civil Venezolano; establece:

   Artículo 1648. El mandato es un contrato por el cual una persona se obliga gratuitamente, o mediante salario, a ejecutar uno o más negocios por cuenta de otra, que la ha encargado de ello.

   Artículo 1688. El mandato concebido en términos generales no comprende más que los actos de administración.

   Para poder transigir, enajenar, hipotecar o ejecutar cualquier otro acto que exceda de la administración ordinaria, el mandato debe ser expreso.

   Artículo 1961. Cuando el mandatario obra en su propio nombre, el mandante no tiene acción contra aquellos con quienes ha contratado el mandatario, no éstos contra el mandante. En tal caso, el mandatario queda obligado directamente hacia la persona con quien ha contratado, como si el negocio fuera suyo propio.

   En este sentido, se advierte que, en virtud del artículo 1961 del Código Civil Venezolano, supra transcrito, se desprende que la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A., al actuar en su propio nombre – tal y como se observa en las facturas de compras presentadas por la accionante a los fines del reconocimiento del crédito fiscal – quedó obligada directamente, como si el negocio fuera suyo propio, y como consecuencia de ello, el impuesto reflejado en las prenombradas facturas, emitidas a nombre de dicha empresa, constituye un crédito fiscal para ésta, de carácter personal, y por ende intransferible, tal y como fue señalado en su oportunidad por la representación del Fisco Nacional, en su escrito de informes, el cual corre inserto a los folios Nos. 206 al 254 del presente expediente.

   En base al análisis de las actas procesales que conforman la presente causa, se advierte que, – tal y como fue señalado en la Resolución aquí objetada – la Administración Tributaria en ningún momento pretendió asemejar las relaciones contractuales entre la contribuyente de autos y COHEN DE VENZUELA, C.A., a operaciones comerciales, ya que del contenido del mismo contrato, se deduce que es un contrato celebrado para prestar servicios administrativos, compra y depósito de mercancías y es a través del mismo que la mandataria, actúa de acuerdo a lo pautado en el mismo.

   Sin embargo, quien decide hace constar que, el caso aquí debatido, se circunscribe al hecho de que la accionante pretende hacer valer unos créditos fiscales que no le pertenecen ya que las facturas que amparan dichos créditos, están a nombre de un tercero, es decir, de la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A.

   En este sentido, este Juzgado, sostiene que, si bien la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A. - tal y como lo asevera la representación judicial de la recurrente en su escrito recursivo - cobró el reembolso de los gastos en que incurrió al realizar las compras en nombre de su mandante, debió con mayor razón exigir que las facturas fueran emitidas a nombre de FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., evitando así el posterior desconocimiento de los mismos y en el peor de los casos la doble tributación por ella denunciado.

   Por su parte, sostiene la representación del Fisco Nacional, en su escrito de informes, el cual corre inserto a los folios Nos. 206 al 254 del presente expediente judicial, que todo intermediario que venda bienes muebles o preste servicios por cuenta de terceros, es responsable del pago del impuesto por las operaciones gravadas que realice, siendo que, dicho impuesto deberá ser percibido por el intermediario, declarado por cuenta de terceros y enterado sin deducciones en el período mensual correspondiente y deberán ser registradas en el Libro de Ventas, en cuenta separada, con el Título “Ventas por Cuenta de Terceros”. Asimismo, señaló que el intermediario debe remitir a la persona por quien actúa, una “Factura de Liquidación”, dentro del período impositivo en que se realizan las operaciones, siendo que si en un mismo período impositivo se efectúan varias facturas de liquidación, deberá emitirse una que resuma a las parciales del mismo período.

   En este sentido, el artículo 5 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, sostiene:

   Artículo 5. Son responsables del pago del impuesto, en sus casos, el comprador o adquirente de los bienes muebles y el receptor de los servicios, cuando el vendedor o el prestador no tenga domicilio en el país. Son igualmente responsables los comisionistas, apoderados, factores mercantiles, mandatarios, consignatarios, subastadores y cualesquiera otros que vendan bienes muebles por cuenta de terceros.

   (Subrayado del Tribunal).

   Por su parte, el artículo 17 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, expresamente señala:

   Artículo 17. Para los efectos del impuesto se entienden por servicios, cualesquiera actividades independientes consistentes en ejecutar ciertos hechos, actos, contratos u obras remunerados a favor de un tercero receptor de dichos servicios.

   Para tal efecto, deben incluirse entre otras, las siguientes prestaciones onerosas de servicios:

   (…)

   4. Servicios de comisionistas, corredores de comercio, de administración de propiedades, de intermediación de bolsa de productos o valores, consignatarios, martilleros, concesionarios y, en general, de quienes compren o vendan, exporten o importen o presten servicios por cuenta de terceros.

   (OMISSIS…).

   Ahora bien, este Tribunal considera necesario, traer a colación lo que nuestro M.T.d.J., ha señalado respecto al rechazo de los créditos fiscales cuando las facturas que soportan los mismos son emitidas a nombre de un tercero:

   Decidido lo relativo al procedimiento aplicable y determinada como ha sido su legalidad en el caso de autos, la Sala pasa seguidamente a conocer sobre la materia de fondo debatida en el presente caso, que tiene que ver con el rechazo por parte de la Administración Tributaria de los créditos fiscales que pretende la recurrente-exportadora.

   A este fin, se realizará el examen sobre los créditos fiscales rechazados por la Fiscalización, como aparecen en el cuadro que resume el reparo y que se ha insertado en el primer capítulo de esta sentencia.

   3.1 Créditos fiscales por Bs. 435.039,95. que no pertenecen al período investigado.

   (…)

   3.2 Créditos fiscales por Bs. 124.770,19, derivados de facturas emitidas a nombre de terceros.

   En esta materia la Sala encuentra procedente el reparo, pues no se le puede pedir al Fisco Nacional que reconozca créditos fiscales si las facturas están emitidas a nombre de terceros, ya que es a éstos a quienes correspondería el crédito fiscal y no a quien presenta la factura; a menos que la compra se haya hecho por cuenta del solicitante del reintegro, en cuyo caso, tal circunstancia debe ser alegada y probada por la contribuyente. De otro modo, el rechazo del crédito fiscal queda reforzado por la presunción de legalidad y veracidad de las actas fiscales. Como en el presente caso no se ha producido tal comprobación, la Sala debe forzosamente declarar que no le corresponden a la solicitante los créditos fiscales por la cantidad de Bs. 125.770,19. Así se declara.

   3.3 Créditos Fiscales por Bs. 32.556,25 sobre facturas con enmiendas.

   (OMISSIS…)

   (Sala Político Administrativa. Sentencia N° 0083 del 29 de enero de 2002). (Resaltado y Subrayado de este Juzgado).

   En relación al rechazo de créditos fiscales por omisión de formalidades en las facturas, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a fin de garantizar una justicia más equitativa y proporcionada así como un mayor resguardo de los derechos constitucionales de los sujetos que intervienen en la relación jurídico tributaria, ha declarado lo siguiente:

   …si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

   Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estado de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas…

   . (Sala Político Administrativa, del TSJ. Caso: CERVECERÍA POLAR DEL CENTRO, sent: 4581 del 30 de junio de 2005). (Resaltado del Tribunal).

   Así, tal como lo declaró la sentencia parcialmente trascrita, el derecho a deducir los créditos fiscales “…deviene en que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.”, por lo que en ninguna forma establece el desconocimiento de la factura per se o el desconocimiento de lo dispuesto en el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   En consecuencia, cada caso debe ser examinado equitativamente a fin de precisar, cuándo el incumplimiento de tales requisitos lesiona la función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, lo que le impediría el ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente y establecer para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales.

   Por otra parte, respecto a la factura fiscal, la doctrina patria ha señalado:

   La factura original que cumpla con los requisitos considerados esenciales por la ley, si bien constituye la prueba plena de la existencia del crédito fiscal al punto de liberar a la Administración de la obligación de realizar cualquier otra verificación, no es el medio único y exclusivo para acreditar dicha circunstancia. (…)

   La convicción de que se ha realizado la operación comercial, y por ende, la admisión de los créditos fiscales derivados de las cuotas de impuesto soportadas, puede lograrse no sólo con la posesión de una factura completa sino también a través de otros medios de probatorios, incluyendo la propia factura rechazada por la Administración por omisión de algún dato esencial.

   Lo trascendente es, siempre y en todo caso, que se compruebe que el contribuyente, efectivamente, realizó la operación o negocio que generó el crédito fiscal y que soportó el traslado del impuesto al valor agregado. De allí que, el rechazo de la deducción sólo procedería legítimamente en los casos en que el órgano administrativo compruebe que no se realizó la operación, o cuando no se evidencie la percusión del impuesto por no constar el IVA en forma separada del precio (artículo 55 RLIVA), y por supuesto, cuando el contribuyente nada haya podido probar a su favor. (…)

   . (La Factura Fiscal. Régimen Jurídico. Colección Estudios 2. M.C.V.M., S.S.G. y L.F.P.. Fraga Sánchez y Asociados. Editorial Torino. Página Nos 45 y 46. Caracas, Venezuela). (Subrayado del Tribunal).

   El autor Dicavo Alberti ha señalado respecto al derecho a la deducción de los créditos fiscales, lo siguiente:

   (…) cuando el derecho a la deducción existe porque ha mediado una transacción, y se ha repercutido el impuesto al sujeto pasivo, éste tiene derecho a la deducción siempre que lo demuestre aun cuando la factura no cumpla con los requisitos legales. La deducción es el fundamento del impuesto y lo que garantiza su neutralidad, y por eso no se puede privar de este derecho, a falta de requisitos formales

   . (La Factura Fiscal. Op. Cit. Página N° 46). (Subrayado de este Juzgado).

   En este sentido, Delgado Pacheco y A.F., han señalado al respecto que:

   (…) son contrarios a que una factura que no cuente con su contenido esencial vea perjudicado su valor probatorio, por cuanto, no tiene demasiado sentido que toda omisión produzca consecuencias perjudiciales para el obligado, máxime si ello no es debido a la mala fe, también, a veces, la actuación de la Administración adolece de deficiencias de carácter formal y no por eso se produce la anulación de todos su actos.

   (La Factura Fiscal. Op.Cit. Página N° 46).

   Por otra parte, con relación a las facturas falsas y no fidedignas, la doctrina patria ha señalado:

   La Ley del IVA prevé una grave sanción para aquellas facturas fiscales que contienen ciertos defectos formales que hacen surgir dudas sobre su veracidad o fiabilidad, porque se entiende que las mismas pueden reflejar una realidad ficticia, un negocio que no ha ocurrido o que se ha verificado de forma distinta como se aparenta o se sugiere en la factura fiscal. (…)

   Como se puede advertir, la factura no fidedigna es un documento que contiene algunos errores materiales u otros defectos de naturaleza formal o ciertas inconsistencias con el resto de los documentos con trascendencia fiscal del contribuyente, pero de una significación tal que hace surgir dudas sobre su credibilidad, que hace que la misma no sea d.d.f.. Así, el documento defectuoso puede ser solamente eso, la simple consecuencia de un descuido o de la negligencia o impericia cometida en su labor y en ese caso, no es posible hablar de una factura no fidedigna en los términos de la Ley del IVA, sino de una factura que no cumple con todos los requisitos formales previstos en las normas correspondientes. (…)

   Por el contrario, la falsedad de una factura no es una calificación que pueda nacer de una simple duda sobre su credibilidad, porque en este caso no se trata de errores formales o graves inconsistencias en la misma que hacen surgir sospechas en cuento a su fiabilidad; antes por el contrario, la falsedad deriva del hecho cierto de que la factura como documento en sí mismo considerado es falso, o representa datos que no concuerdan con la realidad, o que la alterar o distorsionan de manera abierta y fácilmente constatable. (…)

   Como corolario de todo lo expuesto, es preciso insistir en que existe una línea muy tenue para separar las meras omisiones formales o los simples errores materiales de las facturas, derivados de conductas culpables (por negligencia o impericia) pero jamás intencionales (dolosas), de las adulteraciones formales graves que son el producto de un deliberado propósito de engañar, de inducir a error al Fisco para obtener un provecho a expensas de los ingresos tributarios debidos al mismo. Separar cuidadosamente ambas situaciones para no cometer graves arbitrariedades y atropellos, es una tarea que reposa en los hombros de la Administración Tributaria, quien debe ejercerla con la mayor diligencia posible y siempre dentro del m.C. y las leyes aplicables, teniendo por norte que sus relaciones con los particulares se nutren, por encima de todas las cosas, del principio de buena fe. (…)

   . (La Factura Fiscal. Op. Cit. Páginas Nos.142- 148). (Subrayado del Tribunal).

   Ahora bien, a los fines de desvirtuar los actos administrativos emitidos por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, los apoderados judiciales de la contribuyente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., promovieron las siguientes pruebas:

   (i) Documentales: Copia fotostática de los contratos de mandato comercial, de servicios administrativos, de compras por delegación, de depósitos de mercancías suscritos entre su patrocinada FASCINACIÓN LAS GRADILLAS, C.A., y la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A., en los cuales se evidencia que esta última compró mercancías por cuenta de la recurrente y en virtud de dichos contratos, es que los comprobantes y facturas de los costos incurridos por su representada en la compra de dichas mercancías se encuentran a nombre de la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A. (folios del 109 al 138).

   (ii) Prueba de Informes: A los fines de que la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A. informe y proporcione soporte documental a este Tribunal sobre los puntos expresamente indicados por la accionante. (folios del 148 al 178).

   Advierte esta sentenciadora, en relación a las pruebas documentales promovidas y evacuadas por la representación judicial de la recurrente, las cuales corren insertas a los folios Nos. 109 al 138 del presente expediente judicial, que la Representación Fiscal, en su oportunidad se opuso a la admisión de los referidos documentales, por tratarse de copias simples, por cuanto las fechas resultan ilegibles. Siendo que, este Tribunal, en su oportunidad las admitió conforme a lo dispuesto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil.

   Este órgano jurisdiccional considera necesario transcribir el contenido del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, a los f.d.a.l.v.d.l. pruebas promovidas por la representación judicial de la recurrente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., el cual expresamente señala:

   Artículo 429. Los instrumentos públicos y los privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, podrán producirse en juicio en originales o en copia certificada expedida por funcionarios competentes con arreglo a las leyes.

   Las copias o reproducciones fotográficas, fotostáticas o por cualquier otro medio mecánico claramente inteligible, de estos instrumentos, se tendrán como fidedignas si no fueren impugnadas por el adversario, ya en la contestación de la demanda, si han sido producidas con el libelo, ya dentro de los cinco días siguientes, si han sido producidas con la contestación o en el lapso de promoción de pruebas. Las copias de esta especie producidas en cualquier otra oportunidad, no tendrán ningún valor probatorio si no son aceptadas expresamente por la otra parte.

   La parte que quiera servirse de la copia impugnada, podrá solicitar su cotejo con el original, o a falta de éste con una copia certificada expedida con anterioridad a aquella. El objeto se efectuará mediante inspección ocular o mediante uno o más peritos que designe el Juez, a costa de la parte solicitante. Nada de esto obstará para que la parte produzca y haga valer el original del instrumento o copia certificada del mismo si lo prefiere

   .

   Sobre el valor probatorio de las copias fotostáticas promovidas, conviene traer a colación lo que al respecto ha señalado nuestro M.T.d.J.:

   De conformidad con el primer aparte de la norma transcrita [Art. 429 CPC], se aprecia que los documentos públicos y los privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, tendrán credibilidad o serán dignos de fe, en aquellos supuestos en que éstos sean producidos-en copias fotostáticas- dentro de las oportunidades indicadas en la norma (con el libelo, con la contestación de la demanda o en el lapso de promoción de pruebas), y siempre que la parte contraria no impugne tales documentos; asimismo, señala la norma, que si las copias o reproducciones fueren producidas en una oportunidad distinta a las señaladas, se requerirá, para tenerlos como fidedignos, la aceptación de la parte contraria, so pena de no ser apreciadas por el juez de mérito en virtud de carecer de valor probatorio.

   Aunado a lo anterior, establece la referida disposición que el promovente que quiera hacer valer la copia impugnada, podrá solicitar el cotejo o confrontación con el original del documento o con una copia certificada del mismo a falta de su original.

   La impugnación a la que se ha hecho referencia constituye una carga procesal que recae en el adversario de la parte promovente, y está prevista en nuestro ordenamiento jurídico como una forma de ataque de un medio de prueba -manifestación del derecho a la defensa-, a los fines de que aquél –el adversario- ejerza el control sobre tales instrumentos. Lo contrario, esto es, que la contraparte del promovente no impugne las copias fotostáticas de los documentos producidos, conllevará a que las mismas se les tengan como fidedignas.

   En este sentido, el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, estableció expresamente las oportunidades en las cuales debe ser presentada la impugnación contra dichos instrumentos, atendiendo, claro está, al momento en el cual se producen o consignen en autos; por tanto, si los mismos han sido acompañados con el escrito libelar, la contraparte deberá presentar la referida impugnación en el acto de contestación de la demanda, ello en virtud de ser ésta la primera oportunidad que tiene el demandado para actuar en juicio y ejercer sus defensas; asimismo, si las copias han sido producidas en el lapso de promoción, la contraparte tendrá cinco (5) días –de despacho- para impugnarlas

   . (Sentencia N° 01647 de fecha 28 de junio de 2006, Caso: C.A.R.J. contra Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales [hoy Ministerio del Poder Popular para el Ambiente], Ponente: Magistrado Levis Ignacio Zerpa).

   En este sentido, se hace constar que, de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, se desprende que, los apoderados judiciales de la recurrente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., consignaron mediante diligencia de fecha 10 de febrero de 1999, copias certificadas de los contratos suscritos entre su patrocinada y la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., y este Tribunal por auto de fecha 12 de febrero de 1999, ordenó agregar las mismas a los autos.

   En lo que atañe a la prueba de informes, promovida por la representación judicial de la accionante, mediante la cual se requiere de la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A., como consecuencia de los contratos existentes entre ésta y la contribuyente de autos, informe y proporcione soporte documental a este Tribunal sobre los siguientes puntos:

   i) Si mantiene relaciones comerciales con FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A.

   ii) En qué consisten esas relaciones.

   iii) Si efectivamente pagó al Fisco Nacional la totalidad de los tributos correspondientes a los pagos realizados por la accionante.

   iv) Si existe constancia de haber pagado el impuesto en referencia.

   v) Si la contribuyente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., efectivamente le pagó la totalidad de los gastos correspondientes a las mercancías que compró por cuenta de la empresa accionante.

   Así, en virtud del oficio N° 345/98 de fecha 30 de noviembre de 1998, la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A., a través de la ciudadana R.P., titular de la cédula de identidad N° V-6.116.273, la cual desempeña su labor en el Departamento de Administración de dicha empresa.

   En este sentido, advierte quien suscribe el presente fallo, que la información aportada por la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A., así como los manifiestos de importación y declaración de valor por ella consignados en copias fotostáticas, junto a las copias fotostáticas de los contratos de servicios administrativos, compras por delegación, depósito de mercancías, en nada logra desvirtuar la actuación de la Administración Tributaria.

   Por el contrario, se resalta aún más la naturaleza intermediaria de la relación contractual existente entre FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A. y COHEN DE VENEZUELA, C.A., al afirmar en su deposición, específicamente con relación a la primera pregunta en lo que atañe a sí COHEN DE VENEZUELA, C.A. mantiene relación comercial con FASCINACION LAS GRADILLAS, al responder “Si, mantenemos relaciones comerciales con la referida empresa, ya que desde el año 1993 aproximadamente, hemos suscrito varios contratos de servicios administrativos, contratos de compra por delegación, de depósitos de mercancías, (…)”; con relación a la segunda pregunta referida a en qué consisten esas relaciones, al responder “(…) mi representada presta asesoría a la empresa Fascinación Las Gradillas, C.A. y además compra en virtud de los contratos de mandato comercial mercancías en el exterior por cuenta de Fascinación las Gradillas, C.A.”; la tercera pregunta, si COHEN DE VENEZUELA, C.A. canceló al Fisco Nacional la totalidad de los tributos correspondientes a los pagos realizados por FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., al manifestar que “Si fueron cancelados los impuestos respectivos al momento de nacionalizar las mercancías. A tal fin, anexo Manifiestos de Importación y Declaración de Valor, donde se evidencia que el consignatario aceptante es COHEN DE VENEZUELA, C.A. mandato de Fascinación Las Gradillas, C.A.”, la cuarta pregunta si existe constancia de que COHEN DE VENEZUELA, C.A. haya cancelado el impuesto en referencia, al expresar “Es evidente que Cohen de Venezuela, C.A., cumple a plenitud sus obligaciones tributarias, a tal efecto se están consignando los documentos mencionados en la respuesta anterior, lo que indica que no haber cancelado mi representada dicho impuesto la mercancía no hubieses podido ingresar al país para su posterior distribución por parte de Fascinación Las Gradillas, C.A.”, y por último la quinta pregunta, referida a sí la contribuyente de autos le canceló la totalidad de los gastos correspondientes a las mercancías que COHEN DE VENEZUELA, C.A. compró por cuenta de FASCINACIÓN LAS GRADILLAS, C.A., al contestar que “Si en virtud del contrato de mandato comercial, Cohen de Venezuela, C.A. compró la totalidad de las mercancías por cuenta de Fascinación Las Gradillas, C.A., y ésta obviamente nos canceló la totalidad de los montos correspondientes a la compra de mercancías y los gastos incurridos en la adquisición y entrega de la misma”.

   Sin embargo, advierte esta juzgadora que de estas pruebas, no puede evidenciarse que efectivamente la accionante pagó a la sociedad mercantil COHEN DE VENEZUELA, C.A., el monto total de las facturas, tanto de los montos correspondientes a la compra de mercancías como los correspondientes a los impuestos generados por dicha actividad. Tampoco puede evidenciarse que la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., no hizo uso en su oportunidad de créditos fiscales respaldados en las facturas de compras que efectivamente fueron emitidas a su nombre cuando procedió a realizar la compra de la mercancía en virtud del contrato de mandato por ella suscrito con la contribuyente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A..

   Por otro lado, considera esta juzgadora que la prueba idónea. –entre otras-, conducente a desvirtuar la presunción de legalidad y veracidad de los actos administrativos, debió ser la Experticia Contable, o bien las Facturas de Liquidación, en caso de que las hubiera, con lo cual se evidenciaría si en efecto la recurrente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., pagó el monto total de las facturas de compras mediante las cuales pretende respaldar los montos declarados como créditos fiscales en los períodos impositivos fiscalizados y en consecuencia que es a ésta última a quien corresponde dichos créditos fiscales por cuanto fue quien soportó efectivamente el impuesto respectivo.

   En este orden debe destacarse, que el análisis de las pruebas no sólo debe abarcar su legalidad y pertinencia, sino también –como bien lo ha sostenido la jurisprudencia de nuestro más alto Tribunal-, la “conducencia del medio de prueba propuesto, es decir su idoneidad como medio capaz de trasladar al proceso hechos que sean conducentes a la demostración de las pretensiones del promoverte”. (Sentencia N° 06140 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 09 de noviembre de 2005, caso: NEPTUVEN contra SENIAT, con ponencia de Magistrado Levis Ignacio Zerpa)

   En consecuencia, -al no evacuarse la prueba de experticia contable-, observa esta juzgadora que, la representación judicial de la contribuyente recurrente, no logró desvirtuar la presunción de veracidad y legalidad del Acta Fiscal y la Resolución Culminatoria de Sumario, respecto a que la accionante efectivamente pagó a COHEN DE VENEZUELA, C.A., el monto del total de las facturas de compras emitidas a nombre de ésta última, tanto de los montos correspondientes a la compra de mercancías e impuesto generado por dicha actividad.

   En este orden de ideas, quien suscribe la presente decisión, considera necesario traer a colación lo que nuestro M.T.d.J. ha señalado al respecto:

   La pretensión fiscal es que la contribuyente le cancele impuesto al consumo, por la cantidad de Bs. 2.255.299,27 correspondientes a los períodos impositivos Agosto 1994 – Octubre 1996, y los cuales determina muy claramente en la página 5 de la resolución del S.E.N.I.A.T. No. SAT/GRTIRC/DSAG2/981/000327 de fecha 13 de agosto de 1998, tal como corre al folio 37 de este expediente, con indicación no solamente de los débitos y de los créditos fiscales, sino también de los impuestos pagados en cada uno de los meses comprendidos en el lapso señalado.

   La contribuyente por su parte, rechaza el monto de dichos impuestos porque no se le reconocieron, en los períodos impositivos Febrero – Octubre 1996, los créditos fiscales provenientes de facturas que presentó por un monto de Bs. 403.591,76.

   La Fiscalización por su parte, explica que no aceptó los créditos fiscales a que aspiraba la contribuyente porque las facturas en que se apoyaban estaban a nombre de terceros; y en consecuencia, no eran admisible a estos fines por la prohibición contenida en el artículo 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las ventas la Mayor. En tal virtud la contribuyente ofreció demostrar en el período probatorio de este juicio, que los impuestos al consumo que provenían de dichas facturas habían sido pagadas por ella,

   Para decidir, la Sala encuentra que nada demostró al respecto la contribuyente y por tanto no procede la deducción de los créditos fiscales que ella pretendía, por lo que debe pagar el total de los impuestos que le fueron liquidados por la Fiscalización, para todos los períodos impositivos comprendidos entre Agosto 1994 – Octubre 1996; y así se declara.

   (Sala Político Administrativa, Sentencia N° 2816 del 27 de noviembre de 2001).

   En mérito de lo expuesto, este Tribunal, declara improcedente el alegato de vicio de falso supuesto, esgrimido por los apoderados judiciales de la contribuyente recurrente, y en consecuencia se declara ajustada a derecho la actuación de la Administración Tributaria al rechazar los créditos fiscales determinados por la accionante para los períodos impositivos fiscalizados, en virtud de que la contribuyente soportó dichos créditos mediante facturas de ventas que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios, por cuanto fueron emitidas a nombre de un tercero. Así se decide.

   Seguidamente, corresponde a.e.c.a. controvertido, es decir, si tal como aduce la accionante, la Administración Tributaria violó el principio de la capacidad contributiva y j.d. de las cargas públicas, así como el principio de la Legalidad Tributaria, lo que constituye en consecuencia una violación a los artículos 163 y 224 de nuestra Carta Fundamental.

   Así, observa quien decide que, los representantes judiciales de la accionante alegan en su escrito recursivo, que el rechazo de los créditos fiscales pagados por su representada, es improcedente, por cuanto el mismo viola los artículos 163 y 224 de la Constitución de la República de Venezuela de 1961, así como el principio de la legalidad tributaria.

   Así, quien decide, considera oportuno a los fines consiguientes, transcribir y analizar el contenido de los artículos 163 y 224 de la Constitución Nacional de 1961, el cual establece:

   Artículo 163. Son leyes orgánicas las que así denomina esta Constitución y las que sean investidas con tal carácter por la mayoría absoluta de los miembros de cada Cámara al iniciarse en ellas el respectivo proyecto de ley.

   Las leyes que se dicten en materias reguladas por leyes orgánicas se someterán a las normas de éstas.

   (Subrayado del Tribunal).

   Artículo 224. No podrá cobrarse ningún impuesto u otra contribución que no estén establecidos por ley, ni concederse exenciones ni exoneraciones de los mismos sino en los casos por ella previstos

   .

   Siendo ésta la normativa preeminente, es forzoso acudir a lo preceptuado por la Ley Orgánica aplicable como lo era el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994 y el 230 ejusdem, para concluir que efectivamente lo relativo a las sanciones sólo puede seguirse por lo pautado en el Código Orgánico Tributario, salvo los dispositivos de carácter penal en materia aduanera. Es cierto que las infracciones y sanciones tributarias constituyen materia de reserva al Código Orgánico Tributario, por lo que la aplicación de sus normas se extiende a todos los tributos dentro de su ámbito de aplicación. De esta forma, cualquier norma contenida en leyes especiales que pretenda regular las infracciones y establecer sanciones será incompatible e inconstitucional.

   Ahora bien, estando claro lo anteriormente expuesto, en cuanto a la jerarquía de las leyes, quien decide, considera necesario analizar, si el alegato expuesto por los apoderados judiciales de la accionante es efectivamente procedente, por lo que se hace imperante a los fines respectivos, verificar si efectivamente el contenido de los artículos 52 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y 63 de su Reglamento, tienen o no carácter sancionatorio, por lo que en consecuencia, violan la normativa de rango Constitucional.

   Quien decide advierte que, si bien es cierto que el rechazo de créditos fiscales por parte de la Administración Tributaria, supone una sanción mucho más severa para el contribuyente, que la determinada a los fines de penalizar el incumplimiento de deberes formales, no menos cierto es que el procedimiento de verificación de deberes formales por parte de la Administración Tributaria, supone un control cruzado entre el que emite la factura y el que la recibe, para poder luego deducir los créditos a los efectos del pago del impuesto.

   En este sentido, la contribuyente de autos demanda el reconocimiento de los créditos fiscales por impuestos pagados por ella a sus proveedores, en la adquisición de bienes y servicios efectuados en el desarrollo de sus actividades comerciales, por la cantidad de Bs. 6.394.085,00, correspondientes a los períodos impositivos comprendidos entre los meses de septiembre de 1995 y junio de 1996, conforme a facturas que respaldan dichos créditos fiscales, correspondientes a los meses fiscalizados.

   Así, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, mediante los actos administrativos aquí impugnados, rechazó la cantidad de Bs. 6.394.085,00, como crédito fiscal del período impositivo comprendido entre los meses de septiembre de 1995 y junio de 1996, por cuanto las facturas mediante las cuales pretende la recurrente sustentar dichos créditos fiscales, carecen de los requisitos legales y reglamentarios establecidos en los artículos 52 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 63 de su Reglamento, por lo que en consecuencia, a juicio de la Administración Tributaria, las prenombradas facturas, no generan créditos fiscales, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 28, 31 y 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor.

   Quien decide, considera necesario a los fines de dirimir el primer aspecto controvertido en la presente causa, transcribir y analizar la normativa legal en base a la cual la Administración Tributaria rechazó la deducción de créditos fiscales a favor de la accionante, mediante los actos administrativos objetos del presente recurso contencioso tributario.

   Así, el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, establece:

   Artículo 28. Los contribuyentes que hubieran facturado un débito fiscal superior al que corresponda según esta Ley, deberán atenerse al monto facturado para determinar el débito fiscal del correspondiente período de imposición, salvo que hayan subsanado el error dentro de dicho período.

   No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que no se cumplan los requisitos legales reglamentarios o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario.

   (Resalto del Tribunal).

   La norma contenida en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, la cual remite al artículo 63 de su Reglamento, acarrea en sí una sanción como consecuencia del incumplimiento de alguno de los requisitos contenido en la normativa de carácter reglamentario, ello en virtud de que el artículo 63 supra transcrito, establece los requisitos que debe contener toda factura, para generar así créditos fiscales deducibles a los fines del pago del impuesto correspondiente

   Asimismo, el artículo 31 ejusdem, establece:

   Artículo 31. Sólo las actividades definidas como hechos imponibles del impuesto establecido en esta Ley que generen débito fiscal o se encuentren sujetas a la alícuota impositiva cero tendrán derecho a la deducción de los créditos fiscales soportados por los contribuyentes ordinarios con motivo de la adquisición o importación de bienes muebles corporales o servicios, siempre que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del contribuyente y se cumplan los demás requisitos previstos en esta Ley. El presente artículo se aplicará sin perjuicio de lo establecido en otras disposiciones contenidas en esta Ley

   .

   Por su parte, el artículo 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, expresamente señala:

   Artículo 40. El derecho a deducir el crédito fiscal al débito fiscal es personal de cada contribuyente ordinario y no podrá ser transferido a terceros, excepto en el supuesto previsto en el Artículo 37 o cuando se trate de la fusión o absorción de sociedades, en cuyo caso, la sociedad resultante de dicha fusión gozará del remanente del crédito fiscal que le correspondía a las sociedades fusionadas o absorbidas.

   (Subrayado del Tribunal).

   La norma supra transcrita señala en forma expresa el carácter intransferible de los créditos fiscales, así como los supuestos en lo cuales procede.

   Se entiende así que, la característica personal del crédito fiscal, imposibilita su transferencia, por la misma esencia del impuesto, indirecto, traslativo, tal y como lo prevé la norma in comento. En consecuencia, los créditos fiscales solo procederán a favor de la contribuyente que soporte el impuesto respectivo.

   Este Tribunal considera que, la normativa legal supra transcrita, contempla el “efecto denegatorio del beneficio fiscal”, no sólo en caso de las facturas consideradas falsas o fraudulentas, sino también cuando carecen de los requisitos formales exigidos por la Ley y el Reglamento, y no – como pretende hacerlo ver la accionante - una violación de los artículos 163 y 224 de nuestra Carta Magna. Así se establece.

   En cuanto al quinto aspecto controvertido en la presente causa, es decir, si la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al tomar en consideración la circunstancia agravante por reiteración, contemplada en el numeral 1 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los fines de determinar las sanciones impuestas a través de los actos administrativos aquí objetados, este Tribunal, considera pertinente realizar las siguientes consideraciones:

   La representación judicial de la recurrente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A., señaló en su escrito recursivo que para los meses de octubre, noviembre y diciembre de 1995, se le determinaron a su representada sanciones por 105%, 115% y 125%, respectivamente, del supuesto impuesto causado por el reparo; y para los meses de enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 1996, se le determinó el 135%, 145%, 155%, 165%, 175% y 185%, respectivamente, del supuesto impuesto causado, todo ello en virtud de que la Administración Tributaria consideró que para el caso de autos procedía la agravante por reiteración.

   Aseveran que la Administración Tributaria incurrió en un grave error, ya que – a decir de la recurrente - para el caso de la reiteración se requiere que haya sido detectada una infracción y que la misma constituya un antecedente, debe constar entonces en un acto previo de la administración tributaria donde se deje constancia de la comisión de la infracción, lo cual - sostiene la recurrente - no sucedió en el caso de autos.

   En este sentido, señalan los apoderados judiciales de la recurrente que, el hecho de que el tributo denominado Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor sea determinado por períodos de imposición de un mes calendario no significa que cuando se fiscalizan varios períodos fiscales, respecto de cada uno de ellos se produzca aisladamente una infracción, por lo que resulta improcedente el agravante determinado por el ente exactor.

   Ahora bien, en relación con el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, la Ley que regula la materia, establece los requisitos y formalidades de las facturas, en los siguientes términos:

   Artículo 52.- La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, en los otros documentos equivalentes que las sustituyan, en las órdenes de entrega o guías de despacho y en las notas a que se refiere el artículo 53, así como también en los comprobantes indicados en el artículo 51 de esta Ley.

   Vemos igualmente, que el Reglamento de la Ley Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, establece en su artículo 63, los requisitos para la emisión de las facturas, en los siguientes términos:

   Artículo 63.- Las facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes:

   (...)

   i) Nombre completo y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, si se trata de una persona natural.

   j) Denominación o razón social y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, en los casos de que se trate de una persona jurídica, sociedad de hecho o irregular, comunidad y demás entes económicos o jurídicos, públicos o privados.

   (Omissis...).

   Así, quien decide observa, que del contenido de la Resolución Culminatoria del Sumario aquí objetada, se desprende que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, señala específicamente que procede a sancionar a la contribuyente de autos, en base a la sanción pecuniaria prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto de los hechos constatados por la prenombrada Gerencia Regional, se desprende la omisión del ingreso del impuesto materializado en una errada determinación practicada por la contribuyente en cada uno de los ejercicios fiscales, siendo que dicha conducta desplegada por la recurrente, se encuentra ajustada al tipo contenido en el prenombrado artículo.

   Asimismo, se desprende de la prenombrada Resolución, que en virtud de que el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, establece la aplicación supletoria de los principios y normas de derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T., la Administración Tributaria procedió a aplicar el artículo 37 del Código Penal, el cual establece que, cuando la ley castiga un delito o falta con una pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio, que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad, reduciéndolo hasta el límite inferior, o aumentándolo hasta el superior, según el mérito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una u otra especie, de acuerdo a lo establecido en el Artículo 85 ejusdem.

   Se hace constar igualmente, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, consideró que en el caso bajo estudio se configuró la figura de la reiteración durante los períodos investigados, ello de conformidad con lo establecido en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en consecuencia, siendo la reiteración una circunstancia agravante de la pena de conformidad con el numeral 1° del artículo 85 ejusdem, procedió a aplicar la sanción por ella determinada para el primer período en su término medio, la cual se incrementaría en un diez por cuento (10%) para los sucesivos períodos hasta llegar a su término máximo.

   Así, planteada la controversia en los términos expuestos, este Tribunal considera necesario transcribir lo dispuesto por los artículos 97, 71 y 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, los cuales son del tenor siguiente:

   Artículo 97. El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido

   .

   Artículo 71.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

   (…)

   .

   Artículo 75. Habrá reincidencia cuando el imputado después de una sentencia o resolución firme sancionatoria, cometiere una o varias infracciones tributarias de la misma o de diferente índole durante los cinco (5) años constados a partir de aquellas.

   Habrá reiteración cuando el imputado cometiere una nueva infracción de la misma índole dentro del término de cinco (5) años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme

   . (Subrayado del Tribunal).

   Ahora bien, el artículo 99 del Código Penal, establece:

   Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

   .

   En este sentido, se destaca que, la doctrina general ha conceptualizado la figura del “delito continuado”, la cual regula las situaciones en las cuales el hecho punible es uno sólo cuando hay unidad de resolución, esto es, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva.

   En relación a la figura del delito continuado, el autor Weffe Carlos, señala lo siguiente:

   En efecto, la Administración Tributaria incurre en estos casos de falso supuesto de derecho, al calificar la acción del sujeto del ilícito como una acción reiterada, ignorando la obligatoria aplicación de la regla del delito continuado, esto es, que el hecho punible es uno sólo cuando hay unidad de resolución, esto es, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva, y no tantos como ejercicios fiscales o plazos para presentar la declaración tenga el sujeto pasivo. La falta apreciación anotada implica la aplicación indebida de los artículos 75 y 85 del Código Orgánico Tributario, además de la falta de aplicación de los artículos 71, primer aparte del Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal.

   De tal modo, la Administración Tributaria ha supuesto que la reiteración se identifica, en estos casos, con la pluralidad de oportunidades para el cumplimiento del deber formal de que se trate, comúnmente concomitante con el vencimiento del ejercicio fiscal o período determinado por la ley para el acaecimiento del hecho generador del tributo; en otra palabras, que el incumplimiento del deber formal constituye un hecho punible único para cada período fiscal y, en consecuencia, diferenciable de los otros de la misma categoría, como realidades aisladas. Por el contrario, tal como afirmamos anteriormente, la situación planteada se identifica con la del delito continuado, que se caracteriza por lo que se denomina unidad de designo criminoso. En efecto, en el delito continuado, aún y cuando existe pluralidad de hechos ilícitos, a los efectos de la imputación del resultado al sujeto agente se toma consideración la unicidad en su intención, lo que trae como consecuencia una única imputación.

   Así, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, bien por dolo, culpa o error. En el supuesto planteado, la infracción cometida, por continuada, es una sola y, en consecuencia, no es posible hablar de reiteración en tales supuestos, sino que los hechos deben ser juzgados como si fueran –y lo son, jurídicamente hablando- uno solo.

   (WEFFE, Carlos. La Reincidencia, la Reiteración, el Concurso de Delitos y el Delito Continuado en el Sistema Penal Tributario Venezolano. Revista de Derecho Tributario No. 91. Pág 34 a 40).

   Por su parte, nuestro M.T.d.J. ha señalado al respecto:

   (…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

   Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

   (…)

   En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

   En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

   (…)

   Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

   Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

   (Sala Político Administrativa, Sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.).

   En el caso de autos, observa este Tribunal que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital liquidó multas, mes a mes, de conformidad con los artículos 97, 71 y 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 37 del Código Penal, en virtud de que la prenombrada Gerencia Regional constató una omisión del ingreso del impuesto materializado en una errada determinación practicada por parte de la contribuyente, en los períodos de imposición comprendidos entre los meses de octubre de 1995 y junio de 1996, y en este sentido consideró procedente la agravante por reiteración.

   Precisado lo anterior y atendiendo a los fundamentos del alegato formulado por la contribuyente en su escrito recursivo, esta juzgadora advierte que en el presente caso debe determinarse el mecanismo y el alcance del período de imposición del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el los artículo 97 y 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, a la contribuyente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A. y, en consecuencia, analizar la solicitud efectuada por la representación judicial de la recurrente, a los fines de que se declare improcedente las sanciones impuestas mediante los actos administrativos objetos del presente recurso.

   Así las cosas, del análisis de las actas procesales que corren insertas en el presente expediente, y en base a lo expuesto anteriormente en relación a la figura del delito continuado, se advierte, que en el caso de autos, existen efectivamente varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, las cuales a tenor de lo señalado por la jurisprudencia ut supra transcrita, no se deben considerar como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención del contribuyente.

   En tal sentido, se advierte que, la recurrente de autos mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, violó o transgredió, durante todos y cada uno de los períodos impositivos objetos de verificación por parte de la Administración Tributaria (octubre de 1995 y junio de 1996), la misma norma, contentiva del ilícito tributario previsto en el artículo 52 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con el artículo 63 de su Reglamento, sancionados así conforme a lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con el artículo 75 ejusdem. Sin embargo, quien decide, observa que, el comportamiento omisivo verificado por la prenombrada Administración se produjo en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se desprende de los actos administrativos objetos del presente recurso contencioso tributario.

   Ahora bien, expuestas las consideraciones que anteceden, este Tribunal estima que, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en consecuencia, las multas estimadas a través de los actos administrativos objetos de este fallo, debieron ser calculadas por la Administración Tributaria, como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo consideró la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital. Así se declara.

   Quien suscribe este fallo, en base a lo anteriormente expuesto, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República y numeral 31 el artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, anula los montos por concepto de multa determinados en la Resolución Culminatoria del Sumario N°. SAT/GRTI/RC/DSA/G2 97-1 000020, de fecha 04 de febrero de 1998, notificada en esa misma fecha, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), correspondiente a los períodos comprendidos entre los meses de septiembre de 1995 y junio de 1996. Así se decide.

   En este orden de ideas, y como consecuencia de lo anteriormente expuesto este Tribunal ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) proceda a determinar nuevamente el monto por concepto de multa, en base lo anteriormente expuesto. Así se establece.

   Por último, debe este Tribunal pronunciarse con respecto a lo alegado por la accionante en relación a la improcedencia de las sumas determinadas por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios, lo cual hace previa las siguientes consideraciones:

   A los fines de dirimir, el cuarto y último aspecto controvertido en la presente causa, vale decir, la procedencia de la determinación de las sumas por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios, a través de la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAT/GRTIRC/DSA/G297-1-000020 de fecha 04 de febrero de 1998 aquí impugnada, este Tribunal las considera improcedentes, dada la declaratoria de nulidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, mediante sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, dictada por la Sala Plena de la extinta Corte Suprema de Justicia (caso: O.P.P. y otros), el cual preveía el pago de los intereses compensatorios y actualización monetaria, por ser dicha norma contraria a los postulados de la Carta Magna.

   Así mismo, la Sala Político-Administrativa en fecha 02 de mayo de 2000, dictó Sentencia N°00966 (caso: Construcciones ARX, C.A.), sosteniendo lo siguiente:

   Ahora bien, como se sabe, la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Plena, mediante sentencia publicada el 14 de diciembre de 1999, declaró la nulidad por inconstitucionalidad de la norma que servía de base legal para el cobro de los intereses compensatorios y actualización monetaria de las deudas tributarias, cual era el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario. Al respecto cabe señalar, que la Corte no determinó los efectos de la mencionada decisión en el tiempo, en los términos contemplados en el artículo 119 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia.

   En tal sentido, se hace pertinente señalar, que si bien es cierto que en fecha 11 de noviembre de 1999 (caso: P.R.), se dictó una decisión de la Sala Político-Administrativa, mediante la cual se estableció que cuando una sentencia no fijare los efectos de las misma en el tiempo, debía entenderse que producía sus efectos ex tunc, es decir, hacia el pasado, pero es igualmente cierto, que al aludido fallo le faltó señalar, que tal aplicación hacia el pasado debe depender de la ponderación que se haga de los intereses sobre los cuales repercuta dicha decisión.

   Considera esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que la transformación que se produjo en este órgano judicial derivada de la entrada en vigencia de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, va más allá de la creación de nuevas Salas y del cambio de nombre. En efecto, el Estado venezolano pasó de ser un Estado ‘Formal’ de Derecho, en el que privan la dogmática y la exégesis positivista de la norma, con prescindencia de la realidad en la que se aplica y de los factores humanos involucrados; a un Estado de justicia material, en el que ésta -la justicia- se constituye en un valor que irradie toda la actividad de las instituciones públicas (arts. 2o, 3o, 26, 49 y 257).

   En tal virtud, la n.d.P.Ú. del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, tuvo vigencia y eficacia. El Estado realizó su planificación fiscal y presupuestaria con base en tal norma. Se comprometieron recursos para la satisfacción de los servicios públicos. Y, los contribuyentes estaban obligados a cumplir con su dispositivo, dentro del deber jurídico de colaborar con los gastos públicos. (Artículos 56 de la Constitución de 1961 y 133 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela). Igualmente estaban en el deber de cumplir con las normas que dicte el Estado (Arts. 52 de la Constitución del 61 y 131 y 132 de la CRBV), mediante los órganos del Poder Público, a fin de garantizar un Estado de bienestar social.

   Además de no establecer el dispositivo de la sentencia los efectos de su decisión en el tiempo, y menos aún, al no establecer efectos ex tunc, mal podría darse éste por sobreentendido, ya que el poder del juez debe ejercerse en los límites que la ley le haya facultado (art. 119 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia), y de no hacerlo debe entenderse que la nulidad tan sólo produce efectos hacia el futuro y así se declara.

   Asimismo, se hace imperativo hacer una breve e importante reflexión sobre ese término denominado juridicidad, al que, según la doctrina impartida por Fiorini, debe atender todo juez contencioso administrativo a la hora de producir la sentencia.

   Siguiendo tales lineamientos, se observa que la juridicidad va más allá del simple estudio de la legalidad del acto cuestionado. En efecto, dicho término implica la observación y análisis de todos aquellos elementos

   afectados por un determinado fallo o pronunciamiento judicial, es decir, el impacto que el mismo pueda tener dentro de la estructura del Estado...

   ...En atención a las disquisiciones anteriormente expuestas, resulta claro para esta Sala, que darle efectos ex tune al mencionado fallo que declaró la nulidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, produciría en la práctica y en términos reales, un grave desequilibrio en la Administración Tributaria que, inminentemente, traería como consecuencia

   una crisis del sistema financiero nacional y, posiblemente, incidiría en forma inmediata sobre la prestación de los servicios públicos primordiales, prestación ésta que, como ya se dijo, justifican la existencia del Estado.

   Por tales motivos, esta Sala, actuando como garante de la legalidad de la actuación administrativa y como balanza entre esa actuación y la paz y orden de la ciudadanía, en su labor de administrador de justicia, considera vital, a los fines de evitar daños prácticos irreparables, darle efectos exclusivamente ex tunc (hacia el futuro) al mencionado fallo publicado el 14 de diciembre de 1999, es decir, producirá sus efectos respecto de la actividad de la Administración Tributaria desarrollada con posterioridad a tal fecha, únicamente. Así se declara

   .

   En mérito de lo expuesto, quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestro Texto Fundamental y numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad de las cantidades determinadas por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios, en la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAT/GRTIRC/DSA/G297-1-000020 de fecha 04 de febrero de 1998, objeto de impugnación mediante el presente recurso contencioso tributario. Así se decide.

   VI

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 23 de marzo de 1998, por los abogados A.S.B., F.C., R.C.V. y E.C.V., inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 23.166, 25.365, 37.594 y 44.426, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente FASCINACIÓN LAS GRADILLAS, C.A. En consecuencia:

   i) Se CONFIRMA PARCIALMENTE la Resolución Culminatoria del Sumario N°. SAT/GRTI/RC/DSA/G2 97-1000020, de fecha 04 de febrero de 1998, notificada en esa misma fecha, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), correspondiente a los períodos comprendidos entre los meses de septiembre de 1995 y junio de 1996. En consecuencia:

1. Se ANULAN los montos por concepto de multa, actualización monetaria e intereses compensatorios determinados en los actos administrativos objeto del presente recurso, emanados de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), los cuales se identifican a continuación:

   NUMERO DE PLANILLA PERIODO IMPOSITIVO VERIFICADO IMPUESTO ACTUALIZADO Bs. MULTA

   Bs. PORCENTAJE % INTERESES COMPENSATORIOS Bs.

   011001012 10/95 448.487,49 164.596,95 105% 100.909,68

   011001013 11/95 792.011,05 336.093,25 115% 170.282,37

   011001014 12/95 2.124.820,69 1.039.133,75 125% 435.588,24

   011001015 01/96 1.059.140.,55 604.839,15 135% 206.532,40

   011001016 02/96 923.499,69 611.728,90 145% 170.847,41

   011001017 03/96 745.730,54 560.563,70 155% 130.502,84

   011001018 04/96 392.663,82 341.177,10 165% 64.789,53

   011001019 05/96 627.736,07 651.178,50 175% 97.299,09

   011001020 06/96 115.064,77 135.155,45 185% 16.684,39

   b) Se CONFIRMAN los montos determinados por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en los actos administrativos aquí impugnados, emanados de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), los cuales se identifican a continuación:

   NUMERO DE PLANILLA PERIODO IMPOSITIVO VERIFICADO IMPUESTO NETO

   Bs.

   011001012 10/95 156.759,00

   011001013 11/95 292.255,00

   011001014 12/95 831.307,00

   011001015 01/96 448.029,00

   011001016 02/96 421.882,00

   011001017 03/96 361.654,00

   011001018 04/96 206.774,00

   011001019 05/96 372.102,00

   011001020 06/96 73.057,00

   ii) Se ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en base a lo expuesto en la parte motiva de la presente decisión, determinar nuevamente el monto por concepto de multa.

   Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese al Fiscal General de la República, a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente FASCINACION LAS GRADILLAS, C.A.

   Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los quince (15) días del mes de abril de dos mil nueve (2009). Años 198° de la Independencia y 150° de la Federación.

   La Jueza Suplente,

   L.M.C.B.

   El Secretario,

   J.L.G.R.

   En el día de despacho de hoy quince (15) del mes de abril de dos mil nueve (2009), siendo las once y media de la mañana (11:30 pm), se publicó la anterior sentencia.

   El Secretario,

   J.L.G.R.

   Asunto Antiguo: 1082

   Asunto Nuevo: AF47-U-1998-000125

   LMCB/JLGR/UAG